Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at Spørger kan fratrække momsen af det tab, der er opstået som følge af, at Spørgers debitor af SKAT er erklæret konkurs, jf. momslovens § 27, stk. 6, hvis kravet opretholdes i konkursboet?

2. Kan det bekræftes, at Spørger kan fratrække momsen af det tab, der er opstået som følge af, at Spørgers debitor af SKAT er erklæret konkurs, jf. momslovens § 27, stk. 6, hvis kravet i konkursboet som led i forligsforhandlingerne frafaldes?

Svar

1. Ja

2. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har primo 2010 leveret og faktureret varer til A. A gik imidlertid i betalingsstandsning i 1010 som følge af konkursbegæring indgivet af SKAT, og ved konkursdekret i 2010 erklæredes A konkurs.

Spørger anmeldte derfor et krav i konkursboet på x kr. svarende til de fakturerede leverancer til A inkl. moms.

Sideløbende hermed indledte spørger en erstatningssag mod A´s revisor, idet spørger gjorde gældende at revisor var erstatningspligtig. Begrundelsen herfor var at Spørger har foretaget vareleverancer og ydet kredit herfor til A på basis af det af revisor reviderede og revisionspåtegnede årsregnskab vedrørende 2009 for A. Spørger er af den opfattelse at dette årsregnskab er fejlbehæftet på en række punkter, og har givet et ikke retvisende billede af selskabets finansielle stilling. Spørger finder derfor, at revisor er erstatningspligtig for det debitortab på Spørgers vareleverancer, som konkursen medfører.

Udover Spørger har en anden leverandør B også stævnet revisor for samme forhold. B har i lighed med Spørger anmeldt sit krav  i konkursboet.

Foruden at være stævnet af de to selskaber, er revisor også stævnet af konkursboet idet kurator for konkursboet, var af den opfattelse at der var sådanne mangler ved A's årsregnskab for 2009, og det af revisor udførte revisionsarbejde samt den afgivne revisionspåtegning, at dette har medført at A fortsatte sin drift af virksomhed tidsmæssigt længere end det ellers ville have været muligt, hvis de påståede mangler var kommet til udtryk i revisors revisionspåtegning.

Derved påstås revisor at være erstatningspligtig i forhold til konkursboet for den yderligere underbalance som indtraf fra dagen efter afgivelse af revisionspåtegningen og frem til konkurstidspunktet. Som konsekvens heraf stævnede kurator på vegne af konkursboet revisor med krav om erstatning for et beløb af y kr. - svarende til en foreløbig opgørelse af de anmeldte debitorkrav mv. Erstatningskravet rejst af konkursboet er efterfølgende nedsat til xx kr. 

Konsekvensen er herefter at såvel konkursboet som de to leverandører har rejst et erstatningskrav mod revisor udspringende af det samme grundlag.

De 3 rejste erstatningssager blev behandlet samlet ved byretten, idet parterne anmodede retten om indledningsvist at udskille spørgsmålet om det interne forhold mellem konkursboet, A og B til særskilt behandling, altså spørgsmålet om A og B havde søgsmålskompetence til at indtale erstatningskrav mod revisor på samme tid og udspringende af samme grundlag, som konkursboet indtalte et sådant erstatningskrav.

Byretten afgjorde ved kendelse i 2012, at dette var tilfældet. Byrettens kendelse blev kæret til Landsretten og efterfølgende også af konkursboet indbragt for Højesteret. Begge de højere retsinstanser stadfæstede byrettens kendelse.

Efter Højesterets afsigelse af kendelsen indledte revisors advokat forsøg på med kurator for konkursboet og advokaterne for Spørger samt B at indgå en forligsmæssig løsning, hvorved revisors risiko for at skulle udrede dobbelt erstatning, nemlig dels til konkursboet og dels til de 2 kreditorer på reelt samme grundlag, fjernes respektive reduceres mest muligt.

Af byrettens kendelse fremgår bl.a. følgende:

"En forudsætning for at få erstatning fra Sagsøgte vil selvsagt være, at Hovedintervenient 2, i det omfang man oppebærer erstatning fra sagsøgte, reducerer sit krav anmeldt i konkursboet i tilsvarende omfang. I modsat fald ville der opnås en berigelse".

Videre fremgår af byrettens kendelse under rettens begrundelse og afgørelse bl.a. følgende:

"Da A og B allerede har erklæret, at de vil reducere deres krav i boet med ethvert beløb, som disse selskaber måtte blive tilkendt i sagen mod revisor, finder retten ikke grundlag for at give revisor medhold i den selvstændige påstand, som revisor har nedlagt overfor A og B."

