Parter

H1 ApS

(v./ advokat Birgitte Sølvkær Olesen)

mod

Skatteministeriet Departementet

(v./ advokat David Auken)

Denne afgørelse er truffet af byretsdommer

Dorthe Petersen.

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt den 7. august 2019. Sagen drejer sig om, hvorvidt sagsøger har krav på genoptagelse af selskabets afgiftstilsvar for 4. kvartal 2008.

Sagsøgeren, H1 ApS, har fremsat følgende påstand: Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgers afgiftstilsvar for 4. kvartal 2008 skal genoptages.

Sagsøgte, Skatteministeriet Departementet, har fremsat påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

SKAT traf den 20. juni 2014 afgørelse om, at man ikke gav tilladelse til, at der kunne ske ændring af sagsøgerens ansættelse af moms fra tiden før den 1. januar 2010. Af afgørelsen fremgår:

"…

Sagsfremstilling

SKAT modtog den 12. februar 2013 en efterangivelse af moms for 4. kvartal 2012. I brev af den 18. juli 2013 oplyser SKAT virksomheden om, at en del af det ønskede fradrag for købsmoms ikke kan godkendes, da den 3-årige ændringsfrist for moms i skatteforvaltningslovens § 31 er overskredet, idet momsen vedrørte 4. kvartal 2008. I mail af den 8. november anmoder virksomheden om en vurdering af, hvorvidt der kan dispenseres fra forældelsesfristen og dermed tillades indberetning af momsen. I brev af 24. januar 2014 anmodes virksomhedens rådgiver om yderligere oplysninger vedrørende de omhandlede bygninger. Den 17. februar 2014 modtager SKAT oplysninger om de omhandlede bygninger. Den 11. marts 2014 udsender SKAT et forslag til afslag på genoptagelse af moms for 4. kvartal 2008. Den 13. marts 2014 modtager SKAT rådgivers bemærkninger til det udsendte forslag. Den 7. maj 2014 sender SKAT et forslag til afslag på genoptagelse af moms til rådgiver.

Virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor

I mail af 8. november 2013 oplyser virksomhedens rådgiver, at køber af den omhandlede ejendom har været momsregistreret siden 1. oktober 2007, og at køber har underskrevet en opgjort momsreguleringsforpligtelse. Det ligger således fast, at der var en momsregistreret virksomhed, som accepterede at overtage momsreguleringsforpligtelsen ved købet. Der anmodes om en vurdering af, hvorvidt der set i lyset af dette kan søges om genoptagelse af momsindberetning og dispensation fra forældelsesfristen.

I brev af den 13. marts 2014 anmoder virksomhedens rådgiver SKAT om, at der i den samlede vurdering af hændelsesforløbet tages højde for den del af forsinkelsen, som tilskrives offentlig myndighedsbehandling af udmatrikuleringssagen. Dette var den egentlig årsag til, at den oprindelige momsregistrering og efterfølgende indberetningsprocedure blev afbrudt, idet der i den mellemliggende periode var sket medarbejderskifte hos H1 ApS, hvorved sagen blev glemt. Rådgiver anmoder også om, at de tidsmæssige ressourcer, der blev anvendt i december 2012-januar 2013 på at få indhentet bekræftelse fra køber på købers momsmæssige stilling, medtages i den samlede vurdering.

Rådgiver anfører, at der har været en kontinuerlig dialog med SKAT siden februar 2013, og at rådgiver i den sammenhæng løbende har spurgt til, hvorledes der skal forholdes med genoptagelsesanmodning mv. Det er i helt naturlig forlængelse af sagsforløbet, at der i november måned anmodes om dispensation for forældelsesfristen.

Begrundelse

Det følger af skatteforvaltningslovens fristregler, at momsen for tidligere angivelsesperioder som udgangspunkt ikke kan ændres efter 3 år. Fristen regnes fra det tidspunkt, hvor momsen skulle angives (angivelsesfristen).

Da den seneste angivelsesfrist for 4. kvartal 2008 var 10. februar 2009, og da vi først har modtaget efterangivelsen senere end 3 år efter denne dato, er fristen for at ændre ansættelsen for perioden overskredet.

Vi kan dog efter en konkret vurdering tillade ændringen på trods af fristoverskridelsen, hvis særlige omstændigheder taler for det, og hvis anmodningen er modtaget af os senest 6 måneder efter, at virksomheden er blevet bekendt med de særlige omstændigheder, der taler for en genoptagelse.

De særlige omstændigheder, som kan begrunde genoptagelsen, skal være udefrakommende begivenheder/forhold, som ikke kan bebrejdes virksomheden/dennes rådgiver, og det er virksomheden, der skal dokumentere eller sandsynliggøre disse.

Reglerne om 3-årsfristen og betingelserne for genoptagelse efter fristens udløb fremgår af skatteforvaltningslovens § 31 og § 32.

I henhold til momslovens § 23, stk. 1, indtræder momspligten som hovedregel på leveringstidspunktet, hvorfor fradragsretten som udgangspunkt også indtræder på dette tidspunkt.

Det forhold, at en momsregistreret virksomhed har accepteret at overtage momsreguleringsforpligtelsen ved køb af ejendommen, udgør efter SKATs opfattelse ikke sådanne særlige omstændigheder, der giver adgang til genoptagelse efter 3-årsfristens udløb.

