Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at As fulde skattepligt er ophørt enten ved fraflytning til Storbritannien d. 21. august 2017 eller senest ved salget 1. november 2017?
2. Vil As fulde danske skattepligt genindtræde, hvis A erhverver et sommerhus eller et kolonihavehus i Danmark, og dette anvendes til overnatninger i forbindelse med arbejdsophold i Danmark?
3. Hvis spørgsmål 2 besvares med ja, vil A så blive anset som skattemæssigt hjemmehørende til UK efter reglerne om skattemæssigt hjemsted i artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien?
4. Hvis spørgsmål 2 besvares med ja, vil A så blive anset som skattemæssigt hjemmehørende til UK, hvis As kæreste ikke flytter fra X-land til UK?

Svar:

1. Ja
2. Ja
3. Ja
4. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

A er den 21. august 2017 flyttet til Storbritannien, idet han har accepteret en stilling hos B Ltd, der er en del af C koncernen.

I forbindelse med fraflytningen til Storbritannien har A solgt sin danske ejerbolig med overdragelse d. 1. november 2017, og As fulde skattepligt anses i den forbindelse for ophørt, da A ikke har rådighed over anden bolig i Danmark på dette tidspunkt.

Som et led i stillingen ved B Ltd forventes A, at udføre ca. 30% af sit arbejde i Danmark. Arbejdet i Danmark udføres alene på vegne af og for B Ltd i UK, og dette bedes lagt til grund for besvarelsen.

Da A skal udføre en del af sit arbejde i Danmark, og A gerne vil undgå at bo på hotel under arbejdsophold i Danmark, overvejer A at købe et sommerhus eller et kolonihavehus i Danmark. A ønsker i den anledning at få afklaret, hvorvidt dette vil medføre at hans fulde danske skattepligt vil genindtræde, og i givet fald om SKAT vil anse ham for skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien eller Danmark.

Erhvervelsen af sommerhus eller kolonihavehus i Danmark vil tidsmæssigt ske efter 1. november 2017, hvor As danske ejerbolig er overdraget til køber.

Udover ovenstående kan følgende fakta lægges til grund ved besvarelsen:

• A har fast bolig til rådighed i UK.
• A er omfattet af fuld skattepligt i UK. (As skattemæssige status i UK er "resident but not domiciled".)
• A har altid været skattepligtig til Danmark og har familie i Danmark.
• A har en partner, der pt. er bosiddende i X-land. Partneren har ingen tilknytning til Danmark, og forventer at flytte til Storbritannien når/hvis hendes jobsituation tillader det. A og partneren har hidtil ikke haft fælles bopæl.
• As stilling ved B Ltd er foreløbigt tidsbegrænset til to år, hvorefter stillingen skal genforhandles.
• A har ikke til hensigt, at flytte til Danmark efter endt stilling ved B Ltd. A vil opsøge sine muligheder for at finde en stilling i koncernen, forhåbentlig i andre lande end Danmark.
• A er medlem af et internationalt netværk D International i Danmark. A har meldt sig ud af denne netværksgruppe i Danmark, og har en intention om at melde sig ind i en tilsvarende netværksgruppe i UK.
• A har meldt sig ud af dansk fitnesscenter og vil oprette medlemskab til fitnesscenter i Storbritannien.
• A vil i forbindelse med fraflytning til UK sælge sin bil i Danmark, opsige medlemskab af jagtforening mv.
• A har 8% ejerskab i et dansk anpartsselskab med passiv aktivitet. Dvs. at A ikke udfører nogen form for arbejde i Danmark i den relation eller har løbende indtægter derfra. Selskabet investerer i grunde i Danmark.
• A ejer en grund i Danmark, som er købt i investeringsøjemed.

Derudover kan det oplyses, at A påtænker at opholde sig i overvejende grad i UK, ligesom A hovedsageligt vil tilbringe ferier og weekender i UK. Der kan opstå scenarier, hvor A har ophold i Danmark i weekenderne når han er på forretningsrejse i Danmark. Hvis A er i Danmark en torsdag/fredag og skal på arbejde igen i Danmark ugen efter mandag/tirsdag, forventer A, at tilbringe en sådan weekend i Danmark. A har ikke en intention om at afholde ferie i Danmark. I løbet af et kalenderår forventer A kun at holde ferie i Danmark mellem jul og nytår.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er vores vurdering, at spørgsmålene skal besvares med

1. Ja.
2. Ja/Nej
3. Ja
4. Ja.

Ad 1

Ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, foreligger der fuld skattepligt for personer, der har bopæl her i landet.

Om skattepligten ophører ved fraflytning afgøres ud fra, om den skattepligtige har bevaret bopæl her i landet, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Ved vurderingen af om skattepligten er ophævet i forbindelse med fraflytningen, tillægges det i praksis størst vægt, om skatteyderen har bevaret sin rådighed over en helårsbolig.

Det er en betingelse for at anse bopælen for bevaret, at personen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet. I de tilfælde, hvor skatteyderen efter fraflytningen fortsat har rådighed over en helårsbolig, er dette normalt en tilstrækkelig grund til at anse bopælen for opretholdt, medmindre skatteyderen har haft til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet.

Som hovedregel anses boligen efter gældende praksis for opgivet, hvis den er solgt eller udlejet i minimum 3 år uopsigeligt.

Da A har solgt sin eneste bolig i Danmark vurderer vi, at A ikke har bevaret rådighed over en helårsbolig, og at As fulde skattepligt til Danmark alene på den baggrund må anses for ophørt. 

Ad 2

Der foreligger fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, for personer, der har bopæl her i landet.

I praksis vil skattepligten efter bopælskriteriet være afhængig af, om personen har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl.

I praksis vil skattepligten efter bopælskriteriet være afhængig af, om personen har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl.

Sommerhus statuerer som udgangspunkt ikke bopæl. Hvis et sommerhus imidlertid anvendes som helårsbolig af en person eller dennes ægtefælle, kan dette statuere bopæl. Spørgsmålet om, hvorvidt sommerhuset i disse tilfælde statuerer bopæl afgøres ud fra en konkret vurdering.

Ifølge en Højesteretsdom (SKM2016.10.HR) fandt retten, at et sommerhus, der ikke var godkendt som helårsbolig, var egnet til helårsbeboelse, da det var forsynet med telefon, internet, kabel-tv, og da det var i en stand og størrelse, der muliggjorde en helårsbeboelse. Højesteret fandt endvidere efter en samlet vurdering, at borgeren også havde opholdt sig i Danmark i et større omfang, end han havde oplyst, og at sommerhuset allerede fra tidspunktet for overtagelsen i et ikke ubetydeligt omfang havde været benyttet i forbindelse med varetagelsen af arbejdet, der havde haft karakter af en løbende og regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv. Skattepligten indtrådte derfor ved erhvervelsen af sommerhuset.

