Klagen vedrører Skattestyrelsens afgørelse om, at selskabet skal betale 1.529.556 kr. i emballageafgift for perioden 1. august 2020 til 31. december 2020, idet Skattestyrelsen har anset selskabets salg af PP non-woven-poser i perioden for afgiftspligtigt efter emballageafgiftslovens § 2 a.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.
Faktiske oplysninger
Selskabet [H1] har som hovedaktivitet salg af emballageløsninger til andre virksomheder, herunder tilpassede salgsemballager i form af poser, som er designet og målrettet kunden. Selskabet sælger også øvrige emballageprodukter som gaveindpakning, forsendelsesemballage og produktemballage. Selskabets kunder er primært detailkæder, varehuse og tøjkæder.
Selskabet har siden den 1. december 2002 været registreret som mellemhandler af poser (oplagshaver, jf. emballageafgiftslovens § 3, stk. 2).
Skattestyrelsen har kontrolleret selskabets emballageafgift af poser for perioden 1. januar 2020 til 31. december 2020, dels ved fysisk kontrol den 5. oktober 2022 og dels ved gennemgang af bilagsmateriale. Skattestyrelsen har også modtaget en opgørelse over selskabets salg til det danske marked for perioden 1. januar 2020 til 31. december 2020 af poser med hank, et rumfang over 5 liter og som er lavet af plastmaterialet PP non-woven.
Skattestyrelsen har modtaget et udvalg af PP non-woven-poser, som selskabet har oplyst til Skattestyrelsen, repræsenterer selskabets solgte poser af dette materiale i kontrolperioden. Skattestyrelsen har beskrevet de modtagne poser således:
“1.1.1 PP non-woven pose med svejsede sider og udstanset hank
I denne kategori har vi modtaget vareprøver af PP non-woven poser med firmalogo fra G1, G2 og G3.
G1
• Firmalogo: G1
• Materialetykkelse1: 80 g/m2
• Udformning: Pose med bundfals
• Siderne er samlet med dobbeltrækket svejsning, de øverste 3 cm er forstærket med en syning
• Håndtag: Udstandset hank
• Mål: Højde: 52,5 cm, højde til hank: 48,5 cm, bredde: 38 cm, bundfals: 5 cm
Vareprøven er konstrueret som en traditionel bundfals-pose og har et rumindhold på over 5 liter. Posen er produceret af plastmaterialet PP non-woven med en tykkelse på 80 g/m2. Materialet er ikke lamineret eller forstærket på anden vis. Posen er produceret med en udstanset hank, som er forstærket ved at materialet i de øverste 7 cm af posen er lagt dobbelt og er sammensat med en svejsning. Posens sider er tillige sammensat ved dobbeltrækket svejsning af materialet.
G2
• Firmalogo: G2
• Materialetykkelse: 90 g/m2
• Udformning: Pose uden bundfals
• Siderne er samlet med dobbeltrækket svejsning, de øverste 3 cm er forstærket med en syning.
• Håndtag: Udstandset hank
• Mål: Højde: 55,8 cm, højde til hank: 50 cm bredde: 40,5 cm.
Vareprøven er konstrueret som en traditionel bundfals-pose og har et rumindhold på over 5 liter. Posen er produceret af plastmaterialet PP non-woven med en vægtykkelse på 90 g/m2. Materialet er ikke lamineret eller forstærket på anden vis. Posen er produceret med en udstanset hank, som er forstærket ved at materialet i de øverste 6 cm af posen er lagt dobbelt og er sammensat med en svejsning over og under det udstansede håndtag. Posens sider er tillige sammmensat ved dobbeltrækket svejsning af materialet.
G3
• Firmalogo: G3
• Materialetykkelse: 80 g/m2
• Udformning: Pose med bundfals
• Siderne er samlet med svejsning, de øverste 3 cm er forstærket med en syning.
• Håndtag: Udstandset hank
• Mål: Højde: 52,5 cm, højde til hank: 46,5 cm bredde: 45,5 cm. bundfals 9,5 cm.
Vareprøven er konstrueret som en traditionel bundfals-pose og har et rumindhold på over 5 liter. Posen er produceret af plastmaterialet PP non-woven med en vægtykkelse på 80 g/m2. Materialet er ikke lamineret eller forstærket på anden vis. Posen er produceret med et udstanset håndtag, som er forstærket ved at materialet i de øverste 7,5 cm af posen er lagt dobbelt og er sammensat med en svejsning over og under det udstansede håndtag. Posens sider er tillige sammmensat ved dobbeltrækket svejsning af materialet. De nederste 3 cm af siden deler siden sig i en v-form, hvor hver side er svejset til bundfalsen med en enkelt svejsning.
1.1.2 PP non-woven poser med påsvejset hank og svejset sider
I denne kategori har vi modtaget en vareprøve af en PP non-woven pose med firmalogo fra G4.
G4
• Firmalogo: G4
• Materialetykkelse: 80 g/m2
• Udformning: bærepose med bundfals
• Siderne er sammmensat ved dobbeltrækket svejsning af materialet
• Håndtag: Påsvejet håndtag, af samme materiale, cirka 58 cm langt.
• Mål: Højde: 45,5 cm, bredde: 44,5 cm, bundfals 14,5 cm.
Vareprøven er konstrueret som en traditionel bundfals-pose og har et rumindhold på over 5 liter. Posen er produceret af plastmaterialet PP non-woven med en vægtykkelse på 80 g/m2. Materialet er ikke lamineret eller forstærket på anden vis. Materialet i de øverste 3 cm af posen er lagt dobbelt og er sammensat med en svejsning. Posen er produceret med en påsvejset hank. Hanken er svejset fast med en krydssvejsning i posens øverste 3 cm. Posens sider er sammmensat ved dobbeltsvejsning af materialet.
1.1.3 PP non-woven poser med laminering, svejset sider, udstanset samt påsvejset hank.
I denne kategori har vi modtaget en vareprøve af en PP non-woven pose med firmalogo fra G5.
G5
• Firmalogo: G5
• Materialetykkelse: 90 g/m2
• Udformning: bærepose med bundfals
• Siderne er sammmensat ved dobbeltrækket svejsning af materialet, de øverste 3 cm er forstærket med en syning.
• Håndtag: Påsvejet håndtag, af samme materiale, cirka 34 cm langt, samt et udstanset håndtag.
• Mål: Højde: 52,5 cm, bredde: 45,5 cm, bundfals 13,5 cm.