At der har været forsinkelser som følge af offentlig myndighedsbehandling af udmatrikuleringssagen, og at sagen på den baggrund er blevet glemt, er ikke et forhold som SKAT vurderer kan medføre en ekstraordinær genoptagelse af moms efter udløbet af ændringsfristerne. Det samme gør sig gældende vedrørende tidsforbruget på indhentelse af købers momsmæssige stilling.

Virksomheden har ikke i øvrigt sandsynliggjort eller dokumenteret, at der er særlige forhold, der kan begrunde en fravigelse af 3-årsfristen. Vi finder derfor ikke, at betingelserne for at tillade en ændring af ansættelsen er opfyldt.

…"

SKATs afgørelse blev den 8. maj 2019 stadfæstet af Landsskatteretten Af Landsskatterettens afgørelse fremgår:

"…

Faktiske oplysninger

H1 ApS (herefter benævnt selskabet) blev stiftet som et projektudviklingsselskab, der havde til formål at erhverve grundarealer og forestå bebyggelse, som skulle opføres af underleverandører.

I 2007 erhvervede selskabet et jordareal i Y1-by, Y1-by Erhvervspark, fra Y2-by Kommune. Selskabet indgik i umiddelbar forlængelse heraf en aftale med fonden Y1-by Udviklingspark (herefter benævnt fonden) om, at der skulle opføres en industriejendom (bygning 1) på en del af arealet, der skulle sælges til denne.

…

Selskabet har oplyst, at med virkning fra 19. maj 2008 blev den første ejendom (bygning 1) overdraget til fonden.

…

Den 9. februar 2009 indgav selskabet en ansøgning til SKAT om frivillig registrering for køb, opførelse mv. af fast ejendom samt byggemodning af jord med henblik på videresalg til momsregistrerede virksomheder (bygning 1), jf. momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt. Ejendommen er angivet som Y3-bopæl. Ifølge ansøgningen var ejendommen under opførelse. Dato for byggetilladelse var angivet til 4. december 2007, og byggeperioden var angivet til 1. oktober 2007 til 30. juni 2008. Vedlagt ansøgningen var kopi af betinget skøde vedrørende salg af ejendommen.

Videre indgav selskabet samme dage en ansøgning om frivillig momsregistrering for udlejning af fast ejendom til SKAT (bygning 2), jf. momslovens § 51, stk. 1, 1.pkt.

…

Den 24. juni 2009 meddelte SKAT, at anmodningerne om frivillig registrering for udlejning af fast ejendom på adresserne Y3-bopæl (bygning 1) og Y4-bopæl (bygning 2) ikke kunne imødekommes, idet Y2-by Kommune havde oplyst, at der ikke var overensstemmelse mellem adresserne og matrikelnumrene. Det blev i samme afgørelse oplyst, at selskabet skulle indsende en ny blanket, hvis man ønskede at ansøge om registrering igen.

Den 20. august 2009 blev der tinglyst betinget skøde på bygning 1, Y3-bopæl, til selskabet, idet endelig tinglysning blev betinget af matrikulær berigtigelse inden den 1. oktober 2010. Den 19. november 2009 underskrev fonden skøde på bygning 1, Y3-bopæl. Endelig byrdefrit skøde blev tinglyst den 9. april 2010.

I efteråret 2012 kontaktede selskabet SKAT, ide man var blevet opmærksom på, at frivillig momsregistrering for både udlejning og salg af fast ejendom ikke var tilgået selskabet. SKAT oplyste, at selskabet ikke havde sådanne registreringer.

Den 10. oktober 2012 modtog SKAT en ny ansøgning fra selskabet om frivillig registrering for udlejning af fast ejendom (bygning 2) jf. momslovens § 51, stk. 1, 1. pkt. SKAT imødekom denne anmodning den 19. november 2012 med virkning fra den 1. oktober 2007.

I januar 2013 underskrev fonden en momsreguleringsforpligtelsesblanket vedrørende bygning 1. SKAT modtog den 11. februar 2013 en indberetning af moms for 4. kvartal 2012 fra selskabet. Indberetningen vedrørte både bygning 1 og bygning 2.

Den 18. juli 2013 meddelte SKAT selskabet, at en del af det ønskede fradrag for købsmoms ikke kunne godkendes, idet den 3-årige ændringsfrist for moms i skatteforvaltningslovens § 31 var overskredet. SKAT lagde herved vægt på, at en del af det fradrag, som selskabet havde indberettet 11. februar 2013 vedrørte 4. kvartal 2008.

Ved brev af 8. november 2013 anmodede selskabet SKAT om ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

…

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ved afgørelse af 20. juni 2014 ikke har imødekommet selskabets anmodning af 8. november 2013  om genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008.

Af skatteforvaltningsloven §§ 31 og 32 fremgår:

"§ 31.

…

Stk. 2. En afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, skal senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. (…)

§ 32. Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter toldog skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

…

4) Toldog skatteforvaltningen efter anmodning fra den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede giver tilladelse til ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder. Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af toldog skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at toldog skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. (…)."