Det er vores vurdering, at A efter SKATs praksis vil anses for at have erhvervet bopæl i Danmark, i det omfang A erhverver et sommerhus, der er egnet til helårsbolig og faktisk anvendes i forbindelse med udførelse af arbejde i Danmark, uanset om det er godkendt eller ej som helårsbolig. Sommerhuset vil ved brug i forbindelse med arbejde skifte karakter fra sommerbolig til helårsbolig, der medfører, at A har bolig til rådighed i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Fuld skattepligt indtræder dog ikke ubetinget ved erhvervelse af bopæl her i landet. For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt først, når den pågældende tager ophold her i landet. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende anses ikke for ophold i Danmark efter kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Det fremgår af de faktiske omstændigheder i sagen, at A vil opholde sig i Danmark for løbende at udføre arbejde for sin udenlandske arbejdsgiver. As ophold vil uanset opholdenes forventelige kortvarige karakter således ikke have karakter af kortvarigt ophold på grund af ferie og lignende, hvilket efter vores opfattelse medfører, at erhvervelse og anvendelse af sommerhus i forbindelse med udførelse af arbejde i Danmark vil betyde genindtræden af fuld skattepligt til Danmark for A.

Kolonihaver er omfattet af kolonihaveloven og planloven. En kolonihave defineres i Kolonihaveloven som "en havelod i et kolonihaveområde". Man skelner skarpt mellem selve kolonihaven og en eventuel bebyggelse - altså et kolonihavehus. Som regel lejer eller køber man kun retten til jorden og har inden for visse rammer lov til at bygge på grunden. På den måde adskiller kolonihaveområder sig fra sommerhusområder, som primært er beregnet til beboelse.

Ud over de almindelige love og regler (fx bygningsreglementet) har den enkelte kommunes lokalplaner også betydning for kolonihaveejeren. En lokalplan vil typisk forbyde overnatning i vinterhalvåret.

Det fremgår af Kolonihaveloven, at man ikke må bo i kolonihaven året rundt. Forbuddet er dog ikke præciseret nærmere. Som regel forbyder kommunen helårsbeboelse via en lokalplan. En typisk regel er, at man må bo i kolonihavehuset i sommerhalvåret, men i vinterhalvåret (fra 1. oktober til 31. marts) må der kun undtagelsesvis ske overnatning i kolonihavehuset, fx i forbindelse med ferie eller weekendophold.

Kolonihavehuse er sjældent velisolerede. Det betyder, at det simpelthen er for koldt at bo der om vinteren. Flere haveforeninger lukker desuden for vandet i vinterhalvåret, hvilket gør det besværligt at bo i huset.

Der foreligger fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, for personer, der har bopæl her i landet.

I praksis vil skattepligten efter bopælskriteriet være afhængig af, om personen har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl.

Ifølge gældende praksis statuerer sommerhuse som udgangspunkt ikke bopæl i relation til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Det er vores opfattelse, at et kolonihavehus ligeledes ikke som udgangspunkt statuerer bopæl. Der foreligger dog ingen praksis vedrørende kolonihavehuse i relation til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Hvis der henses til gældende praksis vedrørende sommerhuse er der flere forhold der skal være opfyldt for at et sommerhus kan skifte status til helårsbolig og medføre fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Et sommerhus skal således både være egnet til helårsbolig og faktisk anvendes som sådan for at kunne skifte karakter til en helårsbolig, der medfører fuld skattepligt.

Et kolonihavehus afviger væsentligt fra et sommerhus når der henses til de særlige omstændigheder, der er i forbindelse med erhvervelse af et kolonihavehus, de indskrænkede rettigheder en kolonihavehusejer får, og de særlige regler, der regulerer erhvervelse og brug af et kolonihavehus. Derudover er et kolonihavehus oftest ikke egnet til helårsbeboelse, og som udgangspunkt tillader kolonihave-foreningerne ikke ophold hele året på foreningens områder.

Det er derfor vores opfattelse, at et kolonihavehus ikke umiddelbart kan sidestilles med et sommerhus pga. de særlige regler og restriktioner denne type boliger er omfattet af, og at SKATs praksis vedrørende sommerhuse ikke kan anvendes direkte.

Henset til ovenstående, er det vores vurdering, at A ved erhvervelse af et kolonihavehus - der henset til sin indretning og stand hverken er egnet til helårsbeboelse eller faktisk må anvendes som sådan - ikke erhverver en bolig, der ved anvendelse i forbindelse med arbejde skifter karakter til helårsbolig, der medfører, at A har bolig til rådighed i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, hvilket betyder, at As fulde skattepligt ikke vil genindtræde ved erhvervelse af kolonihavehus selvom dette vil blive anvendt i forbindelse med arbejdsophold i Danmark.

Ad 3

Såfremt As fulde skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, anses for genindtrådt ved erhvervelse af sommerhus eller kolonihavehus, og det lægges til grund at A er omfattet af fuld skattepligt i UK fra ansættelsens start, vil A blive anset for dobbeltdomicileret.

Det er herefter afgørende for fordelingen af beskatningsretten mellem UK og Danmark, hvor A skal anses for at have sit skattemæssige hjemsted i relation til dansk-engelske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 4.

Efter den dansk-engelske DBO artikel 4, stk. 2, følger det, at hvor en fysisk person må anses for hjemmehørende i begge stater, skal vedkommende anses for hjemmehørende i den stat, hvor vedkommende enten,

• har fast bolig til sin rådighed
• har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for livsinteresser)
• sædvanligvis opholder sig
• er statsborger.

Der er tale om en prioriteret orden.

Efter artikel 4, stk. 2, litra a, skal A anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed.

Artikel 4 i den dansk-engelske DBO har en ordlyd, der følger OECD’s modeloverenskomsts artikel 4 om skattemæssigt hjemsted. Der kan således henses til kommentarerne til modeloverenskomsten ved fortolkningen af boligbegrebet. 

Bolig til sin rådighed

A har en helårsbolig i UK, og må således anses for at have en fast bolig til sin rådighed i UK, og vil derfor som udgangspunkt være skattemæssigt hjemmehørende i UK efter artikel 4, stk. 2, litra a, såfremt A ikke har fast bolig til sin rådighed i DK. Da A påtænker at erhverve et sommerhus eller et kolonihavehus i DK er det nødvendigt at vurdere om en sådan bolig anses for en fast bolig i relation til artikel 4 i DBO’en.

Det fremgår af SKATs juridiske vejledning afsnit C.F.8.2.2.4.1.2, at modeloverenskomsten har et andet boligbegreb end det, der anvendes i dansk ret. Efter modeloverenskomsten har en person fast bolig til rådighed, hvis personen ejer eller råder over en bolig af vedvarende karakter. Efter dansk ret vil et luksussommerhus uden tilladelse til helårsbeboelse som udgangspunkt ikke blive anset for at udgøre en fast bolig. Modeloverenskomsten lægger derimod kun vægt på, om boligen rent faktisk kan benyttes permanent.

Hvis A erhverver et kolonihavehus med sædvanlige restriktioner og begrænsninger er det vores vurdering, at A ikke erhverver en permanent bolig, selvom dette i kolonihaveforeningens åbningssæson kan anvendes i forbindelse med udførelse af arbejde i Danmark. Vi har ved vurderingen lagt særlig vægt på at et kolonihavehus ikke kan sammenlignes med et sommerhus i et beboelsesområde og at et kolonihavehus er underlagt langt flere restriktioner og begrænsninger med hensyn til brug og adgang. Dette betyder, at A ikke har fast bolig til rådighed i DK og dermed må anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i UK efter artikel 4 i DBO’en. Hvis et kolonihavehus anses for omfattet af begrebet "fast bolig" i artikel 4 vil spørgsmålet om skattemæssigt hjemsted skulle afgøres ud fra centrum for livsinteresser. Se nedenfor.

