Skattestyrelsen har pålagt H1 A/S (herefter selskabet) at foretage indberetning til eIndkomst af udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til 20 medarbejdere med 1.951.419 kr. som A-indkomst for indkomståret 2023. 

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse for så vidt angår selskabets pligt til at foretage indberetning til eIndkomst af udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til de 20 medarbejdere som A-indkomst, men ændrer afgørelsen beløbsmæssigt, idet selskabet pålægges at foretage indberetningen med 1.946.373 kr.

Faktiske oplysninger
Sagen er opstartet ved, at Skattestyrelsen har foretaget en kontrol af eIndkomst for selskabet for perioden 1. januar - 31 december 2023. Selskabet er en entreprenørvirksomhed, der udfører opgaver i hele landet. 

I indkomståret 2023 har selskabet bl.a. indberettet skattefri rejsegodtgørelse på nedenstående 20 medarbejdere med samlet 1.946.373 kr., der er fordelt på medarbejderne med følgende beløb:

 

Medarbejder	Beløb (R75)
Medarbejder-1	85.100 kr.
Medarbejder-2	85.680 kr.
Medarbejder-3	93.570 kr.
Medarbejder-4	100.260 kr.
Medarbejder-5	87.580 kr.
Medarbejder-6	38.005 kr.
Medarbejder-7	103.040 kr.
Medarbejder-8	111.880 kr.
Medarbejder-9	95.165 kr.
Medarbejder-10	120.025 kr.
Medarbejder-11	82.865 kr.
Medarbejder-12	93.400 kr.
Medarbejder-13	143.713 kr.
Medarbejder-14	126.000 kr.
Medarbejder-15	84.180 kr.
Medarbejder-16	81.900 kr.
Medarbejder-17	85.560 kr.
Medarbejder-18	124.515 kr.
Medarbejder-19	104.050 kr.
Medarbejder-20	99.885 kr.
Samlet	1.946.373 kr.

 

Selskabet har i forbindelse med Skattestyrelsens kontrol fremlagt afregningsbilag for skattefri rejsegodtgørelse for indkomståret 2023 for hver af de 20 medarbejdere samt én lønseddel for hver medarbejder. 

Ens for de fremlagte afregningsbilag er, at medarbejderens navn og CPR-nr. er angivet, ligesom medarbejderens adresse er angivet for alle undtagen for en medarbejder. Derudover indeholder afregningsbilagene oplysninger om hver rejses start- og slutdato, mål, evt. delmål og erhvervsmæssige formål samt antal døgn. For en del af de angivne mål er den fulde adresse ikke angivet med hus- og/eller postnummer, som fx "[projekt]", "[Adresse Y1]", "[G1]", "[G1] vandrør" og "[… Station]". 

På størstedelen af de fremlagte afregningsbilag fremgår der en beregning af godtgørelsen, som er beregnet med hele antal døgn og med en angivelse af den sats, der er anvendt til beregningen. Til beregningen af godtgørelse er der angivet og anvendt forskellige satser for medarbejderne, herunder 460, 539, 560, 615, 655, 698, 712 og 793 kr. pr. døgn. Standardsatserne for kost- og logigodtgørelse fremgår også på alle afregningsbilagene, men er alene anvendt til beregningen af godtgørelse for en enkelt medarbejder på nogle af dennes afregningsbilag. På nogle afregningsbilag er der uoverensstemmelse mellem den beregnede godtgørelse, og det antal døgn og den sats, der er angivet. På 1/10 af de fremlagte afregningsbilag for de 20 medarbejdere mangler der en angivelse af den sats, der er anvendt til beregningen af godtgørelse, mens der for to af medarbejderne mangler en angivelse af den beregnede godtgørelse på en række af deres afregningsbilag. 

For to af medarbejderne er der uoverensstemmelse mellem den samlede godtgørelse, der er beregnet på afregningsbilagene, og den skattefri rejsegodtgørelse, som selskabet har indberettet på de to medarbejdere. Med undtagelse af nogle afregningsbilag for en enkelt medarbejder, er alle afregningsbilag godkendt med en underskrift, mens ingen af afregningsbilagene er underskrevet af medarbejderne selv. 

Under klagesagen har selskabet for ni udvalgte medarbejdere fremlagt opdaterede afregningsbilag for en periode for disse medarbejdere med tilhørende tidsregistreringsrapporter for den pågældende periode. 

Ens for de opdaterede afregningsbilag er, at der med håndskrift er tilføjet et start- og sluttidspunkt med klokkeslæt til hver rejse og med en tilhørende angivelse af, hvor der er rejst til/fra. For tre af de udvalgte medarbejdere er nogle af de oprindeligt angivne rejsedatoer blevet ændret på det opdaterede afregningsbilag. Ved en gennemgang af de opdaterede afregningsbilag fremgår det, at alle medarbejderes rejser er startet og sluttet på halve eller hele klokkeslæt, med undtagelse af to rejser som er startet og sluttet på kvarte klokkeslæt. 

På de fremlagte timeregistreringsrapporter for de udvalgte medarbejdere fremgår der for hver dato registreringslinjer med bl.a. arbejde/tillæg (angivet i timer), kørsel (angivet i timer) og udetillæg (angivet i styk), hvortil der i et notat er angivet en kommentar med bl.a. et start- og sluttidspunkt for arbejdsdagen eller andre oplysninger, som fx "Kl 6,00 til 10,30 ingen pause" og "overnatning søndag til mandag By Y1 i egen campingvogn". Ved en gennemgang af timeregistreringsrapporterne fremgår det, at der kun er registreret kørsel i antal timer og uden angivelse af et start- og sluttidspunkt for kørslen, ligesom der i timeregistreringsrapporterne generelt kun er registreret kørsel eller længere kørsler for de dage, som på de opdaterede afregningsbilag er angivet som rejsernes startdato. For en enkelte medarbejder er der ikke registreret kørsel på rejsedatoerne. 

I forbindelse med klagesagsbehandlingen har selskabet for tre af de udvalgte medarbejdere videre fremlagt Brobizz-udskrifter, som viser disse medarbejderes bropassager med dato og klokkeslæt for den periode, som de opdaterede afregningsbilag vedrører. Derudover har selskabet under klagesagsbehandlingen fremlagt to fakturaer vedrørende selskabets betaling af WebTrack licens for perioden 1. juni 2022 - 31. maj 2024.

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har ved den påklagede afgørelse pålagt selskabet at indberette skattefri rejsegodtgørelse med 1.951.419 kr., der er udbetalt til 20 medarbejdere, til eIndkomst som A-indkomst for indkomståret 2023. 

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: 

"[...]
2.       Skattefri rejsegodtgørelse - 20 personer
[...] 

De tilsendte bilag - "Skattefri rejsegodtgørelse - afregningsbilag" mangler oplysninger vedr. rejsens start- og sluttidspunkt.

Skattestyrelsen finder ikke at der er ført en effektiv kontrol på udbetalingstidspunktet, da det ikke ud fra afregningsbilaget har været muligt for selskabet at kontrollere, om medarbejdere har været på "rejsen" på mindst 24 timer. SKM2022.543.LSR.

