Parter

H1 Andelsboligforening
(advokat Poul Bostrup)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten ved advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af højesteretsdommerne

Peter Blok, Jytte Scharling, Thomas Rørdam, Hanne Schmidt og Oliver Talevski.

Sagens baggrund og parternes påstande

I tidligere instans er afsagt dom af Vestre Landsrets 3. afdeling den 1. marts 2011.

Sagen er behandlet skriftligt, jf. retsplejelovens § 387.

Påstande

Appellanten, H1 Andelsboligforening, har gentaget sine påstande.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået stadfæstelse.

Retsgrundlaget

Ved vurderingen af en fast ejendom ansættes ejendomsværdien og grundværdien samt et eventuelt fradrag i grundværdien for forbedringer, jf. § 5, stk. 1, i lov om vurdering af landets faste ejendomme (vurderingsloven). Forskellen mellem ejendomsværdien og grundværdien benævnes forskelsværdien, jf. § 5, stk. 2.

Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i en økonomisk henseende god anvendelse, jf § 13, stk. 1.

I vurderingslovens § 17 og § 18 hedder det bl.a.:

"...

§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år ... før vurderingen.

..."

Det fremgår af forarbejderne til § 17 og § 18 (Folketingstidende 1955-56, tillæg A, sp. 1071), at de i hovedsagen svarer til de tidligere regler om fradrag i grundværdien for forbedringer i loven af 7. august 1922 om beskatning til staten af faste ejendomme.

I 1922-lovens § 3 var det fastsat, at der skulle foretages

"...

en særlig Ansættelse af de faste Ejendommes Grundværdi, hvorved forstaas Grundens Værdi i ubebygget Stand under Hensyn til Beskaffenhed, Beliggenhed og til en i økonomisk Henseende god Anvendelse.

..."

I § 3, stk. 2, nr. 4, hed det bl.a.:

"...

4) Naar Begæring derom fremsættes af Ejeren, skal der ved Værdiansættelsen gives Fradrag i Grundværdien for Forbedringer... Fradraget, der ikke kan overstige de anvendte Bekostninger, ydes kun i det Omfang, hvori Forbedringerne maa antages at have virket værdiforøgende ved Ansættelsen

..."

Det fremgår af forarbejderne, at man havde

"...

bibeholdt den hidtil hjemlede Adgang til Fradrag for Forbedringer

..."

(Rigsdagstidende 1921-22, tillæg A, sp. 3258).

I et cirkulære af 1. marts 1916 fra Overskyldrådet er som eksempler på fradragsberettigede forbedringer efter de dagældende regler (§ 1, stk. 2, i lov nr. 321 af 22. december 1915) anført (s. 94):

"...

Dræning og anden Afvanding, Udtørring, Overrisling, Mergling, Opfyldning, Vejanlæg, Indhegning, Kloakanlæg og Pilotering.

..."

I Overskyldrådets publikation

"...

Bestemmelser vedrørende Vurdering til Ejendomsskyld og Grundskyld i Henhold til Lov af 7. august 1922 om Beskatning til Staten af Faste Ejendomme m.m.

..."

fra 1931 er anført bl.a. (s. 94 ff.):

"...

Som Eksempler paa Fradragsberettigende Forbedringer skal nævnes Hedeopdyrkning, Dræning og anden Afvanding, Udtørring, Overrisling, Opfyldning og Udgravning af Grunden, Vejanlæg og Istandsættelse af tilstødende Gader eller Veje, Kloakanlæg og Anlæg af Gas-, Vand-, og elektriske Ledninger (udenfor selve Ejendommen).

I øvrigt bemærkes følgende:

...

4) For at der kan blive Spørgsmaal om Fradrag i Grundværdien for Forbedringer, maa ForbedringsForanstaltningen have forøget Ejendommens Grundværdi. Det er uden Betydning, at Foranstaltningen har bevirket en Forøgelse af Ejendommens Ejendomsskyldsværdi, naar denne ikke tillige har forøget Grundværdien.

Derfor gives der ikke Forbedringsfradrag for Opførelse af Bygninger og hvad dermed maa ligestilles, f. eks. Pilotering.

..."

I Statens Ligningsdirektorats vurderingsvejledning fra 1962 hedder det på s. 141 ff. bl.a.:

"...

En grundforbedring må altid være en foranstaltning af materiel karakter, hvorved der skabes nye værdier, medens f.eks. ændring af servitutter eller andre dispositioner, der flytter værdi fra en ejendom til en anden, ikke kan anses for grundforbedring.

...

Pilotering og anden form for ekstrafundering betragtes som sammenhørende med den bebyggelse, der faktisk er foretaget eller agtes foretaget på ejendommen, og betinger derfor ikke fradrag. Grundværdien for grunde, ved hvis bebyggelse der kræves ekstrafundering, må ansættes under hensyn hertil. For bebyggede ejendomme, for hvilke der er foretaget ekstrafunderinger, indgår udgifterne til disse foranstaltninger i ejendomsværdien og dermed i forskelsværdien.

