Pga. fejl i tekstindholdet er denne afgørelse erstattet af en ny afgørelse, SKM2015.502.SR.

Spørgsmål 1

Vil det medføre beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6 af yderligere 200.000 kr. at hæve 200.000 kr. på en ny privat kassekredit, hvor der ikke er stillet sikkerhed for kassekreditten?

Svar

Nej

Spørgsmål 2

Hvis spørgsmål 1 besvares med et "Ja", ønskes det bekræftet, at der ikke vil ske beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, hvis der for en ny privat kassekredit, hvorpå der hæves 200.000 kr., stilles sikkerhed i det private værdipapirdepot med en bogført værdi af værdipapirer på 463.620 kr.?

Svar

Bortfalder

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger driver en virksomhed med maskinstationsindtægter, udlejning af maskiner og udlejning af en bolig beliggende i X-by Spørger benytter virksomhedsordningen, hvor der er en opsparingskonto på 7.763.998 kr. efter skat ved starten af 2014. Opsparingskontoen stammer fra et tidligere salg af fast ejendom. Ud over maskiner og udlejningsejendom, består virksomheden også af en likvid beholdning på 6.890.544 kr. ved starten af 2014. Hovedparten af dette beløb er investeret i værdipapirer.

Spørger har sammen med sin ægtefælle, der er lønmodtager, en privat bolig i Y-by, der er belån med et realkreditlån.

Spørger har endvidere et sommerhus, der ikke er belånt.

Privat ejes der også nogle værdipapirer og en lille likvid beholdning. Udover lånet i X-kredit har Spørgeret privat lån i banken, som har pant i værdipapirerne både i privat og i virksomheden.

Denne pantesikkerhed blev etableret før d. 11. juni 2014. Den har derfor den virkning, at spørger ikke har muligheden for at lade virksomhedens overskud (efter 10. juni 2014) blive opsparet i virksomhedsordningen mod betaling af en foreløbig virksomhedsskat, da spørger ved lovforslagets fremsættelse har stillet aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen.

Familiens private udgifter, ægtefællens løn, børnetilskud m.m., har hidtil indgået på virksomhedens kassekredit, hvorved disse private indtægter og udgifter også indgik i den løbende bogføring.

I forbindelse med et revisorskifte, er familien blevet foreslået at "slanke" bogføringen, ved at disse private indtægter og udgifter bliver i privat, på en konto for sig selv, hvorved disse private bevægelser ikke "fylder" i virksomhedens bogføring.

Derfor er der d. 12. december 2014, etableret en ny privat konto. Hver måned bliver der hertil overført 45.000 kr. fra virksomheden kassekredit, som sammen med ægtefællens løn, dækker privat udgifter og ydelser på private lån.

For at kunne opfange de udsving der er i privatøkonomien hen over året, er kontoen lavet som en privat kassekredit, med en trækningsret på max. 200.000 kr.

Kreditten er etableret uden, at banken for den pågældende kassekredit har sikkerhed i erhvervsmæssige eller private aktiver.

Det ønskes nu afklaret om spørger og ægtefælle, kan trække op til 200.000 kr. på kreditten, uden at risikere beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6 af et tilsvarende beløb.

I tilfælde af, at træk på den nye private kassekredit uden sikkerhed, mod forventning vil medføre beskatning, ønskes det afklaret, om denne beskatning kan undgås ved at sikre kassekreditten med en pantsikkerhed i det private værdipapirdepot. Det forudsættes her, at de private værdipapirer altid har en værdi, der overstiger 200.000 kr.

Der er tale om påtænkte dispositioner, idet den nye konto er etableret, men der er endnu ikke trukket af kreditten på 200.000 kr.

Der ønskes svar på de stillede spørgsmål, således at dispositioner, der medfører en utilsigtet beskatning, kan undgås.

Uddrag af oplysninger fra 2013 regnskabet:

Egenkapital i virksomhed	8.158.771
Egenkapital privat	-517.515
Værdipapirer i virksomhed	4.651.615
Likvide beholdninger i virksomhed (x-sparekasse)	2.238.929
Værdipapirer privat	463.620
Ejendomsværdi sommerhus	650.000	*)
Ejendomsværdi privat bolig	3.650.000
Prioritetsgæld	-2.908.223
Gæld privat (x-sparekasse)	-3.137.429
Opsparet overskud før virksomhedsskat	10.351.997
Indskudskonto ultimo	-1.849.994

*) Spørger har som tidligere anført oplyst, at sommerhuset er ubehæftet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1 bør besvares med et "Nej"

Spørgsmål 2 bør bortfalde, da spørgsmål 1 bør besvares med et "Nej"

Ved lov nr. 992 af 16. september 2014 blev virksomhedsskatteloven ændret, således at det ikke er muligt at stille aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld placeret uden for virksomhedsordningen uden, at der derved udløses en fiktiv beskatning, dog med enkelte undtagelser.

