Parter

H1 ApS
(Advokat K. L. Németh)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Birgitte K. Vognsen)

Afsagt af byretsdommer

Ivan Larsen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der anlagt den 6. maj 2008, drejer sig om, hvorvidt en række polske arbejdere er at anse for at have været i et tjenesteforhold eller arbejdsudlejet til sagsøgeren, H1 ApS, og hvorvidt sagsøgeren som følge heraf var pligtig at indeholde A-skat af vederlag udbetalt til arbejderne, samt hæfter for manglende indeholdelse.

Sagsøgerens principale påstand er, at de af ToldSkat den 5. januar 2005 og SKAT den 18. januar 2006 trufne afgørelser ophæves, idet sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren ikke er indeholdelsespligtig af A-skat til de i afgørelsen omhandlede polske arbejdere.

Subsidiært har sagsøgeren påstået, at indeholdelsespligt i A-skattebeløbet nedsættes i forhold til afgørelserne, således at de indeholdelsespligtige beløb fastsættes til et mindre beløb end 146.318 kr. og 519.687 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Det fremgår af sagen, at det sagsøgende selskab indgår i en koncern af selskaber. Flere af selskaberne er helt eller delvis ejet af nærstående til A, der er direktør i det sagsøgende selskab. De koncernforbundne selskaber ejer en række ejendomme, der løbende er renoveret. Renoveringsarbejdet omfattet af sagen er udført af arbejdskraft fra Polen.

Den 22. august 2004 indgik sagsøgeren og det polske selskab G1 en kontrakt om udførelse af arbejde i Danmark. Kontrakten er affattet på engelsk. Af autoriseret oversættelse fremgår blandt andet følgende:

"...

Entrepriseaftale

underskrevet den 22. august 2004 i ...1, Danmark mellem:

1. G1, som har hjemstedsadresse i Polen, repræsenteret af OV, ejeren af selskabet, i det følgende kaldet entreprenøren. Selskabets registreringsnummer er xxx.

og

H1 ApS, som har hjemstedsadresse i Danmark på ...1, repræsenteret af A, ejeren af selskabet, idet følgende kaldet bygherren.[...]
...
...
...

§ 2. Kontraktsgenstanden

1. Kontraktens genstand er det byggeri, som er fastsat af bygherren og aftalt mellem bygherren og entreprenøren.

§ 3. Entreprenørens forpligtelser

1. Entreprenøren erklærer at have den fornødne viden til at kunne levere bygge- og renoveringsydelser.

2. Entreprenøren vil ansætte kvalificerede medarbejdere til udførelsen af byggeriet.

3. Inden kontrakten træder i kraft, vil entreprenøren undervise medarbejderne i sikkerheds-, hygiejne- og byggeforhold på arbejdspladsen på baggrund af oplysninger leveret af bygherren.

4. Entreprenøren vil gøre brug af byggestedet på en måde, der sikrer en hurtig gennemførelse af renoveringsplanen.

5. Entreprenøren vil dække omkostningerne forbundet med statslig forsikring af medarbejderne, som består i helbreds-, ulykkes- og pensionsforsikring i det statslige forsikringssystem.

6. Entreprenøren og medarbejderne er forpligtet til at behandle renoveringsplanen samt alle øvrige fortrolige dokumenter fra bygherren som en del af kontrakten som erhvervshemmeligheder.

7. På anfordring fra bygherren vil entreprenøren give en udtømmende redegørelse for byggeriets aktuelle status.

8. Entreprenøren vil sørge for den nødvendige skriftlige og mundtlige oversættelse fra polsk til engelsk, der som følge af sprogbarrierer kræves til at sikre en vellykket gennemførelse af kontrakten til den pris, der er aftalt mellem parterne.

§ 4. Bygherrens forpligtelser

1. Bygherren sikrer ledelsen og koordinationen af byggeriet på byggestedet.

2. Bygherren forsyner entreprenøren med renoveringsplanen for bygningen, hvori byggeriet skal finde sted, samt med teknisk dokumentation og tegninger i det omfang sådanne kræves inden arbejdet påbegyndes.

3. Bygherren stiller al materiel, udstyr og specialværktøj, der kræves til udførelsen af byggeriet, til rådighed for entreprenøren.

4. Bygherren forsyner medarbejderne med arbejdstøj.

5. Bygherren vil på engelsk gøre entreprenøren bekendt med terræn- og klimaforhold på byggestedets område, de væsentligste sikkerhedsstandarder og forskrifter om arbejdshygiejne og miljøbevaring i henhold til lovgivningen i bygherrens hjemland, inden byggeriet påbegyndes.

6. Bygherren sørger for indhentning af alle lovpligtige tilladelser, der er nødvendige for at byggeriet kan udføres på behørig vis.

7. Bygherren hæfter for samtlige omkostninger og udgifter, skat og velfærdsydelser forbundet med udførelsen af entreprisen i det omfang disse er pålagt ved lov i bygherrens hjemland.

8. Bygherren sørger for gratis indkvartering, fuld forplejning og transport til byggestedet for entreprenørens medarbejdere.

§ 5. Medarbejderne

1. Medarbejdernes normale arbejdstid er 8 timer om dagen, 5 dage om ugen, eksklusive weekender.

2. En medarbejder har ret til at kræve hjemrejse i tilfælde af død eller alvorlig sygdom hos et familiemedlem. Entreprenøren vil omgående finde en erstatning for den pågældende.

3. I tilfælde af grov pligtforsømmelse eller umoralsk opførsel hos en medarbejder er bygherren berettiget til at kræve, at den pågældende bliver afskediget og erstattet med en ny fagkyndig person.