Vareprøven er konstrueret som en traditionel bundfals-pose og har et rumindhold på over 5 liter. Posen er produceret af plastmaterialet polypropylen med en vægtykkelse på 90 g/m2. Materielt er PP non-woven. Det har en lamineret overflade, som gør materialet mere stiv og robust i forhold til poserne uden laminering. Posen er produceret med et udstanset håndtag, som er forstærket ved at materialet i de øverste 8 cm af posen er lagt dobbelt og er sammensat med en svejsning over og under det udstansede håndtag. Posen har endvidere en påsvejset hank, som ikke er forstærket med laminering. Hanken er svejset fast med en krydssvejsning. Posens sider er sammmensat ved dobbeltsvejsning af materialet. De nederste 3 cm af siden deler siden sig i en v-form, hvor hver side er svejset til bundfalsen med en enkelt svejsning. De øverste 3 cm af siden er forstærket med en syning.
1.1.4 PP non-woven pose samlet med syninger og med påsyet hank
I denne kategori har vi modtaget en vareprøve af en PP non-woven pose med firmalogo fra G6, G7, og G8.
G6
• Firmalogo: G6
• Materialetykkelse: 90 g/m2
• Udformning: Bærepose uden bundfals
• Siderne og bunden er sammmensat med syning.
• Håndtag: Påsyet håndtag, af samme materiale, cirka 64 cm langt.
• Mål: Højde: 47,5 cm, bredde: 43 cm.
Vareprøven er konstrueret som en traditionel bærepose uden bundfals. Den har et rumindhold på over 5 liter. Posen er produceret af materialet PP non-woven med en vægtykkelse på 90 g/m2. Materialet er ikke lamineret eller forstærket på anden vis. Materialet er i de øverste 3 cm af posen lagt dobbelt og er sammensat med en enkelt syning i top og bund af det dobbeltlagede materiale. Posen har en påsyet hank af samme tykkelse og materiale som den øvrige pose. Hanken er syet på topdelen med en dobbelt syning. Posens sider er sammensat med en enkelt indvendig syning.
G7
• Firmalogo: G7
• Materialetykkelse: 140 g/m2
• Udformning: klodspose (dvs. med side- og bundfals)
• Siderne er sammmensat med påsyede kantbånd.
• Håndtag: Påsyet håndtag, af samme materiale, cirka 54 cm langt.
• Mål: Højde: 37 cm, bredde: 49 cm, bundfals: 13 cm, sidefals: 6,5 cm.
Vareprøven er konstrueret som en traditionel klodpose med bund- og sidefals. Den har et rumindhold på over 5 liter. Posen er produceret af materialet PP non-woven med en vægtykkelse på 140 g/m2. Materialet virker mere stift end de tyndere poser, men har en tendens til at flænse mere, når det gennembrydes. Materialet er ikke lamineret eller forstærket på anden vis. Materialet er i de øverste 3,5 cm af posen lagt dobbelt og er sammensat med en enkelt syning i top og bund af det dobbeltlagede materiale. Posen har en påsyet hank af samme tykkelse og materiale som den øvrige pose. Hanken er syet på topdelen med en krydssyning. Posens sider er sammensat med side- og bundfalsen med et kantbånd med en enkelt syning. De øverste 3 cm af syningen er lavet dobbelt som forstærkning.
G8
• Firmalogo: G8
• Materialetykkelse: 100 g/m2
• Udformning: klodspose (dvs. med side- og bundfals), hvor posen gradvist bliver større mod bunden.
• Siderne er sammmensat med påsyede kantbånd.
• Håndtag: Påsyet håndtag, af samme materiale, cirka 55 cm langt.
• Mål: Højde: 40 cm, bredde i top: 38 cm, bredde i bunden: 50,5 cm, bundfals: 8,5 cm, sidefals i toppen: 5 cm, sidefals i bunden: 7,5 cm.
Vareprøven er konstrueret som en klodpose med bund- og sidefals, hvor posen gradvist bliver bredere mod bunden, Den har et rumindhold på over 5 liter. Posen er produceret af materialet PP non-woven med en vægtykkelse på 100 g/m2. Materialet har en blød og let porøs struktur. Materialet er ikke lamineret eller forstærket på anden vis. Materialet er i de øverste 3 cm af posen lagt dobbelt og er sammensat med en enkelt syning i top og bund af det dobbeltlagede materiale. Posen har en påsyet hank af samme tykkelse og materiale som den øvrige pose. Hanken er syet på topdelen med en dobbeltsyning. Posens sider er sammensat med side- og bundfalsen med et kantbånd med en enkelt syning. De øverste 3 cm af syningen er lavet dobbelt som forstærkning. Der er en dobbeltsyning på siden af posen fra sidefalsen til bundfalsen. Syningen lader til kun at tjene et kosmetisk formål."
Selskabets repræsentant har som bilag til klagen fremsendt "Prøvningsrapport" af 31. oktober 2023 fra Teknologisk Institut. Repræsentanten har tidligere fremsendt denne rapport til Skattestyrelsen ved selskabets bemærkninger af 8. november 2023 til Skattestyrelsens forslag til sagens afgørelse. Repræsentanten har i den forbindelse anført følgende om prøvematerialet, prøvningen og resultatet:
"…
III. Prøvningsrapport
Teknologisk Institut har for H1 A/S og en række andre virksomheder, foretaget en bæreevne- og punkteringstest af et repræsentativt udsnit af de omhandlede posetyper af PP non-woven materiale og på det grundlag udarbejdet en prøvningsrapport, der vedlægges som bilag 1.
Prøvningsrapporten er blevet udarbejdet netop med henblik på vurdering af den enkelte poses objektive karakteristika, som anført i SKM2021.326.SR, når posen anvendes efter sit formål.
3.1 Beskrivelse af prøvningsrapporten
Der er i alt blevet testet 8 poser:
Svejsede tasker:
1. Non-woven polypropylen pose 40 gr.
2. Non-woven polypropylen pose 75 gr. med udstanset håndgreb
3. Non-woven polypropylen pose 80 gr. med udstanset bæregreb
4. Non-woven polypropylen pose 100 gr. med side-/bundfals
Syede tasker:
5. Non-woven polypropylen pose 100 gr. med side-/bundfals
Bomuldsnet:
6. Naturfarvet bomuld 120 gr.
7. Naturfarvet bomuld 85 gr.
Plastposer:
8. Plastpose med udstanset bæregreb, 50 my.
For yderligere henvises til de nummererede prøvemærkninger, som fremgår af prøvningsrapportens side 3-4.