Som et led i forligsbestræbelserne anmoder revisors advokat i 2015 konkursboets kurator tage stilling til om konkursboet er indstillet på at indgå en procesaftale om, at konkursboets krav skal reduceres i det omfang A og B frafalder de anmeldte krav i konkursboet vedrørende den relevante periode. Kurator meddelte imidlertid, at konkursboet ikke var indstillet på at afgive en sådan proceserklæring.

Advokaten for B, havde under disse forligsbestræbelser fra revisors side uforpligtende tilkendegivet, at være villig til at frafalde B´s krav mod konkursboet såfremt kreditor ved en forligsmæssig aftale med revisor kunne opnå (delvis) erstatning for deres respektive debitortab.

I 2015 meddelte kurator, at konkursboets erstatningskrav mod revisor er reduceret til xx kr.

Herefter intensiveres arbejdet med at opnå en forligsmæssig løsning, men det bliver nu klart for kreditorerne, at der er risiko for at de ikke vil kunne foretage momsregulering ifølge ML § 27, stk. 6 for så vidt angår det debitortab disse lider på A under konkurs, såfremt en forligsmæssig løsning indebærer, at de 2 kreditorer skal frafalde deres krav mod konkursboet. Derefter igangsættes en undersøgelse af de momsmæssige konsekvenser, såfremt der kan indgås en forligsmæssig aftale mellem revisor, konkursboet samt Spørger og B, hvorefter de 2 kreditorer enten fastholder deres krav mod konkursboet, eller alternativt frafalder deres krav i konkursboet.

Dette er baggrunden for anmodningen om bindende svar.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Lovgivning og praksis:

I henhold til ML § 27, stk. 6 kan der i afgiftsgrundlaget fradrages 80 pct. af konstaterede tab på uerholdelige fordringer vedrørende leverede varer og ydelser. Såfremt fordringerne senere betales helt eller delvis, skal 80 pct. af modtagne beløb medregnes i afgiftsgrundlaget medmindre betalingen opnås efter konkurslovens § 96.

Praksis

Et tab er konstateret, når kreditor har foretaget indenretlige skridt for at konstatere tabet. Derudover kan tab anses for konstateret i andre tilfælde som fx fordringer over 3.000 kr., uden for konkurs og akkord m.v., der efter en konkret vurdering skønnes at være tabt, fordringer under 3.000 kr., hvor der trods påkrav ikke indbetales og videre inkassation derefter indstilles, debitors forsvinden mv.

Hovedregel (Konstatering af tab):

Konstatering af tab forudsætter efter momsloven og dens tilhørende retspraksis som udgangspunkt, at kreditor har foretaget indenretlige skridt for at konstatere tabet.

Undtagelse:

Undtagelser til hovedreglen er fordringer over 3.000 kr., uden for konkurs og akkord m.v., der efter en konkret vurdering skønnes at være tabt, fordringer under 3.000 kr., hvor der trods påkrav ikke indbetales og videre inkassation derefter indstilles, debitors forsvinden, ukendt debitor, debitors tvangsopløsning.

Et tab anses altså for at være konstateret eller ligestilles hermed, når det optræder under en af disse omstændigheder:

• Konkurs- og dødsboer.
• Tvangsakkord
• Frivillig akkord.
• Forgæves fogedforretning.
• Tvangsauktion.
• Gældssanering for jordbrugere.
• Andre tilfælde.

Det er en betingelse for fradrag i momsgrundlaget, at fordringen vedrører levering af varer og/eller ydelser, og at kreditor ikke har ydet kredit ud over hvad der er sædvanligt inden for den pågældende branche, eller fortsat leveringen gennem længere tid, selv om han burde have indset, at debitor ikke ville være i stand til at betale,

Et tab anses for konstateret, når det ved afslutningen af et konkursbo dokumenteres, at der ikke er opnået fuld dækning for det anmeldte krav.

Der kan dog foretages et foreløbigt momsfradrag for tab på fordringer i konkursboet før bobehandlingen er endelig afsluttet. Det er en forudsætning, at virksomheden er i besiddelse af en erklæring fra boets kurator om, at dividenden ikke forventes at overstige en nærmere angiven procent af fordringen.

SKM2010.393.SKAT

Ændring af praksis, hvorefter der sker en harmonisering af moms- og skattereglerne således, at der for fordringer uden for konkurs og akkord m.v. fremover gives mulighed for at foretage regulering af momsgrundlaget, når fordringen efter en konkret vurdering skønnes at være tabt. 