Hvis A derimod køber et sommerhus, der potentielt kan benyttes permanent og som faktisk skal anvendes i forbindelse med udførelse af arbejde er det vores opfattelse at A får en fast bolig til rådighed, hvilket medfører at A i relation til artikel 4, stk. 2, litra a, formentlig må anses at have bolig til rådighed i begge lande.

Det skal herefter vurderes, om A kan anses for at have centrum sine livsinteresser i Danmark eller i UK.

Centrum for livsinteresser

I forhold til Danmark vil der udføres 30% af arbejdet for B Ltd her i landet, men lønnen kommer fra ansættelsesforhold hos engelsk arbejdsgiver, hvor det primære arbejdssted er UK. A har ingen løbende indtægtskilder fra Danmark. I henhold til investeringer, har A en investeringsgrund samt passiv investering i form af 8% ejerskab i et dansk selskab, som investerer i grunde. A har ved udmeldelse af diverse medlemsskaber og påtænkt salg af bil mv. vist at han har til hensigt at have hjemsted i udlandet. A har familie i Danmark, men ikke ægtefælle/kæreste eller børn.

I forhold til UK vil A have sit daglige arbejde og sociale liv her, og det skal hertil særligt nævnes, at arbejdet og tilknytningen til UK fremover vil være hans væsentligste interesse både hvad angår personlige og økonomiske engagement. Ansættelsen i B Ltd i UK er tidsbegrænset, men der er ikke tale om udstationering med aftale om tilbagevenden til Danmark.

Det er vores vurdering, at A skal anses for skattemæssigt hjemmehørende i UK efter den dansk-engelske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 2, litra a. Der lægges vægt på,

• at arbejdet i B Ltd udføres primært i UK,
• at ansættelsen i B Ltd i UK er væsentlig for A både personligt og økonomisk,
• at A vil være bosiddende i UK og primært opholde sig her også i sin fritid og dermed personligt/socialt fremover primært vil være tilknyttet UK
• samt at kæresten og A fremadrettet påtænker at bo/opholde sig der sammen.

Ophold

Hvis der ikke kan gives klart forrang skattemæssigt til enten UK eller Danmark ud fra vurdering af centrum for livsinteresser, er det herefter, hvor A sædvanligvis vil opholde sig, der vil være afgørende for, hvor A skal anses for skattemæssigt hjemmehørende efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4.

Da A vil opholde sig mest i UK pga. sit arbejde, vil A efter vores vurdering skulle anses for hjemmehørende i UK efter den dansk-engelske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 2, litra b.

Konklusion

Det er vores vurdering, at uanset om A anses for at have fast bolig til rådighed eller ej i både UK og Danmark ved erhvervelse af henholdsvis et sommerhus eller et kolonihavehus i Danmark, vil A have skattemæssigt hjemsted i UK efter artikel 4 i den dansk-engelske DBO, da han har sine væsentligste sociale/personlige og økonomiske interesser i UK, og det er ligeledes det land, hvor han vil opholde sig mest.

Ad 4

Spørgsmål 4 afviger fra spørgsmål 3 ved, at det i vurderingen af skattemæssigt hjemsted efter artikel 4 ikke skal lægges til grund, at kæresten påtænker at flytte fra X-land til UK.

Da det endnu ikke er afklaret, hvorvidt As kæreste kommer til UK, ønsker A at få bekræftet, at dette forhold ikke har betydning for vurderingen af As skattemæssige hjemsted.

As forhold og tilknytning til henholdsvis UK og Danmark er som udgangspunkt uændrede. Der er alene tale om, at kæresten forbliver bosiddende i et andet land end Danmark og UK.

Det er vores vurdering, at dette forhold ikke ændrer på, hvor A skal anses for at have skattemæssigt hjemsted efter artikel 4, stk. 2, litra a, idet kæresten hverken er bosiddende eller opholder sig i Danmark. Der er lagt vægt på, at A primært skal arbejde i UK for engelsk arbejdsgiver, og at A fortsat ud fra en samlet vurdering har sine væsentligste økonomiske og personlige engagement i UK, som anført under spørgsmål 3.

Hvis der ikke kan gives klart forrang skattemæssigt til enten UK eller Danmark ud fra vurdering af centrum for livsinteresser, er det herefter hvor A sædvanligvis vil opholde sig, der vil være afgørende for, hvor A skal anses for skattemæssigt hjemmehørende efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4.

Da A vil opholde sig mest i UK pga. sit arbejde, vil A efter vores vurdering skulle anses for hjemmehørende i UK efter den dansk-engelske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 2, litra b.

Høringssvar fra spørger

Vi har modtaget bindende svar vedrørende A, og kan som udgangspunkt tiltræde SKAT’s indstilling til Skatterådet.

Vi bemærker dog, at det i spørgsmål 3 indirekte er forudsat, at A har en bolig i Danmark iht. Artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Storbritannien og Danmark, idet SKAT vurderer spørgsmålet om skattemæssigt hjemsted ud fra centrum for livsinteresser.

Vi kan i dette tilfælde godkende en sådan forudsætning for svaret, da det i det bindende svar er uvist hvilken type sommerhus/kolonihavehus A vil erhverve i Danmark, og det er nødvendigt at foretage denne konkretisering af forholdene for at give et konkret svar. Det skal dog bemærkes, at det er vores opfattelse, at en bolig, der anses som bopæl efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ikke automatisk statuerer bolig efter artikel 4 i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, da det vil afhænge af en konkret vurdering af hvorvidt sommerhuset/kolonihavehuset har en karakter, hvorefter det kan anses for en permanent bolig iht. Artikel 4. Dette vil fx afhænge af om sommerhuset/kolonihavehuset i forhold til lovgivning eller reglementer i øvrigt står til rådighed som permanent bolig.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgers fulde skattepligt er ophørt enten ved fraflytning til Storbritannien den 21. august 2017 eller senest ved salget 1. november 2017.

Begrundelse

Det er i anmodningen oplyst, at spørger er flyttet til Storbritannien den 21. august 2017 for at påbegynde arbejde for B Ltd, og at spørger i den forbindelse har solgt sin danske ejerbolig med overdragelse den 1. november 2017. Spørger har efter det oplyste herefter ikke rådighed over anden bolig i Danmark.

SKAT lægger til grund at spørger er flyttet med sit bohave den 21. august 2017 og har udfoldet sædvanlige salgsbestræbelser, der har resulteret i et salg den 1. november 2017.

Idet spørger herefter ikke har rådighed over anden bolig i Danmark ophører spørgers fulde skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, derfor i forbindelse med fraflytningen til Storbritannien den 21. august 2017.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Spørger ønsker svar på, om hans fulde danske skattepligt vil genindtræde, hvis han erhverver et sommerhus eller kolonihavehus i Danmark, og dette anvendes til overnatninger i forbindelse med arbejdsophold i Danmark.

Begrundelse

Det er i anmodningen oplyst, at spørger som led i stillingen hos B Ltd forventes at udføre ca. 30% af sit arbejde i Danmark. Det lægges til grund for besvarelsen at arbejdet i Danmark alene udføres på vegne af og for B Ltd i UK.

Det er derudover oplyst, at spørger gerne vil undgå at bo på hotel under arbejdsophold i Danmark, og at han derfor overvejer at købe et sommerhus eller et kolonihavehus. Erhvervelsen vil tidsmæssigt ske efter den 1. november 2017.

