Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at en omkostning til projektprovision til Pengeinstituttet E A/S på 4 millioner kroner er tilstrækkeligt dokumenteret?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at der er tale om en fradragsberettiget driftsomkostning?
3. Hvis Skatterådet svarer "nej" på spørgsmål 2, kan Skatterådet så bekræfte, at den afholdte udgift kan anses som et tillæg til købesummen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5
4. Hvis Skatterådet svarer "nej" til spørgsmål 2 og 3, kan Skatterådet så bekræfte, at den afholdte udgift er fradragsberettiget efter ligningslovens § 8, stk. 3, litra c?
5. Hvis Skatterådet svarer "nej" til spørgsmål 2, 3 og 4 kan Skatterådet så bekræfte, at der er tale om en fradragsberettiget låneomkostning?

Svar

1. Afvises
2. Nej
3. Nej
4. Nej
5. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

A ApS er et 100% ejet datterselskab af B A/S. Selskabet blev erhvervet den 1. december 2017 fra C A/S, der var ejet af den tidligere direktør i selskabet, D. Ved købet erhvervede B A/S samtlige anparter i A ApS fra C A/S.

A ApS blev stiftet den 3. februar 2017 med første regnskabsår 3. februar 2017 - 30. september 2017.

Købesummen for anparterne i A ApS blev aftalt til at modsvare egenkapitalen pr. 1. december 2017.

I den overtagelsesbalance, der blev udarbejdet af C A/S til brug for opgørelse af egenkapitalen (og dermed købesummen), var der på aktivsiden indregnet et skatteaktiv, hvoraf størstedelen vedrørte en udgift til projektprovision betalt til pengeinstituttet E A/S. C A/S’ daværende ejer og ledelse havde således til brug for udarbejdelse af overtagelsesbalancen lagt til grund, at projektprovisionen var en udgift, der kunne fradrages ved indkomstopgørelsen.

A ApS ejede den 1. december 2017 alene en grund i X-By, som det erhvervede i perioden mellem stiftelsen den 3. februar 2017 og 30. september 2017, som var dato for afslutning af første regnskabsår. Grunden var erhvervet for 8.000.000 kr. med henblik på opførelse af et boligbyggeri. Opførelse af boliger på grunden var i regnskabsperioden 3. februar 2017 til 30. september 2017 ikke blevet igangsat på grund af manglende afklaring af finansieringsmæssige forhold.

A ApS har afholdt en udgift på 4.000.000 kr. til "projektprovison" til pengeinstituttet E A/S, og har i sit første regnskabsår udgiftsført beløbet. Beløbet er tillige fratrukket skattemæssigt. Som dokumentation herfor har A ApS modtaget en faktura fra pengeinstituttet E A/S. Endvidere har den tidligere direktør og ejer D udarbejdet en redegørelse vedrørende projektprovisionen. I forbindelse med anmodningen om bindende svar, er der fremsendt kopi af de nævnte bilag.

Fakturaen er den 30. september 2017 udstedt af Pengeinstituttet E A/S og stilet til A ApS. Fakturaen er på 4.000.000 kr. og vedrører:  "Tilgodehavende projektprovision, Engagement vedr. matr. nr. ---, Y-By Bygrunde Beliggende ----".

Redegørelsen fra direktør D har følgende ordlyd:

"FORTROLIG REDEGØRELSE

B A/S KØB AF A ApS PR.01.10.2017

REDEGØRELSE I FORBINDELSE MED SKATTEMÆSSIGT FRADRAG FOR UDGIFTSFØRT PROJEKTPROVISION KR. 4 MIO., I DEN TIL BRUG FOR HANDELEN UDARBEJDET OVERTAGELSESBALANCE AF SAMME DATO.

Resumé

A ApS var oprindelig var et 100 % ejet datterselskab af C A/S, og blev alene oprettet med det formål at eje et aktiv i form af et ubebygget areal på i alt 5.911 m², til brug for fremtidigt boligbyggeri, matr. nr. -- X-BY. Begge selskaber var med D som legal ejer via sit holdingselskab.

