Parter

Nesa A/S
(advokat Poul Bostrup)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Kim Lundgaard Hansen)

Afsagt af landsdommerne

B. Tegldal, Teilmann og Søren Hafstrøm (kst.)

Den 22. juli 2004 afsagde Landsskatteretten sålydende kendelse

"...

Klagen drejer sig om værdiansættelsen af grund købt i forbindelse med klagerens køb af Frederikssund Kommunes El- og fjernvarmeforsyning.

ToldSkat, Selskabsrevisionen, har fordelt købesummen for kraftvarmeværket i Frederikssund således, at 3,5 mio. vedrører køb af grunden.

Landskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster Selskabsrevisionens afgørelse.

Sagens oplysninger

Pr. 1. april 1999 overdrages Frederikssund Kommunes El- og fjernvarmeforsyningen til NESA A/S. I forbindelse hermed overtager klageren et Fjernvarmeværk beliggende Løgismose 1, Frederikssund. Ejendommen er i 1999 ansat til ejendomsværdi 19,3 mio., heraf grundværdi 5 mio. for et vurderet areal på 12.527 m²- og et matrikuleret areal på 15.286 m². I 2000 er ejendomsværdien 21,2 mio. og grundværdien 3,5 mio. for et vurderet og matrikuleret areal på 8.335 m².

Af bilag 10 til overdragelsesaftalen for El- og fjernvarmeforsyningen fremgår, at 2 arealer ved kraftvarmeværket på i alt ca. 8.076 m² købes for 1.176.600 kr. - ved efterfølgende arealkorrektion ændret til 1.228.000 kr.

Kraftvarmeværket er opført i 1996 og byggeudgifterne udgjorde godt 14 mio. Den varmeprismæssigt nedskrevne værdi pr. 31. marts 1999 er af klageren opgjort til 4.638.331 kr.

I overdragelsesaftalen vedrørende EI- og fjernvarmeforsyningen er vederlaget opgjort foreløbigt. I "Revisorernes notat om det udførte arbejde i forbindelse med overdragelse af Frederikssunds El- og fjernevarmeforsyning til NESA A/S" af 31. oktober 1999 er det samlede overdragelsesvederlag 113.619.588 kr. Vedrørende fjernvarmeforsyningen er specifikationen således:

Tilgodehavende hos kunder	71.698.497 kr.
Køb af grund	1.228.400 kr.
Kompensation til kommunen	900.000 kr.
	73.826.897 kr.

Tilgodehavende hos kunder vedrører den bogførte/nedskrevne værdi af Frederikssund Kommunes fjernvarmeforsyning. Klageren har efterfølgende skønnet, at der kan henføres et beløb på 4 mio. heraf til kraftvarmeværket/bygningerne

ToldSkat Selskabsrevisionens afgørelse

De skattemæssige værdier ved overdragelsen skal fastsættes til handelsværdierne. Da køber og sælger ikke har foretaget en fordeling af den samlede overdragelsessum på afskrivningsberettigede bygninger og installationer, grundværdi og de øvrige overdragne aktiver foretages en sådan fordeling af den skatteansættende myndighed, jf. dagældende § 45 i afskrivningsloven. Med udgangspunkt i aktivernes handelsværdi - med skyldig hensyntagen til reglerne for indregning af afskrivninger m.v. i varmepriser efter lov om varmeforsyning - er den skattemæssige værdi af bygningens andel af overdragelsessummen for kraftvarmeværket skønnet til 7,7 mio. og grundens værdi til 3,5 mio. Ved skønnet over grundens værdi er der ikke lagt afgørende vægt på den delvise værdiansættelse, der er foretaget i overdragelsesdokumentet, idet denne alene omfatter en del af det overdragne areal. Ved skønnet er der taget udgangspunkt i den ved den offentlige vurdering ansatte grundværdi. Selskabsrevisionen har fordelt overdragelsesværdien for fjernvarmeforsyningen således:

Distributionsnet	61.726.897 kr.
Bygninger varmeværk	7.700.000 kr.
Køb af grund varmeværk	3.500.000 kr.
Kompensation til kommunen	900.000 kr.
	73.826.897 kr.

Ved efterfølgende forhandlinger med klageren har Selskabsrevisionen accepteret en overdragelsessum for kraftvarmeværket/bygninger på 7 mio., men fastholdt værdien af grunden på 3,5 mio.

Klagerens påstand og argumenter

Klagen angår udelukkende Told- og Skattestyrelsens helt skønsmæssige værdiansættelse af grunden, Løgismose 1, Frederikssund. Den selvangivne værdi på 1.228.000 kr. påstås lagt til grund svarende til, at den skattemæssige tilgang på grunde i 1999 udgør 1.228.400 kr. i forbindelse med købet af Frederikssund Kommunes Fjernvarmeforsyning.

Det er ikke korrekt, at der ikke er aftalt en handelsværdi mellem parterne. Af overdragelsesaftalens § 3.1.2. fremgår, at der i forbindelse med handlen overdrages følgende 2 arealer ved kraftvarmeværket i Frederikssund:

Matr. nr. 7 if Frederikssund Markjorder

Dele af matr. nr. 5 r Frederikssund Markjorder.

