Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har nedsat foreningens købsmoms med samlet 269.783 kr. for afgiftsperioderne 1. januar 2017 til 30. juni 2018, idet Skattestyrelsen ikke har anset foreningen for at have gennemført leverancer mod vederlag, jf. momslovens § 4, stk. 1, og dermed drevet selvstændig økonomisk virksomhed i henhold til momslovens § 3, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
H1 (herefter foreningen) er en forening, der ifølge Det Centrale Virksomhedsregister (CVR) blev stiftet den [dato]. Foreningen er registreret under branchekode "949900 Andre organisationers og foreningers aktiviteter i.a.n.

Foreningen er en lokal ikke-kommerciel tv-station.

Foreningen har i de omhandlede afgiftsperioder arbejdet med at etablere rammerne for […] unge i Område Y1 til at producere ikke-kommercielt lokal-tv. Det stilles vederlagsfrit til rådighed på YouTube, hvor foreningen driver kanalen H2. I sit arbejde anvender foreningen desuden Facebook og foreningens hjemmeside.

Radio- og tv-nævnet har efter ansøgning givet foreningen tilladelse til at udøve programvirksomhed i MUX 1. Foreningen skal opfylde krav gældende for produktion og indhold af programmer i en lokal tv-ordning. Kravene fremgår af "Vejledning for tilladelseshavere om programvirksomhed i MUX 1". Det fremgår heraf bl.a.:

"…
3. Krav til sendetiden
3.1. Krav til førstegangsudsendelser
Tilladelseshavere er forpligtede til at sende to timers førstegangsudsendelse i minimum 50 uger om året, jf. § 13, stk. 1.
Ved førstegangsudsendelse forstås programmer, der ikke tidligere har været udsendt på tv eller via internettet. Mindre ændringer af et allerede udsendt program medfører ikke, at programmet anses som en førstegangsudsendelse. Dog betragtes et program, der først udsendes på internettet og efterfølgende udsendes uændret på tv, som en førstegangsudsendelse på tv, hvis det består af lokalt indhold, jf. § 11, stk. 3, samt opfylder § 11, stk. 1 og 2, og er tilskudsberettiget, jf. § 33, stk. 2.
Har en tilladelseshaver ikke opfyldt kravet om to timers førstegangsudsendelse i en uge, er det ikke muligt at kompensere ved at sende mere den efterfølgende uge. Manglende førstegangudsendelse kan medføre et tilbagebetalingskrav. Læs om opgørelsen af tilbagebetalingskrav under afsnit 8 "Radio- tv-nævnets tilsyn og sanktioner"."  

Radio- og tv-nævnet kan yde et driftstilskud til foreningen, jf. § 43 i bekendtgørelse af lov om radio- og fjernsynsvirksomhed. Regler om fordeling af tilskud kan ifølge § 92 a fastsættes af kulturministeren. Driftstilskuddet gives efter ansøgning.

I 2017 og 2018 har foreningen modtaget henholdsvis 754.200 kr. og 797.622 kr. (afrundet) i tilskud, jf. også bekendtgørelse nr. 1136 om ikkekommercielt tv i MUX 1 af 13. oktober 2014 og bekendtgørelse nr. 1098 om ikkekommercielt tv i MUX 1 af 22. september 2017. Af fremlagt oversigt over driftstilskud har en lang række af de andre tilladelseshavere fået et tilsvarende driftstilskud. 

Ifølge oversigt over kontingentindbetalinger for 2017 har foreningen modtaget 50 kr. i kontingent fra fem medlemmer i 2017, dvs. i alt 250 kr., og ifølge foreningens bankkontoudtog for 2018 har foreningen modtaget i alt 250 kr. i   kontingent fra tre medlemmer i 2018. Kontingenterne for 2017 er betalt til foreningens kasserer den 21. marts 2018. Af oversigten for 2017 fremgår også, at seks medlemmer efter særlig aftale har været fritaget fra at betale kontingent i 2017.  

Foreningen har været momsregistreret siden den 1. januar 2014.

Foreningen blev i januar 2018 udtaget til kontrol for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017, da foreningen havde angivet et negativt momstilsvar. Kontrolperioden blev efterfølgende udvidet med perioden 1. januar 2018 til 31. december 2018.

I perioden 1. januar 2017 til 30. juni 2018 har foreningen angivet 100 kr. i salgsmoms og 269.783 kr. i købsmoms. Foreningen har angivet 0 kr. i salgsmoms og købsmoms for 2. halvår 2018, da foreningen ville afvente resultatet af kontrollen.

Skattestyrelsen har nedsat såvel foreningens salgsmoms som købsmoms for perioden 1. januar 2017 til 30. juni 2018 til 0 kr., da Skattestyrelsen har anset, at foreningens transaktioner ikke er omfattet af momslovens anvendelsesområde.    

Foreningens vedtægter er godkendt af Slots- og Kulturstyrelsen. Følgende fremgår af foreningens vedtægter (uddrag): 

"…Foreningens formål
§3 Foreningens formål er at producere og udsende TV til borgere i Område Y1. Foreningens programmer skal være kendetegnet ved kvalitet, oplysning, mangfoldighed. Foreningen skal støtte aktivitet blandt unge, der ønsker at lave film, TV og øvrige audio-visuelle medier. 

§4 Virksomheden skal foregå efter de regler, som Kulturministeriet opstiller for ikke-kommercielle lokal- TV-stationer. 

Medlemsskab
§5 Indmeldelse i foreningen sker ved henvendelse til bestyrelsen. 

§6 Medlemskontingent fastsættes af bestyrelsen for det løbende regnskabsår. Det skal ske på det konstituerende bestyrelsesmøde efter den ordinære generalforsamling. 

§7 Som medlemmer kan optages […] og andre med særlig tilknytning til foreningen i Område Y1 […], samt evt. ansatte i foreningen. 

Økonomi
§8 Foreningens midler anskaffes ved medlemmernes kontingentbetaling og øvrige indtægter…"

Foreningen har henvist til, at foreningen skal omfattes af de samme regler, som gælder for DR og regionale TV 2 virksomheder.

Fra den 1. januar 2019 blev der vedtaget en ændring i finansieringen af public service (ikke kommerciel radio- og tv-virksomhed), således at finansieringen via licens blev udfaset og ændret til at blive betalt over skatten. Fra og med den 1. januar 2022 skete finansieringen over finansloven. Der blev opkrævet moms af licensen, og DR stod for opkrævning og afregning af salgsmomsen. EU-Domstolen har i C-572/22 fundet, at Danmark med rette har opkrævet moms af licensen. Finanslovens punkt 21.81.01 og 21.80.07 omhandler henholdsvis DR og de regionale TV 2 virksomheder. DR er en selvstændig lovfæstet offentlig institution, og de regionale TV 2 - virksomheder er selvejende institutioner, som ifølge lov om radio- og fjernsynsvirksomhed samt via en public service-kontrakt har forpligtet sig til at udøve public service-virksomhed og producere og levere specifikke udsendelser.

Foreningen har henvist til, at der er indført en momskompensation fra og med 2022. Ifølge punkt 21.81.08 i finansloven for 2022 er det alene DR og regionale TV 2 virksomheder, som modtager momskompensation. Dette med udgangspunkt i, at de tidligere har været omfattet af momsens anvendelsesområde og haft ret til fradrag for købsmoms af deres udgifter.