Skattefrihed efter ligningslovens 9A er, i henhold til Højesterets domme af 21. marts 2007 (SKM2007.247.HR) og af 22. juni 2009 (SKM2009.430.HR), betinget af, at den, som udbetaler kørselsgodtgørelse, kontrollerer, at grundlaget er til stede. En forudsætning for, at der kan udbetales skattefri rejsegodtgørelse er, at det er muligt for arbejdsgiveren, inden udbetalingen, at kontrollere grundlaget for skattefriheden af de udbetalte diæter/rejsegodtgørelser.

Vi henviser også til SKM2023.520.BR og SKM2022.493.VLR. Disse to afgørelser omhandler udbetaling af rejsegodtgørelse, som blev skattepligtigt, fordi betingelserne i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, ikke var opfyldt. Skattestyrelsen er af den opfattelse, at de to afgørelser er sammenlignelige med nærværende sag, for så vidt angår kontrollen af de betingelser i bekendtgørelsen, der skal være opfyldt for at der kan udbetales skattefri godtgørelse.

Skattestyrelsens bemærkninger til selskabets indsigelse af d. 19. maj 2025

-             I sin skrivelse af d. 19. maj 2025 har selskabet skrevet, at Skattestyrelsens forslag under ingen omstændigheder kan tiltrædes. Selskabet oplyser, at der er flere mangler og/eller fejlbehæftede påstande i Skattestyrelsens skrivelse, såvel omkring beskrivelsen af selskabets forhold på området som om selskabets kontrol på området. 

Skattestyrelsen har i selskabets skrivelse af d. 20. november 2024 modtaget en redegørelse for, hvordan selskabet udfører kontrol med antallet af timer eller døgn, som medarbejderne skal have udbetalt skattefri rejsegodtgørelse for:

5. Forklaring selskabets kontrol

De udbeder Dem forklaring på, hvorledes selskabet kontrollerer, hvor mange timer/døgn medarbejderne skal have udbetalt skattefri rejsegodtgørelse for og hertil kan nævnes, at det i der tidligere indsendte er beskrevet, at selskabet ikke udbetaler skattefri rejsegodtgørelse for tilstødende timer men alene udbetaler godtgørelse for hele døgn med overnatning.
Kontrol heraf (hele døgn) foretages ved gennemgang af den elektroniske timeregistrering på det enkelte projekt og der foretages godkendelse af timer og angivelse af ophold ude ført på projekt af entrepriseleder såvel som lønningsbogholderi forinden udbetaling finder sted.
Desuden kontrolleres ved stikprøver til GPS-positioner, hvorvidt pågældende bil har været det anførte sted på det pågældende tidspunkt. 

-             Selskabet skriver også, at det er i selskabets interesser at holde alle udgifter på et acceptabelt niveau og det givet sig bl.a. udslag i, at der som udgangspunkt ikke benyttes maksimalsatser for skattefri rejsegodtgørelse ligesom der ikke afregnes skattefri rejsegodtgørelse for timer, men alene for hele døgn. 

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at selv hvis selskabet ikke havde udbetalt skattefri rejsegodtgørelse efter Skatterådets maksimale satser og dermed ikke overskred det maksimale beløb, ville udbetalingen stadig være forkert. Dette skyldes, at selskabet - i henhold til sine egne interne regler for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse og opgørelse af satserne - alligevel har udbetalt for meget.

-         Selskabet anfører, at afregningsbilaget udarbejdes centralt i selskabets lønningsbogholderi og ikke af vedkommende medarbejder, der skal have udbetalt skattefri rejsegodtgørelse.  Dvs. at det er fra centralt hold opgøres og dermed samtidig kontrolleres, hvor mange døgn, der kan udbetales rejsegodtgørelse for såvel som satsen indsættes, hvormed dette kan ske. Selskabet oplyser også, at skattefri rejsegodtgørelse afregnes ikke for timer, men alene for hele døgn.
-         Udarbejdelse af afregningsbilag sker dels ved opslag til selskabets timeregistreringssystem, opslag til Google maps og typisk ikke mindst gps-tracking system, der viser vedkommende medarbejdes bils position og køretid, samt tidspunkter for start og stop.  

Skattestyrelsen kan konstatere, at på de indsendte grundlaget for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse har skattestyrelsen modtaget en eneste eksempel ud af 20 indsendte bilag, hvor der både er medarbejders underskrift og selskabets underskrift. På samme bilag er der oplyst klokkeslæt hvornår rejsen "starter" og hvornår "slutter".

[udklip af bilag - udeladt]

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at såfremt medarbejderen ikke selv har angivet tidspunktet for afgang fra bopælen, foreligger der ikke det nødvendige dokumentationsgrundlag for, at selskabets lønadministration kan foretage en korrekt og lovlig beregning af skattefri rejsegodtgørelse i overensstemmelse med reglerne i ligningslovens § 9 A.
På nedenstående eksempler kan der ses bekræftelse over, at hvis der ikke oplyst start/slut tidspunkt, kan selskabet ikke kontrollere, om medarbejdere har været på "rejsen" på mindst 24 timer:

Medarbejder-7:
- grundlaget for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse indeholder ikke modtagers adresse, som fremgår af §1 stk.2 bekendtgørelsen nr. 173 af 13. marts 2000:

[udklip af bilag - udeladt]

- skattefri rejsegodtgørelse udbetalt for 5 døgn: d. 2. april. 2023 (Palmesøndag) - d. 6. april 2023 (Skærtorsdag):

02-04-2023	[…]			5
506-04-2024	Hjem

  

- skattefri rejsegodtgørelse udbetalt for 5 døgn: d. 25. september 2023 (mandag) - d. 29. september 2023 (fredag) 

20-09-2023	[G2 By Y2] [overstreget]	[…vej]	Udearbejde byggeplads
22-09-2023	Hjm	[Område]		2
25-09-2023	[G2 By Y2] [overstreget]	-"-		5
29-09-2023	Hjem

Medarbejder-10
- Skattefri rejsegodtgørelse udbetalt for 4 døgn: 13.februar 2023 (mandag) - d. 16. februar 2023 (torsdag)
- Skattefri rejsegodtgørelse udbetalt for 4 døgn: 20.februar 2023 (mandag) - d. 23. februar 2023 (torsdag)

6/2-23 - 10/2-23	[…] Adresse Y2 mfl.		Udearbejde byggeplads	4
13/2-23 -15/2	[…] Adresse Y2 mfl.		Udearbejde byggeplads	3
Dato og tid: Start/slut	Rejsens mål (præcis adresse)	Rejsens evt. delmål (præcis adresse)	Rejsens erhvervsmæssige formål	Antal døgn
16-02-2023	[…] Adresse Y2 mfl.		Udearbejde byggeplads	1
0/2-23 - 23/2-23	[…] Adresse Y2 mfl.		Udearbejde byggeplads	4

- På samme bilag (for periode 16/1/2023-20/1/2023) er der også en kommentar "Betalt af H1", som selskabet har forklaret i sin skrivelse til mødet d.19. februar 2025, som var afholdt på selskabets adresse, at "i udgangspunktet vil det betyde, at arbejdsgiver har betalt det pågældende og skattefri godtgørelse vil være reduceret i overensstemmelse hermed".