Under forudsætning af at spørgers fulde danske skattepligt anses for ophørt ved fraflytningen til Storbritannien efterfulgt af et salg af spørgers eneste bolig i Danmark (spørgsmål 1), skal det således vurderes, om spørger skal anses for at have erhvervet bopæl under de omstændigheder, der er angivet i forbindelse med spørgers erhvervsmæssige ophold i Danmark, og om disse forhold medfører, at den fulde skattepligt genindtræder - en såkaldt tilflytningssituation.

Som sagen foreligger oplyst, vil spørger erhverve et sommerhus eller et kolonihavehus i Danmark og anvende dette på samme måde som en helårsbolig, idet spørger vil anvende sommerhuset eller kolonihavehuset til løbende at udføre arbejde i Danmark for sin udenlandske arbejdsgiver. Arbejdet vil efter det oplyste ikke være upåregneligt eller sporadisk, idet arbejdet forventes udført som led i stillingen hos B Ltd og forventes at udgøre ca. 30% af spørgers arbejde.

Kolonihaver kan opdeles i overnatningshaver og daghaver. Overnatningshaver er haver, hvor det er tilladt at overnatte i sommerhalvåret samt eventuelt i kortere ferie- og weekendophold om vinteren. Kolonihavearealerne ejes for størstedelens vedkommende af kommunerne og udlejes som hovedregel via Kolonihaveforbundet til de enkelte haveforeninger, som herefter udlejer til den enkelte kolonist.

Kolonihaver er omfattet af kolonihaveloven og regler i planloven. Som følge af en ændring af kolonihaveloven i juni 3013 har Naturstyrelsen under Miljøministeriet udgivet en særlig kolonihavevejledning. Vejledningen angiver hvordan reglerne bør administreres i forhold til f.eks. udlejning, ventelister, maksimumpriser, husstørrelser og overnatningsregler mv.

Det fremgår af kolonihaveloven § 2, som omhandler definitionen af et kolonihaveområde, at bebyggelsen i området ikke må anvendes til helårsbeboelse. De nærmere regler for den enkelte kolonists benyttelse af kolonihaven og kolonihavehuset fremgår normalt af lejeaftalen med haveforeningen.

Det forekommer dog, at et kolonihavehus anvendes i videre omfang end tilsigtet i lejeaftalen, ligesom kolonihavehuset i praksis kan være indrettet således at helårsbeboelse er muligt. Se SKM2003.316.ØLR, hvor et kolonihavehus i en årrække blev brugt som helårsbeboelse, og hvor beboerne var tilmeldt folkeregisteret med fast adresse på grunden.

SKM2014.702.ØLR viser at man ved overdragelse af kolonihavehuset anvender ejendomsavancebeskatningslovens §8, stk. 2, som omhandler sommerhusejendomme og lign.

Som det fremgår af TfS 1988.411 LSR kan også relativt beskedne boligmuligheder, der er til rådighed en del af året udgøre en bopæl, der kan medføre fuld dansk skattepligt ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1.

Det er derfor SKATs opfattelse, at både et sommerhus og et kolonihavehus i praksis kan være indrettet således, at det er anvendeligt som helårsbolig, og at både et sommerhus og et kolonihavehus derfor kan udgøre en bopæl, der kan føre til indtræden af fuld dansk skattepligt ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1. 

Spørger påtænker at erhverve et sommerhus eller et kolonihavehus I Danmark og anvende dette til løbende at udføre arbejde i Danmark for sin udenlandske arbejdsgiver. Arbejdet vil efter det oplyste ikke være upåregneligt eller sporadisk, idet arbejdet forventes udført som led i stillingen hos B Ltd og forventes at udgøre ca. 30% af spørgers arbejde.

Såfremt sommerhuset eller kolonihavehuset i praksis kan anvendes som helårsbolig, er det derfor SKATs opfattelse, at spørgerens fulde danske skattepligt genindtræder efter kildeskattelovens §1, stk.1, nr. 1 jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3

Hvis spørgsmål 2 besvares med ja, ønsker spørger svar på, om han kan anses som skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien efter reglerne om skattemæssigt hjemsted i artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

Begrundelse

Dette spørgsmål vedrører en fortolkning af artikel 4 i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Begrundelsen indeholder SKATs og dermed alene Danmarks vurdering af spørgers skattemæssige hjemsted. Såfremt Storbritannien ikke er enig i vurderingen, er det efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 de kompetente myndigheder i henholdsvis Danmark og Storbritannien, der skal forhandle om dette.

Vurdering af skattemæssigt hjemsted efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien forudsætter, at spørger er omfattet af fuld skattepligt både til Danmark og Storbritannien efter begge landes interne regler.

Spørger anses efter SKAT’s opfattelse for fuldt skattepligtig i Danmark ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr.1, og § 7, stk.1, jf. spørgsmål 2.

Det er oplyst at spørger har fast bolig til sin rådighed i Storbritannien, og at han er fuldt skattepligtig der ("resident but not domiciled"). SKAT lægger til grund, at A som oplyst er fuldt skattepligtig i Storbritannien fra ansættelsens start. Derudover lægger SKAT til grund at dette indebærer, at der sker beskatning af den fulde lønindkomst i Storbritannien.

Det skal således vurderes, om spørger kan anses for at have centrum for livsinteresser i Danmark eller i Storbritannien.

Som sagen foreligger oplyst, vil spørger primært arbejde i Storbritannien for B Ltd, hvorfra han får sin løn. Spørgers stilling er foreløbigt tidsbegrænset til 2 år og skal herefter genforhandles, men spørger har efter det oplyste ikke til hensigt at flytte til Danmark efter endt stilling hos B Ltd. Spørger vil opsøge sine muligheder for at finde en stilling i koncernen i andre lande end Danmark.

Spørger påtænker at opholde sig i Storbritannien i overvejende grad, ligesom spørger hovedsageligt vil tilbringe ferier og weekender der. Der kan opstå scenarier, hvor spørger har ophold i Danmark i weekender, når han er på forretningsrejse i Danmark. Spørger forventer kun at holde ferie i Danmark mellem jul og nytår.

Det er oplyst, at spørger hidtil har været skattepligtig i Danmark og har familie i Danmark. SKAT lægger til grund, at spørger har forældre, søskende og/eller fjernere familie i Danmark.

Spørger har efter det oplyste en kæreste, der p.t. er bosiddende i X-land. Kæresten har ingen tilknytning til Danmark, og forventer at flytte til Storbritannien når/hvis hendes jobsituation tillader det. Spørger og kæresten har ikke hidtil haft fælles bopæl.

Spørger har i forbindelse med fraflytningen meldt sig ud af netværk mv. i Danmark og vil melde sig ind i tilsvarende netværk mv. i Storbritannien. Spørger vil sælge sin bil i Danmark i forbindelse med fraflytningen.

Det er derudover oplyst, at spørger ejer 8% i et dansk anpartsselskab med passiv aktivitet. Spørger udfører ikke arbejde i Danmark i den forbindelse eller har løbende indtægter derfra. Selskabet investerer i grunde i Danmark. Spørger ejer desuden en grund i Danmark, som er købt i investeringsøjemed.

På den baggrund er det SKATs samlede vurdering, at spørger har midtpunkt for sine livsinteresser i Storbritannien. SKAT finder derfor, at spørger må anses for skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien, og at Danmark dermed alene bliver kildeland ved fordeling af beskatningsretten efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".