Tidligere kontrol
SKAT (nu Skattestyrelsen) har i 2016 gennemført en udbetalingskontrol af foreningens angivelse af købsmoms for 4. kvartal 2015.

Foreningen har den 18. marts 2016 ordinært angivet købsmoms på 36.459 kr. for 4. kvartal 2015.

Kontrollen blev indledt, da foreningen den 3. maj 2016 indsendte en efterangivelse for 4. kvartal 2015, hvor foreningen angav en yderligere købsmoms på 63.951 kr.

I SKATs indkaldelse fremgår, at foreningen skal sende balancen, kontospecifikationer, bilag, oplysning om foreningens aktiviteter og redegørelse for efterangivelsen.

Foreningen har sendt årsrapporten for 2015, momsopgørelsen for 4. kvartal 2015, posteringer for december 2015, fakturaer fra G1 til foreningen vedrørende viderefakturering af generelle omkostninger og omkostninger til tv-produktion, herunder ift. løn til timelærere. De fakturerede beløb, som er betalt af foreningen, er tillagt salgsmoms.

I fremsendelsesmailen henviser foreningen til, at foreningens aktiviteter fremgår af årsrapporten. 

Af foreningens årsrapport for 2015 fremgår bl.a.:

"Foreningens aktiviteter i 2015

Foreningens aktiviteter i 2015 fokuserede på at etablere rammerne for at producere TV, løbende øge kvaliteten på det producerede TV samt udvide kredsen af producerende unge.

Programmerne produceres af […] unge i Område Y1. Til at sikre den tekniske kvalitet samt at der løbende uploades programmer har vi ansat producer A, der sammen med B tillige koordinerer det frivillige arbejde.

Ved tildelingen af sendetilladelse var der forudsat et udsendelsesomfang på IO timer/uge med minimum to timers førstegangsudsendelse, og begge krav er opfyldte. Fra september 2014 nåede udsendelsesomfanget 17 timer/uge.

Vi stiller løbende vores udsender til rådighed på YouTube, hvor vi driver kanalen H2:

[…]. Desuden har stationen en Facebookside: […] til at udbrede kendskabet til foreningen samt indhente respons på udsendelserne. 1 2015 kom foreningens nye hjemmeside […] i gang.

Foreningen havde i regnskabsåret 15 medlemmer. Tallet forventes at stige i 2016. På grund af ændring af tidspunktet for kontingentbetaling er der i regnskabet 2015 kun indbetalt kontingent for tre medlemmer.

(…)

Hele det udbetalte tilskud fra Kulturstyrelsen er indtægtsført i resultatopgørelsen, og den uforbrugte del af tilskuddet opføres som et passiv (gæld) i balancen, idet foreningen har pligt til at tilbagebetale disse midler."     

Af årsrapporten fremgår, at foreningen fra Kulturstyrelsen i 2014 og 2015 har modtaget henholdsvis 788.317 kr. og 819.668 kr. i tilskud, og i samme år har medlemskontingenter udgjort henholdsvis 700 kr. og 150 kr. Foreningen har ikke angivet salgsmoms for perioden.

Kontrollen resulterede i, at SKAT i brev af 20. september 2016 til foreningen anførte følgende:

"Udbetalingskontrol moms

Perioden 01.10.2015 - 31.12.2015

Resultatet af SKATs kontrol

Formålet med kontrollen var at gennemgå momsregnskabet for perioden 01.10.2015 - 31.12.2015, fordi virksomheden skal have moms tilbage.

Resultatet af kontrollen
Købsmoms ændres fra angivet + efterangivet i alt 94.651 kr. til 36.459 kr.

I havde således i alt angivet købsmoms med kr. 94.651 (30.700 + 63.951). I har forklaret at i ved en fejl havde angivet for meget købsmoms. Den korrekte købsmoms for perioden skal være 36.459.

Derfor skal momsefterangivelsen rettes fra -63.951 til -5.759 kr. Det gør vi ved hjælp af den efterangivelse, som du har underskrevet.

Fakta om kontrollen
Vi sendte dig et brev om kontrollen den 10-05-2016.
Du udleverede følgende regnskabsmateriale for perioden: Bilag og redegørelse.

Selvom vi har gennemgået regnskabet, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil gennemgå det igen."

Skattestyrelsen har i den påklagede afgørelse ikke ændret foreningens momstilsvar for afgiftsperioderne i 2015 og 2016 og har i relation hertil anført:

"Virksomhedens moms er tidligere blevet kontrolleret for 4. kvartal 2015, kontrollen er afsluttet i oktober 2016. Vi ændrer ikke virksomhedens momsangivelser for perioderne i 2015 og 2016."

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har nedsat foreningens købsmoms med samlet 269.783 kr. for perioden 1. januar 2017 til 30. juni 2018. Endvidere har styrelsen nedsat foreningens salgsmoms med 100 kr. 

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: 

"1.  Skattestyrelsen vurderer, at I ikke har fradrag for købsmoms.
…
1.4     Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Det fremgår af momslovens § 3, stk. 1, at afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag.

1.1.4            Salg
Disse to betingelser skal indledningsvist være opfyldt, for at virksomhedens aktivitet er omfattet af momslovens anvendelsesområde.

Det er skattestyrelsens vurdering, at det omtalte tilskud ikke kan udgøre et afgiftspligtigt vederlag for den pågældende tv-produktion og udsendelse, da det for afgiftspligtige transaktioner i momslovens § 4 er en betingelse, at der er en direkte sammenhæng mellem ydelse og vederlag. Det følger af momslovens § 27, at tilskud skal medregnes til momsgrundlaget, i det omfang tilskuddet er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris. 

Såfremt tilskuddet ydes som et generelt driftstilskud eller til flere opgaver, skal der foretages en prøvelse af, om der for hver enkelt opgave foretages en særlig betaling, der nærmere kan fastsættes, eller om tilskuddet udbetales til samlet dækning af alle tilskudsmodtagerens driftsomkostninger. Hvis tilskuddet ydes til dækning af alle tilskudsmodtagerens driftsomkostninger, vil tilskuddet falde uden for momslovens anvendelsesområde idet der ikke kan påvises nogen direkte og umiddelbar tilknytning til en bestemt momspligtig leverance fra tilskudsmodtageren. Vi henviser til SKM2016.109.LSR samt SKM2017.361.SR. 

Det er for modtagere af tilskud i MUX 1 et krav, at der minimum 50 uger om året, udsendes 10 timers programvirksomhed bestående af to timers egenproduceret førstegangsudsendt programvirksomhed hver uge samt genudsendelser heraf. 

Det er endvidere et krav at programvirksomheden skal udøves fra tilladelsesområdet og programindholdet skal tillige være med lokalt indhold, som handler om lokale forhold og som dermed kan have en særlig interesse for befolkningen i tilladelsesområdet. 

I tilskudsvejledningens afsnit 8.1. Praksis vedrørende tilbagebetalingskrav, fremhæves det, at Radio- og tv-nævnet jf. bekendtgørelsens § 34. stk. 1., kan kræve tilskud tilbagebetalt, såfremt vilkårene for tilskud ikke overholdes. 

Tilbagebetalingskrav udregnes på baggrund af antallet af tilskudsberettigede timer, dvs. 100 timer (50 uger med to timers førstegangsudsendelse). En times manglende førstegangsudsendelse svarer således til et tilbagebetalingskrav på 1/100 af det årlige driftstilskud. 