	Beregning godtgørelse:
	Antal døgn i alt á kr. :		Betalt af H1	560
			Rejsegodtgørelse i alt	10640
Max. satser pr. 1. januar 2023		Kostgodtgørelse: 555 kr. pr. døgn
		Logigodtgørelse: 238 kr. pr. døgn

[Afsnit med "Bemærk:" og underskrift - udeladt]

Som ses på bilaget, har medarbejderen fået udbetalt for 19 døgn i alt for denne periode med 560 kr. per døgn, som er selskabets sats for kost og logi iht. interne retningslinjer.

 Medarbejder-18
- Skattefri rejsegodtgørelse udbetalt for 4 døgn: 12.februar 2023 (søndag) - d. 15. februar 2023 (onsdag)

06-02-2023	Adresse Y1			3
09-02-2023
12-02-2023	Adresse Y1			4
15-02-203

- Skattefri rejsegodtgørelse udbetalt for 4 døgn: 22. maj 2023 (mandag) - d. 25. februar 2023 (torsdag)

22-05-2023	G3			4
25-05-2023

-         Selskabet må medgive, at start- og sluttidspunkt i form af klokkeslæt ikke er overført til afreningsbilagene, men dette har ikke haft indflydelse hverken på selskabets mulighed for kontrol eller den faktiske kontrol af rejsetiden og vil i øvrigt altid skulle påføres efter rejsen har fundet sted. Disse tider kan uændret dokumenteres/påføres såfremt Skattestyrelsen fastholder sin påstand om, at selskabet ikke har ført effektiv kontrol på området.
-         Efter selskabets opfattelse er det en alt for rigid tilgang til området alene med henvisning til manglende oplysninger om start- og sluttidspunkt på et afregningsbilag at påstå skattepligt, når oplysninger samtidig er givet om elektronisk tidsregistrering og gps-tracking. I begge tilfalde er der tale om stærkere dokumentation end det var tilfældet ved den også af Skattestyrelsens omtalte kontrol tilbage i 2015/2016 og som oplyst ovenfor, vil selskabet kunne påføre disse tidspunkter på afregningsbilagene. 

Det er skattestyrelsens overbevisning, at kontrollen på udbetalingstidspunktet anses for mangelfuld. Dokumentation for udbetalte skattefri rejsegodtgørelse skal foreligge på udbetalingstidspunkt og kan ikke udarbejdes efterfølgende.

-         Det er selskabets rutine for afvikling af projekter typisk således, at der arbejdes 4 dage på f. eks. Sjælland for en medarbejder bosat i Jylland og påstanden om det ud fra afregningsbilaget ikke kan kontrolleres om rejsen har været på mindst 24 timer er derfor stærkt tendentiøs og på ingen måde beskrivende på området. 

I skattestyrelsens skrivelse er der anført på side 6 3. afsnit, at "En arbejdsdag starter kl. 7 og hvis den pågældende medarbejder har haft 8 timer den dag, så har han arbejdet til kl 15." selskabet har gjort opmærksomme på, at der hertil skal lægges pauser i alt en times varighed, så arbejdsdagen i det nævnte eksempel vil have været til kl. 16.

På nedenstående eksempler kan der ses, at følgende medarbejdere har fået udbetalt skattefri rejsegodtgørelse, hvor deres forhold ikke opfylder betingelse for at få udbetalt skattefri rejsegodtgørelse. Det er ikke muligt for skattestyrelsen at afgøre om betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse er opfyldt, da bilaget ikke indeholder oplysninger om start/slut tidspunkter.
For at betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelser er opfyldt, skal det fysisk være umuligt for medarbejderen at komme hjem og overnatte hver dag efter arbejdet på det midlertidige arbejdssted. Det er ikke tilstrækkeligt, at lønmodtageren finder det mest bekvemt at overnatte et andet sted end på den sædvanlige bopæl efter hver arbejdsdag på det midlertidige arbejdssted".

-                   Medarbejder-6
Hjemmeadresse: Adresse Y2, By Y3 […]
I 2023 har Medarbejder-6 blandt andet været på følgende projekter og har fået udbetalt skattefri rejsegodtgørelse:
* […], By Y4 - afstand fra bopælen 116 km (1 time 35 min)
* Adresse Y4, By Y5 - afstand fra bopælen 69 km (1 time 4 min)

-                   Medarbejder-10
Hjemmeadresse: Adresse Y5, By Y6 […]
I 2023 har Medarbejder-10 blandt andet været på følgende projekter og har fået udbetalt skattefri rejsegodtgørelse:
* Adresse Y6, By Y7 - afstand fra bopælen 143 km (1 time 37 min)
* Adresse Y2 - afstand fra bopælen 164 km (1time 40 min)
* Adresse Y7, By Y8 - afstand fra bopælen 134 km (1 time 27 min)

Det er derfor skattestyrelsens overbevisning, at kontrollen på udbetalingstidspunktet anses for mangelfuld.

Det fremgår af kildeskattelovens § 43, at godtgørelsen skal medregnes som A-indkomst.
Skattestyrelsen pålægger selskabet indberetningspligt i henhold til skatteindberetningsloven § 1 i felt 13 og felt 48 indtægstart 108 for 2023:

CPR	NAVN	FELT 13	FELT 48
[udeladt]	Medarbejder-6	+38.005	-38.005
[udeladt]	Medarbejder-14	+126.000	-126.000
[udeladt]	Medarbejder-7	+103.040	-103.040
[udeladt]	Medarbejder-10	+120.025	-120.025
[udeladt]	Medarbejder-19	+105.050	-105.050
[udeladt]	Medarbejder-4	+100.260	-100.260
[udeladt]	Medarbejder-13	+143.713	-143.713
[udeladt]	Medarbejder-18	+124.515	-124.515
[udeladt]	Medarbejder-8	+111.880	-111.880
[udeladt]	Medarbejder-20	+99.885	-99.885
[udeladt]	Medarbejder-9	+95.165	-95.165
[udeladt]	Medarbejder-3	+93.570	-93.570
[udeladt]	Medarbejder-12	+93.400	-93.400
[udeladt]	Medarbejder-5	+87.580	-87.580
[udeladt]	Medarbejder-2	+85.680	-85.680
[udeladt]	Medarbejder-17	+85.560	-85.560
[udeladt]	Medarbejder-1	+85.100	-85.100
[udeladt]	Medarbejder-15	+84.180	-84.180
[udeladt]	Medarbejder-11	+82.865	-82.865
[udeladt]	Medarbejder-16	+81.900	-81.900
Total		+ 1.951.419	-1.951.419

[...]"

Udtalelse fra Skattestyrelsen
I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 2. oktober 2025 udtalt følgende: 

"[...]