Ifølge det oplyste har selskabet den 11. februar 2013 angivet et fradrag for købsmoms af i alt 1.663.449 kr. for 4. kvartal 2012 vedrørende bygning 1 og bygning 2. Den 18. juli 2013 meddelte SKAT selskabet, at en del af det ønskede fradrag for købsmoms ikke kunne imødekommes, idet fristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, var overskredet. SKAT lagde herved vægt på, at en del af det fradrag, som selskabet havde indberettet 11. februar 2013, vedrørte 4. kvartal 2008. Ved brev af 8. november 2013 anmodede selskabet herefter om ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 32.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, kan en ændring af afgiftstilsvaret kun foretages efter stk. 1, hvis anmodningen fra den afgiftspligtige fremsættes senest 6 måneder efter, at den afgiftspligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i § 31.

Landsskatteretten finder, at selskabets anmodning om ekstraordinær genoptagelse af 8. november 2013 er indgivet inden 6 måneder efter, at selskabet den 18. juli 2013 kom til kundskab om, at SKAT anser fradraget for at henhøre til 4. kvartal 2008. Reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. anses dermed for overholdt.

Der skal herefter tages stilling til, hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder, som omhandlet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Til støtte for, at der foreligger særlige omstændigheder har selskabet bl.a. anført, at SKAT har begået fejl i forbindelse med behandlingen af selskabets anmodning om frivillig registrering, hvorfor SKATs afgørelse af 24. juni 2009 vedrørende afslag på frivillig registrering er ugyldig.

Af forslag til skatteforvaltningsloven med bemærkninger, jf. L 110, jf. lov nr. 427 af 5. juni 2005 fremgår det, at skatteforvaltningslovens § 31 og § 32 er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 35 B og § 35 C.

Af bemærkningerne til den dagældende skattestyrelseslovs § 35 C, stk. 1, nr. 4, fremgår bl.a., at forslaget indebærer, at ændringer af afgiftstilsvaret kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsen kan således finde anvendelse, hvor der foreligger særlige omstændigheder udenfor de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter betingelserne i bestemmelsens øvrige punkter, jf. nr. 1-3, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde opgørelsen af afgiftstilsvaret.

Bestemmelsen vil videre kunne finde anvendelse, hvor der er begået en fejl af toldog skatteforvaltningen, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen medfører en materiel urigtig afgørelse af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Den vil endvidere kunne finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig opgørelse af et afgiftstilsvar eller en godtgørelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede.

Det fremgår af momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt., at SKAT kan give tilladelse til frivillig registrering af køb og tilog ombygning af fast ejendom. Bestemmelsen er placeret i momslovens kapitel 12.

Sager vedrørende registrering i henhold til momslovens kapitel 12 er ikke omfattet af skatteforvaltningslovens §§ 19-20, jf. den dagældende lovbekendtgørelse nr. 907 af den 28. august 2006, om skatteforvaltning, § 19, stk. 5, nr. 3, jf. § 1, nr. 100, i dagældende bekendtgørelse nr. 1262 af den 24. oktober 2007.

Når SKAT træffer en afgørelse, som ikke er omfattet af skatteforvaltningslovens §§ 19-20, gælder forvaltningslovens generelle høringsbestemmelser. Det følger af både dagældende og nugældende forvaltningslovs § 19, stk. 1, jf. § 19, stk. 2, nr. 1, at høringspligten over faktiske ugunstige og væsentlige oplysninger ikke gælder, hvis det efter oplysningernes karakter og sagens beskaffenhed må anses for ubetænkeligt at træffe afgørelse i sagen på det foreliggende grundlag.

Som karakteristiske eksempler på typer af oplysninger, hvis indhentelse ikke uden videre udløser en pligt til partshøring, kan bl.a. nævnes registeroplysninger fra offentlige myndigheder, der, som følge af, at de hidrører fra en offentlig myndighed, har et tilsvarende autentisk præg.

Landsskatteretten bemærker i den forbindelse, at selskabet ikke har bestridt rigtigheden af de oplysninger, som SKAT indhentede fra kommunen i 2009 vedrørende matrikuleringsforholdene, og at selskabet har oplyst, at grundarealet blev erhvervet samlet, således at udmatrikulering skulle ske i takt med salg, og at endeligt anmærkningsfrit skøde først blev tinglyst 9. april 2010. Det må herefter lægges til grund, at selskabet ikke ville have kunnet afsvække den pågældende kommunale registeroplysnings betydning for sagen i juni 2009.

Landsskatteretten finder således, at det er med rette, at SKAT ikke forud for afgørelsen af den 24. juni 2009 udarbejdede en sagsfremstilling og foretog høring i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 19. Det bemærkes dog, at SKATs afgørelse af den 24. juni 2009 ikke angav de retsregler, efter hvilke afgørelsen blev truffet, jf. forvaltningslovens § 24, ligesom at afgørelsen heller ikke var medfulgt af klagevejledning.

Kun i helt særlige tilfælde vil manglende klagevejledning kunne medføre den underliggende afgørelses ugyldighed, og videre er det en forudsætning for at statuere ugyldighed på grund af manglende henvisning til retsregler, at manglen konkret har været væsentlig.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at sådanne forhold ikke gør sig gældende i denne sag. Der er herved lagt vægt på, at der ikke er strid om, at den kommunale registeroplysning, der blev lagt til grund for afslaget, var korrekt frem til april 2010, hvor endeligt skøde blev tinglyst. En klage ville således ikke på tidspunktet for SKATs afgørelse kunne have ført til opnåelse af registrering.

Således som sagen foreligger oplyst finder Landsskatteretten således ikke grundlag for, at anse SKATs afgørelse af 24. juni 2009 eller SKATs afgørelse af 20. juni 2014 for ugyldige.