Vi vurderer ikke, at foreningen skal levere nærmere angivne momspligtige varer eller tjenesteydelser som betingelse af at modtage tilskuddet. Det er ikke muligt at henføre bestemte dele af tilskuddet fra Radio- og tv-nævnet til de forskellige produktioner foreningen er blevet pålagt, og der er derfor ikke en direkte eller umiddelbar forbindelse mellem bestemte momspligtige udgående leverancer og det modtagne tilskud. 

Vi vurderer, at der er tale om et generelt tilskud til dækning af foreningens omkostninger i forbindelse med dennes gennemførelse af sin produktion, og at tilskuddet ikke er momspligtigt, idet det ikke er betinget af en konkret modydelse og dermed ikke kan anses at være omfattet af momslovens anvendelsesområde. 

Foreningen modtager et kontingent fra nogle bestyrelsesmedlemmer. Momslovens § 13, stk. 1. nr. 4, fritager foreningers og organisationers levering af varer og ydelser til deres medlemmer for moms, når leveringen sker i disses fælles interesse mod et kontingent. Fritagelsen er blandt andet betinget af, at leverancerne har nær tilknytning til foreningens formål, og at foreningens formål er af enten politisk, fagforeningsmæssig, religiøs, patriotisk, filosofisk eller filantropisk karakter eller vedrører borgerlige rettigheder.
Bestyrelsesmedlemmers betaling af kontingent vurderes ikke at være omfattet af momslovens § 4, stk. 1, idet foreningen ikke ses at have leveret en konkret modydelse til medlemmerne for kontingentet. At bestyrelsesmedlemmer har mulighed for at se foreningens udsendelser kan ikke anses for en modydelse til en eventuel kontingentbetaling henset til, at det er gratis tilgængeligt i sin fulde form for den brede offentlighed uanset medlemskab. 

Da betalingen af kontingent ikke vurderes at være omfattet af bestemmelsen i momslovens § 4 om levering mod vederlag, og dermed ikke er omfattet af momslovens anvendelsesområde, kan den heller ikke være omfattet af bestemmelserne i momslovens § 13. 

1.4.2            Fradrag
Foreningen har to forskellige typer indtægter, henholdsvis tilskud og kontingentindbetalinger. Efter en konkret vurdering anses de ikke for at være omfattet af momslovens anvendelsesområde. Skattestyrelsen vurderer derfor, at foreningen ikke har en momspligtig omsætning i de perioder vi har gennemgået, der giver foreningen ret til fradrag for købsmoms efter momslovens § 37, stk. 1. 

Momsregistrerede virksomheder kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret fradrage købsmoms fra virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens momspligtige leverancer, jf. momslovens § 37, stk. 1., og momssystemdirektivets artikel 168. Fradrag forudsætter altså, at virksomheden ved indkøb af de pågældende varer og ydelser handler i egenskab af en afgiftspligtig person og at der er tale om indkøb til brug for momspligtige transaktioner. 

Da virksomheden ikke har momspligtig omsætning, er der således ikke grundlag for at fratrække moms efter momslovens § 37. 

1.4.3 Skattestyrelsens kommentarer til virksomhedens bemærkninger
Foreningens omsætning i form af tilskud og kontingentindbetalinger anses at falde uden for momslovens anvendelsesområde og foreningen har dermed ingen levering mod vederlag i momsmæssig forstand jf. momslovens § 4. 

For at være omfattet af momslovens anvendelsesområde er det en betingelse, at man som virksomhed, netop har levering mod vederlag jf. momslovens § 4. Opfylder man som virksomhed ikke denne betingelse, er man ikke omfattet af momslovens anvendelsesområde. Bestemmelserne i momsloven er derfor ikke gældende for virksomhedens forhold. 

Når vi således har vurderet, at I ikke er omfattet af momslovens anvendelsesområde, er virksomheden heller ikke omfattet af bestemmelserne i momslovens § 13. Bestemmelserne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, som I henviser til, finder vi ikke aktuelle i sagen, da de kun anvendes til at vurdere momspligten for ydelser, som er omfattet af momslovens bestemmelser. 

Første subsidiære påstand
Der er tale om en konkret vurdering af virksomhedens forhold. Og det er denne individuelle vurdering, der danner grundlag for afgørelsen. 

Denne afgørelse træffes i overensstemmelse med vores vurdering af virksomheden og lovgivning og praksis på området. 

Vi har ikke ret til eller grundlag for at udtale os om, hvorvidt der findes andre virksomheder i samme eller tilsvarende brancher, og med sammenlignelige forhold, der agerer anderledes momsmæssigt. 

Anden subsidiære påstand
Berettiget forventning: 

I nævner, at der i 2016 har været kontrol af virksomheden. Denne kontrol vedrørte 2. halvår 2015. 

Der var tale om en udbetalingskontrol, og en udbetalingskontrol er ikke en kontrol af virksomhedens samlede momsmæssige forhold, men alene en kontrol af momsregnskabet for en enkelt periode. I forbindelse med afslutningen af kontrollen, blev I således orienteret om, at selvom vi har gennemgået regnskabet, vil det ikke udelukke, at vi på et senere tidspunkt vil gennemgå det igen. 

Forventningsprincippet indebærer, at den afgiftspligtige under visse betingelser kan støtte ret på en forhåndstilkendegivelse fra en myndighed, selvom dette vil indebære, at virksomheden får en retsstilling, der ikke er i overensstemmelse med afgiftslovgivningen. 

Det følger af retspraksis, at en virksomhed kan støtte ret på en forhåndstilkendegivelse, hvis følgende betingelser er opfyldt:
1.        Forhåndstilkendegivelsen skal komme fra en kompetent myndighed
2.        forhåndstilkendegivelsen skal være givet til en bestemt borger eller virksomhed
3.        forhåndstilkendegivelsen skal være positiv og entydig
4.        forhåndstilkendegivelsen skal have haft indflydelse på den skattepligtiges handlinger
5.        borgeren eller virksomheden skal kunne bevise, at der foreligger en uformel forhåndstilkendegivelse, der fremstår tilstrækkeligt klart. 

At daværende SKAT for 2015 har indkaldt og gennemgået regnskabsmateriale for virksomheden, og godkendt købsmoms, findes ikke at kunne give virksomheden en berettiget forventning om, at virksomhedens samlede momsmæssige forhold er kontrolleret og vurderet."

Udtalelse fra Skattestyrelsen
I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 18. januar 2021 udtalt følgende: 

"Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der i forbindelse med klagen ikke er kommet nye oplysninger til sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden ikke anses at have levering mod vederlag i momsmæssig forstand jf. momslovens § 4. Der henvises til Skattestyrelsens afgørelse af den 2. oktober 2020. 

Som det fremgår af sagsfremstillingens beskrivelse af virksomheden er H1 en forening, hvis formål er, at producere og udsende tv til borgerne i Område Y1. Foreningens programmer skal være kendetegnet af kvalitet, oplysning og mangfoldighed. Foreningen skal skabe større aktivitet blandt unge, der ønsker at lave film, TV og øvrige audiovisuelle medier.

Foreningen modtager i de kontrollerede perioder et årligt tilskud fra Radio- og TV-nævnet, hvilket tildeles efter bekendtgørelse nr. 1098 om ikkekommercielt tv i MUX 1 af 22. september 2017. 