Skattestyrelsen finder ikke, at der er ført en effektiv kontrol på udbetalingstidspunktet, da det ikke ud fra afregningsbilaget har været muligt for selskabet at kontrollere, om medarbejderne har været på "rejse" på mindst 24 timer.
Skattestyrelsen har lagt vægt på, at de tilsendte bilag - "Skattefri rejsegodtgørelse - afregningsbilag" mangler oplysninger vedr. rejsens start- og sluttidspunkt.
Det er Skattestyrelsens overbevisning, at såfremt medarbejderen ikke selv har angivet tidspunktet for afgang fra bopælen, foreligger der ikke det nødvendige dokumentationsgrundlag for, at selskabets lønadministration kan foretage en korrekt og lovlig beregning af skattefri rejsegodtgørelse i overensstemmelse med reglerne i ligningslovens § 9 A.

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at selv hvis selskabet ikke havde udbetalt skattefri rejsegodtgørelse efter Skatterådets maksimale satser og dermed ikke overskred det maksimale beløb, ville udbetalingen stadig være forkert. Dette skyldes, at selskabet - i henhold til sine egne interne regler for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse og opgørelse af satserne - alligevel har udbetalt for meget.
Skattestyrelsen har tidligere anmodet om yderligere dokumentation vedr. GPS-tracking (ved skrivelse af afgørelserne på afledte sager).
Som svar på vores forespørgsel vedrørende GPS-tracking er det oplyst, at selskabet ikke har haft mulighed for at fremskaffe GPS-trackingdata for 2023, som kunne dokumentere de faktiske start- og sluttidspunkter for rejser i 2023. Disse oplysninger har heller ikke været vedlagt det tidligere fremsendte materiale, i forbindelse med kontrolsagen. Oplysningerne fra Google Maps viser alene den estimerede køretid fra medarbejdernes bopæl til arbejdsstedet - og ikke de faktiske rejseoplysninger.
Skattestyrelsen anser det derfor sandsynligt, at både start- og sluttidspunkt for rejserne er blevet beregnet bagudrettet på baggrund af den estimerede rejsetid fra Google Maps, sammenholdt med oplysninger om arbejdsdagen fra timerapporten - og ikke ud fra den faktiske rejsetid.
Derfor er det Skattestyrelsens overbevisning, at det ikke har været muligt for selskabet at finde "den enkelte medarbejdernes location, samtidig præcise start- og sluttidspunkter, eftersom mødetidspunktet for medarbejderen er fastsat" i 2023.

Der henvises til SKM2018.240.LSR, hvor Landsskatteretten "efter en konkret vurdering finder, at der alligevel var udført effektiv kontrol i forbindelse med udbetalingen af skattefri rejsegodtgørelser. Der er konstateret fejl, men fejlene anses for at være af bagatelagtige karakter, som blandet andet skyldes en forståelig misforståelse af rejsebegrebet. Fejlene udgør ifølge det oplyste 0,2 % af det samlede udbetalte beløb i rejsegodtgørelse. Landsskatteretten finder derfor ikke, at der er grundlag for at anse alle udbetalte godtgørelsesbeløb under ét for skattepligtig løn som sket af SKAT".
Selskabets bemærkninger til SKM2018.240.LSR medfører ikke en ændring af Skattestyrelsens afgørelse. Begrundelsen herfor er, at Skattestyrelsen ikke anser, at der tale om en fejl af bagatelagtige karakter i den pågældende kontrolsag.

Skattestyrelsen er uenig i rådgivers påstand om, at vurderingen af skattefriheden ikke er foretaget konkret for hver enkelt medarbejder og dennes enkelte rejser.
Skattestyrelsen kan oplyse, at der i alt er indkaldt materiale vedrørende 21 af selskabets medarbejder og at der er foretaget individuel vurdering af hver enkelte medarbejder og dennes enkelte rejser.
Skattestyrelsen gør gældendende, at kun ét af de indsendte bilag indeholder oplysninger om, hvornår medarbejderen forlader hjemmet og vender tilbage; medarbejdernes underskrift; en godkendelsesunderskrift fra selskabets side. Der er tale om Medarbejder-21 (bilag vedhæftet).
Den pågældende medarbejder er ikke blevet beskattet af den udbetalte skattefri rejsegodtgørelse, da bilaget opfylder betingelserne i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000. Det har derfor været muligt for arbejdsgiveren at kontrollere grundlaget for skattefriheden af de udbetalte diæter/rejsegodtgørelser inden udbetalingen.

Skattestyrelsen fastholder, at der ikke foreligger oplysninger om rejsens start- og sluttidspunkt i det fremsendte materiale, herunder hverken afregningsbilag eller timeregistreringssystem. Det er desuden oplyst, at GPS-trackingdata for 2023 ikke kan fremskaffes.

Rådgiver anfører, at GPS-tracking er en del af selskabets dokumentation for, at de har udført kontrol, men Skattestyrelsen har konstateret, at selskabet ikke har været i stand til at fremvise denne dokumentation overfor Skattestyrelsen.

Skattestyrelsen fastholder derfor, at de fremsendte bilag i forbindelsen med kontrol - herunder 'Skattefri rejsegodtgørelse - afregningsbilag' eller "Selskabets timeregistreringssystem" - ikke indeholder oplysninger om rejsens start- og sluttidspunkt.
Skattestyrelsen finder ikke, at der er ført en effektiv kontrol på udbetalingstidspunktet, da det ikke ud fra afregningsbilaget eller fra selskabets timeregistreringssystem har været muligt for H1 A/S at kontrollere, om medarbejderen har været på "rejse" på mindst 24 timer.

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.
[...]"

Klagerens opfattelse
Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabet har foretaget den fornødne kontrol i forbindelse med udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse til sine medarbejdere, og at betingelserne for [skattefrihed] er opfyldt. Subsidiært har selskabets repræsentant fremsat påstand om, at vurdering af skattefrihed skal foretages konkret i henhold til hver medarbejder og dennes enkelte rejser. 

Til støtte for påstanden er bl.a. anført:

"[...]
Selskabet har for indkomståret 2023 udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til 20 medarbejdere i henhold til ligningslovens § 9, stk. 4 og § 9A. 

Skattestyrelsen har i sin afgørelse fundet, at Selskabet ikke har foretaget fornøden kontrol i forbindelse med udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, hvorfor Selskabet er indberetningspligtigt af et samlet beløb på 1.951.419 kr., mens de pågældende medarbejdere tilsvarende har fået forhøjet deres indkomst med de udbetalte beløb. 

Kontrollen i Selskabet fungerer ved, at afregningsbilaget udarbejdes af Selskabets bogholderi og ikke af den pågældende medarbejder. Det er således Selskabet der - foruden at foretage kontrol - også selv opgør, hvor mange døgn, der skal udbetales skattefri rejsegodtgørelse for. Herudover godkendes tidsregistreringen til en start af entrepriselederen og dernæst af lønningskontoret. 