Aftale om projektprovision

Pengeinstituttet E A/S stillede finansiering til rådighed for købet af den ubebyggede grund, tilbage i juli 2016. Det blev i denne forbindelse mundtligt aftalt med D på vegne af A, at pengeinstituttet E A/S skulle arbejde aktivt for, og deltage i, formidling af køberemner, forhandlinger med potentielle investorer, projektmagere m. fl, med henblik på at højne værdien af selskabets aktiv mest muligt og dermed styrke selskabets værdi i forbindelse med et tiltænkt frasalg efter endt projektbearbejdning.

Som betaling for den ydede salgsformidling, samt for den til købet bevilliget finansiering, blev det aftalt, at Pengeinstituttet E A/S af A ApS, skulle modtage en resultatafhængig projektprovision (formidlings- og låneprovision), der skulle modsvare 50 % af det til enhver tid opnåede salgsprovenu, beregnet efter fradrag for de til grundkøbet samtlige afholdte udgifter, herunder projektomkostninger, øvrige garantiprovisioner, lånesagsgebyrer og renter mv.

Opgørelsesmetode

Projektprovisionen til Pengeinstituttet E A/S skulle opgøres ved en intern resultatopgørelse udarbejdet af selskabets (A ApS) tilknyttet revisor, og resultatet skulle derfor indgå med 50% (Pengeinstituttets provision), som en almindelig driftsomkostning i regnskabet (overtagelsesbalancen) for selskabet. Resultatopgørelsen blev således også godkendt af Pengeinstituttet E A/S.

Aftalen var og er naturligvis stadig fortrolig."

Selskabet har i sit første regnskabsår regnskabsmæssigt udgiftsført et beløb på 4.000.000 kr. i "projektprovision" til Pengeinstituttet E A/S. Beløbet er tidligere fratrukket skattemæssigt. Som dokumentation herfor har A ApS modtaget en faktura fra Pengeinstituttet E A/S. Endvidere har A ApS fået udleveret redegørelse fra den tidligere direktør og ejer D.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1:"ja".

Spørgerens advokat gør gældende, at det ved fremlæggelse af kopi af fakturaen fra Pengeinstituttet E A/S og ved fremlæggelse af redegørelsen fra D er tilstrækkeligt dokumenteret, at selskabet har afholdt en udgift på 4.000.000 kr. til projektprovision. Advokaten mener derfor, at spørgsmål 1 bør besvares med "ja".

Spørgsmål 2:"ja".

Spørgerens advokat gør gældende, at projektprovisionen efter den materielle skatteret er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, da projektprovisionen har været med til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Advokaten mener således, at spørgsmål 2 bør besvares med "ja".

Spørgsmål 3: bortfalder, ellers "ja".

Hvis Skatterådet svarer "nej" til spørgsmål 2, gør advokaten subsidiært gældende, at projektprovisionen kan kvalificeres som et tillæg til købesummen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5.

Spørgsmål 4: bortfalder, ellers "ja".

Hvis Skatterådet både svarer "nej" til spørgsmål 2 og 3 gør advokaten mere subsidiært gældende, at udgiften til projektprovision er fradragsberettiget efter ligningslovens § 8, stk. 3, litra c.

Spørgsmål 5: bortfalder, ellers "ja".

Hvis Skatterådet både svarer "nej" til spørgsmål 2, 3 og 4, gør advokaten mest subsidiært gældende, at projektprovision kan anses for en fradragsberettiget låneomkostning.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at en omkostning til projektprovision til Pengeinstituttet E A/S på 4 millioner kroner er tilstrækkeligt dokumenteret.

Begrundelse

Efter skatteforvaltningslovens § 21, stk.1, kan enhver få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet. Det kan både være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

I spørgsmål 1 spørges der om, hvorvidt en afholdt udgift kan anses for tilstrækkeligt dokumenteret. Dette er ikke et spørgsmål, der angår den skattemæssige virkning af en påtænkt eller gennemført disposition. Der kan derfor ikke gives bindende svar på spørgsmålet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "afvises".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at en omkostning til projektprovision til Pengeinstituttet E A/S på 4 millioner kroner er en fradragsberettiget driftsomkostning.

Begrundelse

Efter Skattestyrelsens opfattelse er det omhandlede honorar sammenligneligt med det udbyderhonorar, der var omhandlet i SKM2008.967.HR. I den sag udtalte Højesteret, at der ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for nogle bygninger efter praksis - udover købesummen - alene indgik sådanne udgifter, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet af de afskrivningsberettigede aktiver, jf. herved Højesterets domme gengivet i SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR. 