Overdragelsen af grundene skete på de vilkår, som er anført i bilag 10 i overdragelsesaftalen, aftalen mellem NESA A/S og Frederikssund Kommune er indgået mellem uafhængige parter, og parterne ikke har haft sammenfaldende interesser i forbindelse med aftalevilkårene. Købesummen er fastsat til 1.176.600 kr., korrigeret til 1.228.400 kr.

Der synes ikke at være belæg for at fastsætte værdien af grundene til 3,5 mio. Der er efter klagerens opfattelse tale om en fuldstændig vilkårlig værdiansættelse.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Under de foreliggende omstændigheder, hvor der ikke er angivet en samlet overdragelsespris for den faste ejendom og en fordeling heraf, men alene en overdragelsespris for grunden - hvoraf en del overtages vederlagsfrit - er det rettens opfattelse, at der er tilstrækkeligt grundlag for at tilsidesætte den aftalte pris, hvori der som nævnt indgår et vederlagsfrit areal. Der er også lagt vægt på, at der ikke kan antages at være modstridende interesser.

Selskabsbeskatningens skøn over grundens handelsværdi på overdragelsestidspunktet 3,5 mio. stadfæstes. Der er ved værdiskønnet bl.a. henset til grundens beliggenhed og den retlige udnyttelsesmulighed.

..."

Under denne sag, der er anlagt den 21. oktober 2004, har sagsøgeren, Nesa A/S, principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at købesummen for sagsøgerens køb af grundene matr.nr. 7 if Frederikssund Markjorder og dele af matr.nr. 5 r Frederikssund Markjorder udgjorde 1.228.400 kr., og at dette skal lægges til grund ved ansættelsen af den skattepligtige indkomst for sagsøger for indkomståret 1999. Subsidiært har sagsøgeren nedlagt påstand om, at sagen hjemvises til ligningsmyndighederne.

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagens omstændigheder

I marts måned 1999 indgik Frederikssund Kommune og Nesa A/S en aftale om overdragelse af Frederikssund Kommunes elforsyning og fjernvarmeforsyning med overtagelsestidspunkt den 1. april 1999.

Inden aftalens indgåelse havde Frederikssund Kommune anmodet en statsautoriseret ejendomsmægler om at vurdere blandt andet de grunde, der er anført i sagsøgerens påstand. Af statsautoriseret ejendomsmægler TSs vurdering af 2. februar 1999 fremgår blandt andet følgende:

"Vurdering af anslået salgspris for matr.nr. 7 if samt del af 5 r begge Frederikssund Markjorder.

...

Under henvisning til Deres breve af 27.01.1999 og 29.01.1999 fremsendes hermed vurdering af anslåede salgspriser vedr. de anførte jordstykker.

Fjernvarmegrunden

Jordstykkets beliggenhed nær bykernen og nær hovedfærdselsåre betinger umiddelbart en salgspris pr m² der ligger noget over den gængse m²-pris for jord til erhvervsformål. Af de i brevet anførte forhold af anvendelsesbegrænsende karakter, der skal påregnes tinglyst på grunden tillægges bestemmelserne om offentligt tilgængeligt parkområde og adgangsvej til Brandstationen ikke den store betydning, mens bestemmelsen bygningers og arealers fremtræden kan have betydning alt efter hvor restriktive bestemmelserne bliver. Vedr. det offentlige tilgængelige parkområde vil det være af betydning, hvilke krav der stilles, og hvilke aftaler der indgåes omkring områdets kommende udformning samt pasning og herunder ikke mindst, hvem pasningen påhviler.

Ud fra det oplyste og oven for anførte anslås handelsprisen til at andrage ca. kr. 200 pr. m².

..."

Af overdragelsesaftalen mellem Frederikssund Kommune (betegnet "FK") og Nesa A/S, der er underskrevet henholdsvis den 26. og 29. marts 1999, fremgår blandt andet følgende:

"...

§ 3	Overdragelse af FKs fjernvarmeforsyning
3.1.1	Overdragelsen til NESA omfatter hele FKs virksomhed med fjernvarmeforsyning pr. 1. april 1999 d.v.s. aktiver og passiver (bortset fra tilgodehavender hos varmekunder) samt rettigheder og forpligtelser vedrørende den nævnte virksomhed pr. 1. april 1999.
3.1.2	Følgende ejendomme er omfattet af overdragelsen:
	Arealer ved kraftvarmeværket: Matr.nr. 7 if Frederikssund Markjorder Dele af matr.nr. 5 r Frederikssund Markjorder.
	Overdragelsen sker på de vilkår, som er anført i bilag 10.
...
3.2	Overdragelsesvederlaget opgøres som de overdragne aktivers varmeprismæssigt nedskrevne værdier, jf. bilag 6.
...
6.1	... De i § 2.2, 3.2, 4.2 og 5.2 omtalte vederlag er i bilag 6 opgjort foreløbigt, og der skal snarest muligt efter den 1. april 1999 og senest den 1. oktober 1999 af parternes revisorer i fællesskab udarbejdes en endelig opgørelse heraf (nedenfor betegnet den "Nye Opgørelse").