Eksempel på kontrol af udvalgte medarbejdere 

Som bilag 2 -11 er vedlagt eksempler på kontrol og udregning af skattefri rejsegodtgørelse for 9 udvalgte medarbejdere. Fremgangsmåden gælder dog for samtlige medarbejdere ansat i Selskabet. 

Af bilagene fremgår hvilken medarbejder der er tale om, ligesom rejsens erhvervsmæssige formål, delmål og datoer for rejsen kan udledes. Der er også oplyst takster for henholdsvis logi og kost. 

Kontrollen foregår ved, at afregningsbilaget bliver sammenholdt med timeregistreringen for den enkelte medarbejder. Som det fremgår af de vedlagte bilag, er der under feltet "Notat" for den pågældende dag skrevet start - og sluttidspunkt for arbejdsdagen. 

Selskabet udbetaler kun skattefri rejsegodtgørelse for hele døgn, hvilket vil sige, at rejsen har varet over 24 timer hvormed tilstødende timer ikke regnes med. Selskabet udbetaler desuden ikke den maksimale godtgørelse. Der har således ikke været nogen hensigt om at udbetale en for stor rejsegodtgørelse til medarbejderne, idet der tværtimod har været en restriktiv praksis for de skattefri godtgørelser. 

Selskabet har GPS-tracking i samtlige biler, som medarbejderne benytter i forbindelse med projekter og rejser. 

Tracking bliver brugt til at kontrollere rejsen. Ved at kende medarbejderens startlokation og projektets placering, kan den præcise arbejdstid udledes ved hjælp af distancen. Selve beregningen foregår ved, at der slås op i Selskabets timeregistreringssystem, hvorefter bogholderiet sammenholder dette med opslag i Google Maps samt GPS-tracking. På den måde kan den enkelte medarbejders lokation findes, samtidig med, at det er muligt at finde præcise start - og sluttidspunkter, eftersom mødetidspunktet for medarbejderen er fastsat. 

Som det fremgår af bilaget, har den ansvarlige entrepriseleder på det givne projekt godkendt medarbejderens timeregistrering på den konkrete opgave. Herudover er det muligt at se direkte af både afregningsbilaget og udskrift af timeregistreringsrapporten, at bilagene er godkendt af henholdsvis entreprenør på projektet og bogholderiet hos Selskabet. 

Det vil altså sige, at Selskabet inden udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse til medarbejderne, har foretaget en kontrol i overensstemmelse med Højesterets dom af 21. marts 2007, offentliggjort som SKM2007.247.HR. 

Det er således væsentligt at understrege, at selvom de konkrete afregningsbilag ikke indeholder oplysninger omkring rejsens start - og sluttidspunkt, så kan de præcise tidspunkter aflæses og dermed korrekt kontrolleres ved opslag i timeregistreringssystem, Google Maps og GPS-tracking. 

Der er derfor ikke nogen tvivl om, at der er tale om effektiv kontrol af den pågældende medarbejders rejse, inden beløbene bliver udbetalt. 

Det faktum, at start - og sluttidspunkter ikke direkte fremgår af afregningsbilaget, som anført af Skattestyrelsen, bør ikke føre til det resultat, at de berørte medarbejdere bliver skattepligtige af de udbetalte beløb, når muligheden for at foretage effektiv og korrekt kontrol, rent faktisk er til stede. 

Det følger af bekendtgørelse om rejse - og befordringsgodtgørelse § 1, at arbejdsgiver skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri rejsegodtgørelse er opfyldt, herunder antallet af erhvervsmæssige rejsedage. Det fremgår videre af bekendtgørelsens § 2 nr. 3, at bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige rejse skal indeholde rejsens start - og sluttidspunkt. 

Det fremgår derimod ikke af bekendtgørelsen, at samtlige oplysninger skal kunne aflæses af det samme afregningsbilag. Det bør derfor være tilstrækkeligt for Selskabets kontrol, at man har de fornødne oplysninger i § 2, nr. 1-6, uanset om disse fremgår samlet af afregningsbilaget, GPS-tracking eller et timeregistreringssystem. 

I SKM2018.61.BR fandt byretten, at skatteyderen ikke havde løftet bevisbyrden for, at hans arbejdsgiver havde ført den fornødne kontrol, hvorfor han ikke var berettiget til at modtage skattefri rejsegodtgørelse.
Der blev lagt vægt på, at det som følge af arbejdsgiverens praksis ikke var muligt af bilagene at se, at de blev kontrolleret, inden der skete udbetaling af rejsegodtgørelse. Der forelå således ikke bogføringsbilag, der opfyldte kravene i bekendtgørelsen. Trods dette var det afgørende for vurderingen, om der var ført en effektiv kontrol. De manglende bogføringsbilag kunne således ikke i sig selv medføre, at rejsegodtgørelsen var skattepligtig. 

I nærværende sag er der ved Selskabets opgørelse af rejsegodtgørelsen taget udgangspunkt i bogføringsbilag, der tilsammen opfylder kravene i bekendtgørelsen. Det bør ikke komme Selskabet til skade, at et bilag er betegnet som et fysisk "afregningsbilag", mens den resterende dokumentation kan findes elektronisk. Bogføringsbilagene har i praksis mindre betydning, hvor de som her ikke udarbejdes af de medarbejdere, som ønsker at få udbetalt skattefri rejsegodtgørelse, men af arbejdsgiveren, hvilket også indebærer at der de facto bliver ført en effektiv kontrol med hver eneste udbetaling. 

Det understreges, at Selskabet har fremlagt dokumentation i form af afregningsbilag og timeregistreringsrapporter. Selvom hvert enkelt bilag i sagen ikke indeholder de oplysninger der er angivet i § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000), så dokumenterer det fremlagte i sin helhed, at Selskabet som arbejdsgiver har foretaget den fornødne kontrol inden udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse til sine medarbejdere. 

Der henvises også til SKM2018.240.LSR, hvor klager havde fremlagt dokumentation der, hvert bilag for sig, heller ikke indeholdt oplysninger som angivet i bekendtgørelsen, ligesom der forelå uoverensstemmelser mellem den faktiske udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse og rejsetimerne i bilagene. Herudover var der i flere tilfælde udbetalt rejsegodtgørelse for rejser på under 24 timer. 

Landsretten kom i denne sag frem til, at der alligevel var ført effektiv kontrol i forbindelse med udbetalingen af skattefri rejsegodtgørelse. De konstaterede fejl blev vurderet at være af bagatelagtig karakter, og Landsretten fandt dermed ikke, at der var grundlag for at anse alle de udbetalte godtgørelsesbeløb under ét som skattepligtig løn, som Skattestyrelsen havde gjort gældende. 

Såfremt kravene i bekendtgørelsen omkring start - og sluttidspunkt ikke fremgår af bilagene for nogle af Selskabets medarbejdere, må der skulle foretages en vurdering ud fra hver enkelt medarbejder, fremfor at konkludere, at samtlige udbetalte beløb til alle medarbejdere er skattepligtige. Dette er ikke en hensigtsmæssig fremgangsmåde, taget i betragtning af, at start - og sluttidspunkt netop fremgår af flere medarbejderes afregningsbilag og/eller timeregistreringsrapport.