Foreningen har i 2017 modtaget 754.200 kr. i tilskud fra Radio- og TV-nævnet. I 2018 har foreningen modtaget 797.622,63 kr. i tilskud. Skattestyrelsen vurderer, at der er tale om et generelt driftstilskud til dækning af foreningens omkostninger i forbindelse med dennes gennemførelse af sin produktion, og at tilskuddet ikke er momspligtigt, idet det ikke er betinget af en konkret modydelse og dermed ikke kan anses at være omfattet af momslovens anvendelsesområde. 

Foreningen modtager et kontingent fra nogle bestyrelsesmedlemmer. Det er Skattestyrelsens opfattelse at betalingen af kontingent ikke vurderes at være omfattet af bestemmelsen i momslovens § 4 om levering mod vederlag, og dermed ikke er omfattet af momslovens anvendelsesområde, da kan den heller ikke være omfattet af bestemmelserne i momslovens § 13. 

Som det fremgår af afgørelsens punkt 1.4.2, har Skattestyrelsen taget stilling til typen af omsætninger i foreningen. Foreningen har to forskellige typer indtægter, henholdsvis tilskud og kontingentindbetalinger. Efter en konkret vurdering anses de ikke for at være omfattet af momslovens anvendelsesområde. Skattestyrelsen vurderer derfor, at foreningen ikke har en momspligtig omsætning i de perioder Skattestyrelsen har gennemgået, der giver foreningen ret til fradrag for købsmoms efter momslovens § 37, stk. 1. 

Som det fremgår af afgørelsens punkt 1.4.3 har Skattestyrelsen kommenteret på foreningens bemærkninger omhandlende foreningens inddragelse af momslovens § 13 hvor Skattestyrelsens vurdering af, at foreningens aktiviteter ikke kan anses omfattet af momslovens anvendelsesområde og dermed heller ikke kan være omfattet af bestemmelserne i momslovens § 13. 

Det fremgår ligeledes af afgørelsens punkt 1.4.3, at Skattestyrelsen har kommenteret, vedrørende foreningens første subsidiære påstand, at afgørelsen træffes ud fra en konkret vurdering af virksomhedens forhold. Afgørelsen træffes i overensstemmelse med Skattestyrelsens vurdering af virksomheden og lovgivning og praksis på området. 

Med yderligere henvisning til afgørelsens punkt 1.4.3, beskrives betingelserne for at kunne gøre brug af forventningsprincippet og dermed støtte ret på en forhåndstilkendegivelse. Daværende SKAT har for 2015 indkaldt og gennemgået regnskabsmateriale for virksomheden i en enkeltstående afgiftsperiode, og godkendt købsmomsen i pågældende periode. Der er ikke indkaldt, ej heller indsendt materiale der findes, at kunne give virksomheden en berettiget forventning om, at virksomhedens samlede momsmæssige forhold er kontrolleret og vurderet. 

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen."

Foreningens opfattelse
Foreningen har fremsat påstand om, at foreningen er berettiget til fradrag for købsmoms for perioden 1. januar 2017 til 30. juni 2018. 

Subsidiært har foreningen nedlagt påstand om, at foreningen skal behandles som andre tv-stationer. Mere subsidiært har foreningen nedlagt påstand om, at foreningens fradrag skal opretholdes på baggrund af berettigede forventninger. 

Til støtte for påstandene har foreningen bl.a. anført: 

"Primær påstand:
Vi mener, at H1’s aktivitet H2 overordnet set var momspligtig i den relevante periode. Dette følger af momslovens § 13 stk. 6 vedr. radio- og fjernsynsudsendelser. Der pågår en disputs om lovligheden af moms i forbindelse med licensfinansieret TV i EU, men pt. henholder vi os ligesom Skatteministeriet til den såkaldte stand-still-klausul i momssystemdirektivets artikel 370, der har udsat afgørelsen af dette spørgsmål. 

Vi er opmærksom på, at Radio- og TV-loven er ændret i 2018 (lov nr. 1548 af 18/12/2018). I den forbindelse har Skat beskrevet spørgsmålet om momspligt for TV-stationer i den juridiske vejledning (https://skat.dk/skat.aspx?oid=2284455). I afsnittet "Baggrund" er det forklaret, hvorfor momslovens § 13 stk. 6 har været gældende for TV-stationer i den relevante periode, og hvordan dette nu er ændret, således at den pågældende virksomhed ikke længere er momspligtig. 

TV-stationens momspligt - og dermed retten til at fradrage og få refunderet købsmoms - har ingen sammenhæng med, hvorvidt tilskuddet fra Slots- og Kulturstyrelsen er momspligtigt eller ej. Ovennævnte spørgsmål, herunder hvordan forholdet er blevet ændret i de seneste år, er Ligeledes beskrevet i Skats juridiske vejledning D.A.5.22 om Offentlige radio- og fjernsynsforetagenders ikke-kommercielle virksomhed https://skat.dk/skat.aspx?oid=2284455. 

Vi er dermed uenig i Skats forslag til beregning af moms, idet vi mener, at vi har ret til at fradrage og få refunderet købsmoms, uagtet at tilskuddet ikke er en momspligtigt betaling for en ydelse. 

Subsidiær påstand:
Skulle Skats forslag til beregning af moms af tilskuddet være korrekt, er den fortsat i modstrid med den måde, hvorpå de øvrige modtagere af støtte via medieaftalen (DR, TV2-regionerne og Radio 24/7) blev lignet. En så markant ændring kan ikke gennemføres med tilbagevirkende kraft overfor en enkelt virksomhed, men må gennemføres generelt efter et centralt styresignal fra Skat. En enkelt virksomhed må ikke stilles ringere end de øvrige virksomheder i samme branche. 

2. subsidiære påstand:
Momsberegningen for foreningen blev udtaget til kontrol i 2016, og der blev ved denne lejlighed ikke sat spørgsmålstegn ved principperne for beregningen. På den baggrund mener vi, at vi er i god tro, indtil Skat ved mail pr. 24.9.2018 meddeler, at man ikke mener, at foreningen har momspligtig aktivitet. Et tilbagebetalingskrav bør således kun omfatte beløb modtaget efter denne dato."

Foreningens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse
Foreningen har den 20. januar 2021 fremsendt følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 18. januar 2021: 

"Vi kan konstatere, at Skattestyrelsen ikke forholder sig til klagens to hovedpåstande:
1. Produktion og udsendelse af radio- og tv-udsendelser, der i Danmark kun kan ske med sendetilladelse udstedt af staten, er ifølge momslovens § 13 stk. 6 momspligtig virksomhed. Skattestyrelse begrunder ikke, hvorfor dette ikke skulle være tilfældet med H1’s aktivitet H2.

2. H2 må have en forventning om at blive momsmæssigt behandlet som de øvrige radio- og tv-stationer, der har sendetilladelse og modtager tilskud givet ved Medieforliget. Dette er blandt andet Radio 24-7. Skattestyrelsen svarer ikke på, hvorfor én station skal behandles momsmæssigt anderledes end andre stationer, der opererer på de samme vilkår. 