..."

Af det omtalte bilag 6, der er dateret den 28. februar 1999, fremgår blandt andet følgende:

"Overdragelsesvederlag

Beløb i mio.kr.		Prismæssig værdi pr. 31.12.98 iflg. Budget 1998	Overdragelsesværdi
...
Fjernvarmeforsyning
Tilgodehavende hos kunder		80,0	80,0
Køb af grunde			1,2
Kompensation til kommunen			0,9
I alt			82,1

..."

Det omtalte bilag 10 er en aftale om overdragelse af arealer ved kraftvarmeværket, hvoraf blandt andet fremgår, at Frederikssund Kommune overdrager hele ejendommen matr.nr. 7 if Frederikssund Markjorder på 5.576 m² og 2.500 m² af matr.nr. 5 r Frederikssund Markjorder, at vederlaget og vilkår for overdragelsen fremgår af hovedaftalen, og at Nesa er pligtig at respektere,

"...

at	der over ejendommen er adgangsvej til Frederikssund Brandstation - parcel nr. 1 og 5 af matr. nr. 5 r Frederikssund Markjorder jfr. vedhæftede situationsplan,
at	der over arealet er lagt forsyningsledninger til Frederikssund Brandstation,
at	der stedse skal være adgangsvej til brandstationen,
at	arealerne over forsyningslinerne skal friholdes for bebyggelse, faste installationer og træer,
at	de på ejendommen opførte bygninger og faste installationer fremover skal fremtræde som ved overdragelsen,
at	den del af ejendommen, der i dag er udlagt til parkområde, skal forblive som parkareal og vedligeholdes som sådan af NESA samt
at	der sikres offentlig adgang til parkarealet og
at	der forbindelse med overdragelsens berigtigelse tinglyses deklaration på ejendommen omhandlende ovennævnte forhold og med Frederikssund Kommune som påtaleberettiget.

..."

Endvidere fremgår følgende af aftalens § 6

"Købesummen er efter vurdering fastsat til kr. 200,00 pr. m² for 5.883 m² svarende til kr. 1.176.000,00, ... hvilket beløb betales kontant senest den 1. april 1999....

Overdragelsen er vederlagsfri f.s.v. angår 2193 m² af matr.nr. 7 if, idet dette areal er financieret af forbrugerne."

For landsretten er fremlagt uddrag af årsregnskaber for Frederikssund Kommunes Fjernvarmeforsyning for regnskabsårene 1964/1965 til 1975/1976 og derefter for kalenderårene 1976 og 1977. Det fremgår heraf, at de 2.193 m² af matr. ar. 7 if, der blev stillet vederlagsfrit til rådighed for fjernvarmeforsyningen af Frederikssund Kommune i 1966, pr. 31. marts 1967 er aktiveret med 55.005,54 kr., og at grunden i 1976 regnskabet er medtaget med 88.547,23 kr.

Af et af Kommunernes Revisionsafdeling og Deloitte & Touche den 31. oktober 1999 i fællesskab udarbejdet notat fremgår blandt andet følgende:

"...

Overdragelsesvederlaget, jf. overdragelsesaftalen § 6 (den "Nye Opgørelse") kan specificeres således:

	Prismæssig værdi 31.03.1999 kr.	Overdragelsesværdi kr.
...
Fjernvarmeforsyning
Tilgodehavender hos kunder	71.698.497	71.698.497
Køb af grunde		1.228.400
Kompensation hos kommunen		900.000
I alt	71.698.497	73.826.897

...

2.2.	Fjernvarmeforsyning
2.2.1	Tilgodehavende hos kunder 71.698.497 kr.

Beløbet vedrører den bogførte værdi af Frederikssund Kommunes fjernvarmeforsyning pr. 31.03.1999.

...

Arealer ved kraftvarmeværket

Matr.nr. 7 if Frederikssund markjorder

Dele af matr.nr. 5 r Frederikssund markjorder

...

Til brug for NESAs bogføring har vi modtaget en specifikation af overdragelsesvederlaget på henholdsvis

Produktions - og distributionsanlæg for kraftvarme

Særlige installationer

Ejendom

Grund, matr.nr. 7 if Frederikssund markjorder.

Opgørelsen er underskrevet af repræsentanter fra køber og sælger og vedlagt som bilag D til nærværende notat. Opgørelsen tilpasses i overensstemmelse med de reguleringer, som er foretaget i specifikationen til det endelige overdragelsesvederlag.

2.2.2

Køb af grunde 1.228.400 kr.

Overdragelsen sker på de vilkår, som er anført i bilag 10 til overdragelsesaftalen.

Købesummen er fastsat til 1.176.600 kr. i overensstemmelse med ovennævnte bilag 10, afsnit 1 § 6.