På baggrund af ovenstående mener vi, at H1 A/S har ført fornøden kontrol i forbindelse med udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse til medarbejderne i indkomståret 2023. 

Vi mener desuden, at eventuelle mangler er af bagatelagtig karakter, jf. SKM2018.240.LSR, eftersom der bør laves en konkret vurdering ud fra hver enkelt medarbejder.
[...]"

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse
Selskabets repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse.

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen
Selskabets repræsentant har den 12. november 2025 fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med fremsendelse af yderligere materiale til sagen: 

"Forklaring på fremsendelse af afregningsbilag inkl. brobizz samt 2 stk. fakturaer for gps-tracking 

Der er den 12. november 2025 fremsendt 2 stk. fakturaer for tracking licens til H1 A/S i perioden 1. juni 2022 til 31. maj 2023 og 1. juni 2023 til 31. maj 2024. 

Fakturaerne fremsendes på baggrund af, at Skattestyrelsen gør gældende, at de har efterspurgt gps-tracking som dokumentation, men ikke har modtaget det. Selskabet har haft en aftale med G4 i den periode hvori der er udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til medarbejderne, hvilket de to fakturaer understøtter. 

Selskabet har efterfølgende skiftet leverandør, og grundet lovgivning har det ikke været muligt at opbevare og dermed fremskaffe de konkrete tracking-data for de pågældende medarbejdere, fra det forhenværende tracking-firma, hvorfor de ikke er blevet fremsendt til Skattestyrelsen. 

Vi mener, at bilagene er væsentlige til behandling af sagen, da de understøtter, at der har været gps-tracking i medarbejdernes biler. Denne data er blevet brugt til kontrol af udbetaling af diæter mv. til medarbejderne. 

Vi mener også, at kontrolhensynet i bekendtgørelsen er opfyldt, ved at selskabet anvender konkrete gps-tracking til at afstemme hvornår medarbejderne kører fra deres bopæl. 

Det bør således ikke komme selskabet til skade, at gældende lovgivning forhindrer, at de kan fremskaffe de konkrete data for perioden.

Vi mener også, at det taler for en mere effektiv kontrol, når selskabet er i besiddelse af helt objektive og konkrete data vedrørende den pågældende medarbejder i modsætning til den situation, hvor medarbejderen selv skal anføre et starttidspunkt for rejsen. Her har netop været mulighed for at kontrollere oplysninger og betingelser for udbetaling. 

Der er også sendt afregningsbilag inklusiv kvitteringer fra brobizz for tre udvalgte medarbejdere. Afregningsbilagene svarer til dem, der tidligere er fremlagt i sagen, blot med ekstra dokumentation i form af konkrete tidspunkter for, hvornår Storebæltsbroen er krydset. 

Bilagene er sendt med for at dokumentere, at selskabet har været i besiddelse af mange bilag og krydstjekket disse, inden de har foretaget udbetaling af de skattefri beløb."

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: 

"[...]
Vi har gennemlæst skatteankestyrelsens indstilling i sagen om Skattestyrelsens afgørelse af d. 12. juni 2025 for H1 A/S til landsskatteretten. Skatteankestyrelsen indstiller til, at skattestyrelsens afgørelse stadfæstet, dette har vi i sagens natur ingen indvindinger til. 

Skattestyrelsen er enig i Landsskatterettens ændringer af skattestyrelsens afgørelse beløbsmæssigt, idet selskabet pålægges at foretage indberetningen med 1.946.373 kr., svarende til det beløb, som selskabet har indberettet som skattefri rejsegodtgørelse på de 20 medarbejdere i indkomståret 2023. 

Derudover har vi ingen bemærkninger til skatteankestyrelsens indstilling.
[...]"

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse
Selskabets repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse.

Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om selskabet er forpligtet til at foretage indberetning til eIndkomst af udbetalt skattefri rejsegodtgørelse som A-indkomst for indkomståret 2023, herunder om betingelserne for skattefrihed er opfyldt.

Retsgrundlaget
A-indkomst, herunder indeholdelse og indberetning heraf
Af kildeskattelovens § 43, stk. 1, fremgår:

"§ 43. Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser. Arbejdsgiverens indbetaling til gruppelivsforsikring som nævnt i pensionsbeskatningslovens § 56, stk. 3 og 5, anses dog ikke for A-indkomst. Tilsvarende anses beløb, som indbetales fra den enkelte arbejdsgiver til et medarbejderinvesteringsselskab, jf. § 3 i lov om medarbejderinvesteringsselskaber, og som for den enkelte medarbejder ikke overstiger beløbsgrænsen på 30.000 kr. i ligningslovens § 7 N i kalenderåret, ikke for A-indkomst.
[...]" 

Det fremgår af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, stk. 1, § 2, stk. 1, nr. 1, og § 7:

"§ 1. Personer, der er skattepligtige her til landet, svarer skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten efter denne lov. Bidraget udgør 8 pct. af grundlaget. 

[...] 

§ 2. Grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er følgende indkomster, jf. dog stk. 2 og § 3:
1)         Ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperiode, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv.

[...] 

§ 7. Bestemmelserne i kildeskatteloven og opkrævningsloven om indeholdelse, opkrævning, hæftelse m.v. finder anvendelse ved indeholdelse og opkrævning af arbejdsmarkedsbidrag efter denne lov." 

Af skatteindberetningslovens § 1 fremgår bl.a.:

"§ 1. Alle, der i en kalendermåned i sin virksomhed har udbetalt eller godskrevet indkomst, som er nævnt i stk. 2, skal hver måned indberette beløbene til indkomstregisteret, jf. §§ 3 og 4 i lov om et indkomstregister.

Stk. 2. Ved indberetning skal der oplyses om følgende indkomsttyper:
1)         Løn, gratiale, provision og andet vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, der efter kildeskattelovens § 43, stk. 1, er A-indkomst eller arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst, jf. kildeskattelovens § 49 A, stk. 1, for modtageren. Endvidere skal der oplyses om beløb, der ydes til godtgørelse for udgifter, lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, uanset om beløbet efter ligningslovens § 9, stk. 4, er skattefrit for modtageren.
[...]" 

Rejsegodtgørelse
Det fremgår bl.a. af ligningslovens § 9, stk. 4, og § 9 A: 

"§ 9. [...]
Stk. 4. Godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter mv. omfattet af § 9 A eller § 31, stk. 4, og befordringsudgifter omfattet af § 9 B eller § 31, stk. 5. Godtgørelsen skal dog medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis lønmodtageren ved lønomlægning har kompenseret arbejdsgiveren m.v. for at få godtgørelsen. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. 3. og 4. pkt. finder tilsvarende anvendelse på godtgørelser, jf. 2. pkt., der udbetales til medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende. 

[...] 

§ 9 A. Godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i stk. 2. 