Overordnet set virker det, som om medarbejderne i Skattestyrelsen ikke har læst afsnittet "Baggrund" i den juridiske vejledning https://skat.dk/skat.aspx?oid=2284455. Af denne fremgår klart, at licensindtægterne, der indtil 31.12.2019 finansierede H2 gennem tilskuddet tildelt efter Medieforliget, i den relevante periode var momspligtigt indtægt. Heraf følger naturligvis, at udgifterne tilsvarende kan modregnes. DR, der opkrævede licensen, betalte momsen af det fulde beløb til Skattestyrelsen, hvorefter Slots- og Kulturstyrelsen fordelte nettobeløbet til indehaverne af sendetilladelser og støtteberettigede efter Medieforliget (TV2-regionerne, Radio 24-7, ikke-kommercielle radio- og tv-stationer). Den momspligtige licens udfases gradvis indtil 1.1.2022, hvorefter radio- og tv-virksomhed i Danmark ikke længere vil være momspligtig. De juridiske vejledning forklarer dermed også, hvorfor der ikke er nogen modsætning i, at en radio- eller tv- station i en årrække kan få refunderet negativ moms: Salgsmomsen ER betalt af DR ved opkrævning af licensen. I forarbejderne til lov nr. 1548 af 18/12/2018 kan man således også læse overvejelser om, hvordan DR og de øvrige modtagere af midler fra Medieforliget skal kompenseres økonomisk, når retten til at angive negativ moms forsvinder helt pr. 1.1.2022. 

På trods af, at vi flere gange har pointeret dette overfor Skattestyrelsen, har styrelsen hidtil insisteret på at betragte os som en almindelig frivillig forening og ikke som en tv-station med sendetilladelse. Som det fremgår af ovennævnte er der for netop radio- og tv-stationer særligt komplicerede momsforhold, som de pågældende medarbejdere enten ikke har sat sig ind i eller ønsket at forholde sig til. Dette fremgår også af sagsforløbet, hvor vi det ene år får at vide, at vi laver momspligtig virksomhed, hvorefter Skattestyrelsen året efter meddeler os, at vi alligevel ikke laver momspligtig virksomhed (se sagsoverblik fra Skattestyrelsen). 

Det er muligt, at de skattejuridiske vurderinger, der ligger til grund for den juridiske vejledning https://skat.dk/skat.aspx?oid=2284455, ikke er korrekte, og at det således har været ukorrekt at udbetale negativ moms til Radio 24-7, TV2-regionerne, DR og H2, men i så fald må alle stationer behandles lige. 

Vi er således fortsat ikke i tvivl om, at vores aktivitet i de pågældende år var momspligtig efter de specielle regler, der gjaldt for danske radio- og tv-stationer. Eneste argument for at nægte os fradrag for købsmoms skulle derfor være, at vi ikke har haft andre momspligtige indtægter. Vi mener imidlertid ikke, at dette argument er holdbart. For det første er radio- og tv-virksomhed pr. definition momspligtig jf. momsloven. For det andet er der betalt moms af indtægten ved opkrævningen hos licensbetaleren. For det tredje er det ikke et fast princip, at der for at kunne få udbetalt negativ moms har været salgsmoms i det pågældende år; betingelsen er udelukkende, at der har været en reel momspligtig aktivitet. 

Vi håber, at Skattestyrelse på denne baggrund vil genoverveje at sætte sig ind i - og begrunde afgørelsen i - de særlige regler for danske radio- og tv-stationer, således at vi ikke senere skal belaste Landsskatteretten med dette komplicerede spørgsmål."

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: 

"Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling, og fastholder således vores afgørelse.

Det gør vi fordi vi fortsat vurderer, at klager ikke har leveret ydelser mod vederlag efter momslovens § 4, stk. 1, og at klager dermed ikke er en momspligtig person efter lovens § 3, stk. 1. Som følge heraf, kan der ikke tages fradrag efter lovens § 37.

Endvidere er vi enige med Skatteankestyrelsen i, at klager ikke havde berettiget forventninger om, at der kunne tages fradrag for købsmoms som følge af SKATs tidligere gennemgang af 4. kvartal 2015.

Udtalelsen bedes sammenholdt med Skatteankestyrelsens sagsnummer 21-0042884

Formalitet

I lighed med Skatteankestyrelsen, fastholder vi at den tidligere gennemgang af klagers momsperiode i 2015 har har givet foreningen en klar, positiv og entydig tilkendegivelse om det pågældende specifikke forhold, og at tilkendegivelsen har haft og har været egnet til at have indflydelse på foreningens dispositioner.

Materielt

For at blive omfattet af momslovens bestemmelser, skal der være leveret ydelser mod vederlag. Klager modtog et samlet kontingent på 500 kr. i de påklagede perioder, og ses ikke at have indgået i gensidigt bebyrdende retsforhold med medlemmerne.

Vi er derfor enige med den af Skatteankestyrelsen præsenterede vurdering, ligesom vi fastholder vores vurdering i vores afgørelse."

Foreningens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil
Foreningen har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil: 

"Sagen angår den momsmæssige behandling af licensfinansieret tv-virksomhed i Danmark i perioden før 2022 og rejser navnlig spørgsmålet om, hvorvidt en sådan virksomhed kan anses for momsretligt relevant, selv om finansieringen ikke udgør levering af ydelser mod vederlag i traditionel forstand. 

Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse bygger på den forudsætning, at fraværet af vederlag i momsdirektivets artikel 2’s forstand indebærer, at virksomheden falder helt uden for momslovens anvendelsesområde. På dette grundlag afskæres fradragsretten allerede på et indledende trin, uden at der foretages en vurdering efter momslovens § 38. 

Efter foreningens opfattelse kan denne forudsætning ikke forenes med EU-retten. EU-Domstolen har i sin nyere praksis - navnlig i sag C-573/22, sammenholdt med Generaladvokatens indstilling i denne sag - fastlagt, at licens- og gebyrfinansieret radio- og tv-virksomhed kan omfattes af momsordningen i medfør af momsdirektivets artikel 370, uafhængigt af om finansieringen udgør vederlag i artikel 2’s forstand. Denne retlige ramme udelukker, at licensfinansieret tv-virksomhed generelt kan udgrænses fra momsretten alene med henvisning til manglende vederlag. 

Det gøres derfor gældende, at Skatteankestyrelsens forslag hviler på en retlig præmis, som er uforenelig med den EU-retlige ramme, som EU-Domstolen har fastlagt, og at foreningens virksomhed i den omhandlede periode som minimum burde have været undergivet en konkret vurdering af fradragsretten efter momslovens § 38. 

Hovedargumentation 

1. Den EU-retlige hovedramme: C-573/22 og momsdirektivets artikel 370 

Vurderingen af licensfinansieret radio- og tv-virksomhed i Danmark i perioden før 2022 må tage sit udgangspunkt i EU-Domstolens dom i sag C-573/22 (bilag 1) og den fortolkning af momsdirektivets artikel 370, jf. bilag X, del A, nr. 2, som Domstolen fastlægger heri. 

EU-Domstolen fastslår, at artikel 370 giver medlemsstaterne adgang til fortsat at lade radio- og tv-virksomhed indgå i momsordningen, selv om finansieringen ikke udgør levering af ydelser mod vederlag i momsdirektivets artikel 2’s forstand. Dommen anerkender dermed udtrykkeligt, at fraværet af klassisk vederlag ikke i sig selv udelukker momsretlig behandling, når der foreligger en historisk national ordning, som - som i Danmark - har belagt radio- og tv-virksomhed med moms.

Denne EU-retlige ramme er det nødvendige udgangspunkt for enhver vurdering af licensfinansieret tv-virksomhed i den relevante periode. 

