Parter

H1 v/A
(Advokat Lars N. Vistesen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/ advokat Lisbeth Jørgensen)

Afsagt af byretsdommer

Niels Østergaard

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen vedrører spørgsmål om sagsøger har fradragsret for moms i forbindelse med ombygning af en længe på sagsøgers landbrugsejendom, hvilken ejendom anvendes både til beboelse og erhverv, jf. momslovens § 37 og 39.

Sagsøgerens principale påstand er, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren har ret til fradrag for moms 592.514 kr. for perioden 1. januar 2001 til 30. september 2002 vedrørende udgifter afholdt til ombygning af en længe på landbrugsejendommen ...1 ved installation af svømmebassin med tilhørende spa-pool, sauna, badeværelse samt omklædningsfaciliteter m.v.

Sagsøgerens subsidiære påstand er, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagen hjemvises til SKAT til fornyet behandling, idet det lægges til grund, at sagsøgeren har ret til delvis fradrag for moms for perioden 1. januar 2001 - 30. september 2002 vedrørende udgifter afholdt til ombygning af en længe på landbrugsejendommen ...1, ved installation af svømmebassin med tilhørende spa-pool, sauna, badeværelse samt omklædningsfaciliteter m.v.

Sagsøgtes påstand er frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Sagsøger, A, driver enkeltmandsvirksomhed under navnet H1 fra ejendommen ...1, der er en fire-længet gård. Sagsøger og familie, hustru og 2 børn bebor den vestlige fløj. Den sydlige og østlige fløj benyttes af virksomheden, og i den nordlige fløj (benævnt bygning 1) er indrettet svømmebassin m.v. som vedrører denne sag.

Virksomhedens aktiviteter er kategoriseret som

-	stutteri, herunder salg af heste, opstaldning af heste, undervisning, præmiepenge og salg af beklædning,
-	landbrug herunder afgrøder og forpagtningsindtægter
-	tømrervirksomhed og
-	udlejning, herunder udlejning af nabogården, ...2, til virksomheden H3 A/S.

Ifølge sagsfremstillingen i Landsskatterettens kendelse er antallet af personer, der har adgang til faciliteterne i bygning 1, følgende

-	sagsøgers ansatte, 14 personer
-	lejere på ...2, 23 personer
-	lejere på ...1, 5 personer
-	personer med opstaldede heste, ca. 10 personer
-	sagsøger selv og sagsøgers familie.

Om adgangsforholdene fremgår det, at der mellem beboelsesfløjen og bygning 1 findes en portåbning. Fra beboelsesfløjen og til bygning 1 er der adgang gennem en yderdør i bygning 1´s østgavl. I facaderne findes vinduer svarende til franske altandøre, der imidlertid kun kan åbnes indefra.

ToldSkat har truffet afgørelse den 25. juni 2003.

Landsskatterettens kendelse af 19. januar 2009 har følgende begrundelse

"...

Det følger af momslovens § 37, stk. 1, jf. § 56, stk. 3, at registrerede virksomheder ved opgørelsen af momstilsvaret som indgående moms kan fradrage momsen efter momsloven for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for moms efter lovens § 13, herunder leverancer udført i udlandet.

Af momslovens § 39 fremgår bl.a. følgende

"...

§ 39. Afgift vedrørende opførelse af bygninger, herunder tilbygninger, som foruden lokaler for den registrerede virksomhed omfatter andre lokaler, kan fradrages med den del af den samlede afgift på bygningen, som byggeomkostningerne for virksomhedens lokaler skønnes at udgøre i forhold til de samlede byggeomkostninger.

Stk.2. Til virksomhedens lokaler efter stk. 1 medregnes ikke

1)   lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver eller personale, uanset om lokalerne tillige anvendes i den pågældendes erhverv,

2)   lokaler, der anvendes til udlejning, medmindre udlejningen er omfattet af en frivillig registrering efter § 51, stk. 1.

Stk. 3. Afgift vedrørende ombygnings-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder på de i stk. 1 omhandlede bygninger kan fradrages, i det omfang afgiften direkte vedrører virksomhedens lokaler. Det er en betingelse, at leverandøren i sin faktura har foretaget en opdeling af prisen for det udførte arbejde

..."