4. I tilfælde af en ulykke eller lignende hændelse, som kræver lægebehandling, skal den tilskadekomne medarbejder tilses i bygherrens hjemland, og omkostningerne forbundet med behandlingen kompenseres i henhold til de internationale aftaler, der er indgået mellem de to aftaleparternes hjemlande.

§ 6. Entreprisesummen

1. Bygherren betaler entreprenøren et samlet beløb på EUR 52.000 for ...2. Fakturaerne skal betales månedligt, hver anden uge eller ugentligt.

2. Vederlaget betales på følgende måde:

a) bygherren overfører pengene til entreprenørens bankkonto inden to uger fra modtagelse af fakturaen.

b) fakturaen udstedes i danske kroner.

§ 7. Underentreprenører

1. Entreprenøren må ikke ansætte underentreprenører til udførelsen af hele byggeriet.

§ 8. Entreprenørens risiko

1. Entreprenøren bærer ansvaret for tingsskade, personskade eller dødsfald som følge af det af entreprenøren udførte byggearbejde med undtagelse af den risiko, entreprenøren har fraskrevet sig ansvaret for.

§ 9. Bygherrens risiko

1. Bygherren bærer ansvaret for den risiko, som entreprenøren har fraskrevet sig ansvaret for, som:

a) direkte påvirker byggeriet udført i bygherrens hjemland, herunder krig, invasion, oprør, revolution, opstand, uroligheder, borgerkrig, terrorangreb eller grov miljøforurening.

b) er en følge af renoveringsplanens manglende overensstemmelse med lovgivningen i bygherrens hjemland.

§ 10. Byggeriets godkendelse

1. Entreprenøren underretter straks bygherren om byggeriets færdiggørelse.

2. Byggeriets godkendelse finder sted under tilstedeværelse af både bygherren og entreprenøren.

3. Inden for en uge fra byggeriets færdiggørelse udarbejder bygherren en godkendelsesprotokol.
...
...
...

§ 12. Garanti

1. Entreprenøren yder et års garanti for byggeriets korrekte udførelse i overensstemmelse med kontraktens betingelser. Garantien dækker den periode, hvori kontrakten er gældende.
...
...
...

§ 15 Kontraktens gyldighed

1. Denne kontrakt træder i kraft den 23. august 2004 og løber i 12 måneder. Kontrakten kan forlænges ved skriftlig aftale imellem parterne.

§ 16. Bilag

...
...
...

4. Medarbejderfortegnelse

..."

Kontrakten er bilagt en medarbejderfortegnelse, hvoraf fremgår 8 navngivne personer, der alle er anført med bopæl i Polen.

Af en tillægskontrakt af 23. august 2004 indgået mellem sagsøgeren og G1 fremgår blandt andet følgende:

"...

Tillægskontrakt til entrepriseaftalen af 22.8.2004
...
...
...

... kontrakt vedrørende
	rydning af lokaler
	etablering af nye vinduesrammer
	maling af samtlige overflader
	klargøring af overflader til elarbejde
	klargøring af overflader til VVS-arbejde
	nedrivning af unødvendige overflader

på adressen: ...2.

Prisen for denne kontrakt er EUR 52.000,00.

Arbejdet forventes afsluttet inden for 3 måneder.

..."

I perioden fra den 6. september 2004 og indtil 1. juni 2005 blev indgået en række tilsvarende tillægskontrakter vedrørende forskellige ejendomme tilhørende sagsøgeren eller selskaber forbundet med sagsøgeren.

Den 5. januar 2005 traf ToldSkat afgørelse om at sagsøgeren var pligtig at indeholde A-skat i forbindelse med indlejet udenlandsk arbejdskraft under byggeri i ...2, samt om at sagsøgeren hæftede for manglende indeholdelse.

Af afgørelsen fremgår blandt andet følgende:

"...

Det indeholdelsespligtige beløb (A-skat) udgør kr. 146.318. Beløbet er opgjort efter den samlede entreprisebetaling med tillæg af værdien af fri logi med kr. 171,- pr. dag pr. mand. Værdien af diæter på kr. 324,- pr. mand pr. dag som selskabet udbetaler til de polske medarbejdere er ikke medtaget i beregningen, idet selskabet har oplyst disse er en del af den samlede entreprisebetaling til den polske virksomhed "G1".

Begrundelse for afgørelsen

H1 ApS har i forbindelse med byggearbejde på adressen ...2 fra firmaet "G1" indlejet udenlandske lønmodtagere til udførelse af arbejdet for selskabet. Selskabet anses i den forbindelse for den reelle arbejdsgiver for de indlejede lønmodtagere, som derfor er begrænset skattepligtige til danmark i henhold til kildeskattelovens §§ 2, stk. 1, litra c og 43 stk. 2 litra h.

Selskabet er indeholdelsespligtig af A-skat i henhold til kildeskattelovens § 46, stk. 1, 2. pkt. i forbindelse med udbetaling af A-indkomst efter KSL § 43, stk. 2, litra h, som påhviler den, for hvem arbejdet udføres.

Det indeholdelsespligtige beløb er på trods af flere henvendelser til selskabet hverken oplyst, angivet eller indbetalt. ToldSkat fastsætter derfor det indeholdelsespligtige beløb med en bruttoskat på 30 % efter KSL § 43 B ud fra kontraktssummen på [...]52.000 euro med tillæg af oplysninger om logi.

I henhold til kildeskattelovens § 69, stk. 1, hæfter selskabet for ovennævnte beløb, idet selskabet efter ToldSkats opfattelse har undladt at opfylde sin pligt til at indeholde ovennævnte skat.

For yderligere begrundelse henvises til vedlagte sagsfremstilling.

..."

Af den vedlagte sagsfremstilling fremgår blandt andet følgende:

"...