Vi har fået oplyst, at opmålinger foretaget af landinspektøren er gennemført, og at disse har givet anledning til en opskrivning til 1.228.400 kr.

..."

Af et udateret dokument benævnt "Bilag D", som alene er underskrevet af borgmesteren og kommunaldirektøren i Frederikssund Kommune, fremgår blandt andet følgende:

"...

	Beløb (i mio. kr.)
Fjernvarmeforsyning
Produktions- og distributionsanlæg for kraftvarme	67,4
Særlige installationer	0,9
Ejendom	8,1
Grund, matr.nr. 7 if Frederikssund markjorder	3,6
Grund, dele af matr.nr. 5 r Frederikssund markjorder	1,2
Kompensation til kommunen	0,9
I alt	82,1

..."

Dokumentet er endvidere påført håndskrevne opgørelser således

"...

80 mio	og	0,9
endelig -71,7 mio		8,1
mio mindre  8,3 mio		3 6
		12,6
		- 4,0
		8,6 dif 0,3 = driftsmidler

..."

I forbindelse med ToldSkat Selskabsrevisionens behandling af Nesa A/S's skatteansættelse for indkomståret 1999 foreligger der "Sagsfremstilling" af 25. juli 2003, hvoraf blandt andet følgende fremgår:

"...

ToldSkat Selskabsrevisionens foreløbige afgørelse

Der er ikke af sælger og køber foretaget en fordeling af overdragelsessummen på de enkelte aktiver der omfattes af overdragelsen. Sælger - Frederikssund kommune - var ikke skattepligtig for indkomståret 1999. Det er herefter ToldSkat Selskabsrevisionens opfattelse, at da parterne ikke har foretaget en fordeling, må skattemyndigheden foretage denne fordeling.

For så vidt angår fjernvarmeforsyningen erhverver NESA A/S såvel et fjernvarmeværk som et distributionsnet.

Ved fordelingen tages udgangspunkt i ejendomsvurderingerne 3. april 1999 og 1. januar 2000, da der ved denne vurdering er taget højde for at ikke hele grunden er overdraget. Ejendommen Løgismose 1 er 3. april 1999 vurderet til 19,3 mio. DKK, heraf grundværdi 5,0 mio. DKK Pr. 1. januar 2000 er ejendommen vurderet til 21,2 mio. DKK, heraf grundværdi på 3,5 mio. DKK. Bygningerne er således vurderet til 14,3 mio. DKK pr. 3. april 1999 og 17,7 mio. DKK pr. 1. januar 2000. På baggrund heraf skønnes bygningernes værdi at være 14,3 mio. DKK pr. 1. april 1999 og grundens værdi skønnes til 3,5 mio. DKK.

Kompensation til kommunen betragtes som en del af overdragelsessummen for virksomheden og skal herefter fordeles på de enkelte aktiver. Det er således ToldSkat Selskabsrevisionens opfattelse, at kompensationen ikke kan betragtes som en fradragsberettiget driftsudgift, men må betragtes som en del af købesummen for virksomheden og skal dermed behandles som sådan.

Der kan herefter foretages følgende opgørelse over de overdragne aktivers værdi med udgangspunkt af den fordeling af kompensationen som parterne har aftalt:

	Overdragel- sesværdi DKK	Fordeling Kompensation DKK	Overdragel- sesværdi incl. kompensation DKK
Fjernvarmeforsyning
Distributionsnet	53.898.497	665.168	54.563.665
Bygninger varmværk	14.300.000	176.478	14.476.478
Grund varmeværk	3.500.000	43.194	3.543.194
Køb af grunde	1.228.400	15.160	1.243.560
Kompensation til kommunen	900.000	(900.000)	0
	73.826.897	0	73.826.897

...

Selskabets opfattelse og begrundelse herfor

Selskabet er enig i, at kompensation på 5.000.000 DKK betalt til Frederikssund kommune er en del af overdragelsesvederlaget, og at beløbet skal fordeles på de overtagne aktiver.

...

ToldSkat Selskabsrevisionens endelige afgørelse

Det er Selskabsrevisionens opfattelse, at de skattemæssige værdier ved overdragelsen skal fastsættes til handelsværdierne.

På baggrund heraf har Selskabsrevisionen skønnet den skattemæssige værdi af bygningens andel af overdragelsessummen for kraftvarmeværket til 7.700.000 DKK.

...

Med hensyn til grundværdien, har Selskabsrevisionen efter et fornyet skøn fastsat værdien af denne til 3.500.000 kr. Der er tale om et konkret skøn. Selskabsrevisionen har således ikke lagt afgørende vægt på den delvise værdiansættelse der er foretaget i overdragelsesdokumentet, idet denne alene omfatter en del af det overdragne areal. Ved skønnet er der taget udgangspunkt i grundværdien.