Det følger nu af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, at hvis der stilles aktiver i virksomhedsordningen som sikkerhed for et lån uden for virksomhedsordningen (privat lån), skal det mindste beløb af lånet kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse anses for overført til den skattepligtige.

Ad spørgsmål 1

Beskatning i henhold til virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6 skal ske af det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse.

Da der ikke er stillet sikkerhed for den private kassekredit, vil en trækning af 200.000 kr., ikke udløse en beskatning.

Det forhold, at der er en likvid beholdning i virksomhedsordningen, bevirker efter vores opfattelse ikke, at der konkret er stillet sikkerhed for den private kassekredit på 200.000 kr.

I kommentarerne til Advokatrådets høringssvar er det anført, at udgangspunktet er, at det forhold, at et pengeinstitut har en generel modregningsadgang, ikke er nok til, at aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, anses for at være stillet til sikkerhed for privat gæld. Videre er det anført, at under særlige omstændigheder vil en generel modregningsadgang dog kunne anses for at være en sikkerhedsstillelse.

Uanset, at pengeinstituttet kan gøre brug af dansk rets almindelige modregningsret, bevirker dette efter vores opfattelse ikke, at der konkret kan anses for at være stillet sikkerhed for et træk på den private kassekredit.

Skatteyders oprettelse af en ny privat kassekredit vil i nærværende sag efter vores opfattelse ikke være en situation, hvor der konkret kan anses for at være stillet sikkerhed for en privat kassekredit, og da der ikke er ydet sikkerhed i erhvervsmæssige aktiver for den pågældende kredit, er det vores opfattelse, at spørgsmål 1 bør besvares med et "Nej".

Ad spørgsmål 2

I de tilfælde, hvor der er aktiver placeret uden for virksomhedsordningen, som kan stilles som sikkerhed for gæld ligeledes placeret uden for virksomheden, finder virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6 ikke anvendelse.

Der vil derfor efter vores opfattelse ikke kunne blive tale om beskatning ved sikkerhedsstillelse i form af en sikkerhed i private værdipapirer, placeret uden for virksomhedsordningen for en privat kassekredit ligeledes placeret uden for virksomhedsordningen.

Som spørgsmål 2 er formuleret, er det vores opfattelse, at spørgsmål 2 bør bortfalde jf. svaret på spørgsmål 1

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at det ikke medfører beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6 af yderligere 200.000 kr. at hæve 200.000 kr. på en ny privat kassekredit, hvor der ikke er stillet sikkerhed for kassekreditten

Lovgrundlag

Virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6

Stilles aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, anses det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse for overført til den skattepligtige, jf. dog stk. 7-9. Opgørelsen af beløbet sker på det tidspunkt, hvor der stilles sikkerhed.

Forarbejder

Af skatteministerens høringsskema til Skatteudvalget fremgår blandt andet:

Advokatrådet:

Advokatrådet foreslår, at det præciseres, at den foreslåede bestemmelse om sikkerhedsstillelse med aktiver i virksomhedsordningen ikke omfatter bankens almindelige modregningsadgang

Kommentar til Advokatrådet:

Udgangspunktet er, at det forhold, at et pengeinstitut her en generel modregningsadgang, ikke er nok til, at aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, anses for at være stillet til sikkerhed for privat gæld.

Under særlige omstændigheder vil en generel modregningsadgang dog kunne anses for at være en sikkerhedsstillelse.

Hvis eksempelvis et arrangement i et pengeinstitut har en karakter, hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit i privatsfæren og indestående på virksomhedens driftskonto eller lignende, vil en sådan modregningsadgang kunne anses for at udgøre en sikkerhedsstillelse, fx hvis der ikke er stillet særskilt privat sikkerhed for den private gæld.

Danske Advokater:

Der ønskes en præcisering af begrebet "sikkerhedsstillelse". Det er Danske Advokaters opfattelse, at alene situationer, hvor der tinglyses pant, omfattes af forslaget. Dermed vil bankernes almindelige modregningsadgang ikke være omfattet.