Stk. 2.  Følgende satser kan anvendes til dækning af udgifter til logi, kost og småfornødenheder i stedet for de faktiske beløb:
1)         Ved rejse med overnatning i Danmark eller i udlandet et grundbeløb på 455 kr. (2010-niveau) pr. døgn til kost og småfornødenheder. Skatterådet kan fra og med 1. januar 2001 forhøje satsen efter 1. pkt. med et grundbeløb på 142 kr. (2010-niveau) pr. døgn ved overnatning i lande, hvor leveomkostningerne er væsentligt højere end i Danmark.
2)         For turistchauffører med overnatning i udlandet 150 kr. pr. døgn.
3)         For turistchauffører med overnatning i Danmark 75 kr. pr. døgn.
4)         Ved rejser med overnatning i Danmark eller i udlandet et grundbeløb på 195 kr. (2010-niveau) pr. døgn til logi, medmindre den ansatte i sit hverv medvirker til transport af varer eller personer, gør tjeneste om bord på skibe (herunder fiskerfartøjer), arbejder på luftfartøjer, i fartøjer og installationer, der anvendes i tilknytning til efterforskning og udnyttelse af naturforekomster. Der kan ikke foretages afskrivninger i den skattepligtige indkomst på driftsmidler mv., der anvendes i forbindelse med logiet, når der modtages godtgørelse med satsen til logi. 

Stk. 3. Satserne i stk. 2, nr. 1-3, udbetales pr. døgn, og derefter kan der udbetales 1/24 af satserne pr. påbegyndt time. Hvis der modtages fri kost, reduceres satsen efter stk. 2, nr. 1, med henholdsvis 15, 30 og 30 pct. for morgenmad, frokost og aftensmad. Uanset reduktionen i foregående punktum kan arbejdsgiveren dog altid til dækning af udgifter til småfornødenheder udbetale et beløb på indtil 25 pct. af satsen i stk. 2, nr. 1, beregnet for den samlede rejse. 

Stk. 4. Såfremt arbejdsgiveren afholder lønmodtagerens udgifter omfattet af stk. 1 efter regning, kan arbejdsgiveren til dækning af udgifter til småfornødenheder udbetale et skattefrit beløb på indtil 25 pct. af satsen i stk. 2, nr. 1, beregnet for den samlede rejse. 

Stk. 5. Stk. 1-4 finder kun anvendelse, når rejsen varer mindst 24 timer. Det enkelte arbejdssted, jf. stk. 1, kan ved anvendelsen af standardsatserne i stk. 2, nr. 1-3, og stk. 4 højst anses for midlertidigt i de første 12 måneder. 2. pkt. finder ikke anvendelse, når arbejdsstedet er mobilt eller i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse flytter sig over en strækning på mindst 8 km. 2. pkt. finder endvidere ikke anvendelse i forhold til godtgørelser, der udbetales i forbindelse med enkeltstående kortvarige tjenesterejser til samme midlertidige arbejdssted. 

Stk. 6.  En ny 12-måneders-periode påbegyndes, når lønmodtageren skifter til et nyt midlertidigt arbejdssted, der ligger mindst 8 km ad normal transportvej fra det tidligere arbejdssted, eller når lønmodtageren har arbejdet i en sammenhængende periode på mindst 40 arbejdsdage på et andet arbejdssted før tilbagevenden til det tidligere midlertidige arbejdssted.
[...]" 

Skatteministeren har i medfør af bemyndigelsesbestemmelsen i ligningslovens § 9, stk. 4, 4. pkt., udstedt bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse (herefter bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse). Af bekendtgørelsens § 1 om rejsegodtgørelse fremgår: 

"§ 1. Arbejdsgiveren/hvervgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri rejsegodtgørelse er opfyldt, herunder antallet af erhvervsmæssige rejsedage. Der kan udbetales forskud på skattefri rejsegodtgørelse med àcontobeløb for hver enkelt rejse eller med ugentlige eller månedlige àcontobeløb. Forskuddet skal være afpasset modtagerens forventede erhvervsmæssige rejser. 

Stk. 2. Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige rejse skal indeholde:
1)         Modtagerens navn, adresse og CPR-nummer.
2)         Rejsens erhvervsmæssige formål.
3)         Rejsens start- og sluttidspunkt.
4)         Rejsens mål med eventuelle delmål.
5)         De anvendte satser.
6)         Beregning af rejsegodtgørelsen.

Stk. 3. Udbetales der rejsegodtgørelse med højere beløb end de satser, der er anført i ligningslovens § 9 A, anses hele beløbet for personlig indkomst. Dette gælder dog ikke, såfremt arbejdsgiveren/hvervgiveren ved den endelige opgørelse, jf. stk. 5, har anset det beløb, der overstiger satsen, for løn i relation til A-skat, arbejdsmarkedsbidrag og SP-bidrag. 

Stk. 4. Der kan ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse, hvis rejsegodtgørelsen modregnes i en forud aftalt bruttoløn. Herved forstås, at lønnen løbende reguleres med den udbetalte rejsegodtgørelse. 

Stk. 5. Er der udbetalt forskud, skal den endelige opgørelse og afregning af den skattefri rejsegodtgørelse, som lønmodtageren har ret til, være foretaget ved udgangen af den måned, som følger efter måneden, hvor rejsen er foretaget." 

Det er en betingelse, at arbejdsgiverkontrollen senest er foretaget på udbetalingstidspunktet, idet der skal være tale om en forudgående kontrol. Det fremgår af Højesterets dom af 22. juni 2009, offentliggjort som SKM2009.430.HR, hvor retten fandt, at befordringsgodtgørelse udbetalt til bestyrelsesformand var skattepligtig indkomst, idet der ikke var foretaget den fornødne forudgående kontrol med kørslernes formål. 

Konsekvensen af manglende effektiv kontrol er, at hele den udbetalte godtgørelse anses som skattepligtig, uanset om de øvrige betingelser er opfyldt, jf. bl.a. Højesterets dom af 21. marts 2007, og af landsrettens dom af 12. september 2022, offentliggjort som henholdsvis SKM2007.247.HR og SKM2022.493.VLR. 

I SKM2007.247.HR fandt retten for to skatteydere, at arbejdsgiveren ikke havde ført den fornødne kontrol med, at der var grundlag for skattefrihed efter § 9, stk. 5, i dagældende ligningslov, og allerede derfor kunne den udbetalte godtgørelse ikke anses for skattefri. Retten fandt videre, at der ikke var overtrådt nogen lighedsgrundsætning ved at nogle af skatteydernes kollegaer hos de lokale skattemyndigheder havde fået ændret deres skatteansættelser, således at godtgørelserne ikke indgik i deres skattepligtige indkomster. 

I SKM2022.493.VLR fandt retten, at de fremlagte bogføringsbilag ikke opfyldte de krav, der følger af bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse, og at det som følge heraf ikke var været muligt at kontrollere de oplysninger, som dannede grundlag for udbetalingen af de omhandlede godtgørelser. På denne baggrund og efter bevisførelsen i øvrigt fandt retten, at det heller ikke kunne lægges til grund, at der var foretaget en egentlig kontrol af bilagene.