På baggrund heraf har selskabsrevisionen fastsat følgende overdragelsesværdier med fordeling af kompensationen:

	Overdragel-sesværdi DKK	Fordeling Kompensation DKK	Overdragel-sesværdi incl. kompensation DKK
Fjernvarmeforsyning
Distributionsnet	61.762.897	761.779	62.488.676
Bygninger varmeværk	7.700.000	95.027	7.795.027
Køb af grund varmeværk	3.500.000	43.194	3.543.194
Kompensation til kommunen	900.000	(900.000)	0
	73.826.897	0	73.826.897

..."

Af Selskabsrevisionens afgørelse af 30. juli 2003 fremgår blandt andet følgende:

"...

Ad 4. Kompensation til Frederikssund kommune m.v.

Med virkning fra 1. april 1999 overdrager Frederikssund Kommune kommunens elforsyning, og fjernvarmeforsyning til NESA A/S og kommunens udendørsbelysning til NESATEAM A/S, der er et datterselskab af NESA A/S.

Som en del af overdragelsessummen betaler NESA A/S et beløb på 5 mio. kr. til Frederikssund kommune til dækning af kompensation vedrørende de medarbejdere i den kommunale fællesadministration, der tidligere har leveret ydelser til el-og fjernvarmeforsyningen, kommunens fremtidige fremskaffelse af oplysninger og kommunens omkostninger ved gennemførelse af overdragelsen. Beløbet er fratrukket i den skattepligtige indkomst.

Det er ToldSkat Selskabsrevisionen opfattelse, at kompensationsbeløbet er en del af overdragelsessummen for virksomheden og derfor må behandles som sådan, hvorfor det ikke kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst. Den del af beløbet der kan henføres til afskrivningsberettigede aktiver skal tillægges den afskrivningsberettigede værdi.

I forbindelse med overtagelse af fjernvarmeforsyningen overtager NESA A/S bl.a. et kraftvarmeværk. I forbindelse med handelen er alene aftalt et samlet beløb for fjernevarmeforsyningen og ikke nogen fordeling på de enkelte aktiver. Selskabet har derfor skønnet at der kunne henføres 4 mio. DKK til bygninger.

Da parterne ikke har foretaget en fordeling af overdragelsessummen på grund, bygninger og øvrige overdragne aktiver har ToldSkat Selskabsrevisionen under henvisning til § 45, stk. 3, i den for 1999 gældende afskrivningslov foretaget en fordeling af overdragelsessummen. Dette medfører ændringer i den afskrivningsberettigede saldo på driftsmidler og den afskrivningsberettigede værdi på bygninger.

..."

Under sagens behandling for Østre Landsret er der fremkommet tre breve fra Frederikssund Kommune.

Af et brev af 18. april 2005 underskrevet af borgmester KK og økonomichef, vidnet LM samt af chefrevisor NP, Kommunernes Revision, fremgår følgende:

"Efter anmodning fra Nesa A/S v/revisionsfirmaet Deloitte afgives følgende uddybende erklæring:

Som led i overdragelse af Frederikssund Kommunes Fjernvarmeforsyningsvirksomhed til Nesa A/S pr. 1. april 1999 skete der tillige overdragelse af grundene matr. nr. 7 if Frederikssund Markjorder og dele af matr. nr. 5 r Frederikssund Markjorder. Købesummen var aftalt til kr. 1.228.400. Medunderskrevne Kommunernes Revision forestod sammen med Frederikssund Kommune opgørelse af overdragelsesvederlaget mellem parterne jfr. notat af 31. oktober 1999 og kan bekræfte, at den nævnte købesum er fastsat ud fra de pr. 1. april 1999 varmeprismæssige nedskrevne værdier.

Kommunen kan samtidigt oplyse, at grundene på et tidligt tidspunkt i forhandlingerne blev antaget at være indeholdt i de varmeprismæssige værdier (82,1 mio. kr.) med 3,6 mio. kr. Hertil skulle tillægges vurderet markedsværdi af kommunens egne grunde for ca. 1,2 mio. kr. Ved kommunens efterfølgende gennemgang af de varmeprismæssige værdier af fjernevarmeforsyningen viste det sig imidlertid, at grunden på et tidligere tidspunkt af kommunen var stillet vederlagsfrit til rådighed for fjernvarmeforsyningen. Som følge af varmeforsyningslovens "hvile i sig selv-princip" blev overdragelsessummen derfor nedsat med blandt andet de 3,6 mio. kr., således at grundene i overensstemmelse med varmeforsyningsloven blev overdraget vederlagsfrit. Dette forklarer hvorfor bilag D til revisorernes notat af 31. oktober 1999 indeholder oplysning om en samlet værdi af grunde på 4,8 mio. kr., mens overdragelsesværdien for grunde i de endelige dokumenter ifølge bilag 10 til revisorernes notat af 31. oktober 1999 blev fastsat til 1,2 mio. kr.

Nærværende erklæring afgives i øvrigt under henvisning til de i Revisorernes notat af 31. oktober 1999 nævnte forudsætninger.

..."