Det fremgår af momslovens § 39, stk. 2, nr. 1, at fradragsret er udelukket vedrørende lokaler, der anvendes som bolig til virksomhedens indehaver eller personale, uanset om lokalerne tillige anvendes i den pågældendes erhverv. Momsloven stiller således krav om, at lokalerne udelukkende anvendes som driftslokale.

Ud fra en konkret vurdering finder retten, at de omhandlede lokaler med svømmebassin, sauna, badeværelse og gang med omklædningsfaciliteter må anses for egnede til at indgå som en integreret del af klagerens bolig. Der er herved bl.a. henset til, at bygningen er placeret i tilknytning til stuehuset, idet bygningen ligger i vinkelret forlængelse af stuehuset og til, at omklædningsfaciliteterne må anses for at udgøre en mindre del af ombygningen. Endvidere fremgår det, at lokalerne også anvendes af klageren og dennes familie.

Retten finder derfor, at bygning 1 også må anses for anvendt som bolig, og at klager ikke har fradrag for moms af udgifter til ombygningen af denne bygning, jf. momslovens § 39, stk. 2, nr. 1, samt § 39, stk. 3, modsætningsvis.

Herefter, og idet afgørelsen ikke i øvrigt er bestridt, stadfæstes regionens afgørelse.

..."

Der er under sagen afgivet forklaring af sagsøger A og regnskabschef i H3 A/S, SJ.

Parternes procedure

Parternes procedure er i de respektive påstandsdokumenter gengivet således

Sagsøgerens procedure

Til støtte for den principale påstand gøres det gældende, at der er fuld fradragsret for den indgående moms af byggeudgifter afholdt i perioden 1. januar 2001 - 30. september 2002 til ombygning af bygning 1 på den af sagsøgeren ejede landbrugsejendom ...1 ved installation af svømmebassin med tilhørende spa-pool, sauna, badeværelse samt omklædningsfaciliteter mv., jf. momslovens § 37, stk. 1, jf. § 56, stk. 3.

Det fradragsberettigede momsbeløb udgør 592.514 kr., der fordeler sig med 555.758 kr. vedrørende eksterne leverancer og 36.756 kr. vedrørende arbejde udført af virksomhedens egne ansatte (byggemoms).

De samlede udgifter er afholdt udelukkende i virksomhedens interesse for at tjene dennes personale, og udgør dermed en integreret del af virksomhedens momspligtige leverancer og tjenesteydelser. Udgifterne udgør en del af virksomhedens generalomkostninger som led i ydelsen af et personalegode, hvorfor der foreligger en direkte og umiddelbar tilknytning mellem omhandlede udgifter og den momspligtige del af sagsøgerens virksomhed.

Det gælder også for så vidt angår sagsøgeren og hans familie, der som ansatte i den momspligtige del af virksomheden har anvendt personalegoder på linie med de øvrige ansatte.

Til støtte for den subsidiære påstand gøres det gældende, at såfremt retten måtte finde at der ikke er fuld fradragsret, har sagsøgeren ret til delvis fradrag for momsen af ombygningsudgifterne, idet de omhandlede lokaler i langt overvejende grad er anvendt til den momspligtige virksomheds formål, jf. momslovens § 39, stk. 1. Bestemmelsen forudsætter udøvelse af et skøn over den del af lokalerne, som må anses for anvendt til den momspligtige virksomheds formål og den del, der ikke avendes hertil. Da retten ikke selv kan udøve dette skøn, må sagen hjemvises til SKAT til fornyet behandling, idet det lægges til grund, at sagsøgeren har ret til delvis fradrag for omhandlede momsbeløb.