Det er vores opfattelse, at de valgte poser giver et repræsentativt overblik over holdbarheden af PP non-woven poser. Det skal desuden bemærkes, at de valgte poser svarer til poserne omfattet af H1 A/S’ afgiftskontrol, idet poserne omfattet af afgiftskontrollen er mellem 80-100 gr., og PP non-woven poserne omfattet af testen er mellem 40-100 gr. Der er derfor ikke grund til ikke at anse de testede poser for sammenlignelige. Den testede G3 pose er desuden identisk med pose nr. 3 i prøvningsrapporten.
Der er i alt blevet foretaget to forskellige tests, 1) en bæreevnetest og 2) en punkteringsstyrketest.
Bæreevnetesten er udført på følgende måde:
1. Tasker hænges parvis på hver side af en metalstang
2. Forsigtigt fyldes lodder i tasken (ca. 1 kg ad gangen)
3. Brister tasken under opfyldningen, noteres hvor mange kilo bæreevnen var
4. Holder tasken til >21 kg i 10 minutter, har tasken bestået
Den øvre grænse på 21 kg blev fastsat så højt for netop at dokumentere posens betydelige bæreevne, selvom de færreste er i stand til at anvende en pose med et vægtindhold på 21 kg som bærepose. Mere realistisk vil poserne maksimalt blive anvendt til at bære 8-10 kg.
Punkteringsstyrketesten er blevet udført på baggrund af standarden "ASTM D 5748:95(2019) Standard Test Method for Protrusion Puncture Resistance of Stretch Wrap Film". Denne test er teknisk udført ved, at posen er spændt fast, hvorefter en "probe" trykkes igennem. På denne måde findes den maksimale kraft, som den pågældende pose kan holde til, før den bliver beskadiget. SI-enheden for kraft er Newton (N), og tallet kan eventuel omregnes til kilo ved at dividere med cirka 10.
Begrundelsen for anvendelsen af den pågældende standard er, at proben som anvendes, minder om en finger-spids. Det følger af SKM2021.326.SR, at "Posen kan gennembrydes med en fingernegl, og synes at have porøs og blød struktur." Vi finder derfor, at den anvendte standard bidrager til en relevant, objektiv og teknisk vurdering af posernes struktur.
For en nærmere beskrivelse henvises der overordnet til den vedlagte prøvningsrapport.
Resultatet af prøvningsrapporten er følgende:
| Prøve mærkning | Punkteringsstyrke | Bæreevne |
| 1 | 69 N, tykkelse 233 μm | >21 kg / 10min |
| 2 | 94 N, tykkelse 418 μm | >21 kg / 10min |
| 3 | 76 N, tykkelse 419 μm | >21 kg / 10min |
| 4 | 121 N, tykkelse 501 μm | >21 kg / 10min |
| 5 | 143 N, tykkelse 490 μm | >21 kg / 10min |
| 6 | 261 N, tykkelse 364 μm | >21 kg / 10min |
| 7 | 221 N, tykkelse 294 μm | >21 kg / 10min |
| 8 | 36 N, tykkelse 50 μm | >21 kg / 10min |
3.2 Bæreevnetest
Som det fremgår af de ovenstående resultater, kunne alle de testede poser holde til >21 kg. Alle poserne bestod således den udførte bæreevnetest. Hverken hanken, svejsningerne eller syningerne blev beskadiget.
…
3.3 Punkteringsstyrketest
Den foretagne punkteringsstyrketest giver et mere nuanceret billede end bæreevnetesten.
Posen som perforeres ved den laveste kraft, er plasticposen, nr. 8, som perforeres ved ca. 3,6 kg.
Stofposerne, nr. 6 og nr. 7, perforeres ved henholdsvis ca. 26,1 kg og 22,1 kg, afhængigt af tykkelsen på posen.
For PP non-woven poserne, nr. 1-5, stiger perforeringsstyrken i takt med, hvor mange gram poserne er. I forhold til de testede poser i afgiftskontrollen, er det særligt relevant at kigge på prøvningsrapportens resultater for pose nr. 3-5. Disse poser er henholdsvis 80 og 100 gr. poser, ligesom poserne omfattet af afgiftskontrollen.
…"
Repræsentanten har som bilag til indlæg af 17. juli 2025 fremsendt følgende:
· Miljøministeriets rapport "Life Cycle Assessment of grocery carrier bags" fra februar 2018
· mailkorrespondance af 22. februar 2024 mellem selskabet og Skattestyrelsen
· mailkorrespondance af 5. august 2024 mellem selskabet og Skattestyrelsen
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at selskabet skal betale 1.529.556 kr. i emballageafgift for perioden 1. august 2020 til 31. december 2020, idet Skattestyrelsen har anset selskabets salg af PP non woven-poser i perioden for afgiftspligtigt efter emballageafgiftslovens § 2 a.
Skattestyrelsen har særligt henvist til emballageafgiftslovens § 2 a, § 2 b og § 4, stk. 2, og opkrævningslovens § 5.
Skattestyrelsen har som bemærkninger og begrundelse bl.a. anført:
"…
Afgiften for poser blev indført i emballageafgiftsloven ved lov nr. 488 af 30. juni 1993 og trådte i kraft 1. januar 1994. Ifølge bemærkningerne til loven (forslag nr. 299 af 19. maj 1993 til lov om ændring af lov om afgift af visse detailsalgspakninger) blev afgiften indført ud fra et miljømæssigt perspektiv og har til formål at afgiftsbelægge de typer af poser, der med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende. Afgiften for bæreposer blev forhøjet ved lov nr. 168 af den 29. februar 2020. Det fremgår af bemærkningerne til loven (forslag nr. 75 af den 20. november 2019), at forhøjelserne har til formål at reducere mængde af affald og sikre en højere genanvendelse.
Det er vores opfattelse, at en pose som udgangspunkt er afgiftspligtig, hvis den opfylder de opstillede kriterier i emballageafgiftslovens § 2 a. Det vil sige, at der som udgangspunkt er afgift på poser af plast og papir mv., hvis de har en form for hank til at bære i og har et rumindhold på mindst 5 liter.
Det er vores opfattelse, at en pose, der er sammenlignelig med stofposer, bærenet, tasker og lignende ikke er afgiftspligtige, men at der er lagt op til, at poser skal have en betydelig holdbarhed for at kunne opfylde dette kriterie. Dette er i tråd med afgørelsen i SKM2021.326.SR, hvor Skatterådet i deres afgørelse lagde vægt på, at en specifik pose ikke fremstod robust. Posen var en PP non-woven klodspose med påsyet hank, og hvor siderne var samlet med en syning. Posen blev vurderet som afgiftspligtig.