2. Præmis 41-49 i C-573/22: Udtrykkelig inddragelse af ikke-kommercielle og private lokalstationer 

Særligt afgørende for nærværende sag er EU-Domstolens præmis 41-49 i C-573/22. Her fastslår Domstolen, at artikel 370 og bilag X, del A, nr. 2, ikke er begrænset til offentlige radio- og tv-foretagender i snæver organisatorisk forstand. 

Domstolen anvender bevidst det brede begreb “foretagende" og understreger, at bestemmelsen ikke foreskriver nogen bestemt retlig form. Det følger heraf, at også private, selvejende og ikke-kommercielle aktører kan være omfattet, forudsat at de udfører public service-relaterede opgaver og finansieres via licensordningen. 

EU-Domstolen fremhæver i denne sammenhæng udtrykkeligt, at det ikke er afgørende, om licensmidler kanaliseres direkte til en statslig broadcaster, eller om de - helt eller delvist - anvendes til finansiering af andre aktører, herunder lokalstationer, der deltager i opfyldelsen af public serviceformål. 

Denne fortolkning rammer direkte den situation, som foreningen befandt sig i i perioden 2015-2019.

3. Generaladvokatens indstilling (pkt. 31-40): Den systematiske fortolkning 

Den brede og funktionsbaserede fortolkning af artikel 370 understøttes yderligere af Generaladvokat Szpunars forslag til afgørelse (bilag 2), navnlig pkt. 31-40. 

Generaladvokaten fremhæver, at formålet med artikel 370 netop er at undgå, at licensfinansieret radio- og tv-virksomhed falder uden for momsretten alene som følge af, at finansieringen ikke udgør vederlag i artikel 2’s forstand. Bestemmelsen skal fortolkes således, at dens effektive virkning (effet utile) bevares. 

Det fremhæves udtrykkeligt, at også ikke-kommercielle og private aktører, der deltager i opfyldelsen af public service-opgaver, er omfattet, når finansieringen sker via licensmidler. 

Generaladvokatens indstilling efterlader dermed ikke rum for at kvalificere sådanne aktiviteter som “slet ikke økonomisk virksomhed". 

4. Den retlige konsekvens: Momsretlig relevans og behov for § 38-vurdering 

Når C-573/22 og Generaladvokatens indstilling læses samlet, følger det, at licensfinansieret radio- og tv-virksomhed i Danmark før 2022 skal behandles inden for en momsretlig ramme, også selv om finansieringen ikke udgør vederlag i artikel 2’s forstand, og også når virksomheden er ikke-kommerciel og udøves af private eller selvejende lokalstationer. 

Skatteankestyrelsens præmis om, at foreningen slet ikke har udøvet økonomisk virksomhed, savner dermed støtte i EU-retten. Når virksomheden er momsretligt relevant, kan sagen ikke afsluttes allerede på momslovens §§ 3 og 4-niveau, men må som minimum give anledning til en konkret vurdering efter momslovens § 38. 

5. Lighedsgrundsætningen og dansk administrativ praksis 

Skatteankestyrelsens forudsætning om, at licensfinansieret tv-virksomhed i den relevante periode falder helt uden for momssystemet, må endvidere vurderes i lyset af den måde, hvorpå licensfinansieret public service generelt er blevet håndteret i dansk ret og forvaltning, samt den forvaltningsretlige lighedsgrundsætning. 

I forbindelse med afskaffelsen af medielicensen og omlægningen til finanslovsfinansiering fra 2022 har lovgiver og regering gentagne gange lagt til grund, at visse public service-institutioner - herunder DR og de regionale TV 2-virksomheder - i licensperioden var placeret inden for en momsretlig ramme med adgang til fradragsmekanismen, og at omlægningen derfor medførte et tab af momsfradrag, som måtte kompenseres. Disse forudsætninger fremgår bl.a. af den politiske aftale om afskaffelse af medielicensen, af lovforarbejderne i forlængelse heraf samt af ministerielle udtalelser og den efterfølgende etablering af en særskilt finanslovsbaseret kompensationsordning fra 2022. 

Denne dokumentation er nærmere gennemgået i bilag 3, som redegør for de relevante aftaletekster, lovforarbejder, ministerudtalelser og budgettekniske tiltag. 

Når Skatteankestyrelsen i nærværende sag lægger til grund, at licensfinansieret tv-virksomhed, som foreningen har udøvet, som sådan falder helt uden for momssystemet, indebærer det, at foreningen afskæres fra enhver fradragsvurdering allerede på anvendelsesområdeniveau. En sådan retlig kvalifikation harmonerer dårligt med de forudsætninger, som lovgiver og forvaltning selv har lagt til grund for håndteringen af licensfinansieret public service, og indebærer en usaglig forskelsbehandling i forhold til andre licensfinansierede public service-aktører. 

Under alle omstændigheder understøtter det anførte, at sagen ikke kan afgøres ved en kategorisk udgrænsning fra momssystemet, men som minimum burde have været undergivet en konkret vurdering af fradragsretten efter momslovens § 38. 

6. Momsens neutralitetsprincip og fradragsrettens systemfunktion 

Moms er en generel forbrugsafgift, som skal belaste det endelige forbrug, men ikke de afgiftspligtige led, der indgår i værdikæden. Dette neutralitetsprincip kommer navnlig til udtryk gennem fradragsretten for indgående moms, jf. momslovens § 37. 

I den foreliggende sag indebærer Skatteankestyrelsens præmis, at der i perioden blev opkrævet 25 % moms af licensgebyret, samtidig med at tv-virksomheden nægtes enhver fradragsret for moms på indkøb af varer og ydelser anvendt til produktion af tv-indhold. Denne kombination medfører kumulativ momsbelastning og er uforenelig med momsens neutralitetsprincip. 

Det forhold, at EU-Domstolen i sag C-573/22 ikke udtrykkeligt behandler fradragsretten, ændrer ikke herpå. Dommen angår alene medlemsstaternes adgang til fortsat at opkræve moms; fradragsretten er et internt systemspørgsmål, der følger af momssystemets grundstruktur og reguleres af de almindelige fradragsregler, herunder momslovens §§ 37 og 38. 

7. Skattestyrelsens henvisning til C-21/20 (subsidiær bemærkning)

Skattestyrelsens henvisning til EU-Domstolens dom i sag C-21/20 kan ikke føre til et andet resultat. 

EU-Domstolen tillægger i denne dom udtrykkeligt betydning, at den pågældende public servicestation leverede sine ydelser uden gebyr, hvilket afgrænser dommen til rene tilskudsmodeller. 

Denne situation svarer materielt til den danske ordning efter 2022, hvor licensen blev afskaffet og erstattet af statslig finansiering kombineret med en særskilt moms-kompensationsordning. Den kan derimod ikke overføres til den danske licensperiode før 2022, hvor finansieringen skete ved et obligatorisk, momsbelagt gebyr.
C-21/20 kan derfor ikke anvendes som afskæringsgrund, men illustrerer tværtimod, hvorfor gebyr/licensdimensionen udgør det centrale skillepunkt, som EU-Domstolen senere systematisk adresserer i C-573/22. 

Afsluttende bemærkninger
Sammenfattende viser den EU-retlige ramme, som EU-Domstolen har fastlagt i sag C-573/22, sammenholdt med Generaladvokatens indstilling, at licensfinansieret radio- og tv-virksomhed i perioden før 2022 ikke kan udgrænses fra momsretten alene med den begrundelse, at finansieringen ikke udgør levering af ydelser mod vederlag. 