Det bestrides, at nogen del af lokalerne i bygning 1 kan anses som eller egnet til anvendelse som bolig for virksomhedens indehaver, jf. § 39, stk. 2, nr. 1. Der er ingen sammenhæng med eller tilknytning til sagsøgerens private bolig i stuehuset, der ved sagsøgerens erhvervelse af landbrugsejendommen ...1 blev moderniseret og i forbindelse hermed indrettet med toilet og badeværelsesfaciliteter, der fuldt ud dækker familiens private behov. Der henvises endvidere til, at der kun er adgang til bygning 1 via den separate indgang udvendigt i den modsatte ende af bygningen i forhold til stuehuset og gårdspladsen. Det er således ikke muligt at passere direkte fra privatboligen til bygning 1. Omhandlende lokaler er derfor på ingen måde egnet til at indgå som en integreret del af privatboligen og ej eller anvendt som sådan, jf. det vedrørende den principale påstand anførte. Sagsøgerens og dennes families blotte mulighed for anvendelse af svømmebassinet mv. er ikke tilstrækkelig til at afskære fradragsret efter denne bestemmelse, da lokalerne i bygning 1 efter dens placering hverken udgør eller fremstår som en integreret del af privatboligen.

Sagsøgtes procedure

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at poolafdelingen anvendes som en del af sagsøgerens bolig, hvorfor der hverken helt eller delvist er fradragsret for momsen af byggeomkostningerne.

Det følger direkte af fradragsbegrænsningsreglen i momslovens § 39, stk. 1, nr. 2, at afgift vedrørende opførelse af bygninger og tilbygninger, modsat hovedreglen i stk. 1, ikke kan fradrages, hverken helt eller delvis, når lokalerne anvendes som bolig for virksomhedens indehaver, uanset om lokalerne tillige anvendes i den pågældendes erhverv.

Det gøres gældende, at det i sagen omhandlede poolområde med tilhørende badefaciliteter, som er opført i umiddelbar tilknytning til det stuehus, hvor sagsøgeren oprindeligt har indrettet sin private bolig, skal anses for en del af sagsøgerens bolig, hvorfor fradragsret er udelukket, jf. momslovens § 39, stk. 1, nr. 2, jf. også § 39 stk. 3. modsætningsvis. Det er i den forbindelse uden betydning, om lokalerne har et dobbeitformål, herunder eksempelvis stilles til rådighed for virksomhedens ansatte - hvilket dog bestrides som udokumenteret - idet sagsøgeren og dennes families private benyttelse af lokalerne, som er en del af deres bolig, afskærer momsfradrag.

Poolområdet er, ud over den fysiske placering umiddelbart i forlængelse af stuehuset, indrettet på en sådan måde, at lokalet fremtræder som en del af den private bolig. Ud over selve poolen består bygningen bl.a. af et enkelt badeværelse og sove/gæsteværelser, og den samlede indretning er således særdeles velegnet til at indgå som en integreret del af sagsøgers bolig. Det understøttes også af det fremlagte billedmateriale.

Sagsøgeren har heroverfor ikke godtgjort, at udgifterne til opførelse af poolområdet alene angår sagsøgerens erhvervsvirksomhed. De under sagen fremlagte fotografier, plantegninger og bygningsbeskrivelser understøtter tværtimod, at der er tale om privat benyttelse. Hertil kommer, at den hævdede medarbejderanvendelse af poolområdet i det hele er udokumenteret, og at sagsøgeren selv har oplyst, at poolområdet og lokaliteterne heromkring blev anvendt af sagsøgeren selv og dennes familie, og at det i den forbindelse er udokumenteret, at denne anvendelse skulle være sket som led i familiemedlemmernes deltagelse i virksomhedens momspligtige drift.

Det gøres gældende, at sagsøgeren heller ikke kan få medhold i sin subsidiære påstand om delvis fradragsret efter § 39, stk. 1, idet der for ejendomme, som i medfør af momslovens § 39, stk. 2, nr. 1, anses for at være en del af den private bolig, ikke kan gives forholdsmæssigt fradrag, uanset at lokalerne tillige delvist anvendes i erhvervsmæssigt øjemed. Allerede fordi lokalerne i nærværende sag ikke kan anses som "virksomhedens lokaler" er delvis fradragsret udelukket. Det bemærkes i den forbindelse, at poolområdet må anses for samlet lokale.

Hertil kommer, at delvis fradragsret tillige forudsætter, at betingelserne i momslovens § 39, stk. 3 er opfyldt. Det er en betingelse for fradrag efter momslovens § 39, stk. 1, jf. § 39, stk. 3, 2. pkt., at leverandøren i sin faktura har foretaget en opdeling af prisen for det udførte arbejde. Bestemmelsen skal tilgodese kontrolhensyn. Da der ingen dokumentation foreligger for at leverandøren af foretagne ombygningsarbejder faktureringsmæssigt har foretaget en opdeling af prisen for det udførte arbejde, kan sagsøgeren heller ikke af den grund opnå delvis fradragsret, jf. eksempelvis SKM2007.362.ØLR.