I "TfS 1994, 575 - Afgiftsfri plastpose" blev en pose vurderet som afgiftsfri. Posen var fremstillet af "meget kraftigt plastik" og vejede et sted mellem 200 til 300 gram. Posen målte 38x38 cm. Den blev indført under toldposition 42.02.92.91,0 som "rejsetasker, toilettasker, rygsække og sportstasker".
Vi er derfor af den opfattelse, at det forhold, at en pose kan bruges flere gange, ikke i sig selv er tilstrækkeligt for, at en pose anses som afgiftsfri, idet traditionelle afgiftspligtige plastposer har samme egenskab. Derfor mener vi, at henvisning til stofposer, bærenet, tasker og lignende lægger op til, at afgiftsfrie poser skal være produceret med en betydelighed holdbarhed og forventet levetid for at kunne opfylde lovens formål. Materialet skal fremstå med en høj slidstyrke og modstandsdygtighed mod perforering. Herudover at posens syninger og hank fremstår med en høj holdbarhed.
Samlet er det vores opfattelse i henhold til de henviste retsregler og praksis, at vurderingen af afgiftspligten for plastposer skal foretages ud fra en konkret vurdering af den enkelte poses objektive karakteristika, herunder en vurdering af holdbarheden af posens enkelte bestanddele (materialet, syningerne og hanken) samt posen som helhed. Poser, som efter en samlet vurdering har en sammenlignelig holdbarhed med stofposer, bærenet, tasker og lignende, anser vi ikke for afgiftspligtige.
…
I har i kontrolperioden solgt bæreposer af materialet PP non-woven med hank og et rumindhold på mindst 5 liter uden afgift. Vi vurderer dem som afgiftspligtige efter emballageafgiftslovens § 2 a.
1.4.1 PP non-woven pose med svejsede sider og udstanset hank
Denne kategori indeholder poser af lignende karakter som posen beskrevet i afsnit 1.1.1 (G1, G2 og G3). Vi vurderer samlet, at poser i denne kategori som helhed ikke fremstår af en holdbarhed, som er sammenlignelig med stofposer mv., og at poserne derfor med rimelighed kan erstattes hermed i overensstemmelse med lovens formål om at begrænse brugen af bæreposer af papir og plast for derigennem at nedbringe affaldsmængderne. Vi anser derfor poserne i denne kategori for afgiftspligtige efter emballageafgiftslovens § 2 a.
Poserne er fremstillet af plastmaterialet polypropylen. Posernes rumindhold er over 5 liter. De har en udstanset hank. Poserne opfylder herved de almindelige krav til afgiftspligt efter emballageafgiftslovens § 2 a.
Vi har vurderet, om poserne er sammenlignelige med stofposer mv. Vurderingen har inkluderet en simuleret test af holdbarheden af posens forskellige bestanddele; svejsninger, det udstansede håndtags og materialets modstandskraft mod ryk, vrid og perforering, sammenlignet med en stofpose. Vi har vurderet, at de konkrete poser som helhed ikke fremstår af en tilstrækkelig holdbarhed, som gør poserne sammenlignelige med stofposer mv.
Vi har lagt vægt på, at materialet forholdsvis let kan perforeres. Posernes materiale fremstår blødt, og strukturen kan forholdsvis let beskadiges. Posen med firmalogo: G1 har en tykkelse på 80 g/m2, men det er vores vurdering, at også poser med en højere tykkelse som eksempelvis posen med firmalogo: G7, der har en materialetykkelse på 140 g/m2, forholdsvis nemt kan gennembrydes. Posernes materiale vurderes derfor ikke at fremstå af en tilstrækkelig holdbarhed og vurderes ikke at kunne betegnes som værende af meget kraftig plast.
Herudover har vi lagt særligt vægt på, at posernes sider er samlet med en svejsning, som forholdsvis let kan gå op. Den udstansede hank og materialet omkring den udstansede hank er ikke forstærket og kan forholdsvis let beskadigedes, og det vurderes ikke, at håndtaget kan klare vedvarende brug. Vi har lagt særlig vægt på, at sammenlignet med den afgiftspligtige PP non-woven pose fra SKM2021.326.SR fremstår siderne og håndtaget på poserne i denne kategori mere skrøbeligt.
1.4.2 PP non-woven poser med påsvejset hank og svejsede sider
Denne kategori indeholder poser af lignende karakter som posen beskrevet i afsnit 1.1.2 (G4-posen). Vi vurderer samlet, at poser i denne kategori som helhed ikke fremstår af en holdbarhed, som er sammenlignelig med stofposer mv., og at poserne derfor med rimelighed kan erstattes hermed i overensstemmelse med lovens formål om at begrænse brugen af bæreposer af papir og plast for derigennem at nedbringe affaldsmængderne. Vi anser derfor poserne i denne kategori for afgiftspligtige efter emballageafgiftslovens § 2 a.
Poserne er produceret af plastmaterialet polypropylen. Posernes rumindhold er over 5 liter. Poserne har en påsvejset hank. Posen opfylder herved de almindelige krav til afgiftspligt efter emballageafgiftslovens § 2 a. Vi har herefter foretaget en vurdering af, om poserne er sammenlignelige med stofposer mv. Vurderingen har inkluderet en simuleret test af holdbarheden af posens forskellige bestanddele; svejsninger, den påsvejsede hank og materialets modstandskraft mod ryk, vrid og perforering sammenlignet med en stofpose.
Vi har vurderet, at poserne i denne kategori som helhed ikke fremstår af en tilstrækkelig holdbarhed, som gør dem sammenlignelige med stofposer mv. Vi har lagt særligt vægt på, at posernes samlinger er lavet med en svejsning, som forholdsvis let kan gå op, og at samlingerne ikke fremstår af en tilstrækkelig holdbarhed. I sammenhæng hermed vurderes den påsvejsede hank ikke at være af en tilstrækkelig holdbarhed, idet dens påsvejsning forholdsvis let går i stykker. Vi har lagt vægt på, at sammenlignet med PP non-woven posen fra SKM2021.326.SR fremstår samlingen af siderne og håndtagets montering mere skrøbelig.