Det har ikke været muligt at få oplyst hvad de polske arbejdere får i løn. I fax af 17. september 2005 oplyser A at H1 ApS udbetaler forplejning i henhold til en polsk sats på kr. 324 pr. dag pr. mand.
...
...
...

ToldSkat har sammen med politiet været på kontrol på byggepladsen, ...2, den 8. september 2004 og det er konstateret, at der pågår et byggeri. Det blev konstateret at de tilstedeværende arbejdere var identiske med de arbejdere som fremgår af kontraktens bilag 4. Endvidere mødte ToldSkat OT, som oplyste at være gift med OV, G1s direktør. ToldSkat stillede OT spørgsmål omkring byggeriet. OT fortalte, at A lige havde forladt byggepladsen. OT besvarede ikke de stillede spørgsmål, men henviste til A. OT sagde at vi skulle snakke med A, da han ved alt. Uopfordret ringede OT op til A og gav telefonen til ToldSkat således at ToldSkat kunne stille spørgsmål direkte til A.
...
...
...

Under mødet den 10. september 2004 på selskabets adresse orienterede ToldSkat v/SS om begrebet arbejdsudleje og skattepligt, indberetningspligt af aftaler med udenlandske bygge- og anlægsvirksomheder og udleverede samtidig vejledningsmateriale om arbejdsudleje, E nr. 125, skattekontrollovens § 7 E om indberetningspligt, notat om momspligt efter momslovens § 17 samt et notat om skattepligt i Danmark, efter nationale regler contra dobbeltbeskatningsoverenskomster for personer og selskaber.

..."

Afgørelsen af 5. januar 2005 blev ved skrivelse af 16. marts 2005 af sagsøgerens daværende advokat indbragt for Landsskatteretten.

Der er under sagen fremlagt en på polsk affattet opgørelse over tilgodehavende diæter for januar og februar 2005 for de medarbejdere, der udførte arbejde på sagsøgerens ejendomme. De opgjorte tilgodehavender udgør henholdsvis 79.056 kr. og 90.072 kr.

Af overførselsbilag mellem sagsøgeren og G1 fremgår, at der den 27. januar 2005 er overført 79.056 DKR fra sagsøgeren til G1, og at der den 25. februar 2005 er overført 90.720 DKR fra sagsøgeren til G1.

Den 18. januar 2006 traf SKAT afgørelse om at sagsøgeren var indeholdelsespligt af A-skat i forbindelse med indlejet udenlandsk arbejdskraft i forbindelse med forskellige byggearbejder, til en samlet sum på 1.732.290 kr. Det indeholdelsespligtige beløb blev opgjort til 519.687 kr.

Af afgørelsen fremgår blandt andet følgende:

"...

H1 ApS har i forbindelse med byggearbejde i henhold til de indgåede kontrakter om renoveringsarbejder på flere adresser i Danmark med det polske firma "G1" indlejet udenlandsk[...] arbejdskraft til udførelse af arbejde for selskabet. Selskabet anses i den forbindelse for den reelle arbejdsgiver for de indlejede lønmodtagere, som derfor er begrænset skattepligtige til Danmark i henhold til kildeskattelovens §§ 2, stk. 1, litra c og 43 stk. 2 litra h.

Selskabet er indeholdelsespligtig af A-skat i henhold til kildeskattelovens § 46 stk. 1, 2. pkt. i forbindelse med udbetaling af A-indkomst efter KSL § 43, stk. 2, litra h, som påhviler den, for hvem arbejdet udføres.

Det indeholdelsespligtige beløb er på trods af flere henvendelser til selskabet hverken oplyst, angivet eller indbetalt. SKAT fastsætter derfor det indeholdelsespligtige beløb med en bruttoskat på 30 % efter KSL § 48 B ud fra kontrakts summerne på i alt 1.723.290.
...
...
...

For yderligere begrundelse henvises til vedlagte sagsfremstilling.

..."

Af den vedlagte sagsfremstilling fremgår blandt andet følgende:

"...

Selskabet har den 22. august 2004 indgået kontrakt med et polsk firma, G1, om byggearbejder på adressen ...2. Kontrakt summen er på 52.000 Euro.

SKAT har truffet en afgørelse vedrørende ovennævnte forhold den 5. januar 2005. (Selskabet har påklaget afgørelsen til Landsskatteretten).

SKAT er efterfølgende ved indhentelse af kontroloplysninger kommet i besiddelse af 26 kontrakter indgået mellem H1 ApS og G1. Alle kontrakter henviser i overskriften til den oprindelige kontrakt af 22. august 2004. Kontrakterne indeholder alene oplysning om arbejdssted, om arbejdets art og kontraktsummens størrelse. Alle 26 tillæg til den ordinære kontrakt er underskrevet og dateret.

Det 1. tillæg til kontrakten er underskrevet den 23. august 2004, det vil sige dagen efter at den oprindelige kontrakt er underskrevet. Selskabets direktør havde ellers på møde med SKAT, (ToldSkat) den 10. september 2004 oplyst, at der ikke var indgået yderligere kontrakter efter den første kontrakt indgået med det polske firma G1.

...

På flere byggepladser gælder, og især de byggepladser, hvor der er de største entrepriser, at H1 ApS er registreret i offentlige registre som fast administrator, dette er tilfældet for ...2, ...3, ...4, ...1 og på adressen ...5 har H1 ApSs direktør A sin private bolig, ejendommen som er en familievilla ejes af As hustru BA.

...3 ejes af H1 ApS.
...1, er forretningsadresse for H1 ApS.
...
...