Spørgsmål 4

Hvis spørgsmål 2 besvares med ja, ønsker spørger svar på, om han kan anses som skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien, hvis spørgers kæreste ikke flytter fra X-land til Storbritannien.

Begrundelse

Det er oplyst, at det endnu ikke er afklaret, hvorvidt spørgers kæreste kommer til Storbritannien, og spørger ønsker derfor bekræftet, at dette forhold ikke har betydning for SKATs vurdering af det skattemæssige hjemsted.

SKAT lægger til grund, at de øvrige forhold er uændrede.

På den baggrund er det SKATs samlede vurdering, at spørger har midtpunkt for sine livsinteresser i Storbritannien. SKAT finder derfor, at spørger må anses for skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien, og at Danmark dermed alene bliver kildeland ved fordeling af beskatningsretten efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og § 7, stk. 1

§1: "Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1. personer, der har bopæl her i landet,"

§ 7: For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1. først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

Praksis

Den Juridiske Vejledning 2017-2, afsnit C.F.1.2.3

Regel

Om skattepligten ophører ved fraflytning afgøres ud fra, om den skattepligtige har bevaret bopæl her i landet. Se KSL § 1, stk. 1, nr. 1.

Se også

Se også afsnit C.F.1.2.1 om, hvad der forstås ved bopæl.

Rådighed over helårsbolig

Ved vurderingen af om skattepligten er ophævet i forbindelse med fraflytningen, tillægges det i praksis størst vægt, om skatteyderen har bevaret sin rådighed over en helårsbolig.  

I de tilfælde, hvor skatteyderen efter fraflytningen fortsat har rådighed over en helårsbolig, er dette normalt en tilstrækkelig grund til at anse bopælen for opretholdt, medmindre skatteyderen har haft til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet. Se fx TfS 1991, 132 LSR og SKM2016.168.BR, hvor der var en skærpet bevisbyrde for, at personen var fraflyttet.

Det er en betingelse for at anse bopælen bevaret, at personen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet.

(…)

Skæringstidspunkt, når boligen afhændes

Det er vigtigt at få afklaret, hvornår bopælen skal anses for opgivet, når den hidtidige helårsbolig er sat til salg ved fraflytningen, men endnu ikke solgt.

Ophør af bolig er ikke absolut betinget af, at boligen er solgt. Det afgørende er salgsbestræbelserne sammenholdt med skatteyders faktiske flytning til et andet land. Fx kan salg af indbo eller flytning af indbo til det andet land bevirke, at rådigheden over boligen må anses for opgivet forudsat, at salget gennemføres på et senere tidspunkt.

I en sag blev bopælen anset for opgivet, da det kunne lægges til grund, at skatteyder havde haft en hensigt om varigt at bosætte sig i udlandet. Se UfR 1982, 708 ØLD.

Hvis en person har ydet almindelige salgsbestræbelser, uden at det er lykkedes for denne at afhænde den tidligere bolig, fx fordi ejendomsmarkedet er gået i stå, kan dette efter omstændighederne tages som udtryk for, at personen - trods det manglende salg - har haft til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet. Det gælder dog fx ikke, hvis prisen er sat urealistisk højt, og hvis det af den grund må antages, at salgsbestræbelserne kun er proforma.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og § 7, stk. 1

§1: "Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1. personer, der har bopæl her i landet,"

§ 7: For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1. først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

Praksis

Den Juridiske Vejledning 2017-2, afsnit C.F.1.2.1

Regel

Personer er fuldt skattepligtige, når de har bopæl her i landet. Se KSL § 1, stk. 1, nr. 1.

Bopæl

Ved afgørelsen af, om betingelsen om bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om personen ved at etablere husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet.

Så det er både

• de faktiske boligforhold og
• den/de subjektive hensigter,

der har betydning for, om personen er fuldt skattepligtig her i landet efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1.

Helårsbolig

I praksis vil skattepligten efter bopælskriteriet være afhængig af, om personen har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl. Se fx SKM2016.557.SR.

Selv om der er givet dispensation fra bopælspligten, anses personen stadig for at have bolig til rådighed i Danmark. Se fx SKM2006.212.SR og SKM2015.756.SR.

Det er de faktiske boligforhold, der er afgørende. Andre mere formelle kriterier, fx

• til- og framelding til folkeregisteret,
• en postadresse eller
• en ansøgning om opholdstilladelse

spiller ikke nogen selvstændig rolle. Se fx LSRM 1981, 99 og skd.1983.65.170.ØLD.

Sommerhus mv.

Sommerhus statuerer som udgangspunkt ikke bopæl.

Hvis fx et sommerhus anvendes som helårsbolig af en person eller dennes ægtefælle, kan dette statuere bopæl. Se SKM2015.313.SR. Spørgsmålet om, hvorvidt sommerhuset i disse tilfælde statuerer bopæl afgøres ud fra en konkret vurdering.

Eksempel

Et sommerhus var ikke godkendt som helårsbolig, men Højesteret fandt, at sommerhuset var egnet til helårsbeboelse, da det var forsynet med telefon, internet, kabel-tv, og da det var i en stand og størrelse, der muliggjorde en helårsbeboelse. Højesteret fandt endvidere efter en samlet vurdering, at borgeren også havde opholdt sig i Danmark i et større omfang, end han havde oplyst, og at sommerhuset allerede fra tidspunktet for overtagelsen i et ikke ubetydeligt omfang havde været benyttet i forbindelse med varetagelsen af arbejdet, der havde haft karakter af en løbende og regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv. Skattepligten indtrådte derfor ved erhvervelsen af sommerhuset. Se SKM2016.10.HR.

Bemærk

SKAT har udsendt et styresignal om sommerhuse, som pensionister efter planloven kan anvende som bolig hele året. Styresignalet har virkning fra 15. juni 2017, hvor lov nr. 668 af 8. juni 2017 om ændring af planloven m.fl., træder i kraft. Af loven følger, at pensionister har ret til at anvende sommerhuset som helårsbolig efter 1 års ejertid (tidligere krævedes 8 års ejertid). Styresignalet, der lemper praksis for pensionister med sådanne sommerhuse, vil blive indarbejdet i Den juridiske vejledning 2018-1. Se SKM2017.399.SKAT.

Se også

Se også SKM2016.212.BR, hvor et ægtepar ved fraflytningen til Schweiz bl.a. rådede over et sommerhus, der var egnet til helårsbeboelse.

Bopæl kan efter omstændighederne også statueres i forbindelse med

• Hotellejlighed og hotelværelse. Se SKM2011.368.SR
• Adgang til boligfaciliteter en del af året. Se TfS 1988, 411 LSR
• Adgang til at bo i selskabets lokaler. Se TfS 1993, 92 VLD
• Vekslende boligmuligheder. Se TfS 1991, 308 ØLD
• Værelse hos forældre. Se SKM2008.432.ØLD.

Bopæl forudsætter, at personen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet.

Se også

Se også SKM2015.347.SR, hvor en sommerbolig på grund af sin stand ikke blev anset for egnet som helårsbolig.

Den Juridiske Vejledning 2017-2, afsnit C.F.1.2.2

Regel

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt først, når den pågældende tager ophold her i landet. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, anses ikke for ophold i Danmark. Se KSL § 7, stk. 1.