Skatteankestyrelsens præmis om, at foreningen slet ikke har udøvet økonomisk virksomhed, savner derfor støtte i EU-retten og fører endvidere til et systemisk problem, idet licensfinansieret tv-virksomhed både belastes med moms opstrøms og nægtes fradragsret nedstrøms i strid med momsens neutralitetsprincip og fradragsrettens funktion i momssystemet. 

Under disse omstændigheder kan sagen ikke afsluttes allerede på momslovens §§ 3 og 4-niveau.
Foreningens virksomhed må anses for momsretligt relevant, hvilket som minimum indebærer, at der skal foretages en konkret vurdering af fradragsretten efter momslovens § 38. På denne baggrund kan Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse ikke opretholdes i sin nuværende form."

Indlæg under retsmødet
Foreningen fastholdt de tidligere fremsatte påstande [og] gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og en grafisk model, som blev udleveret på retsmødet. Foreningen anførte yderligere, at foreningens indtægter ikke kan sidestilles med forholdene [i] sagerne C-616/21 (Gmina L.) og C-21/20 (Balgarska), da foreningens tilskud kommer fra licensbetalinger, hvor der er pålagt moms. Formanden henviste herved til, at foreningen ikke modtager statstilskud, men et tilskud i form af en andel af medielicensen og til, at foreningen momsmæssigt bør sidestilles med DR og TV2 regionerne samt til, at der vil være tale om forskelsbehandling, hvis foreningen ikke indrømmes fradrag for købsmoms.    

Skatteforvaltningen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om foreningen er berettiget til fradrag for købsmoms, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Sagen angår i første række spørgsmålet, om foreningen har foretaget leverancer mod vederlag, jf. momslovens § 4, stk. 1, og dermed drevet økonomisk virksomhed som omhandlet i momslovens § 3, stk. 1.

Såfremt foreningen ikke har drevet økonomisk virksomhed, skal Landsskatteretten tage stilling til, om foreningen alligevel har ret til fradrag for købsmoms i den omhandlede periode som følge af, at Skattestyrelsen har gennemført en udbetalingskontrol for 4. kvartal 2015, hvor et af foreningen opgjort og angivet fradrag for købsmoms blev opretholdt.

Retsgrundlaget
Følgende fremgår af momslovens § 3, stk. 1:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Momslovens § 3, stk. 1, implementerer momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, hvoraf der fremgår:

"Ved »afgiftspligtig person« forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.
Ved »økonomisk virksomhed« forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter."

Følgende fremgår af momslovens § 4, stk. 1:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. (…)"

Momslovens § 4, stk. 1, implementerer momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a) og litra c), hvoraf der fremgår:

"Følgende transaktioner er momspligtige:

a)       levering af varer, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab. (…)
b)       (…)
c)        levering af ydelser, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab"

Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1:

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb mv. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6."

Momslovens bestemmelser har til formål at implementere momssystemdirektivet i dansk ret. De nationale bestemmelser skal derfor inden for deres ordlyd fortolkes i overensstemmelse med de bagvedliggende bestemmelser i direktivet og EU-Domstolens praksis.

Begreberne "økonomisk virksomhed" og "levering mod vederlag" er selvstændige EU-retlige begreber, som skal fortolkes ensartet i medlemsstaterne.

Begrebet "økonomisk virksomhed" er grundlæggende betinget af, at virksomheden er rettet mod gennemførelse af afgiftspligtige transaktioner (leveringer mod vederlag), jf. blandt andet EU-Domstolens dom i sag C-846/19 (EQ), præmis 32-33.

EU-Domstolen har videre udtalt følgende om begrebet "levering mod vederlag" i sag C-616/21 (Gmina L.), præmis 25:

"For at en levering af ydelser skal anses for at være blevet foretaget »mod vederlag« som omhandlet i artikel 2, stk. 1, litra c), i direktiv 2006/112, skal der ifølge fast retspraksis bestå en direkte sammenhæng mellem på den ene side denne levering af ydelser og på den anden side en modværdi, som den afgiftspligtige person faktisk har modtaget. En sådan direkte sammenhæng er godtgjort, såfremt der mellem den person, som leverer ydelserne, og modtageren heraf består et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet det vederlag, som modtages af den, der foretager disse transaktioner, udgør den faktiske modværdi af den levering, som foretages til den nævnte modtager (jf. i denne retning dom af 15.4.2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA, C-846/19, EU:C:2021:277, præmis 36 og den deri nævnte retspraksis)."

EU-Domstolen har desuden fastslået i sag C-21/20 (Balgarska natsionalna televizia), præmis 39, at en national public service-udbyder, der leverer audiovisuelle medietjenester til TV-seere finansieret i form af tilskud, og for hvilke TV-seerne ikke betaler gebyrer, ikke udgør en levering af en ydelse mod vederlag som omhandlet i momsdirektivets artikel 2, stk. 1, litra c).

Det er en grundlæggende betingelse for at opnå ret til fradrag efter momslovens § 37, stk. 1, at købsmomsen knytter sig fuldt ud til momspligtige transaktioner.

I henhold til EU-Domstolens praksis påhviler det den, der anmoder om fradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt, herunder at personen er en afgiftspligtig person, der optræder i egenskab heraf ved købet, jf. for eksempel sag C-268/83 (Rompelman), præmis 24.

Af momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, fremgår:

" Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:
...

6) Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign., samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritagelsen omfatter dog ikke radio- og fjernsynsudsendelser, biograf- og teaterforestillinger, koncerter og lign."

Berettigede forventninger

Det er et grundlæggende princip i skatteretten, at den materielt rigtige afgørelse skal træffes. I denne sammenhæng dækker begrebet "skatteretten" også over moms.

I visse tilfælde er det anerkendt, at skatteyderens forventning om en given skatteansættelse kan have et særligt kvalificeret grundlag, hvorfor hensynet til skatteyderen prioriteres højere end kravet om en materielt korrekt skatteansættelse. Forventningsprincippet indebærer således, at en borger eller en virksomhed under visse betingelser kan støtte ret på en forhåndstilkendegivelse fra en myndighed, selvom dette vil indebære, at borgeren eller virksomheden får en retsstilling, der ikke er i overensstemmelse med skattereglerne. Borgeren eller virksomheden har i så fald en retsbeskyttet forventning.

En forhåndstilkendegivelse er som altovervejende hovedregel ikke bindende for myndigheden. Det fremgår af Folketingets Ombudsmands udtalelse i FOU år 1993, nr. 212. Undtagelsen herfra er en formel forhåndstilkendegivelse i form af et bindende svar afgivet af SKAT, der vil være bindende for SKAT. Foreningen har ikke bedt om og fået et sådant bindende svar.

En uformel forhåndstilkendegivelse kan helt undtagelsesvis blive bindende for myndigheden, hvis en række betingelser er opfyldt. Ifølge retspraksis skal følgende betingelser alle være opfyldt, hvis en borger skal kunne støtte ret på en forhåndstilkendegivelse:

·         Det er borgeren, der påberåber sig en forhåndstilkendegivelse fra en myndighed, der skal bevise, at han har fået forhåndstilkendegivelsen.
·         Tilkendegivelsen skal være givet af en kompetent myndighed.
·         Tilkendegivelsen skal være direkte rettet til den pågældende borger.
·         Tilkendegivelsen skal være entydig og positiv.
·         Tilkendegivelsen skal være klar og uden forbehold.
·         Tilkendegivelsen skal have haft indflydelse på den skattepligtiges dispositioner.
·         Der må ikke være urigtige eller ændrede forudsætninger.
·         Tilkendegivelsen må ikke være klart i uoverensstemmelse med lovgivningen.

