A klager for indkomståret 1998 over, at skatteankenævnet havde forhøjet hans indkomst med 280.094 kr. i forbindelse med omregning af delårsindkomst til helårsindkomst.

Det er oplyst, at klageren i længere årrække har drevet landbrugsvirksomhed med regnskabsår fra 1. juni til 31. maj. Efter ansøgning herom fik klageren den 18. juni 1999 tilladelse fra ligningsmyndigheden til omlægning af regnskabsåret, således at dette fremover fulgte kalenderåret. Tilladelsen blev givet med virkning fra indkomståret 1998 og med omlægningsår i perioden 1. juni 1997 - 31. december 1998, således at klagerens indkomstansættelse for indkomståret 1998 er foretaget på baggrund af hans indkomst i denne periode, omregnet til et års indkomst. Tilladelsen var betinget af, at engangsindtægter og -udgifter først skulle tillægges henholdsvis fratrækkes efter omregning til helårsindkomst.

Det er endvidere oplyst, at klagerens revisor ved opgørelsen af helårsindkomsten 144.657 kr. har omregnet de almindelige regnskabsposter til 12/19, at ændring i besætning er medregnet 100 %, at indtægter, der vedrører 2 års høst, efterbetalinger, EU-tilskud og salgsbeholdninger, er medregnet med 50 %, og at udgifter, der vedrører 12, 18 eller 24 måneder, ligeledes er omregnet forholdsmæssigt til 1 år.

Det er endelig oplyst, at den stedlige myndighed oprindeligt forhøjede den selvangivne helårsindkomst med 534.871 kr., idet alle regnskabsposter, bortset fra  engangsindtægter og engangsudgifter på netto 629.523 kr., blev omregnet med 12/19. Skatteankenævnet nedsatte imidlertid indkomsten med 254.777 kr., idet alle regnskabsposter, bortset fra engangsindtægter og engangsudgifter på netto -62.013 kr., blev omregnet med 12/19. Resultatet af virksomheden er således forhøjet med 280.094 kr. Der er foretaget følgende ændringer i forhold til revisorens opgørelse:

Skatteankenævnet har til støtte herfor anført, at de almindelige indtægter og udgifter for en periode på 19 måneder efter praksis skal omregnes til helårsbases brøken 12/19, og at det ikke ses at TfS 1995.537 LSR, der omhandler renter af statsgældsbeviser, har haft så vidtgående konsekvenser, at den har ændret de hidtidige bestemmelser for omregning. Kendelsen må derfor anses for kun at omfatte renteindtægter af statsobligationer. Det fremgår af skattekontorets tilladelse af 18. juni 1999, at indkomsterne i omlægningsåret skal omregnes med brøken 12/19. Betingelserne i tilladelsen til omlægning kan ikke efterfølgende fraviges uden skattemyndighedens godkendelse hertil.

Skatteankenævnet har endvidere anført, at reglerne om omlægning af regnskabsår, og den skattemæssige behandling af indkomster og udgifter i forbindelse hermed, fremgår af kil-deskattelovens §§ 90 til 100, at det af  § 94 fremgår, at indkomsten omregnes til et helt år, og at det af § 95, stk. 1 og 2 fremgår, at der ved omregning af periodens indkomst til helårsindkomst ses bort fra indtægter og udgifter, som ikke hører til den normale indkomst (engangsindtægter og udgifter). Efter at der er foretaget omregning af den normale indkomst til helårsindkomst tillægges helårsindkomsten engangsindtægterne. Summen heraf udgør beskatningsgrundlaget for 12 måneder. Formålet med omregningen af periodens indkomster og fradrag til 12 måneders indkomst og hertil at lægge engangsindtægter- og udgifter er, at omlægningsårets indkomst skal ligge så tæt som muligt på et normalt års indkomst. Nævnet har henvist til cirkulære til kildeskatteloven nr. 135 af 4. november 1988, hvoraf det fremgår af kapitel 6 pkt. 136 og 142, at periodens indkomster og udgifter omregnes til 12 måneder. I pkt. 136 sidste afsnit og pkt. 139 nævnes, at engangsindtægter og -udgifter kun indgår i indkomstopgørelsen i et enkelt år (ingen omregning til 12 måneder). I Told- og Skattestyrelsens Ligningsvejledningen, afsnit D.B.4.2. er nævnt følgende eksempler på engangsindtægter og -udgifter:

Spekulationsgevinster
Indkomstskattepligtige gaver
Aktieudbytte
Tantiemer
Feriepenge
Kapitalindskud vedr. rente- og rateforsikringer