Det er denne regel, der afgør spørgsmålet om skattepligtens indtræden, når en person råder over en helårsbolig. Skattepligten indtræder således ikke kun fordi, den pågældende fx har de stærkeste personlige relationer til Danmark.

Efter bestemmelsen indtræder skattepligten ved en kombination af bopæl og ophold her i landet. I praksis er erhvervelse af bopæl som udgangspunkt ensbetydende med, at den pågældende eller dennes ægtefælle har købt eller lejet sig en bolig her i landet. Men den pågældende kan også have erhvervet bopæl her i landet ved at bo hos forældre mv. 

Bopæl erhverves ved køb eller leje af helårsbolig, men som udgangspunkt ikke ved køb eller leje af et sommerhus.  Hvis personen eller dennes ægtefælle benytter sommerhuset som helårsbolig, behandles sommerhuset på samme måde som en helårsbolig. Se SKM2015.313.SR og SKM2015.290.SR. Det samme gælder benyttelsen af andre boligformer. Om bopæl, se nærmere afsnit C.F.1.2.1.

(…)

Sommerhus og erhverv (uddrag)

Sommerhus statuerer som udgangspunkt ikke bopæl. Se afsnit C.F.1.2.1.

Hvis et sommerhus anvendes som helårsbolig af en person eller dennes ægtefælle, kan dette statuere bopæl.

Sommerhuset bliver ikke sidestillet med helårsbolig, blot fordi det er af god standard, men det kan have betydning, om sommerhuset er egnet som helårsbolig.

Hvis opholdet i et sommerhus som følge af erhvervsmæssig beskæftigelse ikke længere har karakter af ferie eller lignende, anses sommerhuset ofte i praksis for at udgøre en bopæl efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1.

Spørgsmålet om, hvorvidt sommerhuset i disse tilfælde udgør en bopæl, afgøres ud fra en konkret vurdering, hvor det bl.a. tillægges betydning i hvilket omfang, der udføres arbejdsmæssige aktiviteter under opholdet i sommerhuset, se eksempel ovenfor, Højesterets dom SKM2016.10.HR.

Se også

Se også SKM2014.339.SR, hvor det blev tillagt betydning, at en persons sommerhus ikke blev anvendt i forbindelse med bestyrelsesarbejde her i landet, hvor personen som udgangspunkt ville flyve fra og til hjemlandet samme dag som møderne. Der blev også henset til, at personens ophold i sommerhuset kun ville være i forbindelse med ferier eller lignende, og det var forudsat at personen ikke kunne benytte sommerhuset som helårsbolig, og at betingelserne i planlovens § 41 ikke var opfyldt for benyttelse af sommerhus til helårsbeboelse. 

Arbejde af sporadisk og begrænset karakter fører ikke til, at sommerhuset udgør en bopæl for den pågældende.

Eksempel

En person, der var bosiddende i udlandet, kunne efter købet af et sommerhus i Danmark rejse til Danmark med henblik på at varetage erhvervsmæssige aktiviteter, uden at dette udløste fuld skattepligt til Danmark, når det var forudsat, at sommerhuset ikke blev anvendt i forbindelse med sådanne rent erhvervsmæssige ophold i Danmark. Den pågældende havde under weekend- eller ferieophold i sommerhuset mulighed for i sporadisk og begrænset omfang at anvende telefon og e-mail i erhvervsmæssigt øjemed, uden at dette ville udløse fuld skattepligt til Danmark. Den pågældende kunne dog ikke bruge sit sommerhus til erhvervsmæssige møder, også selv om disse ikke var planlagt på forhånd. Se SKM2015.290.SR.

Se også

• SKM2006.212.SR, om en person, der påtænkte at indrette et galleri i sit sommerhus 
• SKM2012.311.LSR om en erhvervsaktiv person, der ville opholde sig hos sin hustru i parrets fælles sommerhus 
• TfS1991,261 LR om anvendelse af sommerhus i forbindelse med arbejde 
• C.F.1.2.1 om hvornår der er bopæl i Danmark. 
• C.F.1.2.3 om sommerhus og hvornår skattepligten ophører ved fraflytning. 

(…)

Erhvervsmæssig beskæftigelse

Der skal foretages en konkret vurdering af, om opholdet har det fornødne præg af ferie eller lignende.

Hvis personen varetager et indtægtsgivende erhverv under opholdet her i landet indtræder skattepligten som udgangspunkt, fordi et sådant ophold ikke er et "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende".

Det gælder uanset om den pågældende udøver sit erhverv som fx lønmodtager, selvstændig erhvervsdrivende eller bestyrelsesmedlem.

I praksis er skattepligten indtrådt ved:

• 4 ugers arbejde i sommerferieperioden hos en dansk arbejdsgiver. Se SKM2002.252.LR.
• Første tjenesterejse i Danmark i forbindelse med en række planlagte/forventede tjenesterejser. Se SKM2006.41.SR.
• Deltagelse i 4 årlige bestyrelsesmøder i et selskab. Se SKM2009.813.LSR.
• Galleri fra sommerbolig. Se SKM2006.212.SR.
• 80 årlige erhvervsbetingede overnatninger. Se TfS 1992, 198 LR.

Skattepligten indtræder på det tidspunkt, hvor den pågældende påbegynder sit arbejde. Se SKM2007.353.SR og SKM2006.41.SR.

Som udgangspunkt er enhver form for arbejde uforeneligt med "ferie eller lignende", men når arbejdet her i landet er udtryk for enkeltstående og sporadiske indtægtsindtægtsgivende aktiviteter, medfører de ikke, at den fulde skattepligt indtræder, trods rådighed over en bolig her. 

Eksempel

• En model udførte 7 dagslange fotosessions inden for en 12 måneders periode. Se SKM2012.732.ØLR og Skatteministeriets kommentar SKM2013.316.DEP.
• En operasangers afholdelse af et enkeltstående arrangement. Se TfS 1997, 590 LSR.
• 14 dages forberedelse af undervisning af undervisningsmateriale mv. til brug for undervisning i Schweiz. Se SKM2002.252.LR.
• En musikers få koncerter og vedligeholdelse af musikalske færdigheder. Se SKM2014.717.LSR.
• Udtagelse til landskampe og landsholdssamlinger. Se SKM2015.61.SR.
• Medhjælp (ulønnet) på søns minkfarm i nogle uger om året. Se TfS 1990, 163 LSR.

Enkeltstående arbejde

Egentligt arbejde under opholdet accepteres kun i ganske begrænset omfang. Som følge af Østre Landsrets dom SKM2012.732.ØLR accepteres det, at en person, der har bopæl her i landet, udfører egentligt arbejde her i landet i maksimalt 10 dage inden for en 12 måneders periode. Overstiger arbejdets omfang denne grænse, indtræder skattepligten som hovedregel.

Bemærk

Under helt særlige omstændigheder kan arbejdsopgaver udført her i landet bevare deres enkeltstående karakter, selv om de tidsmæssigt udstrækker sig ud over 10 dage inden for en periode på 12 måneder. Dette vil forudsætte, at vedkommende normalt ikke udfører arbejde her i landet, at det er ekstraordinært, at arbejdet er udført her i landet, og at arbejdet ikke har nogen særlig tilknytning til Danmark.