Som følge heraf finder Landsskatteretten ikke, at der er begået ansvarspådragende fejl af SKAT eller fejl i øvrigt, som har medført en materiel urigtig afgørelse, som det må anses for åbenbart urimeligt at opretholde.

Landsskatteretten finder således ikke, at selskabet har dokumenteret eller i øvrigt godtgjort, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, som omhandlet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Landsskatteretten bemærker, at ifølge momsbekendtgørelsens § 39, stk. 1, den dagældende momsbekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006, er det en forudsætning for tilbagebetaling af den indgående moms, som virksomheden har betalt i forbindelse med købet og tilog ombygningen, at virksomheden er registreret i henhold til momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt.

Selskabet har ikke opnået en sådan registrering i henhold til momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt., hvorfor selskabet som følge heraf heller ikke har adgang til tilbagebetaling af den indgående afgift, jf. momsbekendtgørelsens § 39, stk. 1.

Det findes således at være med rette, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008.

SKATs afgørelse stadfæstes dermed.

…"

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af IS og statsautoriseret revisor JM.

IS har forklaret, at han i 1985 startede enmandsvirksomhed, som arbejdede med landbrugsrelateret byggeri. I 2008 var der 250 ansatte og en omsætning på 435 mio. kr. På grund af finanskrisen gik det lidt nedad. Selskabet H1 ApS blev oprettet i forbindelse med etableringen af Y1-by Erhvervspark, som skete efter et ønske fra Y2-by Kommune i forbindelse med anlæg af motorvejen. Selskabet købte jord og efter aftale med Erhvervsparken påbegyndte de bygning 1. Hvis det skulle give nogen mening, og projektet skulle give mening, var det vigtigt med aktivitet, og derfor blev bygning 2 opført med henblik på udlejning. Der var to lejemål, som stadig er udlejet, og selskabet ejer stadig bygningen. Bygning 1 blev solgt til Fonden Y1-by Erhvervspark, som kommunen står bag. Det var kommunen, han forhandlede med, og han mener, at det var kommunen, der tog kontakt. I hans virksomhed var der 30 ansatte i administrationen, så det var ikke ham, der tog sig af momsen, det var NL og IJ i samarbejde med JO fra R1. Han selv var ikke ind over momsregistreringen, og han kendte ikke noget til afgørelsen fra 2009 om afslag på registrering, den har han ikke set. Det var hans hustru, IJ, der åbnede alt post og delte ud til relevante medarbejdere. Hvis der var kommet et afslag, ville hun have kontaktet revisor. Han blev nok først bekendt med problemstillingen i 2011-12. Han overlod alt til revisoren. Der var ingen ansatte i H1 ApS, han var direktør. Han husker ikke, om selskabet blev stiftet i 2005, eller hvem der tog initiativ til momsregistrering. Det var selskabet, der opførte ejendommen, men med fremmed arbejdskraft og moms. Han husker ikke, hvordan momsen blev afregnet. Han hæftede sig ikke ved punktet i skødet fra maj 2008 om købers overtagelse af momsreguleringsforpligtelsen, men han er fra handler klar over, hvad det betyder, det er ikke nyt for ham. Det var revisoren, der skulle tage sig af det, og nogen i huset skulle følge op. Han mener, han har talt med revisoren om brevet fra december 2012, hvor revisoren rykkede fonden for reguleringserklæringen, men han husker ikke, hvornår denne samtale fandt sted. I forhold til revisorens redegørelse af 11. april 2013 til SKAT (bilag J), hvoraf blandt andet fremgår: "På grund af flere forskellige forhold bliver selskabet ikke momsregistreret. Oprindeligt fordi der ikke var klarhed over om selskabet skulle videresælge eller udleje fast ejendom, dernæst fordi der med "Fonden Y1-by Udviklingspark" var en længere dialog om hvorvidt overdragelsesprisen var inkl. eller excl. moms og slutteligt fordi de oprindelige projektmedarbejdere på sagen fratrådte, hvorefter fokus forsvandt fra sagen. Disse ting forbliver uafklarede indtil efteråret 2012, hvor selskabet momsregistreres for udlejning af fast ejendom med virkning fra 1. 10 2007." husker han ikke, at der ikke var klarhed over, om man skulle videresælge eller udleje. Han husker, at der var en dialog med fonden, men han har ikke hørt, at der skulle være uenighed. De projektmedarbejdere, der omtales i redegørelsen, var medarbejdere i et andet selskab. De fratrådte i forbindelse med finanskrisen, måske i august 2008. I perioden fra 2008 til 2012 blev der bygget færdig. Han er ikke klar over, hvornår administrationen begyndte at kigge på momsen. I slutningen af 2012 blev han opmærksom på afgørelsen fra SKAT, han husker ikke hvornår, men det var før, han blev syg i 2013. Administrationen blev varetaget af medarbejdere i hovedselskabet.