1.4.3 PP non-woven poser med laminering, svejsede sider, udstanset samt påsvejset hank.
Denne kategori indeholder poser af lignende karakter som posen beskrevet i afsnit 1.1.3 (G5-posen). Vi vurderer samlet, at poser i denne kategori som helhed ikke fremstår af en holdbarhed, som er sammenlignelig med stofposer mv., og at poserne derfor med rimelighed kan erstattes hermed i overensstemmelse med lovens formål om at begrænse brugen af bæreposer af papir og plast for derigennem at nedbringe affaldsmængderne. Vi anser derfor poserne i denne kategori for afgiftspligtige efter emballageafgiftslovens § 2 a.
Poserne er produceret af plastmaterialet polypropylen. Posernes rumindhold er over 5 liter. Poserne har en påsvejset hank. Posen opfylder herved de almindelige krav til afgiftspligt efter emballageafgiftslovens § 2 a. Vi har herefter foretaget en vurdering af, om poserne er sammenlignelige med stofposer mv. Vurderingen har inkluderet en simuleret test af holdbarheden af posens forskellige bestanddele; svejsninger, hanken og materialets modstandskraft mod ryk, vrid og perforering sammenlignet med en stofpose.
Vi har vurderet, at poserne i denne kategori som helhed ikke fremstår af en tilstrækkelig holdbarhed, som gør dem sammenlignelige med stofposer mv. Vi har lagt særligt vægt på, at posernes samlinger er lavet med en svejsning, som forholdsvis let kan gå op, og at samlingerne ikke fremstår af en tilstrækkelig holdbarhed. I sammenhæng hermed vurderes den påsvejsede hank ikke at være af en tilstrækkelig holdbarhed, idet den forholdsvis let går i stykker. Vi har lagt vægt på, at sammenlignet med PP non-woven posen fra SKM2021.326.SR fremstår samlingen af siderne og håndtagets montering mere skrøbelig.
1.4.4 PP non-woven pose samlet med syninger og med påsyet hank
Denne kategori indeholder poser af lignende karakter som poserne solgt til G6, G7 og G8 som beskrevet i afsnit 1.1.4. Vi vurderer samlet, at poser i denne kategori som helhed ikke fremstår af en holdbarhed, som er sammenlignelig med stofposer mv. Vi anser derfor poserne i denne kategori for afgiftspligtige efter emballageafgiftslovens § 2 a.
Poserne er produceret af plastmaterialet polypropylen. Posernes rumindhold er over 5 liter. Poserne har en påsyet hank. Poserne opfylder herved de almindelige krav til afgiftspligt efter emballageafgiftslovens § 2 a. Vi har herefter foretaget en vurdering af, om poserne er sammenlignelige med stofposer mv. Vurderingen har inkluderet en simuleret test af holdbarheden af posens forskellige bestanddele; syninger, den påsyede hank og materialets modstandskraft mod ryk, vrid og perforering sammenlignet med en stofpose.
G7-posen er med en materialetykkelse på 140 g/m2 den vareprøve med kraftigste materiale. Sammenlignet med posen fra en tidligere afgørelse TfS 1994, 575 er G7-posen større, den måler 37x49 cm, mod den afgiftsfries 38x38 cm. Den vejer væsentligt mindre 86,59 gram mod den afgiftsfries 200-300 gram.
Vi vurderer, at vareprøven, der er repræsentativ for denne kategori ikke er lavet af "meget kraftigt plastik" ligesom posen fra TfS 1994, 575, og at poserne i denne kategori derfor ikke er beregnet til vedvarende brug som en stofpose, et bærenet eller en taske. Poserne kan derfor med rimelighed erstattes af disse i overensstemmelse med lovens formål om at begrænse brugen af bæreposer af papir og plast for derigennem at nedbringe affaldsmængderne
Vi har vurderet, at de konkrete poser som helhed ikke fremstår af en tilstrækkelig holdbarhed, som gør poserne sammenlignelige med stofposer mv. G6-posen har intet kantbånd, hvilket gør dens side væsentligt svagere end de andre to vareprøver. Samlet set har vi har lagt særlig vægt på, at materialet forholdsvis let kan perforeres. Posernes materiale fremstår blødt, og strukturen kan forholdsvis let beskadiges. Herudover kan materialet forholdsvis let gennembrydes. Sammenlignet med PP non-woven posen fra SKM2021.326.SR vurderes poserne som værende af en lignende kvalitet.
…
1.4.6.2 Angående "med rimelighed"
Som det fremgår af side 2 i jeres bemærkninger, er jeres udlægning af den juridiske vejledning at "Hvis plast- eller papirsposen udgør et rimeligt alternativ til en pose af stof, dvs. at den ud fra sin kvalitet vil kunne genanvendes, vil den ikke være afgiftspligtig".
I har bemærket, at I ikke fundet, at lovens ordlyd eller forarbejde bidrager til fortolkningen af, hvornår en pose "med rimelighed" ikke kan erstattes med en pose af stof’.
I Den juridiske vejledning står der, at "afgiftspligten omfatter poser (bæreposer) af papir eller plast mv. med hank eller lignende, fx stropper eller snipper, der kan sammenbindes, og som [...] med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende."
Vi tolker sætningen "som med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende" som en henvisning til, hvorvidt posen har en funktion, der kan varetages af "stofposer, bærenet, tasker og lignende". Det baserer vi på retspraksis, hvor der er flere eksempler på, at en pose bliver vurderet afgiftsfri, da den har en funktion, der gør, at den ikke kan erstattes af en stofpose, bærenet eller taske.
I SKM2014.629.SR blev forseglingsposer brugt til taxfree i lufthavnen vurderet som afgiftsfri af Skatterådet med følgende begrundelse:
"Det er Skatterådets opfattelse, at der ikke skal betales afgift efter emballageafgiftslovens § 2 a, af den i spørgsmål 1 omhandlede forseglingsplastpose med hank, som anvendes ved udlevering af taxfree-varer fra butikkerne i lufthavne. Dette er begrundet i, at disse forseglingsplastposer skal anvendes i lufthavne som følge af sikkerhedskrav. Skatterådet forudsætter, at poserne efter brug ikke kan genbruges. Herudover tager bestemmelsen i emballageafgiftslovens § 2 a sigte på at afgiftsbelægge de typer poser, der med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende. Skatterådet finder ikke, at forseglingsplastposen med rimelighed kan erstattes af stofposer mv.".