Der henvises til Skatteministeriets Den Juridiske Vejledning 2019-2, afsnit A.A.4.3.3, samt til Folketingets Ombudsmands udtalelse i FOU år 1993, nr. 212.

I dom af 8. juni 2007, offentliggjort i SKM2007.480.ØLR, fandt Østre Landsret, at selvom skattemyndigheden havde godkendt virksomheden som værende erhvervsmæssig i nogle indkomstår, medførte dette ikke en forhåndstilkendegivelse om godkendelse for efterfølgende år.

Tidligere års ansættelser kan ikke skabe en berettiget forventning hos den skattepligtige for efterfølgende år vedrørende samme forhold. Der kan henvises til Østre Landsrets dom af 11. december 2006, offentliggjort som SKM2007.46.ØLR, Østre Landsrets dom af 8. juni 2007, offentliggjort som SKM2007.480.ØLR, og Østre Landsrets dom af 5. juli 2012, offentliggjort som SKM2012.586.ØLR.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Foreningen har i perioden 1. januar 2017 til 30. juni 2018 angivet salgsmoms med 100 kr. I samme periode har foreningen angivet købsmoms med 269.783 kr.

Momslovens anvendelsesområde omfatter afgiftspligtige personer, der er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1. Foreningen vil således være omfattet af momsloven, hvis den driver økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand. Det er blandt andet en betingelse for at statuere selvstændig økonomisk virksomhed, at der leveres varer eller ydelser mod vederlag inden for et gensidigt bebyrdende retsforhold, jf. momslovens § 4, stk. 1.

Foreningens vedtægtsmæssige formål er at drive ikke-kommerciel tv-virksomhed, som stilles vederlagsfrit til rådighed på Youtube. Foreningens tv-virksomhed er finansieret ved et driftstilskud fra Radio- og tv-nævnet. Driftstilskuddet tildeles tilladelseshavere om programvirksomhed i MUX 1, der har ansøgt herom.  

Ifølge EU-Domstolens dom i sag C-21/20, (Balgarska natsionalna televizia), præmis 39, udgør foreningens tv-produktion ikke levering mod vederlag, jf. momslovens § 4, stk. 1, da foreningen ikke leverer ydelser mod vederlag inden for et gensidigt bebyrdende retsforhold.

Spørgsmålet er herefter, om foreningen ved, at tre-fem medlemmer har betalt kontingent på samlet 500 kr. i den påklagede periode, har leveret varer eller ydelser mod vederlag inden for et gensidigt bebyrdende retsforhold.

Ved vurderingen heraf skal der henses til foreningens formål, aktiviteternes art og omfang samt regler for kontingentbetalingen blandt andet med henblik på at fastslå, om der er tale om levering mod vederlag, jf. momslovens § 4, stk. 1. 

Det er ud fra de fremlagte vedtægter ikke muligt at identificere en specifik ydelse, som de betalende medlemmer er berettiget til at modtage. Foreningen har herudover ikke fremlagt andet aftalegrundlag eller lignende dokumentation, hvoraf det fremgår, at foreningen mod de tre-fem medlemmers betaling af tilsammen 500 kr. forpligter sig til at levere modydelser til disse. Foreningen har herefter ikke godtgjort, at der består et retsforhold mellem foreningen og de betalende medlemmer. 

Landsskatteretten finder på den baggrund, at foreningen ved modtagelse af et mindre beløb i medlemskontingent ikke leverer en konkret og specifik modydelse som forudsat i momslovens § 4, stk. 1.

Da foreningen ikke har gennemført leverancer mod vederlag, jf. momslovens § 4, stk. 1, og dermed ikke har drevet selvstændig økonomisk virksomhed i henhold til momslovens § 3, stk. 1, finder bestemmelserne i momslovens § 13 ikke anvendelse.

Som følge heraf er det med rette, at Skattestyrelsen har ændret foreningens salgsmoms til 0 kr., jf. momslovens §§ 3, stk. 1, og 4, stk. 1, og at Skattestyrelsen ikke har godkendt foreningens fradrag for købsmoms, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Foreningens henvisning til EU-Domstolen dom, C-573/22, herunder det af generaladvokaten anførte, ændringen af Radio- og TV-loven, det anførte i forarbejderne og det anførte i afsnit D.A.5.22 i Den Juridiske Vejledning samt foreningens oplysning om andre tv-stationers fradrag for købsmoms, kan ikke føre til et andet resultat.

Foreningens henvisning til, at der er indført en momskompensation fra og med 2022, kan heller ikke føre til et andet resultat. Retten har lagt vægt på, at foreningen ikke kan sidestilles med DR, som er en selvstændig lovbunden offentlig institution, eller de regionale TV 2 - virksomheder, som er selvejende institutioner, der i henhold til finansloven og lov om radio- og fjernsynsvirksomhed har forpligtet sig til at levere specifikke ydelser. Hertil kommer, at det alene er DR og regionale TV 2 virksomheder, som modtager momsrefusion, jf. punkt 21.81.08 i finansloven for 2022. Dette med udgangspunkt i, de tidligere har været omfattet af momsens anvendelsesområde og haft ret til fradrag for købsmoms af deres udgifter.

Berettigede forventninger
Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om SKATs (nu Skattestyrelsen) gennemgang af foreningens momstilsvar for 4. kvartal 2015 kan have givet foreningen en retsbeskyttet forventning om fradrag for købsmoms for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2018.

Indledningsvist bemærker retten, at Skattestyrelsen først har ændret foreningens momstilsvar fra og med den 1. januar 2017, dvs. at Skattestyrelsen ikke har ændret foreningens købsmoms for 4. kvartal 2015.

For at foreningen kan støtte ret på princippet om retsbeskyttelse af en berettiget forventning, er det en grundlæggende betingelse, at en myndighed med kompetence til at træffe afgørelse om det pågældende spørgsmål har givet foreningen en klar, positiv og entydig tilkendegivelse om det pågældende specifikke forhold, og at tilkendegivelsen har haft og har været egnet til at have indflydelse på foreningens dispositioner.

Den momsretlige kvalifikation af "økonomisk virksomhed" og "levering mod vederlag" samt spørgsmålet om foreningens fradragsret, herunder dens omfang, beror på en konkret retlig vurdering af foreningens specifikke forhold. I brev af 20. september 2016 har SKAT ikke forholdt sig til betingelserne for fradrag for købsmoms, men alene anført, at årsagen til, at den blev nedsat, beroede på en fejl fra foreningens side. Landsskatteretten finder, at det af SKAT anførte ikke er tilstrækkeligt klart og entydig til, at det kan bibringe foreningen en retsbeskyttet forventning om, at foreningen har ret til fradrag for købsmoms. SKAT ses ikke at have taget aktivt stilling til, hvorvidt foreningen har gennemført leverancer mod vederlag, jf. momslovens § 4, stk. 1, og om foreningen har drevet selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1. Endvidere kan ansættelser for tidligere perioder ikke skabe berettigede forventninger for efterfølgende perioder. Dette uanset, at det vedrører samme forhold, jf. bl.a. SKM2007.480.LSR.

Landsskatteretten kan derfor ikke imødekomme foreningens påstand om, at fradraget for købsmoms for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2018 skal anerkendes.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.