Det er SKATs opfattelse at selskabet i Polen udelukkende er oprettet til formålet at sende polske arbejdere til Danmark for at udføre bygningsarbejde for danske entreprenører herunder H1 ApS. Dette er begrundet med følgende:

Tidspunktet for firmaet G1s oprettelse i Polen er sammenfaldende med at H1 ApS direktør A opgiver at afvente på at få svar fra udlændingestyrelsen på en ansøgning om arbejds- og opholdstilladelse til polske borgere.

Oplysningen er fra As brev af 3. maj 2005 stilet til blandt andet beskæftigelsesminister Claus Hjort Frederiksen hvor han fortæller at H1 ApS i april 2004 besluttede at ansætte polske bygningshåndværkere, men at Udlændingestyrelsen ikke efter 3 måneder var vendt tilbage med svar på ansøgningen.

De polske myndigheder har oplyst at virksomheden G1 er blevet registreret i Polen den 20. juli 2004.

G1 faktura nr. 1 er udstedt til H1 ApS.

OV og hendes mand OT har siden eftersommeren 2004 haft bolig stillet til rådighed i ...2 af H1 ApS - mod at udføre[...] rengøringsopgaver på ejendommen ...2. På baggrund heraf er det SKATs opfattelse, at OVs tilstedeværelse på et nyt oprettet forretningssted i Polen (personligt drevet virksomhed), må have været begrænset.

På baggrund af bankoverførselsbilag er det konstateret, at H1 ApS pengeoverførsel til G1 er nøjagtigt, som G1 i henhold til specifikation, skal udbetale til polske arbejdere for det udførte arbejde i Danmark.

Som eksempel kan nævnes, at der for 10 arbejdere i maks 26 dage i januar 2005 er opgjort diæter for ialt kr. 79.066 og den 27. januar 2005 overfører H1 ApS - via bankoverførsel kr. 79.066 til virksomheden G1 i Polen. SKAT er i besiddelse af dokumentation for flere lignende eksempler.

Ovenstående betalingsmønster viser at G1 ikke driver virksomhed for egen regning og risiko i Polen, men alene fungerer som et betalings / service mellem [...] arbejderne og H1 ApS. Når dette gør sig gældende ved diætudbetalinger vil det være usædvanligt hvis ikke det samme gør sig gældende ved en eventuel lønudbetaling.

..."

Afgørelsen af 18. januar 2006 blev ved skrivelse af 14. februar 2006 af sagsøgerens daværende advokat indbragt for Landsskatteretten.

Politiet rejste ved anklageskrift af 10. marts 2006 tiltale mod H1 ApS, OV og OT for overtrædelse af udlændingelovens § 59, stk. 4 og stk. 5, jf. dagældende stk. 2 og stk. 3, ved at have beskæftiget eller medvirket til at beskæftige polske statsborgere, selvom disse ikke havde arbejdstilladelse.

Ved byrettens upåankede dom af 17. september 2009 blev de tiltalte frifundet for den rejste tiltale.

Bl.a. OV afgav under straffesagen forklaring. Forklaringen er gengivet i dommen som følger:

"...

Tiltalte OV har forklaret, at hun startede virksomheden G1 den 1. august 2004. Virksomheden drev forretning indenfor byggebranchen. Hun er gift med OT, der var hendes samarbejdspartner i firmaet. De fik forud for august 2004 diverse tilbud på udførelse af arbejde i Polen. Hun mødte A privat i løbet af foråret 2004. Hun kan bekræfte, at de personer, der er nævnt i anklageskriftet, har været ansat i firmaet G1 i de i anklageskriftet nævnte perioder. Der var udarbejdet ansættelseskontrakter for alle medarbejdere, og hun er i besiddelse af alle kontrakter. De medarbejdere der var udstationerede, havde i alle tilfælde 101-certifikater. Firmaet G1 blev løbende kontrolleret af de polske myndigheder, og firmaet G1 er på foranledning af de danske myndigheder via kontakt til de polske myndigheder, også blevet undersøgt efter at sagen startede op. Ifølge de ansættelseskontrakter, der blev udarbejdet med de polske medarbejdere, kunne disse arbejde både i Danmark og i Polen. De personer, der er nævnt i anklageskriftet arbejdede ikke i Polen, men kun i Danmark. I august 2004 havde firmaet 5-6 medarbejdere i Danmark. Medarbejderne fik en løn, der svarede til gennemsnitsløn i Polen, svarende til ca. 6.000 kr. om måneden samt et dagligt tillæg på 324 kr. Selve lønnen blev udbetalt til en polsk konto, mens tillægget blev udbetalt i danske kr. til medarbejderne i Danmark. Hun sørgede for udbetaling. Hun boede mens arbejdet stod på, delvis i Danmark i en lejlighed i ...2, der blev stillet til rådighed af H1 ApS. Hun betalte ikke nogen leje, idet det var et led i kontrakten, at H1 skulle sørge for indkvartering. Hvis hun var fraværende fra Danmark varetog OT forretningerne i Danmark. Hun havde også bygningsarbejdere i gang i Polen. Hun husker ikke, hvor meget hun har tjent i firmaet i den pågældende periode. Fra august 2004 var der 2 medarbejdere ansat til at udføre arbejde i Polen, henholdsvis PN og JO. Herefter blev der ansat yderligere 1 medarbejder til at udføre arbejde i Polen. I forbindelse med hendes virksomhed blev kontrolleret i Polen af de polske myndigheder måtte hun fremskaffe en række dokumenter. Inden hun havde foretaget udstationering af medarbejdere til Danmark, havde hun indhentet råd fra en skatterådgiver. Efter at have været i gang i Danmark i ca. 1 måned blev hun kontaktet af de danske skattemyndigheder, og hun besvarede de spørgsmål, der blev stillet fra de danske skattemyndigheder. I august 2005 blev firmaet G1 momsregistreret i Danmark med henblik på, at firmaet kunne sælge huse til privat brug i Danmark og til firmaer. Der skete også salg i Polen af disse produkter. "Certifikate of employment" blev udarbejdet af tiltalte efter råd fra hendes skatterådgiver af hensyn til at kunne hjælpe de medarbejdere, der var udstationerede overfor de danske skattemyndigheder. Det pågældende certifikat blev udleveret til medarbejderne ved påbegyndelse af arbejdet.