Vidnet statsautoriseret revisor JM har forklaret, at han er partner i R1, hvor han har været, siden han kom i lære i 1977. Han har været revisor for IS siden 2002. Der er en løbende dialog, og de assisterer efter behov. JO var vidnets højre hånd i relation til IS. Han tog sig blandt andet af momsregistrering, det var vidnet ikke ind over i 2009. I oktober 2012 blev vidnet kontaktet af NL fra ISs bogholderi. Han havde ingen kendskab til afgørelsen fra 2009, om afslag på momsregistrering. Det havde JO heller ikke, han ville også være kommet til vidnet, hvis de havde modtaget et afslag. Der er ikke noget om det i R1’s papirer. Det ville have været god service, hvis de havde fulgt op på anmodningen, men det var ikke decideret deres ansvar. Hvis de havde modtaget afslaget i 2009, kunne have forholdt sig til det og foretaget registrering. Der ville, hvis der skete registrering være kommet en kvartårlig henvendelse fra SKAT. Det var først i dialogen med SKAT i foråret 2013, han fandt ud af, at der var truffet en afgørelse. NL kontaktede ham om, at der var et momstilgodehavende, der skulle følges til dørs, og SKAT oplyste ham om afgørelsen og sendte den. Han lavede indberetningen i februar 2013 og fik afslaget. Derefter havde han en god og åben dialog med IN fra SKAT, og SKAT fik alle de oplysninger, de bad om. I november 2013 bad han om genoptagelse og fik at vide, at de med god grund kunne lave en efterangivelse for 1. kvartal 2013, fordi de havde en underskrevet erklæring om reguleringsforpligtelsen fra køber. De fik afslag i 2015. Konsekvensen af manglende registrering er et beløb på ca. 1,9 mio. kr. brutto, som mistes. For køber betyder det, at de har overtaget ejendommen uden momsreguleringsforpligtelse. Han er ikke klar over, hvornår fonden blev momsregistreret. SKAT vendte tilbage og oplyste, at man ikke kunne se, at fonden var momsregistreret, men SKAT har efterfølgende bekræftet, at det er tilfældet. ISs virksomhed er det sted, han kender, der er bedst styr på papirgange, frister m.v. Han har fra starten spurgt, om de havde modtaget noget, og det havde de ikke. Han kom ind i sagen i oktober 2012 og blev opmærksom på, at der skulle styr på det. Erklæringen om reguleringsforpligtelsen var nødvendig, og den var der ikke. Han skrev første gang til fonden i december 2012. Det, han skrev i sin redegørelse fra april 2013 til SKAT om momsmæssige forhold og en længere dialog med fonden, er oplysninger, han har fra IS og advokaten, der var ind over. Det var et spørgsmål, om fonden ønskede momsregistrering. Han ved ikke nærmere om det. De projektmedarbejdere, han nævner i redegørelsen, var VB. Det var en oplysning, han havde fra NL. Når han har anført, at tingene forblev uafklarede, var der tale om, at alle de forhold, han havde remset op, var i spil. De rykkere, han omtaler vedrørende bygning 1, er formentlig fra december 2012. Han husker ikke at have set rykkere fra 2008, 2009 eller 2010. Han husker ikke, om han brugte ordet "glemt" i det brev af 13. marts 2013, som refereres i SKATs afgørelse af 20. juni 2014.

Parternes synspunkter

H1 ApS har i sit påstandsdokument anført følgende anbringender:

…"

Sagsøger gør gældende, at sagsøger har krav på genoptagelse af afgiftstilsvaret for 2008 jf. skatteforvaltningslovens 31, stk. 2, alternativt skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Til støtte herfor gøres det gældende, at sagsøger rettidigt den 9. februar 2009 ansøgte om momsregistrering vedrørende den i sagen omhandlede bygning 1. Sagsøger afgav i den forbindelse de oplysninger, som sagsøger var i besiddelse af, herunder oplysninger omkring matr. nr.

Der forelå imidlertid først endeligt skøde i april 2010, hvoraf endelig matr. fremgik. Kombinationen af etablering af nyt tinglysningssystem samt lokal kommunal behandlingstid medførte således, at sagsøger ikke på et tidligere tidspunkt var i besiddelse af matrikelnummeret vedr. bygning 1. Berigtigelsen af matr. nr. kunne derfor først ske på dette tidspunkt.

Det skal videre bemærkes, at sagsøger ikke modtog orientering fra SKAT forud for SKATs afslag af den 24. juni 2009. Sagsøger blev således ikke hørt i forbindelse med SKATs sagsbehandling af anmodningen om frivillig registrering og hverken sagsøger eller dennes revisor modtog underretning om afslaget. Uanset hvorvidt dette er en fejl, der kan tilskrives SKAT eller ej, er realiteten, at sagsøger ikke har haft anledning til at anmode om udsættelse af SKATs stillingtagen til anmodning om frivillig momsregistrering eller i øvrigt foretage sig noget, før sagsøger i efteråret 2012, blev opmærksom på sagsøger ikke havde opnået frivillig momsregistrering.

Sagsøger skal videre fremhæve, at nærværende sag drejer sig om spørgsmålet om tilbagebetaling af købsmoms jf. momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt. for udgifter til opførelse af en ejendom, der siden sin opførelse fuldt ud har været anvendt til momspligtige formål. Sagsøger opfylder i øvrigt betingelserne for registrering jf. momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt. Det eneste spørgsmål er, hvorvidt sagsøger har opfyldt fristerne for anmodning om genoptagelse jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2 eller hvorvidt der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at sagsøger kan opnå ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Retten kan ved sin bedømmelse af sagen lægge til grund, at ejendommen skulle anvendes af en registreret virksomhed til afgiftspligtigt formål. Køber af ejendommen har endvidere erklæret sig indforstået med at påtage sig reguleringsforpligtelsen på en særskilt blanket - dette er sket januar 2013.