I SKM2014.629.SR blev forseglingsposer med hank vurderet afgiftsfri med følgende begrundelse: "der ikke skal betales afgift efter emballageafgiftslovens § 2 a, af den i spørgsmål 2 omhandlede forseglingsplastpose med hank, som anvendes til forsendelsesemballage ved webordrehandel. Dette er begrundet i, at forseglingsplastposen af hensyn til afsender og modtager skal kunne lukkes i forbindelse med fremsendelse af varer, og det skal være synligt, hvis posen har været åbnet under forsendelsen. Skatterådet forudsætter, at poserne efter brug ikke kan genbruges. Herudover tager bestemmelsen i emballageafgiftslovens § 2 a sigte på at afgiftsbelægge de typer poser, der med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende. Skatterådet finder ikke, at forseglingsplastposen anvendt ved webordrehandel med rimelighed kan erstattes af stofposer mv."
I "TfS 1994, 712 Moms - afgiftspligt for isolerede thermoposer" afgøres det, at poserne er afgiftsfri, da de "opfylder andre behov end en almindelig pose". Med andre ord forhindrer termoposerne frostvarer i at tø op, før brugeren kommer hjem. Det samme kan ikke forventes af en almindelig stofpose, bærenet eller taske. Derfor kan termoposen ikke med rimelighed erstattes af disse.
I Den juridiske vejledning Afsnit E.A.1.7.1.1 fremgår det, at: "Formålet med den vægtbaserede afgift på bæreposer er at begrænse brugen af bæreposer af papir og plast og derigennem nedbringe affaldsmængderne."
Vi er derfor uenige i jeres tolkning af den juridiske vejledning. Jeres tolkning ville gøre alle poser med samme funktionalitet som en stofpose afgiftsfri. Emballageafgiftsloven har til hensigt at begrænse brugen af poser af papir og plast. Ved at hæve prisen på poser gennem afgifter, sigtes der på at regulere borgernes adfærd, så borgerne bruger færre papirsposer og plastikposer ved i stedet at benytte stofposer, bærenet, tasker og lignende, samt at borgerne i højere grad genbruger papir- og plastikposer.
Dette ønskes opnået ved at lægge afgift på "poser af papir eller plast mv. med hank eller lignende, fx stropper eller snipper, der kan sammenbindes, og som har et rumindhold op til hank på mindst 5 liter og med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende". Hvis det er muligt for borgeren at bruge en stofpose i stedet for en papirspose eller plastikpose, så er lovens hensigt at give borgeren et incitament til at vælge stofposen ved af lægge afgift på papirsposerne og plastikposerne.
…
1.4.6.3 Angående den undersøgelse I har fået foretaget af Teknologisk institut
…
Angående punkteringsstyrke
Punkteringstesten beskrives som: "ASTM D 5748:95(2019) Standard Test Method for Protrusion Puncture Resistance of Stretch Wrap Film", den er udviklet til plastfolier, men Teknologisk Institut har vurderet principperne bag den til at være gyldig for non-woven polypropylen-tasker og vævede bomuldstasker.
I vores forslag til afgørelse skrev vi i afsnit "1.4.1 PP non-woven-pose med svejsede sider og udstanset hank" at: "Vi har lagt særlig vægt på, at materialet forholdsvis let kan perforeres. Posernes materiale fremstår blødt, og strukturen kan forholdsvis let beskadiges. Herudover kan materialet forholdsvis let gennembrydes."
I afsnit "1.4.4 PP non-woven-pose samlet med syninger og med påsyet hank" skrev vi i forslaget, at: " Samlet set har vi har lagt særlig vægt på, at materialet forholdsvis let kan perforeres. Posernes materiale fremstår blødt, og strukturen kan forholdsvis let beskadiges. Herudover kan materialet forholdsvis let gennembrydes. Sammenlignet med PP non-woven-posen fra SKM2021.326.SR vurderes poserne som værende af en lignende kvalitet."
I mener, at jeres test giver et andet resultat. Jeres test viser, at det kræver mellem 69-143 Newton at perforere jeres PP non-woven poser, hvilket I har omregnet til mellem 7,6-14,3 kg kraft. I mener derfor formuleringerne "materialet forholdsvis let kan perforeres" og "forholdsvis let gennembrydes" ikke er retvisende.
I mener derfor, at jeres PP non-woven-poser udgør et rimeligt alternativ til pose af stof. Hvorfor I mener at: "Betingelserne for at pålægge afgift af de omhandlende poser i medfør af emballageafgiftslovens §2 a, er der ikke opfyldt."
Testen viser nogle usikkerheder. Prøve 2 (PP non-woven 75 g/m2) og prøve 3 (PP non-woven 80 g/m2) måles til en tykkelse på henholdsvis 418 μm og 419 μm, altså næsten identisk tykkelse. De kan holde til henholdsvis 94 N og 76 N, før de perforeres. Den tykkere 80 g/m2-pose fremstår derfor svagere end den tyndere 75 g/m2 i testen. De to poser på 100 g/m2 (prøve 4 og 5) perforeres med henholdsvis 121 og 143 N, selvom de to poser ifølge beskrivelsen er lavet med samme materialetykkelse. Samlet giver det er gennemsnit på 132 N for 100 og 75 g/m2-poser.
Testen viser, at de to bomuldsposer (prøve 6 og 7) er væsentligt stærkere end alle de andre poser. Forskellen på den tyndeste bomuldspose (7) og den stærkeste PP non-woven pose er 78 N, eller 89 N, hvis vi bruger gennemsnittet for 100 g/m2-poserne. Det er dermed tydeligt, at ser vi udelukkende på punkteringsstyrke, er ingen af PP non-woven-poserne lige så stærke som et bomuldsnet. PP non-woven-poserne kræver mindre energi at perforere. Punkteringstesten siger intet om styrken på den måde, siderne er samlet, eller på hvordan håndtaget er fastmonteret.
Som nævnt i afsnit 1.3.1 mener vi, at henvisning til stofposer, bærenet, tasker og lignende lægger op til, at afgiftsfrie poser skal være produceret med en betydelighed holdbarhed og forventet levetid for at kunne opfylde lovens formål. Materialet skal fremstå med en høj slidstyrke og modstandsdygtighed mod perforering. Herudover at posens syninger og hank fremstår med en høj holdbarhed.