Af et brev af 12. august 2005 underskrevet af borgmesteren og økonomichefen fremgår følgende:

"Efter anmodning fra Revisionsfirmaet Deloitte til brug for den ved Østre Landsret verserende skattesag NESA A/S mod Skatteministeriet afgives følgende supplerende oplysninger til Frederikssund Kommunes erklæring af 18. april 2005:

Til uddybning af formuleringen

"Ved kommunens efterfølgende gennemgang af de varmeprismæssige værdier af fjernvarmeforsyningen viste det sig imidlertid, at grunden på et tidligere tidspunkt af kommunen var stillet vederlagsfrit til rådighed for fjernvarmeforsyningen. Som følge af varmeforsyningslovens "hvile i sig selvprincip" blev overdragelsessummen derfor nedsat med blandt andet de 3,6 mio. kr., således at grundene i overensstemmelse med varmeforsyningsloven blev overdraget vederlagsfrit",

kan der suppleres med nedenstående.

På mødet den 14. november 1966 i Frederikssund Byråd vedtoges en indstilling om opførelse af den nye varmecentrals kedelbygning. Samtlige udgifter blev anslået til 700.000 kr.

Bygningen opførtes på en grund, som hidtil havde været anvendt som oplagsplads ved betonvarefabrikken på Kocksvej, og som Frederikssund Kommune havde erhvervet af den pågældende betonvarefabrik.

Som tidligere beskrevet eksisterede der ikke på daværende tidspunkt en skarp sondring mellem de brugerfinansierede og skattefinansierede områder. Grunden blev således erhvervet af Frederikssund Kommune, og i naturlig forlængelse af beslutningen om opførelse af en fjernvarmecentral stillet til disposition for fjernvarmeforsyningen uden særlig vederlæggelse fra fjernevarmeforsyningens side.

Det betyder, at grunden blev stillet vederlagsfrit til rådighed for fjernvarmeforsyningen af Frederikssund Kommune allerede i slutningen af 1966.

..."

Af brev af 15. februar 2006 fra LM, nu specialkonsulent i kommunen, til sagsøgerens advokat fremgår følgende:

"...

Jeg har konstateret, at tingbogsoplysningerne viser, at matr. nr. 7 if, Frederikssund Markjorder, som Frederikssund Kommune erhvervede i 1967 for kr. 53.250,-, oprindeligt udgjorde 1065 m².

Senere blev matr. nr. 7 nr, som udgjorde 197 m² tillagt, således at det samlede areal herefter udgjorde 1262 m².

I 1982 foretoges en nyberegning af arealet, hvorved det samlede areal kom til at udgøre 2246 m², og endelig i 1986 blev arealet endnu en gang nyberegnet, hvorved det reduceredes til 2193 m², som var arealets størrelse ved overdragelsen til NESA A/S pr. 1. april 1999.

Grundene er ikke efterfølgende blevet opvurderet i kommunens regnskab, men det fremgår af regnskabet for 1967/68, at der har været yderligere en tilgang på kr. 1.154,94, hvorved de samlede omkostninger til grunderhvervelsen nåede op på kr. 56.160,48. Og det kan fastslås, at grunden maksimalt er medtaget i aktiverne med de nævnte kr. 56.160,48, medmindre der er foretaget direkte forbedringer eller tilkøb af omkringliggende matrikelnumre.

..."

Forud for aftalen med Frederikssund Kommune havde Nesa A/S anmodet Ligningsrådet om bindende forhåndsbesked om følgende spørgsmål:

"Kan Nesa A/S indskyde sine nettoaktiver i I/S Sjællandske Kraftværker til den elprismæssige (bogførte) værdi, ved omdannelse af interessentskabet til aktieselskab?"

Ved meddelelse dateret 4. december 1995 havde Ligningsrådet besvaret spørgsmålet bekræftende.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af LM og statsautoriseret ejendomsmægler TS.

LM har forklaret blandt andet, at han i 1999 var økonomichef i Frederikssund Kommune og derfor involveret i overdragelsen til Nesa. Overdragelsesvederlaget på 82,1 mio. kr. i bilaget fra 26. februar 1999 var et foreløbigt fastsat beløb, der blev nedsat til ca. 73,8 mio. kr. Dette skyldtes, at opgørelsen skulle justeres med regnskabstallene for 1. kvartal 1999. Det var en løbende opgørelse, som blev foretaget, og den endelige opgørelse blev udsat til oktober 1999. Endvidere antog kommunen først, at grundene indgik i det "varmeprismæssigt nedskrevne beløb", men det viste sig ikke at være rigtigt. Ved erhvervelsen i 1967 skelnede man ikke mellem brugerfinansierede og normalt finansierede aktiviteter. Det var kommunen, som havde købt de grunde, der indgik i fjernvarmeværkets areal. De 2.193 m² var en del af matr.nr. 7 if, som var stillet vederlagsfrit til rådighed af kommunen. Så vidt han erindrer, var det kommunens revision, som fandt ud af dette. Arealet var ikke indgået i fjernvarmeværkets brugerpriser. Kommunen valgte på eget initiativ ikke at kræve betaling for arealet. De 5 mio. kr., som Nesa betalte som kompensation vedrørende fremtidigt arbejde i den kommunale fællesadministration, havde intet med grundene at gøre. Arealet på 2.193 m² af matr.nr. 7 if er ikke finansieret af forbrugerne, men af skatteyderne. Han er derfor ikke enig i ordlyden af § 6, stk. 2, i bilag 10 til overdragelsesaftalen. Vejadgangen over fjernvarmeværkets arealer skal sikre adgangen til og fra parken og brandstationen. Parken på matr.nr. 5 r er ikke overdraget til Nesa.