Kommentar til Danske Advokater:

Det vil være udgangspunktet, at der skal være foretaget en særskilt sikringsakt fx tinglysning, før virksomhedens aktiver anses for at være stillet til sikkerhed for privat gæld, og situationen omfattes af værnsreglerne i lovforslaget. Det kan dog ikke på forhånd udelukkes, at andre aftaler eller forhold i øvrigt kan inddrages i vurderingen af, om virksomhedens aktiver anses for at være stillet til sikkerhed for privat gæld.

Sidstnævnte kan betyde, at bankernes almindelige modregningsadgang efter omstændighederne kan blive omfattet af værnsreglerne i lovforslaget.

Spørgsmål/svar til skatteministeren

Spørgsmål 31

Er ministeren enig i, at det er et lovgivningsanliggende, om pengeinstitutters mulighed for at modregne udlånskonti i indlånskonti, hvilket fremgår af pengeinstitutternes almindelige forretningsbetingelser, skal betragtes som en sikkerhedsstillelse eller ej?

Svar

Det fremsatte lovforslag har til formål at hindre en utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen. For at opretholde dette formål er det nødvendigt, at pengeinstitutternes almindelige modregningsadgang under særlige omstændigheder kan anses for en sikkerhedsstillelse.

Som det også er tilkendegivet i høringsskemaet, er udgangspunktet, at pengeinstitutters almindelige modregningsadgang ikke i sig selv er nok til, at aktiver der indgår i virksomhedsordningen, anses for at være stillet til sikkerhed for privat gæld.

Spørgsmål 32

Er ministeren enig i, at det skaber helt unødvendig retsusikkerhed, når det af høringsskemaet fremgår, at pengeinstitutternes generelle modregningsadgang mellem ind- og udlånskonti »som udgangspunkt« ikke er en sikkerhedsstillelse, men at det efter en "konkret vurdering" eller "efter omstændighederne" kan være det?

Svar

For at forhindre selvstændigt erhvervsdrivende i at udnytte virksomhedsordningen utilsigtet, er det nødvendigt, at en generel modregningsadgang under særlige omstændigheder vil kunne anses for at være en sikkerhedsstillelse.

Er tilfælde, hvor selvstændigt erhvervsdrivende bevidst forsøger at skaffe sig adgang til lavt beskattede midler til finansiering af privatforbrug via bestemte former for sikkerhedsstillelser, fx modregningsadgang, ikke omfattet, vil indgrebet mod den utilsigtede udnyttelse af virksomhedsordningen være illusorisk.

Udgangspunktet er, at det forhold, at et pengeinstitut har en generel modregningsadgang, i sig selv ikke er nok til, at aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, anses for at være stillet til sikkerhed for privat gæld. Der vil fx skulle være tale om et arrangement i et pengeinstitut, hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit i privatsfæren og indestående på virksomhedens driftskonto eller lignede.

Jeg mener derfor ikke, at der som anført i spørgsmålet skabes helt unødvendig retsusikkerhed ved indgrebet mod den utilsigtede udnyttelse af virksomhedsordningen.

Spørgsmål 33

Kan ministeren bekræfte følgende eksempler?

Eksempel 1

En selvstændigt erhvervsdrivende indtrådte i 2005 i virksomhedsordningen. I samme år købte vedkommende en fast ejendom til privat benyttelse. Ejendommen blev finansieret dels med et lån på 600.000 kr. i et pengeinstitut, dels med et afdragsfrit realkreditlån på 2.400.0000 kr. I forbindelse med lånet i pengeinstituttet underskrev den selvstændige de almindelige forretningsbetingelser, der bl.a. gav pengeinstituttet modregningsadgang. I 2015 indestår der 600.000 kr. på en virksomhedskonto. Lånet på 600.000 kr. er uændret. Da der ikke er stillet privat sikkerhed for lånet beskattes virksomhedsejeren i 2015 af 600.000 kr.

Er det efter ministerens opfattelse rimeligt, at denne person beskattes?

Eksempel 2

En person stiftede i 2005 et selskab med en kapital på 600.000 kr. I samme år købte vedkommende en fast ejendom til privat benyttelse. Ejendommen blev finansieret dels med et lån på 600.000 kr. i et pengeinstitut, dels med et afdragsfrit realkreditlån på 2.400.0000 kr. I forbindelse med lånet i pengeinstituttet stillede personen anparterne i selskabet til sikkerhed for lånet på 600.000 kr. I 2015 indestår der 600.000 kr. på en konto i selskabet som eneste aktiv. Lånet på 600.000 kr. er uændret. Personen beskattes ikke i 2015 af denne sikkerhedsstillelse på 600.000 kr.