Udgangspunktet i loven er, at der er afgift på alle plastikposer med hank og et rumindhold på mere end 5 liter. Kun hvis en plastikpose er så robust, at den er sammenlignelig med en stofposer, et bærenet eller en taske kan der være tale om at der afgiftsfri. Hvis noget skal være sammenligneligt, skal det være lige så godt eller jævnbyrdigt som det produkt, den sammenlignes med. At PP non-woven-posen har den samme funktion, og at den kan genbruges flere gange, gør den ikke sammenlignelig med en stofpose. Derimod gør det, at den med rimelighed kan erstattes af en stofpose, bærenet eller en taske.
Vores vurdering af jeres PP non-woven-poser ændres ikke af, at der via punkteringstesten måles, hvor mange N, der skal til for er perforere testposerne. Det kan diskuteres, om vores ordvalg er det optimale. Vi har valgt at bruge formuleringen "kan forholdsvis let kan perforeres" og "kan forholdsvis let gennembrydes" til at beskrive, hvad der sker, når vi har foretaget en simuleret test af holdbarheden af posens forskellige bestanddele; svejsninger, syninger, hanken og materialets modstandskraft mod ryk, vrid og perforering.
Sammenligner vi med den samme test af en stofpose, hvor stofposen ikke går i stykker ved at vi foretage testen, så virker det "forholdsvist nemt at perforere" PP non woven-poserne. Sammenligner vi en stofposes syning med PP non-woven-poser med svejsninger, er beskrivelsen af PP non-wovens sider som " kan forholdsvis let gå op" noget vag i forhold til, hvor skrøbelig svejsningerne egentligt fremstår i vores simulerede test.
Hvis vi sammenlignede en almindelig LDPE-poser med PP non-woven-poserne, vil ordvalget ikke beskrive styrkeforholdet og være misvisende. Men i denne sag er det kun relevant om PP non-woven-poserne er sammenlignelige med stofposer, bærenet og tasker eller ej - ikke om de er stærkere end LDPE-poser.
Jeres bemærkninger har dog ført til mindre ændringer af ordlyden af vores afgørelse i forhold til forslaget.
Angående test af bæreevne
I har bemærket, at alle poserne i testen har klaret målet på 21 kg i 10 minutter. Dermed mener I, at vores vurdering af posernes bæreevne, herunder vores vurderinger af siderne og håndtagene, ikke understøttes af testen. Endvidere bemærker I, at det er mere realistisk, at en pose belastes med 8-10 kg.
Teknologisk Institut har startet deres undersøgelse med at bemærke at de ikke har kunnet identificere en passende ISO4 eller ASTM-metode5 til bestemmelse af taskernes bæreevne, i stedet har de aftalt metoden med kunden [H1].
De testresultater, I har indsendt, udtaler sig udelukkende om, hvorvidt poserne i testen har holdt til >21 kg i 10 minutter. Der er ikke nogen data om, hvorvidt håndtaget/hanken, svejsningerne eller syningerne blev beskadiget som følge af belastningen - kun hvorvidt håndtagene er bristet eller ej.
Prøve nummer 8, den almindelige LDPE-plastikpose, har også klaret testen. Hvilket stiller spørgsmålet - hvad vi så kan bruge testen til? Da ingen af poserne har bristet under testen, kan vi ikke bruge testen til at sige, at en pose er mere solid end anden. Vi kan ikke konkludere, at PP non-woven-poserne er lige så solide som den afgiftspligtige LDPE-posen eller lige så solid som den afgiftsfri bomuldspose, kun at de alle kan holde til en vægt på >21 kg i 10 minutter.
I afsnit 1.4.1, afsnit 1.4.2 og afsnit 1.4.3 har vi lagt særlig vægt på, at sammenlignet med den afgiftspligtige PP non-woven-pose fra SKM2021.326.SR fremstår siderne og håndtagene på poserne i disse kategorier mere skrøbelige.
Jeres test viser, at de testede posers håndtag kan klare en vægt på >21 kg i 10 minutter, vel at mærke når posen er i ro, og hvor poserne "forsigtigt" er blevet påfyldt med 1 kg-lodder.
De fleste har prøvet, at håndtaget på deres plastikpose er bristet, også med et indhold på mindre end 21 kg. Når en pose bruges og flyttes rundt med indhold, belastes den. Normal brug af en pose inkluderer, at man presser noget stort ned i den, eller har ting i posen, der forskyder sig, mens man går med posen. Den slags brug belaster siderne. Sådanne belastninger er ikke testet af jeres test fra Teknologisk Institut. Der er ikke testet andet end håndtagene med en vægt > 21 kg i 10 minutter. Vi mener derfor ikke, at jeres bæreevnetest har testet siderne eller håndtagene på en meningsfuld måde.
En simpelt brugertest, hvor vi har rykket og vredet i siderne, har ført til vores vurdering af, at poserne i de tre kategorier ikke er "umiddelbart sammenlignelige med et bærenet eller en taske". Især de svejsede poser klarer sig meget dårligt sammenlignet med en stofpose.
I vores sammenligninger har vi sammenlignet jeres poser dels med en afgiftsfri stofpose og dels den afgiftspligtige PP non woven-pose fra SKM2021.326.SR. I har bemærket, at I mener, at PP non woven-posen fra SKM2021.326.SR er væsentligt tyndere end jeres poser, og at det ikke virker retfærdigt, at alle PP non woven-poser skal vurderes afgiftspligtige pga. en dårlig pose.
Vi har forsøgt at sammenligne poserne, og når jeres poser har fremstået svagere ved f.eks. at have svejsede sider frem for syede sider, har vi påpeget det. Men vores samlede vurdering af hver af vareprøverne har været en konkret vurdering af vareprøven. Der er ikke sket en generel vurdering af alle PP non-woven-poser ud fra SKM2021.326.SR. Der sker en løbende produktudvikling i plastindustrien, og vi kan derfor ikke udelukke, at der produceres en afgiftsfri PP non-woven, men det kræver en konkret vurdering af posen.
Vi fastholder derfor, at de svejsede sider og de udstansede håndtag og påsvejsede håndtag i vareprøverne i disse kategorier er betydeligt svagere end den afgiftspligtige pose fra SKM2021.326.SR. Loven lægger afgift på poser af papir og plastik mv. Loven siger intet om, at plastikposer, der er lidt mere solide end normale plastikposer er fritaget. Fra retspraksis i TfS 1994, 575 har vi et enkelt eksempel på en pose af "meget kraftigt plastik", der er afgiftsfri. Som nævnt i afsnit 1.3.1 var der tale om pose på 200-300 gram. Altså væsentlig tungere og dermed kraftigere end selv de tungeste af jeres PP non-woven-poser.