Eksempel

I SKM2002.252.LR indtræder skattepligten ikke for en person, der anvender 14 dage af sin sommerferie til forberedelse af undervisningsmateriale mv. til brug for undervisning i Schweiz. Forberedelsen ansås at udgøre en så lille del af personens hovedbeskæftigelse, som var undervisning i Schweiz, at det ikke havde den fornødne karakter af regelmæssig, løbende personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv.

Eksempel

I SKM2015.61.SR påtænkte en person, der boede i x-land og spillede håndbold for en klub der, at blive medejer af en bolig i Danmark sammen med sin kæreste.  Den fulde skattepligt ville ikke indtræde, hvis personen modtog landsholdspenge i forbindelse med landsholdssamlinger og landskampe her i landet. Da landsholdet stillede indkvartering til rådighed til rådig for personen, ville denne ikke opholde sig i boligen i de perioder, hvor kampene og den tilknyttede træning ville finde sted. Under hensyn til de helt særlige omstændigheder havde de enkelte seancer på landsholdet karakter af enkeltstående arrangementer, selvom antallet af arbejdsdage således kunne overstige 10 dage. Der blev også henset til, at personen normalt udførte sit arbejde i udlandet, og at det i sin natur var ekstraordinært at blive udtaget til at spille og træne på landsholdet, og at landsholdet spillede sine kampe i både ind- og udland.

Længden af den enkelte arbejdsdag er uden betydning, når blot arbejdet har karakter af egentlig erhvervsudøvelse. En person kan fx ikke i samme periode arbejde 14 halve dage, uden at skattepligten indtræder.

Enkeltstående møder tæller for en arbejdsdag, uanset mødets varighed.

Skattepligten indtræder dog, hvis aktiviteterne over en længere periode er udtryk for et fast mønster. Det gælder fx, når arbejdet sker som led i en jævnligt tilbagevendende varetagelse af arbejdsopgaver for en dansk arbejdsgiver eller en udenlandsk arbejdsgiver med løbende arbejdsmæssige aktiviteter i Danmark.

Egentlige hverv eller ansættelsesforhold, fx som bestyrelsesmedlem eller som ansat i udenlandsk virksomhed med danske kunder, hvor personen skal varetage kundekontakten med de danske kunder, indebærer et fast mønster, og kan ikke anses for et enkeltstående arbejde.

Se også SKM2009.813.LSR, SKM2006.41.SR og SKM2015.656.SR.

I SKM2009.813.LSR, ville en person under de konkrete omstændigheder blive anset for fuldt skattepligtig, hvis han lejede en lejlighed i Danmark og deltog i 4 bestyrelsesmøder i et selskab, som et af ham helejet holdingselskab var medejer af. Deltagelsen i bestyrelsesmøderne ansås for løbende personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv.

I SKM2006.41.SR blev en person, der havde bopæl til rådighed i Danmark, anset for fuldt skattepligtig fra det tidspunkt, hvor han foretog sin første tjenesterejse til Danmark i forbindelse med en række planlagte/forventede tjenesterejser, idet han på dette tidspunkt havde taget ophold i Danmark.

Bemærk

Grænsen for egentligt arbejde på 10 dage inden for en 12 måneders periode gælder ikke, hvis den pågældende persons arbejde - i forhold til dennes øvrige arbejdssituation - specifikt eller i særlig grad retter sig mod Danmark.

Eksempel

En operasangerindes enkeltstående koncertarrangementer her i landet retter sig ikke specifikt mod Danmark, hvis den pågældende er fast engageret i et andet land eller i øvrigt har koncertarrangementer i mange lande.

Arbejdet skal direkte eller indirekte have økonomisk betydning for den pågældende. Hvis det pågældende arbejde er uegennyttigt, ulønnet eller på anden måde helt uden økonomisk betydning for den pågældende person, vil arbejdet ikke føre til indtræden af skattepligt efter KSL § 7, stk. 1.

Eksempel

Hvis den pågældende under sit ophold her i landet fx udfører ulønnet arbejde for en almen velgørende forening, fx deltager i en indsamling, vil dette ikke i sig selv føre til indtræden af skattepligt.

Se også

Se også TfS 1990, 163 LSR, hvor en far var ulønnet medhjælp på søns minkfarm i nogle uger om året.

Besvarelse af e-mails og lignende

Skattepligten indtræder ikke, hvis personen under sin ferie eller i forbindelse med weekender kun besvarer sporadiske telefonopkald, e-mails og SMS, der vedrører arbejde, hvis formålet med opholdet her i landet i øvrigt er ferie eller lignende, herunder samvær med ægtefælle og børn.

Omvendt må de arbejdsrelaterede aktiviteter ikke have karakter af løbende, regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv. Skattepligten indtræder, hvis den pågældende indretter sig efter at skulle arbejde under længere ophold, fordi længden af opholdet sammenholdt med den arbejdsmæssige aktivitet fører til, at opholdet her i landet ikke længere kan anses for et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende. Se SKM2015.329.SR, SKM2015.273.SR, SKM2015.756.SR og SKM2017.180.LSR.

Se også

Se også SKM2014.158.LSR, hvor skattepligten ikke ville genindtræde for en person, der var flyttet til Kina, hvis den pågældende som direktionsmedlem og chief operating manager og general manager for et udenlandsk selskab deltog i bestyrelsesmøde i et dansk selskab af en dags varighed under sit ophold i Danmark.

Hvis opholdets længde overstiger, hvad der normalt anses for ferie, og den pågældende samtidig under sit ophold står til rådighed for sit arbejde, og som følge heraf udfører arbejdsrelaterede opgaver, kan opholdet ikke længere anses for et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende. De almindeligt gældende grænser for ophold her i landet gælder ikke, når den pågældende kombinerer opholdet med udøvelse af erhverv. Det gælder også, selvom arbejdet forsøges begrænset til det mest nødvendige.

Se også

Se også SKM2014.717.LSR, hvor SKAT ikke havde godtgjort, at en musikers kortvarige ophold i Danmark ikke havde karakter af ferie eller lignende. Musikerens få koncerter mv. samt hans nødvendige vedligeholdelse af sine musikalske færdigheder under opholdet her i landet kunne ikke anses for regelmæssig varetagelse af løbende, indtægtsgivende arbejde. 

Eksempel

Skatterådet fandt, at skattepligten indtrådte, selvom den pågældende i videst muligt omfang begrænsede sit arbejde under sit ophold her i landet. Det fremgik af sagen, at det væsentligste formål med opholdet i Danmark var ferie eller lignende, herunder samvær med ægtefælle og børn mv., men det kunne ikke afvises, at personen under sine ophold kunne blive nødt til at svare på telefoner, svare på e-mails mv.

Skatterådet kom frem til, at skattepligten ville indtræde, fordi den pågældende spurgte til en meget lang periode (op til 3 måneder uafbrudt eller 180 dage sammenlagt). Kombinationen af opholdets længde og karakter førte til, at opholdet konkret ikke kunne anses for et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende. Landsskatteretten stadfæstede Skatterådets afgørelse. Se SKM2012.311.LSR. 