..."

Da Landsskatteretten ikke 6 måneder efter de påklagede afgørelsers indbringelse for Landsskatteretten havde truffet afgørelse, blev sagen af sagsøgeren indbragt for retten, uanset at Landsskatteretten ikke har truffet afgørelse om de omhandlede spørgsmål, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2.

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af A og OV.

A har forklaret, at han har arbejdet med bygningsrenovering i cirka 25 år, hvor han har renoveret mere end 100.000 m2. Han har haft en stab af danske håndværkere tilknyttet virksomheden.

Han kendte OV gennem hendes mand, der havde arbejdet i Danmark. Han lavede en entreprisekontrakt med et firma, som OV ejede i Polen. Der var på daværende tidspunkt stor politisk bevågenhed omkring anvendelse af polsk arbejdskraft i Danmark, hvorfor han var meget opmærksom på, at EU-reglerne skulle overholdes. Han var opmærksom på EU tilladelsen E 101, der sikrer, at virksomheder, der udsender arbejdskraft, udfører arbejde i hjemlandet og i øvrigt opfylder lovgivningens bestemmelser. Når en virksomhed får et E 101 certifikat, følger den lokale myndighed op på, at virksomheden opfylder de gældende bestemmelser.

Aftalerne med G1 vedrørte delentrepriser i løbende renoveringsprojekter. Der var således ikke tale om totalentrepriser. Aftalerne vedrørte maler-, spartlings- og tømrerarbejde, altså opgaver som ikke krævede myndighedsgodkendelse. I den første kontrakt aftaltes hovedvilkår og derefter i tillægskontrakterne delopgaver. Det var G1s ansvar at udføre opgaverne for den aftalte pris.

Der blev afregnet ved normal fakturering, men der skulle ikke pålægges moms, da der skete udligning over en EU-pulje. Der blev normalt betalt til G1s polske konto, men nogle gange til en dansk konto, når pengene skulle bruges til udbetaling af diæter. H1 udbetalte aldrig penge direkte til de enkelte lønmodtagere.

Problemerne startede, da forskellige fagforeninger mente, at han ikke overholdt danske regler. Det medførte store strejker. Derefter gik SKAT til angreb på ham og påstod, at der ikke var tale om entrepriseaftaler, men om arbejdsleje, og politiet startede en straffesag mod ham for overtrædelse af udlændingeloven. Ved straffesagen blev han frifundet, men det tog SKAT ikke konsekvensen af.

De polske arbejdere har i alt tjent cirka 900.000 kr., som i givet fald er det, der skulle have været indeholdt kildeskat af. Hvis SKAT får medhold i, at der skulle være indeholdt kildeskat, kan han næppe få refunderet den skat, der er betalt af G1 til det polske skattevæsen. Konsekvensen vil være, at de polske arbejdere kommer til at betale mere end 100 % i skat.

Fra august 2004 og i 2005 var der ikke i H1 ansat bygningshåndværkere. Han havde i foråret 2004 forsøgt at få tilladelse til at ansætte polske bygningshåndværkere, men han fik ikke svar på sin ansøgning. Aftalen med G1 var ikke en erstatning for at ansætte polske arbejdere. Aftalen med G1 indeholdt også byggeledelse, hvilket frigav en masse ressourcer hos H1.

Han havde kendt OT i cirka et år inden kontrakten blev indgået, men de havde ikke haft noget samarbejde. OV mødte han først noget senere i privat sammenhæng via OT. Han havde intet at gøre med etableringen og registreringen af G1 i Polen. OV er uddannet engelsklærer. Hun havde også i Polen haft en produktion af træhytter. OT er mangeårig multihåndværker.

Entreprisekontrakten blev udarbejdet af en advokat efter input fra ham, OT og OV. Han husker ikke, hvem advokaten var. Det var måske en fra Némeths kontor.

Vederlaget i entreprisekontrakten og tillægskontrakterne blev fastsat efter drøftelser, men uden en nøjagtig kalkulation. H1 leverede materialer og stillede nogle maskiner, som H1 havde i forvejen, til rådighed for arbejdet. H1 kunne også opnå større rabatter på materialeindkøb end OT kunne. Foreholdt, at der er lavet 2 tillægskontrakter omfattende "renovering af de enkelte lejligheder" ...3, forklarede han, at den første kontrakt ikke omfattede alle lejlighederne i ejendommen. De 2 tillægskontrakter omfattede således forskellige lejligheder. Der var tale om en ejerlejlighedsejendom, hvor nogle udlejede lejligheder efter indgåelsen af den første tillægskontrakt blev frigjort efter aftale med lejerne.

Han mener ikke, at de polske arbejdere var beskæftiget i Danmark før indgåelsen af entreprisekontrakten. Han stillede logi til rådighed for de polske arbejdere. Han har ikke sørget for kost. Han husker ikke, hvorfor han ifølge entreprisekontrakten skulle sørge for kost. G1 udbetalte diæter, som enkelte gange blev betalt efter H1 havde overført tilsvarende beløb til G1s danske konto. Normalt betalte H1 dog fakturaer til G1s polske konto. Det var H1s regnskabschef, der kontrollerede og betalte fakturaer, så han ved ikke, hvor ofte der kom fakturaer. Regnskabschefen kontrollerede, nogle gange ved forespørgsler til ham, om der var udført arbejde, der berettigede faktureringen.