SKAT anfører som begrundelse for afslaget om genoptagelse, at fradragsretten opstod i den periode, hvor virksomheden solgte bygningen og overdrog reguleringsforpligtelsen samt, at fristerne for momsangivelse i konsekvens heraf ikke er opfyldt.

Dette bestrides, idet der henvises til:

· at anmodning om momsregistrering blev indgivet rettidigt i februar 2009

· at endeligt skøde først blev tinglyst i april 2010

· at køber først i januar 2013 har overtaget reguleringsforpligtelsen

· at sagsøgers anmodning af den 11. februar 2013 derfor er rettidig jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Der skal i tilknytning hertil også henvises til, at det ifølge skatteankestyrelsens forslag til afgørelse (E side 53 2. afsnit) tidligst var muligt at opnå en frivillig registrering, den 9. april 2010, hvor endeligt skøde blev tinglyst.

Videre skal sagsøger henvise til, at retten til tilbagebetaling af den indgående moms, først kan finde sted jf. den dagældende momsbekendtgørelses § 39, stk 2:

"når virksomheden over for SKAT dokumenterer, at ejendommen skal anvendes af en registreret virksomhed til afgiftspligtigt formål. Køberen skal samtidig over for SKAT erklære sig Indforstået med at påtage sig den reguleringsforpligtelse, der hviler på den faste ejendom, Jf. momslovens § 43, stk. 3, nr. 4. Erklæringen afgives på en blanket udarbejdet af SKAT"

Denne erklæring forelå først i januar 2013.

Fristen for anmodning om ændring af afgiftstilsvaret må derfor løbe fra dette tidspunkt, hvor det har muligt at opnå registrering og anmodningen af den 11. februar 2013 er således rettidig jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Såfremt retten ikke finder, at sagsøger har krav på genoptagelse jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, gør sagsøger alternativt gældende, at sagsøger er berettiget til ekstraordinær genoptagelse skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Sagsøgte gør gældende, at bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 32, stk. 1, nr. 4 ikke finder anvendelse på et glemt fradrag. Nærværende sag handler imidlertid om noget andet end et glemt fradrag, idet sagen starter op med at SKAT giver afslag på momsregistrering, dette uden at sagsøger eller selskabets revisor bliver hørt forinden afslaget eller endsige modtager afgørelsen. Baggrunden for nægtelse af momsregistreringen skyldes den blotte omstændighed, at det anførte matr.nr. på den i sagen omhandlede ejendom efter SKATs opfattelse var anført forkert, hvilket imidlertid skyldes at ejendommen var under udstykning. Der foreligger derfor efter sagsøgers opfattelse myndighedsfejl i forbindelse med nægtelse af momsregistrering.

Til støtte for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 4, gøres det også her gældende:

· at anmodning om momsregistrering blev indgivet rettidigt i februar 2009

· at endeligt skøde først blev tinglyst i april 2010

· At køber først i januar 2013 har overtaget reguleringsforpligtelsen

I tilknytning hertil gøres det yderligt gældende, at der foreligger myndighedsfejl, idet:

· SKAT ikke havde udarbejdet en sagsfremstilling, der beskrev sagens forhold,

· SKAT ikke havde udarbejdet forslag til afgørelse

· SKAT ikke havde iagttaget høringsreglerne

· SKAT ikke havde begrundet afgørelsen med henvisning til retsregler

Da det under rettens behandling af nærværende sag kan lægges til grund som ubestridt, at SKAT ikke har iagttaget ovennævnte krav til sagsbehandling, er det altovervejende forvaltningsretlige udgangspunkt, at SKATs afgørelse af 24. juni 2009 er ugyldig.

Videre har sagsøger ikke modtaget afslaget på momsregistrering og har ikke været i stand til at iagttage sine interesser i den forbindelse.

Det gøres således videre i tilknytning hertil gældende, at det er SKAT der, i en situation som den foreliggende, hvor forvaltningsloven på en række punkter ikke er iagttaget, har bevisbyrden for, at SKATs manglende iagttagelse af forvaltningsloven, ikke har haft betydning.

Sagsøger gør derfor gældende, at SKATs afslag på momsregistrering er ugyldig og der skal bortses fra det, således at der rettidigt er indleveret anmodning om momsregistrering, der kan behandles på grundlag af de nu foreliggende oplysninger om matrikelnummeret, den underskrevne blanket om momsreguleringsforpligtelse, samt sagsøgers anmodning om tilbagebetaling af købsmoms.

Videre kunne sagsøger - dette også efter SKATs egen opfattelse - først opnå momsregistrering den 9. april 2009. Efter af sagsøger har opnået købers erklæring om overtagelse af momsreguleringsforpligtelsen i januar 2013, ansøgte sagsøger den 11. februar 2013 og dermed indenfor 3 år fra den 9. april 2009. Samlet set foreligger sådanne særlige omstændigheder i medfør af forvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er tilstede.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at vurderingen af hvorvidt, der foreligger særlige omstændigheder i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, beror på en konkret vurdering fra sag til sag. Bestemmelsen opridser ikke hvilke kriterier, der skal tillægges vægt, men det gøres af sagsøger gældende, at det skal tillægges vægt, at der i forbindelse med SKATs nægtelse af at give tilladelse til momsregistrering er udvist fejl, at sagsøgers anmodning om tilbagebetaling af købsmoms holder sig inden for fristen på 3 år fra det tidligste tidspunkt, hvor man kunne opnå momsregistrering, samt at det vil medføre et urimeligt resultat, at sagsøger nægtes en refusion, som sagsøger i medfør af momslovens regelsæt i øvrigt har krav på.