Der benyttes helt specielle regnskabsprincipper for fjernvarmeforsyning. "Bogført værdi" skal svare til " tilgodehavender hos forbrugerne". Med hensyn til opgørelsen af overdragelsesvederlaget for fjernvarmeforsyningen, som fremgår af bilaget underskrevet af borgmesteren og kommunaldirektøren, er der anvendt en forkert tekst. Han har ingen anelse om, hvor de angivne beløb for værdien af grundene stammer fra. Han havde ikke noget at gøre med specifikationerne i bilaget. Da han udfærdigede brevet af 15. februar 2006 hentede han blandt andet oplysninger fra det lokale tinglysningskontor. Der var ingen økonomi involveret i udvidelsen fra 1.262 m² til 2.246 m² og nedsættelsen til 2.193 m². Man vidste ikke ved den foreløbige opgørelse af overdragelsesvederlaget, hvor det endelige beløb ville ende.

TS har forklaret blandt andet, at han af Frederikssund Kommune blev bedt om en vurderingspris for et industriareal. Det er prisen i handel og vandel, han har vurderet i erklæringen af 2. februar 1999. Vurderingen er lavet ud fra den forudsætning, at fjernvarmeværket lå der. Der er umiddelbart ingen usikkerhed i vurderingen, men alt kan jo forhandles. De industriarealer, som på det tidspunkt var til salg i Frederikssund Kommune, blev solgt til ca. 135 kr. pr. m², men de lå slet ikke så centralt, som denne grund. Han havde ikke indhentet den offentlige vurdering, da den var uinteressant i forhold til vurderingen af en handelspris. Et parkanlæg kunne give nogen forpligtelser, som burde indgå i den endelige vurdering. Han tog et generelt forbehold, hvis der skulle komme voldsomme offentlige restriktioner på området.

Procedure

Sagsøgeren har procederet sagen i det væsentligste i overensstemmelse med følgende anbringender gengivet i påstandsdokument af 2. august 2007:

at	købesummen for grundene er fastsat i bilag 10 til aftalen § 6
at	det for så vidt angår spørgsmålet om overdragelse af grundene må være uden betydning, at der ikke er fastsat et samlet vederlag for hele ejendommen, når der netop er fastsat et vederlag for grundene, hvorfor der derfor ikke er nogen usikkerhed om, hvilken del af købesummen, der skal henføres hertil.
at	man derfor ikke er indenfor det område, hvor skattemyndighederne - i mangel af fordeling - skal foretage denne fordeling på de enkelte overdragne aktiver,
at	Frederikssund Kommune og sagsøger af uafhængige parter, hvorfor der ikke er grundlag for at tilsidesætte den aftalte købesum for grundene,
at	betaling for størstedelen af grundene 6.142 m2 ud af 8.335 m2 skete i henhold til en vurdering fra statsaut. ejendomsmægler TS, og således til markedsprisen,
at	2.193 m2 blev overdraget vederlagsfrit, under henvisning til, at disse grunde var opført i fjernvarmeforsyningens aktiver til kr. 0,
at	det følger af Ligningsrådets bindende forhåndsbesked til sagsøger af 4.december 1995, at den elprismæssige bogførte værdi skattemæssigt er udtryk for aktivernes handelspris ved overdragelse mellem elforsyningsvirksomheder,
at	tilsvarende må være gældende for så vidt angår overdragelse af varmeforsyningsvirksomheder,
at	det aftalte vederlag for grundene kr. 0 svarende til det beløb de var medtaget til i aktiverne, skattemæssigt derfor må anses for handelsværdien,
at	grundene kun kunne anvendes til kraftvarmeværk og park, hvorfor fastsættelsen af markedsværdien må ske i lyset heraf, og ikke - som foretaget af Landsskatteretten - under hensyntagen til beliggenhed og den retlige udnyttelsesmulighed,
at	det i øvrigt er uoplyst, hvilken retlig udnyttelsesmulighed, som Landsskatteretten henviser til, og
at	det endvidere er uoplyst på hvilket grundlag, sagsøgte har udøvet skønnet.

Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at Landsretten ikke kan følge den principale påstand, men på den anden side heller ikke kan følge Landsskatterettens værdifastsættelse til kr. 3.5 mio. I så fald må sagen hjemvises til ligningsmyndighederne til foretagelse af den beløbsmæssige opgørelse.