Han kom på arbejdspladserne cirka hver anden dag. Han kunne ikke snakke direkte med håndværkerne, som kun talte polsk, så det var OT, han kommunikerede med. OT arbejdede selv deltids på pladserne. H1 leverede sikkerhedssko, men ikke arbejdstøj. De polske arbejdere blev transporteret i H1s biler til de danske arbejdspladser. Der blev ikke lavet oversigter over, hvornår polakkerne var på arbejde. Det var ikke afgørende for ham, hvornår de var på arbejde, da han havde en aftale om en fast pris.

OV har forklaret, at hun ejer G1, som er hjemmehørende i Polen. G1 har haft aktiviteter i Polen sideløbende med aktiviteterne i Danmark.

Hun havde forhørt sig hos sin bogholder og revisor om mulighederne for at udstationere arbejdere i Danmark. Arbejderne skal have en vis gennemsnitsløn og udstationeringstillæg. Firmaet skal have en E 101 godkendelse som sikrer, at de polske myndigheder har kontrolleret, at betingelserne for udstationering er opfyldt. Alle de arbejdere, som hun sendte til Danmark, havde en sådan godkendelse.

G1 har betalt skat for alle de polske arbejdere til det polske skattevæsen. Hun har dokumentation for, at der er indgået ansættelseskontrakter, og at der er betalt skat.

Der var ikke problemer i starten, da de arbejdede i Danmark, men på et tidspunkt lavede fagbevægelsen demonstrationer og blokader. Hun blev derefter tiltalt i en straffesag.

Vidnets forklaring fra straffesagen, som den er gengivet i retsbogen fra byretten af 17. september 2009, blev læst op. Vidnet vedstod forklaringen, idet hun dog mener, at hun havde forklaret, at den gennemsnitlige løn i Polen på daværende tidspunkt var 3.000 kr. om måneden, som var det hun betalte.

Entreprisekontrakten blev udarbejdet af hende sammen med hendes mand.

Parternes synspunkter

H1 ApS har anført, at de omhandlede polske arbejdere ikke stod i ansættelsesforhold til H1 ApS. Der er ikke betalt løn eller vederlag for personligt arbejde. De polske arbejdere er derfor ikke skattepligtige i Danmark, og H1 ApS er derfor ikke indeholdelsespligtig. Arbejderne har alle betalt skat i Polen, og OV har forklaret, at hun har foretaget indeholdelse og betalt til de polske myndigheder, der har foretaget kontrol heraf. Arbejdsgiverfunktionen lå i den polske virksomhed. H1 ApS har ikke haft for stor indflydelse på udførelsen af arbejdsopgaverne. H1 ApS havde ikke engang mulighed for at kommunikere med de polske arbejdere.

Arbejderne har ikke stået til rådighed for H1 ApS, og der har derfor ikke været tale om arbejdsudleje, der kunne medføre en begrænset skattepligtighed. Der er tale om en helt sædvanlige entreprisekontrakt, der kunne være indgået med en snedkermester i Danmark. Der må ikke forskelsbehandles efter oprindelsesland. Der er talte om en juridisk gyldig entrepriseaftale. Alle de polske arbejdere havde en E 101 attest, som bekræftede, at de var ansat i en lovlig virksomhed og var berettiget til at rejse ud.

Hvis H1 ApS er indeholdelsespligtig, skal det være fordi det kan bevises eller formodes, at der er tale om arbejdsudleje eller reel ansættelse hos H1 ApS. Dette spørgsmål er behandlet meget grundigt af byretten, hvis afgørelse implicit viser, at der ikke er tale om arbejdsudleje. Ved byrettens dom af 17. september 2009 i straffesagen mod bl.a. H1 ApS skete der frifindelse for overtrædelse af udlændingeloven. Hvis der havde været tale om arbejdsudleje, ville H1 ApS have fået en bøde på op til 1,5 mio. kr. Der er lighed mellem straffesagen og skattesagen. Skattesagen er en gentagelse af byrettens sag, og der er ikke grund til at anlægge andre betragtninger i skattesagen.

Sagen indeholder spørgsmålet om, hvilket land der har retten til at opkræve skatten. Polen eller Danmark. Faktuelt har Polen opkrævet skat, og skatten er betalt, hvilket OV har forklaret under straffeansvar. Spørgsmålet er, om Danmark har overtaget retten til beskatning. Hvis der skal betales skat i Danmark, skal der ske tilbagebetaling af skat fra Polen, men der kan ikke være tvivl om, at Polen har beskatningsretten. H1 ApS vil ikke have nogen mulighed for at få pengene tilbage.

Forsømmelighed er ikke udvist fra H1 ApS' side med hensyn til indeholdelse, hvis det antages, at indeholdelse skulle ske. Der er gjort rigtig stor umage for at gøre det rigtige. Der er gjort mange betragtninger om ikke at komme på den forkerte side af loven. Der er tale om to små virksomheder, der blev enige om at renovere nogle ejendomme og indgå nogle kontrakter. Med de oplysninger, H1 ApS havde, kunne det ikke ses, at kontrakten skulle være ulovlig. Det er tale om stærkt komplicerede regler. Denne sag er anderledes end de andre sager, Skatteministeriet har henvist til.

Hvis der skulle være indeholdt skat, er opgørelsen fra SKAT helt upræcis. Der kan dokumenteres, at der er udbetalt omkring 900.000 kr. i løn, måske mindre efter OVs forklaring. Alle, der betaler skat, har fradrag, bl.a. for dobbelt husførelse. Hvis fradragene lægges sammen med et almindeligt personfradrag, ville lønnen være mindre end fradraget. Dette er der ikke taget højde for. G1 har også tjent penge på at sende folkene ud og styre dem og stille dem til rådighed, hvorfor der skal foretages yderligere fradrag. Hvis Skatteministeriet får medhold, skal der i hvert fald laves en ny opgørelse.