Vores vurdering

Indledningsvist bemærkes, at det kan lægges til grund, at der ikke forventes at være midler i boet til dækning af kreditorernes krav. Det kan videre lægges til grund, at den af Spørger til A foretagne levering af varer og i tilknytning dertil ydede kredit er sædvanlig indenfor den pågældende branche.

Ad spørgsmål 1

Hvis kravet fastholdes i boet, vil der i henhold til praksis efter vores opfattelse være mulighed for regulering. Det gælder også selv om Spørger får tabet helt eller delvist dækket ind via en erstatning fra revisor.

Det skyldes at der ved bestemmelserne om regulering i momsgrundlaget alene ses på forholdet mellem debitor og kreditor.

Kreditor skal således have gjort alt hvad der er muligt for at inddrive fordringen hos debitor.

Efter fast praksis har det ikke betydning for muligheden for regulering i momsgrundlaget, hvis leverandøren eksempelvis har tegnet en debitorforsikring. Det faktum at kreditor har sikret sit tilgodehavende på anden vis diskvalificerer således ikke, at kreditor kan anvende bestemmelserne om momsregulering i ML § 27, stk. 6.

Spørgsmålet om, hvordan det påvirker muligheden for at regulere for tab på debitorer, når leverandørerne har rejst et krav mod en debitors rådgiver, for på denne måde at forsøge at sikre sit krav mod debitor, ses ikke beskrevet i Den juridiske vejledning.

Vi er af den opfattelse, at der er tale om et erstatningskrav mod revisor, og at et eventuelt udbetalt beløb fra revisor til Spørger momsmæssigt skal behandles som et erstatningsbeløb, som ikke påvirker leverandørernes mulighed for momsmæssig regulering efter momslovens § 27, stk. 6.

Ad spørgsmål 2

Indledningsvist bemærkes, at muligheden for regulering i henhold til ML § 27, stk. 6 ikke ses beskrevet i praksis i en situation, hvor kreditor frafalder sit krav i konkursboet.

Det er dog vores opfattelse at muligheden for regulering foreligger, selv om kravet i konkursboet frafaldes. Det skyldes den lempelse af praksis, der er indført ved styresignal SKM2010.393.SKAT.

Ifølge dette styresignal kan der foretages regulering af momsgrundlaget uden for konkurssituationer, når fordringen efter en konkret vurdering skønnes at være tabt.

Fordringen vil utvivlsomt være tabt for Spørger uanset om kravet frafaldes i konkursboet eller om det opretholdes. Derfor vil betingelserne i SKM2010.393.SKAT være opfyldt, således at der er mulighed for regulering af momsgrundlaget hos Spørger, også hvis forligsforhandlingerne fører til at Spørger vælger at frafalde kravet i konkursboet.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger kan fratrække momsen af det tab, der er opstået som følge af, at Spørgers debitor er erklæret konkurs, hvis kravet opretholdes i konkursboet, selv om Spørger opnår delvis dækning af kravet via en erstatning fra debitors revisionsfirma.

Lovgrundlag

Momslovens § 27, stk. 6, har følgende ordlyd:

"I afgiftsgrundlaget kan fradrages 80 pct. af konstaterede tab på uerholdelige fordringer vedrørende leverede varer og ydelser. Fradraget foretages, når tabet konstateres, jf. dog § 66 g, stk. 3. Såfremt fordringerne senere betales helt eller delvis, skal 80 pct. af modtagne beløb medregnes i afgiftsgrundlaget, medmindre betalingen opnås efter konkurslovens § 96. Beløbet medregnes i den afgiftsperiode, hvor betalingen finder sted, jf. dog § 66 g, stk. 3."

Praksis

Af Den juridiske vejledning, afsnit D.A.8.1.1.6.4.1 Hvornår anses et tab for at være konstateret? fremgår bl.a.:

"Regel

Forudsætningen for, at et tab kan fradrages i momsgrundlaget er, at tabet er konstateret.

[...]

[...]

Hovedregel (Konstatering af tab):

Konstatering af tab forudsætter efter momsloven og dens tilhørende retspraksis som udgangspunkt, at kreditor har foretaget indenretlige skridt for at konstatere tabet. Se SKM2010.393.SKAT.

Det er uden betydning, at advokaten har vurderet, at det er usandsynligt, der kan opnås medhold i at køber skal betale. Se SKM2010.62.BR.

Undtagelse:

Undtagelser til hovedreglen er fordringer over 3.000 kr., uden for konkurs og akkord m.v., der efter en konkret vurdering skønnes at være tabt, fordringer under 3.000 kr., hvor der trods påkrav ikke indbetales og videre inkassation derefter indstilles, debitors forsvinden, ukendt debitor, debitors tvangsopløsning. Se afsnit D.A.8.1.1.6.4.8 om "Andre tilfælde".