Er det efter ministerens opfattelse rimeligt, at denne person ikke beskattes?

Svar

Udgangspunktet er, at det forhold, at et pengeinstitut har en generel modregningsadgang, ikke er nok til, at aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, anses for at være stillet til sikkerhed for privat gæld.

Som det fremgår af høringsskemaet vil en generel modregningsadgang dog under særlige omstændigheder kunne anses for at være en sikkerhedsstillelse.

Forudsættes det i eksempel 1, at arrangementet med pengeinstituttet har en sådan karakter, at der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for at optage lånet og indeståendet på virksomhedens driftskonto, vil en sådan modregningsadgang anses for at udgøre en sikkerhedsstillelse. Under denne forudsætning er det i overensstemmelse med lovforslagets formål, at personen i situationen beskattes, fordi vedkommende har finansieret en del af den private ejendom med lavt beskattede midler. Dette vurderes rimeligt.

Situationerne i de to eksempler kan ikke sammenlignes. Dette skyldes valg af organisationsform. Der er fordele og ulemper ved at vælge den ene organisationsform frem for den anden.

F.eks. giver virksomhedsordningen mulighed for at overføre underskud til modregning i lønindkomst - herunder også hos en evt. ægtefælle - eller modregne underskud i tidligere års opsparede overskud. Disse muligheder eksisterer ikke, hvis virksomheden drives som aktie- eller anpartsselskab. Der findes ingen aktier mellem den selvstændige og virksomhedsordningen, sådan som der er mellem hovedaktionæren og dennes selskab. En hovedaktionær har valget mellem at sælge aktierne eller aktiverne i sit selskab. Denne mulighed har en selvstændig i virksomhedsordningen ikke. Fordele og ulemper hænger således som sagt sammen med organisationsform og de to situationer kan derfor ikke sidestilles.

Det er derfor min opfattelse, at det er rimeligt, at personen i eksempel 2 ikke beskattes.

Begrundelse

Spørger opretter en ny kassekredit med en trækningsmulighed på 200.000 kr. Der er efter det oplyste ikke stillet sikkerhed for kreditten, hverken med virksomhedsaktiver eller med private aktiver.

Da der ikke er stillet sikkerhed i aktiver i virksomhedsordningen, udløser etableringen af kassekreditten ikke umiddelbart beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6.

Ifølge forarbejderne finder bestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6 imidlertid også anvendelse, hvor der ikke er stillet direkte sikkerhed for kassekreditten, men hvor der er tale om et arrangement i et pengeinstitut, og hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit i privatsfæren og indestående på virksomhedens driftskonto eller lignende.

Hvis der er stillet særskilt betryggende sikkerhed i private aktiver for den private gæld, vil der ikke være grundlag for beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6.

I tilfælde som det foreliggende, hvor der hverken er stillet sikkerhed i virksomhedsaktiver eller private aktiver for kassekreditten med en trækningsmulighed på 200.000 kr., skal der ved vurderingen af hvorvidt der skal ske beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6 efter SKATs opfattelse henses til, om det må antages, at låntager ville kunne have opnået samme kreditfacilitet, uden långiver henså til aktiverne i virksomhedsordningen.

Dette vil efter SKATs opfattelse f.eks. være tilfældet, hvis låntager kunne stille betryggende sikkerhed i private aktiver, hvis långiver anmodede herom.

Det fremgår af de faktiske oplysninger, at spørger ejer et ubehæftet sommerhus med en ejendomsvurdering på 650.000 kr.

Det er en forudsætning for SKATs nedenstående opfattelse, at friværdien i ejendommen sammenlagt med værdien af spørgers øvrige private aktiver til enhver tid overstiger 200.000 kr. i et omfang, som kunne danne basis for en sikkerhedsstillelse, såfremt långiver måtte stille krav herom.

Samlet er det SKATs opfattelse, at den etablerede kreditfacilitet - med nævnte forudsætninger om værdien af de private aktiver - ikke har karakter af et "arrangement" som det er omtalt i forarbejderne. Det er SKATs opfattelse, at bankens almindelige modregningsadgang i det foreliggende tilfælde ikke ændrer herved.

Der er herefter ikke grundlag for beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ja

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at der ikke vil ske beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, hvis der for en ny privat kassekredit, hvorpå der hæves 200.000 kr., stilles sikkerhed i det private værdipapirdepot med en bogført værdi af værdipapirer på 463.620 kr.?

Indstilling

Bortfalder da spørgsmål 1 er besvaret med ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.