Sagsøgte har procederet sagen i det væsentligste i overensstemmelse med følgende overordnede anbringender gengivet i påstandsdokument af 3. august 2007:

Det følger af afskrivningslovens § 45, stk. 2, at der ved salg af fast ejendom ved opgørelsen som udgangspunkt anvendes den fordeling af den samlede salgssum på afskrivningsberettigede bygninger og installationer, grundværdi, stuehus m.v., som køber og sælger har aftalt. Afskrivningslovens § 45, stk. 3, bestemmer imidlertid, at såfremt sælger og køber ikke har foretaget en fordeling af den samlede salgssum efter stk. 2, foretager den skatteansættende myndighed fordelingen.

Det gøres gældende, at den samlede salgssum ikke kan betragtes som fordelt efter § 45, stk. 2, og at skattemyndighederne derfor har været berettiget til at fordele salgssummen efter et skøn.

Det gøres desuden gældende, at parterne i handlen ikke har haft modstridende interesser, idet fordelingen af overdragelsessummen har været uden betydning for Frederikssund Kommune (der naturligvis ikke er skattepligtig), mens sagsøgeren har haft en interesse i, at så lille en del af den samlede overdragelsessum som muligt blev fordelt på de i sagen omhandlede grunde.

Det gøres gældende, at det er med rette, at de skatteansættende myndigheder har fundet, at den aftalte overdragelsessum ikke svarer til de faktiske værdier, og at de skatteansættende myndigheder derfor har været berettiget til at fastsætte vurderingen efter et skøn over de faktiske handelsværdier.

Landsretten begrundelse og resultat

Efter bevisførelsen finder landsretten, at det af sagsøgerens og Frederikssund Kommunes overdragelsesaftale og bilag hertil ikke fremgår, hvorledes og på hvilket grundlag den endelige fordeling af det samlede overdragelsesvederlag på afskrivningsberettigede bygninger og installationer, grundværdi og de øvrige overdragne aktiver er foretaget. Ligningsmyndighederne har derfor været berettigede til at foretage fordelingen, jf. den dagældende afskrivningslov § 45, stk. 3, jf. stk. 2.

Det er i forarbejderne til afskrivningslovens § 45 nærmere præciseret, hvilke hensyn ligningsmyndighederne skal iagttage ved den skønsmæssige fordeling efter afskrivningslovens § 45. Det fremgår således af bemærkningerne til § 45 i forslag til lov om skattemæssige afskrivninger, Folketingstidende 1997/1998, Tillæg A side 2540, at

"Det nye er, at de skatteansættende myndigheder fremover ikke skal basere en tilsidesættelse af den af parterne aftalte fordeling på først og fremmest oplysninger fra vurderingssystemet. Den skatteansættende myndighed skal fremover i stedet selvstændigt fastsætte handelsværdien, og hvis denne efter den skatteansættende myndigheds bedste skøn ikke svarer til den af parterne aftalte overdragelsessum, vil skattemyndighederne i konkrete tilfælde kunne tilsidesætte den af parterne aftalte fordeling."

Der er ved ligningsmyndighedernes skønsmæssige afgørelse om fordeling af overdragelsesvederlaget ikke redegjort fyldestgørende for den skete værdiansættelse af grundene, som netop svarer til den offentlige ejendomsvurdering, og sagsøgte har trods sagsøgerens opfordring hertil ikke kunnet redegøre nærmere for, hvorledes denne ejendomsvurdering er fremkommet.

Under disse omstændigheder finder landsretten, at ligningsmyndighederne ikke har opfyldt deres pligt til selvstændigt at foretage en fastsættelse af handelsværdien for de overdragne grunde.

Inden indgåelsen af overdragelsesaftalen indhentede Frederikssund Kommune hos en statsautoriseret ejendomsmægler en vurdering af handelsprisen, og landsretten finder under de foreliggende omstændigheder ikke grundlag for at anfægte denne vurdering for så vidt angår de 6.142 m² der blev overdraget fra kommunen til sagsøgeren for en fastsat pris på 1.228.400 kr.

For så vidt angår de resterende 2.193 m², som tidligere af Frederikssund Kommune var stillet vederlagsfrit til rådighed for fjernvarmeforsyningen, fremgår det af de fremlagte regnskaber for fjernvarmeforsyningen, at fjernvarmeforsyningens grund var optaget i regnskabet for 1976 med 88.547,23 kr.

Idet landsretten ikke med sikkerhed kan fastslå den varmeprismæssigt nedskrevne værdi, hjemvises sagen til ligningsmyndighederne med henblik på fastsættelse af overdragelsessummen for dette areal og således, at arealet i mangel af andre holdepunkter må værdiansættes til 200 kr. pr. m² i lighed med de 6.142 m².

Landsretten tager derfor sagsøgerens subsidiære påstand til følge.

I sagsomkostninger, hvori indgår retsafgift, ekstrakt og vidnegodtgørelse, skal sagsøgte betale 65.000 kr. til sagsøgeren.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Denne sag hjemvises til ligningsmyndighederne.

I sagsomkostninger betaler sagsøgte, Skatteministeriet, 65.000 kr. til sagsøgeren, Nesa A/S.

Det idømte skal udredes inden 14 dage.