Et tab anses altså for at være konstateret eller ligestilles hermed, når det optræder under en af disse omstændigheder:

Konkurs- og dødsboer. Se afsnit D.A.8.1.1.6.4.2.

Tvangsakkord (rekonstruktion). Se afsnit D.A.8.1.1.6.4.3.

Frivillig akkord. Se afsnit D.A.8.1.1.6.4.4.

Forgæves fogedforretning. Se afsnit D.A.8.1.1.6.4.5.

Tvangsauktion. Se afsnit D.A.8.1.1.6.4.6.

Gældssanering for jordbrugere. Se afsnit D.A.8.1.1.6.4.7.

Andre tilfælde. Se afsnit D.A.8.1.1.6.4.8.

Fradrag i momsgrundlaget for konstaterede tab på uerholdelige fordringer skal henføres til den momsperiode, hvor tabet er konstateret. Se UfR1986, 718ØLD."

Af Den juridiske vejledning, afsnit D.A.8.1.1.6.4.2 Konkurs- og dødsboer fremgår bl.a.:

"Regel

Et tab anses for konstateret, når det ved afslutningen af konkurs- og dødsboer dokumenteres, at der ikke er opnået fuld dækning for det anmeldte krav.

Det er en forudsætning for at foretage fradrag i momsgrundlaget, at det af det foreliggende regnskabsmateriale mv. fremgår, hvorledes de udestående fordringer er behandlet, og at regnskabet i øvrigt føres på en måde, så det sikres, at de fradragne beløb momsberigtiges i det omfang, de senere måtte indgå.

Se AFG1980, 738DEP."

Begrundelse

Efter momslovens § 27, stk. 6, kan der foretages regulering for tab på debitorer, når tabet er konstateret.

Efter praksis anses et tab for anmeldte krav i konkursboer for konstateret, når det ved afslutning af konkursboet dokumenteres, at der ikke er opnået fuld dækning for det anmeldte krav.

Efter SKATs opfattelse kan erstatningsbeløbet fra debitors revisionsfirma ikke anses for vederlag for Spørgers leverancer til debitor, og erstatningsbeløbet skal derfor ikke indgå i Spørgers momsgrundlag.

Det er derfor SKATs opfattelse, at Spørgers mulighed for at foretage momsmæssig regulering, jf. momslovens § 27, stk. 6, ikke påvirkes af, om Spørger opnår hel eller delvis dækning af sit tab via en (momsfri) erstatning fra debitors revisionsfirma.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at Spørger kan fratrække momsen af det tab, der er opstået som følge af, at Spørgers debitor er erklæret konkurs, hvis kravet i konkursboet som led i forligsforhandlinger frafaldes i samme omfang, som Spørger opnår dækning af kravet via en erstatning fra debitors revisionsfirma.  

Lovgrundlag

Se under spørgsmål 1.

Praksis

Se under spørgsmål 1. 

Begrundelse

Efter momslovens § 27, stk. 6, kan der foretages regulering for tab på debitorer, når tabet er konstateret.

Efter praksis anses et tab for anmeldte krav i konkursboer for konstateret, når det ved afslutning af konkursboet dokumenteres, at der ikke er opnået fuld dækning for det anmeldte krav.

Det er SKATs opfattelse, at der ved opgørelse af det konstaterede tab skal tages afsæt i det krav, der er anmeldt i konkursboet ved afslutning af konkursboet. En fordring, der er frafaldet, er ophørt med at eksistere, og det er derfor ikke muligt at konstatere tab på den.

Spørger anfører, at muligheden for regulering foreligger, selv om kravet i konkursboet frafaldes. Det skyldes den lempelse af praksis, der er indført ved styresignal SKM2010.393.SKAT.

Det fremgår bl.a. af SKM2010.393.SKAT, at Skatterådet efter indstilling fra Skatteministeriet har besluttet at ændre praksis, hvorefter der sker en harmonisering af moms- og skattereglerne således, at der for fordringer uden for konkurs og akkord m.v. fremover gives mulighed for at foretage regulering af momsgrundlaget, når fordringen efter en konkret vurdering skønnes at være tabt.

I SKM2010.393.SKAT er der tale om eksisterende fordringer, mens der i denne sag er tale om fordringer, der er frafaldet og dermed ophørt med at eksistere. Allerede fordi det ikke er muligt at konstatere tab på fordringer, der er ophørt med at eksistere, kan reglerne i SKM2010.393.SKAT ikke bruges.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.