Se også følgende praksis vedr. kolonihavehuse mv.:

SKM2003.316.ØLR

Et ægtepar havde købt et træhus og opsat det på en grund, som de have lejet af en haveforening. Efter haveforeningens lejekontrakt med kommunen var helårsbeboelse ikke tilladt. Huset var herefter i praksis anvendt som helårsbolig, ligesom de begge var tilmeldt folkeregisteret med fast adresse på grunden. Huset var ifølge BBR registeret på 85 m2. Ægteparret gjorde gældende, at de kunne foretage afskrivning på bygningen efter den dagældende afskrivningslovs § 29 C. De gjorde derudover gældende, at ejendommens faktiske lovlige benyttelse som helårsbeboelse var anerkendt af kommunen ved manglende håndhævelse af forbuddet mod helårsbeboelse. Derudover påberåbte de sig forventningsprincippet, fordi kommunen fra tidligere år efter en sagsbehandling havde godkendt afskrivninger. Det fremgik af sagen, at kommunen havde godkendt afskrivninger for en række indkomstår. Under hensyn til lejekontrakten fandt Landsretten ikke, at der var afskrivningsadgang. Landsretten afviste også, at sagsøgerne havde opnået en retsbeskyttet forventning, idet afskrivningerne i de tidligere år var godkendt i strid med skattelovgivningen.

SKM2014.702.ØLR

Landsretten fastslog, at afståelse af et kolonihavehus og andelsbevis i en haveforening skattemæssigt skulle behandles således, at en eventuel fortjeneste ved salg af selve kolonihavehuset er fritaget for beskatning ifølge ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, medens overdragelse af andelsbeviset skatteretligt skal behandles efter aktieavancebeskatningslovens § 1, stk. 2, jf. § 12.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2 omfatter efter sin ordlyd sommerhusejendomme og lign., som ejeren eller dennes husstand har benyttet til privat formål i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen. Se også Den Juridiske  Vejledning 2017-2, afsnit C.H.2.1.15.1 om definition af sommerhus, hvor det nævnes, at der med sommerhus menes fritidsboliger af enhver art, fx traditionelle sommerhuse, fritidshuse og feriehuse, hvor det gælder, at der ikke er tilladelse til helårsbeboelse.

TfS 1988.411 LSR

En skatteyder og hans hustru rejste i 1993 til Spanien, hvor de lejede et hus på helårsbasis og ved F54-erklæring dokumenterede fuld skattepligt til Spanien. Parret var ansat som lejrchef på en dansk campingplads, hvor de i campingpladsens driftsperiode havde en lille bolig til rådighed, der delvis også benyttedes af andet personale, og som kun lovligt måtte anvendes i perioden 1. april til 30. september. Da skatteyderen havde bolig til rådighed i sommerhalvåret, og da det dermed forbundne arbejde udgjorde eksistensgrundlaget for familien, og da vinteropholdet i Spanien måtte antages at have en mere passiv og feriemæssig karakter, fandtes skatteyderen at være fuldt skattepligtig her til landet efter bopælsreglen. 

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien BKI nr 6 af 12/02/1981, artikel 4, stk. 2 (skattemæssigt hjemsted).

2. I tilfælde, hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 i denne artikel er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, bestemmes hans status efter følgende regler:

• a) han skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed; hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
• b) hvis det ikke kan afgøres, i hvilken af staterne han har midtpunktet for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, hvori han sædvanligvis har ophold;
• c) hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han er statsborger;
• d) er han statsborger i begge stater, eller er han ikke statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

Praksis

Artikel 4, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien svarer til OECD’s modeloverenskomst artikel 4, stk. 2.

Den Juridiske Vejledning 2017-2, afsnit C.F.8.2.2.4.1.2

Dobbeltdomicil

En fysisk person kan godt være fuldt skattepligtig til, og dermed hjemmehørende, i to (eller flere) lande på én gang. Dette kaldes dobbeltdomicil. Modeloverenskomsten er imidlertid opbygget sådan, at kun ét af landene kan være bopælsland i overenskomstens forstand. Det andet land skal være kildeland i overenskomstens forstand. Se afsnit C.F.8.2.2.4.1.1.

Hjemmehørende efter modeloverenskomsten

Modeloverenskomsten indeholder regler, der skal gøre det muligt at afgøre, hvor en fysisk person med dobbeltdomicil skal anses for hjemmehørende i overenskomstens forstand. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2.

Modeloverenskomstens regelsæt består af fire regler:

• Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed, og hvis der er fast bolig i begge lande, hvor den pågældende har stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for livsinteresser)
• Regel nr. 2: Sædvanligt ophold
• Regel nr. 3: Statsborgerskab
• Regel nr. 4: Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder.

Reglerne anvendes sådan, at alle sager forsøges først afgjort efter regel nr. 1.

Hvis det ikke kan afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende ud fra fast bolig og centrum for livsinteresser (regel nr. 1), skal det vurderes, hvor den pågældende sædvanligvis opholder sig (regel nr. 2).

Kan det ikke ud fra dette afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende, træffes afgørelsen på baggrund af statsborgerskab (regel nr. 3).

Er den pågældende statsborger i begge eller ingen af de pågældende lande træffes afgørelsen efter gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder (regel nr. 4).

Se også

• C.F.8.1.1 om begreberne kilde- og bopælsland
• C.F.8.2.2.3 (artikel 3) om kompetente myndigheder.

Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser

En fysisk person med dobbeltdomicil anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har en fast bolig til rådighed. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 1. led.

En fysisk person med dobbeltdomicil, der har en fast bolig til rådighed i begge lande, anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Dette kaldes også centrum for livsinteresser.

I den forbindelse lægges der vægt på:

• hvor personen har sin familie (og øvrige sociale tilknytning)
• hvor personen har sine politiske, kulturelle tilknytning eller andre aktiviteter
• hvor personen har sit forretningssted, det sted hvorfra personen administrere sine aktiviteter osv.

Omstændighederne skal bedømmes ud fra en helhed. Den omstændighed, at personen bibeholder sin bolig i det land, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele, kan sammen med andre elementer skabe en formodning for, at han har bevaret midtpunkt for sine livsinteresser i dette land.

Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 2. led.

Eksempel

En skatteyder, der emigrerede fra Danmark til Storbritannien blev anset for at have bevaret bopælsmulighed i Danmark, hvorfor den fulde skattepligt ansås for opretholdt. Skatteyderen havde efter udrejsen udelukkende erhvervsmæssige interesser i Danmark. Efter en samlet bedømmelse af skatteyders tilknytning i begge lande blev denne efter den dansk/engelske DBO, artikel 4, stk. 2, litra a, anset for hjemmehørende her i landet, så beskatningsretten tilkom Danmark. Se TfS 1996, 51 HRD.

(…)

Modeloverenskomstens boligbegreb

Modeloverenskomsten har et andet boligbegreb end det, der anvendes i dansk ret. Efter modeloverenskomsten har en person fast bolig til rådighed, hvis personen ejer eller råder over en bolig af vedvarende karakter. Efter dansk ret vil et luksussommerhus uden tilladelse til helårsbeboelse som udgangspunkt ikke blive anset for at udgøre en fast bolig. Modeloverenskomsten lægger derimod kun vægt på, om boligen rent faktisk kan benyttes permanent.

Kommentarerne til OECD's modeloverenskomst, artikel 4, stk. 2, punkt 15

15. Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted, hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed. Hvis en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden i den anden stat og bibeholder den første, kan det faktum, at han bibeholder den første i de omgivelser, hvor han altid har boet, og hvor han har sin familie og ejendele sammen med andre elementer, bidrage til at vise, at han har bevaret midtpunktet for sine livsinteresser i den første stat.

Spørgsmål 4

Lovgrundlag

Se under spørgsmål 3.

Praksis

Se under spørgsmål 3.