Klageren repræsentant har nedlagt påstand om, at helårsindkomsten ansættes til 141.835  kr. Til støtte herfor har repræsentanten anført, at en del af en landbrugsvirksomheds indtægter og udgifter ikke falder løbende over året, men derimod ofte som engangsposter i årets sidste kvartal, hvorfor disse poster skal omregnes med en anden brøk. Der er tale om følgende regnskabsposter: høstindtægter fra efteråret, efterbetalinger pr. den 1. december, EU-tilskud i november/december, og salgsbeholdninger, der må behandles, som hvis beholdningen var solgt. Han har fremhævet, at salgsbeholdningerne på det hidtidige status-tidspunkt  1. juni er noget lavere end pr. den 31. december. Repræsentanten er således af den opfattelse, at disse regnskabsposter skal medregnes med 50 %, idet de vedrører 2 års indtægter. Der er i denne forbindelse henvist til et bilag, hvor omregningen til helårsind-komst er foretaget med bemærkninger til de poster, der afviger fra 12/19- dels omregningen. Repræsentanten har endvidere henvist til en artikel "Forskudt indkomstår", af fuldmægtig cand. jur. Tom Ancher, Statsskattedirektoratet (nu Told- og Skattestyrelsen), samt til bl.a. TfS 1995.537.

Repræsentanten har endvidere anført, at ved omlægningen tilbage til den 1. januar 1998, skal den fremkomne indkomst fra virksomheden ligge så tæt som muligt på et normalt års indkomst, med regulering for engangsindtægter og -udgifter. En sådan indkomstopgørelse ville udvise det "rigtige" resultat med en opgørelse foretaget af indkomsten for perioden l. januar til 31. december 1998 og så tillægge/fratrække engangsindtægter/-udgifter for perioden 1. juni til 31. december 1997. Udgifter, der kun betales én gang om året (en 12 måneders periode), er medregnet med 50 eller 100 %, afhængig af om den pågældende indtægt/udgift falder én eller to gange i indkomstperioden på 19 måneder fra den 1. juni 1997 til den 31. december 1998. Ændringer i besætning og foderbeholdninger skal som anført af myndighederne medregnes med 100 %, hvorfor den selvangivne helårsindkomst bør nedsættes med 2.822 kr. vedrørende ændringen i foderbeholdningen. Anvendes den af kommunen foretagne omregning giver det en urimelig forskelsbehandling, afhængig af hvilket statustidspunkt kunden har før tilbagelægning til den 1. januar, hvilket kan illustreret således:

EU-arealtilskud, der udbetales én gang om året i perioden 1. oktober til 31. december, altså to gange i indkomstperioden på 19 måneder. Landboforeningen har omlagt regnskabet fra enten statustidspunktet 1. juni eller 1. august. For klageren er der for en to års perioden, 24 måneder udbetalt i alt 458.538 kr.

Repræsentantens omregning til helårsindkomst:

De stedlige skattemyndigheders omregning til helårsindkomst:

Havde klageren været så uheldig, at hans statustidspunkt havde været 1. august ville de stedlige skattemyndigheders omregning give følgende helårsindkomst:

Landsskatteretten skal udtale:

Indkomstansættelsen for et år, hvor regnskabet omlægges, skal som normalt foretages på grundlag af en 12 måneders periode, jf. statsskattelovens § 4 og kildeskattelovens § 22. Hovedsynspunktet er, at skatteyderen i omlægningsperioden hverken skal stilles bedre eller ringere, end hvis omlægningen ikke fandt sted. Ved omlægning af regnskabsår, der medfører en omlægningsperiode kortere eller længere end 12 måneder, skal der derfor foretages en tilpasning, således at indkomsten i det nye regnskabsår kommer til at svare til den skattepligtiges sædvanlige indkomst i et år.

Landsskatteretten kan tiltræde skattemyndighedens opgørelse for så vidt angår ændringen af foderbeholdninger, idet der alene er tale om forskydningspost på statustidspunktet, der ikke skal omregnes. Retten finder under de foreliggende omstændigheder, hvor der i omlægningsperioden indgår to års høstindtægter, efterbetalinger og EU-tilskud, at der ved omregningen til helårsindkomst i indkomståret 1998 passende kan ansættes en gennemsnitlig indkomst heraf i overensstemmelse med repræsentantens opgørelse. For så vidt angår forpagtning/lejeudgift, ejendomsskat og lønudgifter skal disse omregnes til et års normaludgift i overensstemmelse med repræsentantens opgørelse. For så vidt angår ændringen af salgsbeholdningen, finder retten, uanset der er tale om en periodeforskydningspost på statustidspunktet, at beholdningen kun skal medregnes med 50 %. Der er herved henset til, at salgsbeholdningerne på det hidtidige statustidspunkt  1. juni var noget lavere end pr. den 31. december, og at salgsbeholdningen bør behandles, som hvis den var nedbragt - ved salg - til det normale niveau på statustidspunktet. Den påklagede ansættelse af helårsindkomsten på 424.751 kr. nedsættes således til 141.835 kr. i overensstemmelse med repræsentantens påstand.