…"

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført følgende anbringender:

…"

3.1  Der kan ikke ske ordinær genoptagelse af sagsøgerens afgiftstilsvar for 4. kvartal 2008

De omhandlede momsbelagte opførelsesomkostninger blev afholdt af sagsøgeren i årene 2007 og 2008, og fradragsretten for de pågældende momsbeløb på i alt 1.961.111 kr. indtrådte på de tidspunkter, hvor momsen forfaldt, jf. momssystemdirektivets artikel 167.

Sagsøgeren var i medfør af momslovens § 57, stk. 3, 1. pkt., kvartalsafregnende for moms. Angivelsesfristen for afgiftsperioden 4. kvartal 2008 udløb den 10. februar 2009, jf. momslovens § 57, stk. 3, 2. pkt. Genoptagelsesfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, udløb derfor den 10. februar 2012. Sagsøgeren anmodede først den 11. februar 2013 henholdsvis den 11. april 2013 om genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008 ved indgivelse af en efterangivelse af et momsfradrag på 1.961.111 kr. for denne periode. Genoptagelsesanmodningen var således ikke rettidig.

Den omstændighed, at det endelige skøde vedrørende salget af ejendommen først blev tinglyst den 9. april 2010, er uden betydning for, i) hvilken afgiftsperiode momsen vedrører, ii) angivelsesfristen for afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008 efter momslovens § 57, stk. 3, og iii) beregningen af genoptagelsesfristen efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2. Tinglysningen af det endelige skøde bevirkede ingen udskydelse af hverken den relevante afgiftsperiode, af angivelsesfristen efter momslovens § 57, stk. 3, eller af genoptagelsesfristen efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Den omstændighed, at sagsøgeren først i januar 2013 indhentede en erklæring fra køberen af ejendommen om, at køberen ville overtage momsreguleringsforpligtelsen, og at sagsøgeren dermed først fra dette tidspunkt tog skridt til at opfylde betingelserne i henhold til den dagældende momsbekendtgørelses § 39, stk. 2, 2. pkt., for at kunne opnå tilbagebetaling af momsen af opførelsesomkostningerne, indebærer hverken en udskydelse af den relevante afgiftsperiode, af angivelsesfristen, eller af genoptagelsesfristen.

Det er endelig uden betydning for, til hvilken afgiftsperiode, købsmomsen skal henføres efter momsloven, for angivelsesfristen efter samme lov, og for beregningen af genoptagelsesfristen efter skatteforvaltningsloven, om SKATs afgørelse af 24. juni 2009 kan anses for ugyldig, hvilket ex tuto bestrides. Selv hvis man måtte mene, at afgørelsen var ugyldig, ændrer det ikke på, at købsmomsen vedrørte (senest) 4. kvartal 2008, at angivelsesfristen for denne afgiftsperiode udløb den 10. februar 2009, og at genoptagelsesfristen udløb den 10. februar 2012.

3.2  Sagsøgeren har ikke krav på ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008 i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4

Der foreligger ikke "særlige omstændigheder" som omhandlet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, som kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af sagsøgerens afgiftstilsvar for 4. kvartal 2008. Det skyldes udelukkende sagsøgerens egne forhold, at sagsøgeren ikke opnåede fradragsret for momsen af opførelsesomkostningerne. Sagsøgeren undlod således at angive fradrag for momsen i årene 2007 og 2008, da de momsbelagte udgifter blev afholdt, lige som sagsøgeren hverken angav eller efterangav fradrag i årene 2009-2012.

Først i februar 2013 et år efter udløbet af den 3-årige ordinære genoptagelsesfrist efterangav sagsøgeren et momsfradrag vedrørende opførelsesomkostningerne. Sagsøgeren sørgede i øvrigt heller ikke før i januar 2013 for at indhente en erklæring fra køberen af ejendommen om overtagelse af reguleringsforpligtelsen, hvilket var en forudsætning for, at sagsøgeren ville have opfyldt betingelserne for fradrag for momsen i henhold til momslovens § 37, stk. 1, jf. den dagældende momslovs § 51, stk. 1, 4. pkt., og den dagældende momsbekendtgørelses § 39, stk. 2, 2. pkt.

Den omstændighed, at sagsøgeren ifølge det af sagsøgeren oplyste ikke modtog SKATs afgørelse om afslag på tilladelse til frivillig momsregistrering for opførelse af ejendommen i henhold til den dagældende momslovs § 51, stk. 1, 4. pkt., gør det ikke undskyldeligt, at sagsøgeren dels undlod at angive et momsfradrag, dels undlod at indhente en erklæring fra køberen om overtagelse af reguleringsforpligtelsen i tide, eftersom sagsøgeren selv gik ud fra, at tilladelsen til momsregistrering var givet, da sagsøgeren ikke havde modtaget noget afslag. Forholdet må således sidestilles med et "glemt" fradrag, som ifølge forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, ikke udgør en særlig omstændighed.