Skatteministeriet har anført principalt, at der foreligger et tjenesteforhold omfattet af dagældende kildeskattelovs § 43, stk. 1. Der foreligger ikke et formaliseret ansættelsesforhold, men afgørende er, hvem der er den reelle arbejdsgiver. Der skal i den forbindelse lægges vægt på, om de polske arbejdere indgik som en løbende, central og integreret del af arbejdskraften i H1 ApS. Der var ikke andre håndværkere efter As forklaring i H1 ApS. H1 ApS beskæftigede sig med byggeri, og det var det, den polske arbejdskraft blev ansat til. Kontrakten varede 12 måneder, og der blev løbende indgået tillægsaftaler. Der var således tale om løbende arbejdsydelser.

Kontrakten mellem H1 ApS og G1 viser også, at H1 ApS havde instruktion og ledelse, og A kom efter sin forklaring hver anden dag på arbejdspladsen og løste problemer og havde ekspertisen. OT oversatte og var måske en sjakbajs.

Det er også usædvanligt, at der indsættes oplysninger om arbejdstid i en entreprisekontrakt. Kontrakten er reelt en ansættelseskontrakt, og H1 ApS reelt arbejdsgiver. H1 ApS skulle sørge for arbejdstøj. H1 ApS sørgede måske kun for bukser og sikkerhedssko, men det er typisk en arbejdsgiver, der gør dette. H1 ApS skulle også sørge for transport. G1 var blot et formelt mellemled. Efter aftalen har G1 heller ikke påtaget sig et ansvar for mangler. Der er kun en overordnet beskrivelse af arbejde, og derfor giver garantibestemmelsen i kontrakten ikke mening. AB92 er ikke vedtaget, og der er ikke bestemmelser om mangelsansvar. H1 ApS havde risikoen for arbejdsresultatet, som om der var ansat medarbejdere på helt normal måde.

Vederlaget afspejler lønudbetalinger. Betalingerne til G1 skete kun for, at G1 kunne videreformidle. At der blev indgået en række separate aftaler om vederlaget viser også, at der er tale om løn. Flere af kontrakterne angår samme ejendomme og samme arbejde. Det må afvises, at den løbende aftaleindgåelse skyldes, at der var tale om renovering. Fakturaerne skulle efter kontrakten ikke betales i rater efter arbejdets stade, men skulle betales månedligt. Der er endvidere bevis for, at der 2 gange er overført nøjagtigt det beløb, som de polske arbejdere skulle have i diæter. Den hurtige afregning støtter, at der er tale om lønafregning. Der er ikke nogen mellemfinanciering. Der er opfordret til fremlæggelse af grundlaget for betalinger til G1, men opfordringerne er ikke opfyldt, og dette må tillægges processuel skadevirkning.

Det kan godt være, at der foreligger ansættelseskontrakter for arbejderne med G1, men de er ikke fremlagte og det vides ikke, hvornår de er oprettet, og hvad indhold de har. De kan være en formalitet. Selv om det lægges til grund, at G1 havde ansættelseskontrakter på arbejderne, afskærer det ikke fra en bedømmelse af, hvem der er den reelle arbejdsgiver.

G1 blev registreret den 19. juli 2004, arbejdet begyndt efter forklaringer den 1. august 2004, og aftalen blev underskrevet den 22. august 2004. Der er således stort set tidsmæssigt sammenfald. A kendte personligt OT, hvis hustru er OV. A havde spurgt Udlændingestyrelsen om ansættelse af polske medarbejdere, men opgav dette. Der er ikke noget, der dokumentere, at G1 har udøvet selvstændig virksomhed, og der er reelt ikke oplysninger om G1. Det kan ikke lægges til grund, at der er betalt skat i Polen. Der er først momsregistreret i Danmark i august 2005.

På baggrund af de usædvanlige omstændigheder må H1 ApS have bevisbyrden for, at H1 ApS ikke er den reelle arbejdsgiver.

Subsidiært er der tale om arbejdsudleje. Der er også her indeholdelsespligt, jf. dagældende kildeskattelovs § 2, stk. 1, litra c, og § 43, stk. 2, litra h. Der er efter lovbemærkningerne hertil tale om en samlet vurdering af en række kriterier, der ikke alle behøver være opfyldt. Også her har kontraktens udformning og særlige omstændigheder omkring entrepriseaftalen den betydning, at en sagsøger kan få bevisbyrden for, at der reelt foreligger entreprise. Aftalen og omstændighederne indebærer i denne sag, at H1 ApS har bevisbyrden. De ovenfor anførte omstændigheder peger på arbejdsleje, og arbejdet blev for størstedelens udført på steder, som H1 ApS disponerede over og bar ansvaret for.

Blanketten E 101 har ikke nogen som helst betydning i den forbindelse, men betyder bare, at der ikke skal indeholdes arbejdsmarkedsbidrag, da man er omfattet af en social sikringsordning i et andet EØS-land.

Den frifindende straffedom kan ikke medføre, at H1 ApS automatisk får medhold i denne skattesag. Der skal anlægges en selvstændig vurdering som i enhver anden skattesag, uafhængig af straffesagen.

H1 ApS hæfter derfor for skattebetalingen, medmindre det godtgøres, at H1 ApS ikke har udvist forsømmelighed, jf. dagældende regel i kildeskattelovens § 69. Det afgørende er, om man er bekendt med de forhold, der begrunder indeholdelsespligten. H1 ApS har ikke løftet bevisbyrden for, at H1 ApS ikke var bekendt med de faktiske omstændigheder.