I anden række gøres det gældende, at sagsøgeren ikke er berettiget til momsfradrag efter momslovens § 37, stk. 1, allerede fordi denne fradragsregel er fraveget ved fradragsbegrænsningsreglerne i lovens § 39, stk, 1, nr. 2. Det følger i øvrigt af momslovens § 37, at moms af udgifter til virksomhedens indkøb af varer og ydelser, som udelukkende anvendes til brug for virksomhedens momspligtige leverancer, kan fradrages. Allerede af den grund at sagsøgeren selv har oplyst, at poolområdet har været benyttet af sagsøgeren og dennes familie, er betingelsen i § 37 om udelukkende erhvervsmæssig benyttelse ikke opfyldt.

Sagsøgeren kan således ikke under henvisning til momslovens § 37 få medhold i sin principale påstand om fuld fradragsret.

Videre gøres det gældende, at sagsøgeren heller ikke har godtgjort, at poolområdet vedrører virksomhedens omsætning af varer om momspligtige leverancer. Der foreligger ingen dokumentation herfor, og betingelserne i momslovens § 37 er derfor også af denne grund ikke opfyldt.

Rettens præmisser

Fradragsret efter momslovens § 37 forudsætter efter lovens ordlyd, at der er tale om indkøb, der "udelukkende" anvendes til brug for virksomhedens leverancer. Da faciliteterne i bygning 1 også er brugt og bruges af sagsøger og sagsøgers familie, er der ikke fradragsret efter § 37.

Momslovens § 39, stk. 1 og 3, åbner mulighed for delvis fradragsret ved opførelse/ombygning af bygninger, der både omfatter den momsregistrerede virksomhed og andet. Der kan herefter ske fradrag med den del, der vedrører den momsregistrerede virksomheds lokaler.

Det følger imidlertid af momslovens § 39, stk. 2, at der til "virksomhedens lokaler" ikke kan medregnes lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver, uanset lokalerne tillige anvendes erhvervsmæssigt. Som nævnt i Landsskatterettens kendelse er det således et krav ifølge momsloven, at lokalerne "udelukkende" anvendes som driftslokale.

Efter retspraksis fortolkes bestemmelsen udvidende, således at der også lægges vægt på, om lokalerne er egnede til at anvendes som beboelse. Risikoen for omgåelse ville ellers være for nærliggende og indlysende.

I det konkrete tilfælde er der tale om svømmebassin, badeværelse, omklædningsfaciliteter til et begrænset antal personer og 2 værelser til beboelse d.v.s. lokaler, der efter deres karakter er egnede til at benyttes som en del af beboelsen.

Bygning 1 er den ene længe i den 4-længede gård. Selv om den er adskilt fra beboelseslængen af portåbningen, er bygning 1 beliggende i forlængelse af beboelsesdelen og således geografisk egnet til at indgå som en del af beboelsen.

Der er ikke umiddelbar adgang fra beboelseslængen til bygning 1, men det er rettens vurdering, at en sådan mere direkte adgang forholdsvis let kan etableres, eksempelvis kan en fransk altandør til gårdspladsen udskiftes med en almindelig dør.

Efter en samlet konkret vurdering er det herefter rettens konklusion, at lokalerne må anses for egnede til at indgå i beboelsesdelen og sagsøger har i begrænset omfang anvendt lokalerne privat. Uanset lokalerne har fungeret som personalegode er der herefter hverken hel eller delvis fradragsret.

Sagsøgtes frifindelsespåstand tages derfor til følge.

Sagsomkostninger er fastsat som skønnet udgift til advokat 45.000 kr. + moms 11.250 kr. samt 513 kr. vedrørende udgift til udarbejdelse af materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t  

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes for de af sagsøger, H1 v/A, nedlagte påstande.

I sagsomkostninger skal sagsøger betale 56.763 kr. til sagsøgte.

Fuldbyrdelsesfristen er 14 dage.