Højesteret fandt, at det omtvistede honorar vedrørte den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af et investeringsprojekt. Der var således tale om en udgift, der ikke kunne henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve ejendomskøbet, men som angik etablering af erhvervsvirksomheden, jf. statsskattelovens § 6.

Det bemærkes, at anskaffelsessummen skal opgøres ens efter afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven, jf. SKM2014.236.HR.

Med henvisning til højesteretsdommen finder Skattestyrelsen således, at projektprovisionen vedrører den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af investeringsprojektet, er en udgift, der knytter sig til etableringen af virksomheden. Projektprovisionen kan således ikke anses for en driftsudgift omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Skattestyrelsen finder således, at der bør svares "nej" til spørgsmål 2.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "nej".

Spørgsmål 3

Hvis Skatterådet svarer "nej" på spørgsmål 2, ønskes det bekræftet, at en omkostning til projektprovision til Pengeinstituttet E A/S på 4 millioner kroner kan anses som et tillæg til købesummen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5.

Begrundelse

Som det fremgår af Skattestyrelsens indstilling vedrørende spørgsmål 2, har Højesteret i flere domme udtalt, at der ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget - udover købesummen alene indgår sådanne udgifter, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet af de afskrivningsberettigede aktiver. Udgifter til projektprovision vedrører ikke berigtigelse og gennemførelse af selve det omhandlede køb, og kan efter Skattestyrelsens ikke kvalificeres som et tillæg til købesummen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5.

Som nævnt under indstillingen vedrørende spørgsmål 2 skal anskaffelsessummen opgøres ens efter afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven, jf. SKM2014.236.HR.

Styrelsen finder således, at der bør svares "nej" til spørgsmål 3.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "nej".

Spørgsmål 4

Hvis Skatterådet svarer "nej" til spørgsmål 2 og 3, ønskes det bekræftet, at en omkostning til projektprovision til Pengeinstituttet E A/S på 4 millioner kroner er fradragsberettiget efter ligningslovens § 8, stk. 3, litra c.

Begrundelse

Det følger af ligningslovens § 8, stk. 3, litra c, at skattepligtige ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrage stiftelsesprovisioner, engangspræmier og lignende engangsydelser for lån, sikring af tilgodehavender eller kaution, omfattet af ligningslovens § 8, stk. 3, litra a og b, såfremt løbetiden er mindre end 2 år.

Efter ligningslovens § 8, stk. 3, litra a, kan der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrages løbende provisioner eller præmier for lån, som den skattepligtige optager, eller for sikring af hans tilgodehavende, mens der efter ligningslovens § 8, stk. 3, litra b, kan fradrages præmier og lignende løbende ydelser for kaution for den skattepligtiges gæld.

Efter Skattestyrelsens opfattelse er den omhandlede projektprovision ikke en udgift af en type, der er nævnt i ligningslovens § 8, stk. 3, litra c. Styrelsen finder derfor ikke, at der kan foretages fradrag for udgiften til projektprovision efter denne bestemmelse, hvorfor der bør svares "nej" til spørgsmål 4.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "nej".

Spørgsmål 5

Hvis Skatterådet svarer "nej" til spørgsmål 2, 3 og 4, ønskes det bekræftet, at en omkostning til projektprovision til Pengeinstituttet E A/S på 4 millioner kroner er en fradragsberettiget låneomkostning.

Begrundelse

Efter Skattestyrelsens opfattelse vedrører projektprovision den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af investeringsprojektet og kan derfor ikke fradrages som en låneomkostning. Se svar og begrundelse under spørgsmål 2 og 3.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 1

Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a:

Ved Beregningen af den skattepligtige Indkomst bliver at fradrage:

a. Driftsomkostninger, d.v.s. de Udgifter, som i Aarets Løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde Indkomsten, derunder ordinære Afskrivninger.