Afslutningsvist bestrides, at kravet er opgjort forkert. Der skal indeholdes 30 %, da risikoen i mangel af oplysninger er H1 ApS' for, at de udbetalte beløb ikke alene har gået til løn. Hvad der eventuelt er betalt af skat i Polen er sagen uvedkommende.

Rettens begrundelse og afgørelse

Retten finder det på baggrund af den foreliggende aftale og de oplyste omstændigheder betænkeligt at vende bevisbyrden vedrørende spørgsmålet om, hvem der var den reelle arbejdsgiver for de polske arbejdere, således at H1 ApS skal modbevise, at H1 ApS var den reelle arbejdsgiver.

På samme grundlag, herunder særligt efter forklaringerne fra A og OV, finder retten det ikke bevist, at H1 ApS var den reelle arbejdsgiver for de polske arbejdere. H1 ApS har derfor ikke været indeholdelsespligtig for skat efter dagældende regel i kildeskattelovens § 43, stk. 1, og § 46, stk. 1, 1. pkt.

Retten finder ikke, at samme betænkeligheder med at vende bevisbyrden gør sig gældende vedrørende spørgsmålet om, hvorvidt der foreligger arbejdsudleje. Af sagens omstændigheder fremgår, at A har arbejdet inden for faget i 25 år og udført tilsvarende opgaver med danske medarbejdere. Det er videre oplyst, at A søgte Udlændingeservice om at få arbejdstilladelse til polske medarbejder, men opgav forsøget efter 3 måneder.

OV har ikke forklaret noget særligt om hendes kompetence til at drive selvstændig entreprenørvirksomhed, og retten har fået det indtryk, at det snarere var OT, der var sagkyndig. Retten har ikke fået oplyst, hvilke overvejelser G1 gjorde sig om, hvad prisen skulle være for at tjene på kontrakten med H1 ApS. OV huskede efter sin forklaring under straffesagen heller ikke, hvad overskuddet var. Selskabet G1 blev stiftet i Polen i forbindelse med indgåelse af kontrakten med H1 ApS.

Efter kontakten er der ikke præciseret nærmere, hvad G1s ydelser gik ud på. I kontrakten er reguleret en lang række forhold, som normalt henhører under arbejdsgiveren, herunder om arbejdstid, sygdom, arbejdstøj, værktøj og materialer, hæftelse for skat og velfærdsydelser og logi. Medarbejderne er navngivet i et bilag til entreprisekontrakten. Den garantiforpligtelse, der ligger i kontakten, er upræcis, og hvad den dækker bliver uklart som følge af, at ydelsen ikke er beskrevet. Der er endvidere et par bankoverførsler fra H1 ApS af nøjagtige kronebeløb straks efter, at der på polsk er foretaget opgørelser for januar og februar 2005 for, hvad der skulle betales som diætpenge til de polske medarbejdere. Endvidere var arbejdspladserne efter det oplyste faste ejendomme, som H1 ApS for en stor dels vedkommende disponerede over.

Kontrakten blev fulgt op af en lang række løbende tillægskontrakter, som ganske kortfattet beskrevet arbejdsydelser og beløb herfor. Efter forklaring fra A blev dette aftalt med OT efter en konkret vurdering uden der blev foretaget nøjagtige kalkuler, men ud fra en fingerspidsfornemmelse.

Under disse omstændigheder finder retten, at H1 ApS har bevisbyrden for, at der ikke foreligger mandskabsudlejning, og denne bevisbyrde er ikke blevet løftet.

Det bemærkes, som det fremgår af Højesterets dom, refereret i SKM2011.209.HR, at bevisbyrden i en skattesag kan indebære, at det ikke kan tillægges betydning, at der er sket frifindelse i en straffesag vedrørende overtrædelse af skattelovgivningen. Efter det ovenfor anførte og henset til den bevisbyrde, der påhviler anklagemyndigheden, og som er begrundelsen for frifindelsen efter byrettens dom af 17. september 2009, finder retten ikke, at straffesagen, der vedrørte overtrædelse af udlændingeloven for beskæftigelse af polske arbejdere uden arbejdstilladelse, kan tillægges betydning.

A var fuldt ud bekendt med de faktiske forhold, som retten har lagt til grund for sin afgørelse, hvorfor det ikke er godtgjort, at H1 ApS ikke har udvist forsømmelighed ved iagttagelse af skattelovgivningen. Dette bemærkes i øvrigt, at A den 10. september 2004 på møde på selskabets adresse af ToldSkats medarbejder SS fik vejledning om begrebet arbejdsudleje og skattepligt m.v.

H1 ApS var derfor indeholdelsespligtig efter dagældende regler i kildeskattelovens § 2, litra c, jf. § 43, stk. 2, litra h, jf. § 46, stk. 1, 2. pkt., og er ansvarlig for betaling af det manglende beløb, jf. § 69, stk. 1.

Det bemærkes som anført i Østre Landsrets afgørelse af 15. november 2011, refereret i SKM2011.805.ØLR, at Skatteministeriet herefter kunne tage udgangspunkt i det samlede vederlag, idet det ikke er godtgjort, hvor stor en del af det samlede vederlag, der er viderebetalt som løn til de polske arbejdere.

Skatteministeriet frifindes derfor under denne sag.

H1 ApS skal efter retsplejelovens § 312, stk. 1, betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 76.025 kr. Af beløbet dækker 11.025 kr. nødvendige udgifter til translatør, mens 65.000 kr. dækker udgifter til advokatbistand, idet der i beløbet er indeholdt udgifterne ved fremstilling af materialesamling. Beløbet er i øvrigt fastsat efter sagens værdi, omfang og forløb.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1 ApS, skal inden 14 dage betale 76.025 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8a.