Selv hvis man måtte mene, at SKATs afgørelse af 24. juni 2009 er ugyldig, hvilket som nævnt bestrides, er dette uden betydning og udgør ikke en særlig omstændighed som omhandlet i § 32, stk. 1, nr. 4, da der ikke er nogen sammenhæng mellem SKATs afgørelse, som sagsøgeren ikke modtog, og sagsøgerens manglende angivelse af momsfradrag og manglende indhentelse af erklæringen fra køberen. Sagsøgeren var som nævnt selv af den opfattelse, at sagsøgeren havde fået tilladelsen til momsregistrering. Sagsøgerens manglende angivelse af momsfradraget og manglende indhentelse af en erklæring fra køberen om overtagelse af reguleringsforpligtelsen skyldtes en ren forglemmelse, som ikke kan bebrejdes SKAT, men udelukkende sagsøgeren selv.

Sagsøgeren anførte i replikken, s. 2, midten (E, s. 34), at SKAT opnår en "uberettiget berigelse" ved at nægte sagsøgeren fradrag for momsen af opførelsesomkostningerne. Dette begrunder sagsøgeren med, at fonden, som købte ejendommen, accepterede at overtage en momsreguleringsforpligtelse, og at fonden lod sig frivilligt momsregistrere for erhvervsmæssig udlejning af ejendommen, hvorfor fonden pålægger lejen moms.

Dette synspunkt er der ikke noget belæg for, hvortil bemærkes:

Sagsøgeren betalte ikke moms af salget af ejendommen, da salget var momsfritaget efter den dagældende momslovs § 13, stk. 1, nr. 9. Køberen af ejendommen (fonden) skulle heller ikke betale moms af en reguleringsforpligtelse vedrørende ejendommen. Det forhold, at fonden i 2013 underskrev en erklæring om overtagelse af en reguleringsforpligtelse, indebærer ikke i sig selv, at fonden skulle foretage en regulering, og SKAT har ikke opkrævet moms af en reguleringsforpligtelse hos fonden som følge af erklæringen.

Eftersom sagsøgeren ikke var berettiget til tilbagebetaling af momsen af omkostningerne til opførelsen af ejendommen, var der ikke en reguleringsforpligtelse, som kunne overføres til fonden, og SKAT har derfor intet momskrav mod fonden, jf. hertil U.2013.115H. Der er derfor ikke pålagt sagsøgeren og fonden en "dobbeltmoms" i forbindelse med overdragelsen af ejendommen, som sagsøgeren hævder.

Det er heller ikke udtryk for en "dobbelt" momsbelastning af hverken sagsøgeren eller fonden, at fonden efter købet af ejendommen har afregnet moms til SKAT af sine momspligtige indtægter fra udlejning af ejendommen. Fondens efterfølgende udlejning af ejendommen udgør en selvstændig ny transaktion, som fonden er (frivilligt) momsregistreret for. Fonden skal som følge af sin tilladelse til frivillig momsregistrering af udlejningsaktiviteten lægge moms på lejen, men fonden har til gengæld fradragsret for momsen af varer og ydelser, som fonden indkøber til brug for den momsregistrerede udlejningsvirksomhed efter momslovens almindelige regler, jf. lovens §§ 37-39. Det momsretlige neutralitetsprincip er således også overholdt i denne relation.

"…

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Fristen for angivelse af moms for 4. kvartal 2008 udløb den 10. februar 2009 jf. momslovens § 57, stk. 3. Sagsøgeren har ikke angivet eller søgt at angive moms inden for denne frist. Fristen for genoptagelse udløb den 10. februar 2012, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2. Anmodning om genoptagelse blev indgivet den 11. februar 2013.

Der er ikke grundlag for at fastslå, at tidspunktet for tinglysning af endeligt skøde på ejendommen den 9. april 2010, eller tidspunktet for sagsøgerens indhentelse af køberens erklæring om overtagelse af momsreguleringsforpligtelsen i januar 2013 ændrer på fristen for genoptagelse efter § 31, stk. 2, eller statuerer sådanne særlige omstændigheder, at sagsøgeren kan opnå ekstraordinær genoptagelse jf. § 32, stk. 1, nr. 4.

Det må lægges til grund, at sagsøgeren ikke blev hørt og ikke blev meddelt klagevejledning i overensstemmelse med forvaltningslovens bestemmelser, i forbindelse med afslaget på momsregistrering den 24. juni 2009. Der er imidlertid ikke grundlag for at fastslå, at høring kunne have ført til ændrede oplysninger om de matrikulære forhold, som var årsag til afslaget, og af samme grund ikke grundlag for at fastslå, at en klage kunne have ført til et andet resultat. Afgørelsen om afslag er derfor ikke ugyldig. Der er ikke påvist en årsagssammenhæng mellem den manglende høring eller den manglende klagevejledning på den ene side og den manglende rettidige anmodning om genoptagelse på den anden side.

Sagsøgeren har således ikke bevist, at betingelserne for ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, er til stede, eller at der foreligge sådanne særlige omstændigheder, at sagsøgeren har krav på ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008 efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4. Skatteministeriet frifindes derfor.

H1 ApS skal efter sagens udfald betale sagens omkostninger. Omkostningerne er efter sagens forløb og værdi, som er oplyst at være 1.765.000 kr., fastsat til 100.000 kr. til dækning af advokatudgift. Skatteministeriet Departementet er ikke momsregistreret.

T H I K E N D E S F O R R E T :

Sagsøgte, Skatteministeriet Departementet, frifindes.

H1 ApS skal til Skatteministeriet Departementet betale sagsomkostninger med 100.000 kr.

Beløbet skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.