..."

Tilsvarende er anført i Statens Ligningsdirektorats vurderingsvejledning fra 1968, s. 148 og s. 153.

I ToldSkats vurderingsvejledning fra 2002 hedder det bl.a. (afsnit C.3):

"...

Kravet i VUL § 17 om, at forbedringerne skal medføre en stigning i grundværdien, betyder, at der kun kan gives fradrag for forbedringer, hvis forbedringerne medfører en stigning af værdien af grunden i ubebygget stand, jf. VUL § 13, stk. 1. Der kan derfor ikke gives fradrag for forbedringer, som vedrører bygningerne eller andre, af forskelsværdien omfattede bestanddele.

Bestemmelsen af, hvad der forstås ved grundforbedringer, kan volde vanskeligheder. Det er ikke muligt udtømmende at angive, hvilke foranstaltninger der omfattes af begrebet. Der skal dog være tale om foranstaltninger af materiel karakter, som har øget den almindelige omsætningsværdi af grunden. Det følger heraf, at en omprioritering af ejendommen ikke kan anses som en forbedring i denne sammenhæng. Heller ikke dispositioner, hvorved en rettighed tilføres, eller en byrde fjernes fra ejendommen, falder ind under begrebet.

..."

Tilsvarende er anført i SKATs vurderingsvejledning fra 2011 afsnit C.1, C.3 og C.4 hedder det endvidere bl.a.:

"...

C..1 Grundværdibegrebet

...

Det fremgår direkte af VUL § 13, stk. 1, at værdien af grundforbedringer skal medtages ved grundfastsættelsen.

...

Hvor bundforholdene er af en sådan beskaffenhed, at normal udnyttelse af et areal i henhold til gældende kommune-/lokalplanlægning kræver ekstrafundering/pilotering, vil arealets værdi ofte være reduceret i forhold til arealer, hvor sådanne foranstaltninger ikke er nødvendige. Grundværdien må derfor ansættes under hensyn hertil.

...

C.3 Fradrag i grundværdien for forbedringer

Pilotering og anden form for ekstrafundering betragtes som hørende til den bebyggelse, der er eller påtænkes bygget på ejendommen, og udløser derfor ikke fradrag.

...

C. 4 Forskelswerdien

...

For bebyggede ejendomme, for hvilke der er foretaget ekstrafundering, indgår udgifterne til disse foranstaltninger i ejendomsværdien og dermed i forskelsværdien. En bebygget ejendom, på hvilken der er afholdt sådanne udgifter, vil have en højere forskelsværdi, men en lavere grundværdi end en tilsvarende ejendom, hvor disse ekstra udgifter ikke har været nødvendige.

..."

De citerede afsnit i vurderingsvejledningen fra 2002 og 2011 er gentaget i SKATs vurderings-vejledning fra 2012, afsnit C.1, C.3 og C.4, idet det dog i afsnit C.3 hedder bl.a.:

"...

Der skal dog som altovervejende hovedregel være tale om foranstaltninger af materiel karakter, som har øget den almindelige handelsværdi af grunden

..."

Højesterets begrundelse og resultat

Sagen angår, om H1 Andelsboligforening i henhold til vurderingslovens § 17 har ret til fradrag i grundværdien for udgifter på 56.514 kr. til en jordbundsundersøgelse. Undersøgelsen viste, at der kunne påregnes direkte fundering af byggeriet, således at der ikke var behov for ekstrafundering.

Efter ordlyden af vurderingslovens § 17 gives der fradrag i grundværdien for "forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien". Det er i mangeårig administrativ praksis antaget, at der i hvert fald som altovervejende hovedregel kun foreligger en grundforbedring i bestemmelsens forstand, hvis der er tale om en foranstaltning (ændring) af materiel karakter, der forøger grundens handelsværdi. Efter Højesterets opfattelse er denne praksis i overensstemmelse med en naturlig sproglig forståelse af bestemmelsens ordlyd og med forarbejderne til bestemmelsen.

Den jordbundsundersøgelse, som er gennemført i denne sag, har ikke ændret grundens beskaffenhed eller ført til en sådan ændring. Jordbundsundersøgelsen kan derfor ikke anses for en ændring af materiel karakter efter den beskrevne administrative praksis, og allerede som følge heraf kan der ikke i henhold til vurderingslovens § 17 gives fradrag i grundværdien for udgifterne til jordbundsundersøgelsen.

Det kan ikke føre til et andet resultat, at udgifter til ekstrafundering, herunder til jordbundsundersøgelse, efter administrativ praksis tages i betragtning ved ansættelsen af grundens værdi i henhold til vurderingslovens § 13.

Højesteret stadfæster herefter dommen.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Landsrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for Højesteret skal H1 Andelsboligforening betale 25.000 kr. til Skatteministeriet.

De idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse.

Sagsomkostningsbeløbene forrentes efter rentelovens § 8 a.