Praksis

SKM2008.967.HR

Højesteret udtalte, at honoraret til udbyderen af et ejendomsinvesterings-projekt ("10-mandsprojekt) vedrørte den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af et investeringsprojekt. Der var således tale om en udgift, som ikke kunne henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve ejendomskøbet, men som angik etablering af selve erhvervsvirksomheden. Højesteret henviste herved til, at afskrivningsgrundlaget for den omhandlede hotelejendoms bygninger og installationer efter den dagældende bestemmelse i afskrivningslovens § 19 A omfatter den kontante anskaffelsessum. Heri indgår efter praksis - ud over købesummen - alene sådanne udgifter, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet af de afskrivningsberettigede aktiver, jf. herved Højesterets domme gengivet i SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningslovens § 5

Stk. 1. Anskaffelsessummen forhøjes med et tillæg på 10.000 kr. for anskaffelsesåret og hvert af de efterfølgende kalenderår, hvori den skattepligtige har ejet ejendommen. For ejendomme, som er omfattet af § 4, stk. 3, ydes tillægget fra og med 1993. Tillægget gives dog ikke for det kalenderår, hvori ejendommen afstås, medmindre afståelsen sker i samme kalenderår som anskaffelsen. Såfremt den skattepligtige kun afstår en del af en fast ejendom, nedsættes tillægget efter forholdet mellem anskaffelsessummen for hele ejendommen og anskaffelsessummen for den del af ejendommen, der afstås, jf. dog § 9, stk. 3. Såfremt den skattepligtige ejede ejendommen i sameje med andre, udgør tillægget kun så stor en del af 10.000 kr. årlig, som svarer til den skattepligtiges andel af ejendommen.

Stk. 2. Anskaffelsessummen forhøjes endvidere med afholdte udgifter til vedligeholdelse eller forbedring, i det omfang disse har oversteget 10.000 kr. pr. kalenderår. For ejendomme, som er omfattet af § 4, stk. 3 [...]

Stk 3-5 […]

Praksis

SKM2014.236.HR

Spørgsmålet i sagen var, om honoraret til en udbyder af et investeringsprojekt skulle indgå i anskaffelsessummen for en ejendom ved opgørelsen af avancen i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 4. Højesteret henviste til, at Højesteret i tidligere domme allerede havde fastslået, at der ved opgørelse af anskaffelsessummen - ud over købesummen - alene kan modtages udgifter, som kan henføres til berigtigelsen og gennemførelsen af selve ejendomskøbet. Hvis udgiften f.eks. angår den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af investeringsprojektet kan den derimod ikke indgå i anskaffelsessummen og dermed afskrivningsgrundlaget, jf. SKM2008.967.HR. Højesteret fandt, at der ikke er holdepunkter for at anlægge en anden bedømmelse af, hvad der indgår i anskaffelsessummen efter ejendomsavancebeskatningsloven end af, hvad der indgår efter afskrivningsloven. Højesteret fastslog, at honoraret ikke kunne henføres til berigtigelsen og gennemførelsen af selve ejendomskøbet og derfor ikke skulle medregnes ved opgørelsen af anskaffelsessummen efter ejendomsavancebeskatningsloven. Investoren var heller ikke omfattet af skattemyndighedernes dagældende praksis vedrørende "brugte anparter". Landsretten og byretten var nået til samme resultat.

SKM2011.587.HR

Afgørelse om nægtelse af afskrivning på investors udgift til honorar til udbyderen af et ejendomsinvesteringsprojekt (såkaldt "finders fee") var ikke udtryk for en praksisskærpelse med tilbagevirkende kraft. Det var således ikke dokumenteret, at der forud for de lignende myndigheders afgørelse i 2001 havde foreligget en afgørelse fra de overordnede skattemyndigheder om godkendelse af afskrivninger. Et rådgivningshonorar skulle bedømmes som en del af det samlede honorar til projektudbyderen og var derfor ikke fradragsberettiget.

SKM2009.576.LSR

Et honorar på 300.000 for markedsundersøgelser kunne ikke indgå i den afskrivningsberettigede anskaffelsessum for en ejendom, da det ikke havde den fornødne snævre tilknytning ti berigtigelsen og gennemførelsen af ejendomskøbet.

SKM2008.967.HR

Se referat under spørgsmål 1.