Ved dom af 2. juni 2010, offentliggjort som SKM2010.495.BR, fandt byretten, at skatteyderen var skattepligtig af modtagne befordringsgodtgørelser, idet betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelser i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse, ikke var opfyldt. Kørselsregnskaber, der først blev fremlagt under retssagens forberedelse, blev ikke tillagt bevismæssig værdi. 

Ved afgørelse af 22. maj 2018, offentliggjort som SKM2018.240.LSR, fandt Landsskatteretten, at et selskab efter en konkret vurdering havde påvist, at det havde ført tilstrækkelig kontrol med udbetaling af skattefri rejsegodtgørelser til sine medarbejdere. Tilstedeværelsen af bagatelagtige fejl fandtes ikke at kunne føre til et andet resultat. Ved afgørelsen blev der lagt vægt på, at den fremlagte dokumentation i sin helhed opfyldte betingelserne for bogføringsbilag efter bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse. De konstaterede fejl blev af Landsskatteretten anset for at være af bagatelagtige karakter, som blandt andet skyldtes en forståelig misforståelse af rejsebegrebet. 

For indkomståret 2023 var Skatterådets satser for rejsegodtgørelse 555 kr. for kost og småfornødenheder og 238 kr. for logi (samlet 793 kr. pr. døgn), jf. Skatteforvaltningens SKM-meddelelse af 20. december 2022 om skattefri godtgørelse til dækning af rejseudgifter mv., der er offentliggjort som SKM2022.613.SKTST.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
En arbejdsgiver kan udbetale skattefri godtgørelse for bl.a. rejseudgifter og andre merudgifter, som er påført lønmodtageren, som følge af at denne på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, jf. ligningslovens § 9 A. 

Udbetaling af et beløb som skattefri godtgørelse - og dermed uden indeholdelse af A-skat - forudsætter, at arbejdsgiveren forinden har ført kontrol med antallet af erhvervsmæssige rejsedage, herunder bl.a. start- og sluttidspunkt for rejsen, således som dette udtrykkeligt er fastsat i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse udstedt i medfør af ligningslovens § 9, stk. 4, 4. pkt. 

På baggrund af de fremlagte bilag finder Landsskatteretten, at selskabet som arbejdsgiver ikke har kunne foretage den fornødne kontrol af antallet af erhvervsmæssige rejsedage for medarbejderne, herunder om der har været grundlag for skattefriheden med hensyn til de indberettede beløb på medarbejderne.  

Landsskatteretten har ved afgørelsen bl.a. lagt vægt på, at de fremlagte afregningsbilag for de 20 medarbejdere ikke indeholder oplysninger om rejsernes start- og sluttidspunkt med klokkeslæt, og at der ikke er fremlagt andre bilag, der indeholder oplysninger herom. Det er herved ikke påvist, at der på udbetalingstidspunktet har foreligget dokumentation for antallet af erhvervsmæssige rejsedage i form af registreringer af rejsernes start- og sluttidspunkt, hvorfor selskabet ikke har kunne foretage den fornødne kontrol. 

Desuden er der for et par af medarbejderne uoverensstemmelse mellem den beregnede godtgørelse på afregningsbilagene og den godtgørelse, som selskabet har indberettet på disse medarbejder, ligesom nogle af afregningsbilagene ikke er fyldestgørende, idet de indeholder mangler og uoverensstemmelser. 

Det forhold, at selskabet under klagesagen som eksempler på sin kontrol og fremgangsmåde har fremlagt opdaterede afregningsbilag med tilføjelse af start- og sluttidspunkt med klokkeslæt samt timeregistreringsrapporter og Brobizz-udskrifter for udvalgte medarbejdere for en periode, kan ikke føre til et andet resultat. 

Der er herved lagt vægt på, at efterfølgende udarbejdede bilag med de påkrævede oplysninger ifølge retspraksis ikke tillægges bevismæssig værdi. Videre er der lagt vægt på det oplyste om, at selskabet til kontrol og udregning af rejsegodtgørelse sammenholder medarbejdernes afregningsbilag med opslag i den elektroniske timeregistrering samt ved opslag på Google Maps og med data fra GPS-tracking. Det er imidlertid ikke muligt ud fra de fremlagte timeregistreringsrapporter at kontrollere rigtigheden af de start- og sluttidspunkter, der er tilføjet på de opdaterede afregningsbilag for de udvalgte medarbejdere. Herved er der henset til, at der på timeregistreringsrapporterne kun er registreret kørsel i antal timer, og at der ikke er fremlagt oplysninger fra GPS-tracking, der viser rejsernes præcise start- og sluttidspunkt på medarbejdernes bopæl og det pågældende projekts placering. Det ses i den forbindelse at være usædvanligt, at alle rejser generelt er startet og sluttet på halve eller hele klokkeslæt. Det bemærkes hertil, at de fremlagte Brobizz-udskrifter alene viser tidspunktet for bropassager, og derfor ikke dokumenterer den reelle rejsetid. 

Den omstændighed, at selskabet kun har udbetalt rejsegodtgørelse for hele rejsedøgn med overnatning og generelt med en lavere sats end standardsatserne, ændrer ikke ved, at selskabet ud fra det fremlagte ikke har haft et tilstrækkeligt grundlag for at føre den fornødne kontrol på udbetalingstidspunktet. 

Det kan ikke føre til et andet resultat, at selskabet har skiftet leverandør og af den grund ikke kan fremskaffe oplysninger fra GPS-tracking for indkomståret 2023. Det bemærkes i øvrigt, at nogle af de oprindeligt angivne rejsedatoer er blevet ændret på de opdaterede afregningsbilag, hvilket også taler for, at selskabet på udbetalingstidspunktet ikke har kontrolleret oplysningerne på medarbejdernes afregningsbilag. 

Ud fra ovenstående og sagens forhold i øvrigt finder Landsskatteretten, at der ikke i sin helhed er tale om bagatelagtige fejl, hvorfor afgørelsen i SKM2018.240.LSR ikke er sammenlignelig med selskabets sag. 

Da betingelserne for at udbetale skattefri rejsegodtgørelse til de 20 medarbejdere ikke er opfyldt, er selskabet derfor forpligtet til at foretage indberetning til eIndkomst af hele den udbetalte skattefri rejsegodtgørelse til medarbejderne som A-indkomst for indkomståret 2023. 

Landsskatteretten stadfæster herved Skattestyrelsens afgørelse for så vidt angår selskabets pligt til at foretage indberetning til eIndkomst af udbetalt skattefri rejsegodtgørelse som A-indkomst, men ændrer afgørelsen beløbsmæssigt, idet selskabet pålægges at foretage indberetningen med 1.946.373 kr., svarende til det beløb, som selskabet har indberettet som skattefri rejsegodtgørelse på de 20 medarbejdere i indkomståret. 

Det bemærkes, at Landsskatteretten alene har taget stilling til selskabets sag, og at Landsskatteretten således ikke har taget stilling til den skattemæssige behandling af de enkelte medarbejderes sager.