SKM2007.773.HR

Sagen omhandlede spørgsmålet, hvorvidt et selskab efter ligningslovens § 8 J var berettiget til fradrag for revisor- og advokatudgifter afholdt i forbindelse med køb af selskaber. Højesteret lagde til grund, at der ved selskabets køb skete en udvidelse af en bestående erhvervsvirksomhed omfattet af ligningslovens § 8 J, stk. 1.Højesteret fandt videre, at de udgifter, som sagen vedrører, navnlig var for undersøgelse af de overtagne virksomheder (due diligence), rådgivning om skattemæssige og strukturelle forhold, forhandlinger, udarbejdelse af kontrakter og bistand ved gennemførelsen af erhvervelsen, var almindeligt forekommende ved den foreliggende form for virksomhedsudvidelse. Videre lagde Højesteret vægt på, at hvis udgifterne, som anført af Skatteministeriet skulle tillægges anskaffelsessummen for aktierne i medfør af ligningslovens § 8 J, stk. 3, ville det omfatte stort set alle advokat- og revisorudgifter afholdt i forbindelse med udvidelser ved køb af selskaber. Højesteret fandt ikke, at dette ville være i overensstemmelse med ordlyden af og sammenhængen mellem bestemmelser eller med lovforslagets bemærkninger, hvorefter der typisk ville være fradrag for honorarer, rådgivning og udfærdigelse af kontrakter m.v. Videre ville der ikke blive givet skattefradrag for almindeligt forekommende udgifter til advokat og revisor ved en sædvanlig form for virksomhedsudvidelse som køb af selskaber. Dette vil også være i strid med lovens formål om at fremme virksomhedsvækst, bl.a. ved skattefradrag for omkostninger til advokat og revisor i forbindelse med udvidelser. Højesteret fandt, at ligningslovens § 8 J, stk. 3, om tillæg til anskaffelsessummen alene omfattede udgifter til advokat og revisor, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve aktiekøbet, herunder udgifter til udfærdigelse af transportpåtegninger, noteringer og anmeldelser.

SKM2007.775.HR

Sagen omhandlede spørgsmålet, hvorvidt et selskab efter ligningslovens § 8 J var berettiget til fradrag for revisor- og advokatudgifter afholdt i forbindelse med køb af selskaber. Højesteret lagde til grund, at der ved selskabets køb skete en udvidelse af en bestående erhvervsvirksomhed omfattet af ligningslovens § 8 J, stk. 1.Højesteret fandt videre, at de udgifter, som sagen vedrører, navnlig var for undersøgelse af de overtagne virksomheder (due diligence), rådgivning om skattemæssige og strukturelle forhold, forhandlinger, udarbejdelse af kontrakter og bistand ved gennemførelsen af erhvervelsen, var almindeligt forekommende ved den foreliggende form for virksomhedsudvidelse. Videre lagde Højesteret vægt på, at hvis udgifterne, som anført af Skatteministeriet skulle tillægges anskaffelsessummen for aktierne i medfør af ligningslovens § 8 J, stk. 3, ville det omfatte stort set alle advokat- og revisorudgifter afholdt i forbindelse med udvidelser ved køb af selskaber. Højesteret fandt ikke, at dette ville være i overensstemmelse med ordlyden af og sammenhængen mellem bestemmelser eller med lovforslagets bemærkninger, hvorefter der typisk ville være fradrag for honorarer, rådgivning og udfærdigelse af kontrakter m.v. Videre ville der ikke blive givet skattefradrag for almindeligt forekommende udgifter til advokat og revisor ved en sædvanlig form for virksomhedsudvidelse som køb af selskaber. Dette vil også være i strid med lovens formål om at fremme virksomhedsvækst, bl.a. ved skattefradrag for omkostninger til advokat og revisor i forbindelse med udvidelser. Højesteret fandt, at ligningslovens § 8 J, stk. 3, om tillæg til anskaffelsessummen alene omfattede udgifter til advokat og revisor, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve aktiekøbet, herunder udgifter til udfærdigelse af transportpåtegninger, noteringer og anmeldelser.

Spørgsmål 4

Lovgrundlag

Ligningslovens § 8, stk. 3, litra a-c

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrages:

a) løbende provisioner eller præmier for lån, som den skattepligtige optager, eller for sikring af hans tilgodehavende,

b) præmier og lignende løbende ydelser for kaution for den skattepligtiges gæld, og

c) stiftelsesprovisioner, engangspræmier og lignende engangsydelser for lån, sikring af tilgodehavender eller kaution, som nævnt under a) og b), såfremt løbetiden er mindre end 2 år.