I har selv anvendt genanvendelighed som et kriterie for at et produkt skulle være sammenligneligt med en stofpose, bærenet eller taske. Hvis vi lægger den logik over på en stofpose, bærenet eller taske - så kan disse produkter typisk bruges i årevis. Vi anser ikke PP non woven-poser for at have lignende genanvendelsespotentiale.
Vi fastholder derfor at jeres PP non-woven-poser ikke er "sammenlignelige med bæreposer eller tasker" og derfor er afgiftspligtige efter emballageafgiftsloven § 2 a.
1.4.6.4 Praksisændring
I bemærker, at I mener, at indtil Skatterådets bindende svar i 2021 har PP non-woven-poser ikke været pålagt afgift. I kender ikke til praksis, der pålægger afgift af sådanne poser. I anser derfor Skatterådets bindende svar som et udtryk for en ændring af hidtidig praksis. I har bemærket, at hverken loven eller dens forarbejde nævner PP non-woven-materialet. I ser derfor vores tolkning af loven som en praksisændring.
Vi mener, at hvis der skal være tale om praksisændring, kræver det, at der har været en tidligere praksis om, at PP non-woven-poser har været afgiftsfri. I har ikke påvist en sådan praksis, og vi kan ikke genkende påstanden.
Vi mener ikke, der er tale om en praksisændring. Der har været afgift på poser af plastik mv. siden lovens indførsel, dermed også PP non-woven-poser. Der har ikke været nogen retspraksis eller administrativ praksis, der peger på, at plastmaterialet polypropylen i sig selv skulle have en kvalitet, der gør, at poser fremstillet af materialet automatisk er afgiftsfri. Emballageafgiftsloven begrænser sig ikke til en bestemt type plastik. Den siger "plastik m.v." hvorved der er lagt op til, at ikke bare poser af plastik og men også lignende materialer er afgiftspligtige.
Når vi kigger på den administrative praksis, har den været entydig, siden loven blev indført. Når virksomheder har søgt bindende svar angående afgiftspligten på PP non-woven-poser, har vi vurderet de konkrete poser afgiftspligtige.
Retspraksis har bekræftet den administrative praksis. I SKM2021.326.SR har Skatterådet tiltrådt Skattestyrelsens indstilling om afgiftspligt på en specifik PP non-woven-pose. At anse det som en praksisændring vil være urimeligt overfor de virksomheder, der har søgt om bindende svar angående afgiftspligten, og de virksomheder, der har afregnet afgift af PP non-woven-poser i hele perioden.
At poserne kan bruges flere gange, gør dem ikke afgiftsfri - det samme kan siges om almindelige LDPE-poser. Det fremgår af forarbejderne til emballageafgiftsloven, at forhøjelserne [af satsen] har til formål at reducere mængden af affald og sikre en højere genanvendelse. Det er derfor helt i lovens ånd, at der produceres kraftigere poser, der kan genbruges mere end de almindelige LDPE-poser.
Afgiften på PP non-woven-poser og andre plastikposer er indført for at give et økonomisk incitament til at genanvende poserne. Det, at PP non-woven-poserne kan genbruges flere gange, gør dem ikke sammenlignelige med bærenet og tasker, der kan genbruges i årevis. Vi mener derimod, at de sagtens med rimelighed kan erstattes af f.eks. stofposer, bærenet, eller tasker. Vi mener derfor ikke, der er tale om en praksisændring og fastholder vores afgørelse.
1.4.7 Opgørelsen
Jeres oversigt over salget af PP non-woven-poser er på årsbasis, men som det fremgår af emballageafgiftslovens § 4 stk. 2, er afregningsperioden månedsvis. Da I har haft store udfordringer med at lave oversigten, har vi ikke modtaget en oversigt på salg af PP non-woven poser på månedsbasis. Opkrævningslovens § 5 stk. 2 giver os i sådan et tilfælde ret til at basere vores opgørelse på et skøn. I har ikke kunnet svare på, hvorvidt salget af PP non-woven følger salget af almindelige plastikposer. Vi har derfor antaget en ligelig fordeling af afgiften hen over årets 12 måneder.
Jeres oversigt over salget af PP non-woven poser i 2020 viser, at I samlet har solgt 56.303,40 kg. Her i blandt 683,20 kg af varenummer X, som ikke er afgiftspligtigt. Det giver en samlet afgiftspligtig mængde på 55.620,20 kg. Ligeligt fordelt ud over årets 12 måneder giver det 4.635,017 kg. per måned.
Perioden fra 1. januar 2020 til 31. juli 2020 er forældet efter skatteforvaltningslovens § 31 stk. 1. Vi laver derfor ikke ændringer i denne periode. Det giver følgende fordeling per måned:
Tabel 6: Oversigt over ændring:
| Periode | Jeres angivelse (kg.) | Ændres til (kg.) | Ændring i kg. | Gældende sats | Ændring i kr. (afrundet) |
| 1. august 2020 - 31. august 2020 | 7.900,89 | 12.535,908 | 4635,017 | 66 kr. pr. kg. | 305.911 kr. |
| 1. september 2020 - 30. september 2020 | 10.600,73 | 15.235,744 | 4635,017 | 66 kr. pr. kg. | 305.911 kr. |
| 1. oktober 2020 - 31. oktober 2020 | 9.755,93 | 14.390,949 | 4635,017 | 66 kr. pr. kg. | 305.911 kr. |
| 1. november 2020 - 30. november 2020 | 16.937,52 | 21.572,536 | 4635,017 | 66 kr. pr. kg. | 305.911 kr. |
| 1. december 2020 - 31. december 2020 | 8.698,21 | 13.333,228 | 4635,017 | 66 kr. pr. kg. | 305.911 kr. |
| I alt | 53.893,28 | 77.068,363 | 23.175,083 | | 1.529.556 kr. |
Resultatet
Vi har modtaget jeres bemærkninger som gennemgået i afsnit 1.4.6. Som beskrevet har jeres bemærkninger ikke ændret vores opfattelse, vi fastholder derfor afgørelsen om at der er af afgift på de i sagen vurderede poser efter emballageafgiftslovens § 2 a. Resultatet er, at I skal betale 1.529.556 kr. i afgifter for perioden 1. august 2020 til 31. december 2020.
…"
Udtalelse fra Skattestyrelsen
I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 10. april 2024 udtalt følgende:
"…
Skattestyrelsen (herefter vi) gør først opmærksomme på, at da virksomheden har haft problemer med at lave en opgørelse over deres salg af PP non woven poser, har vi måtte dele vores afgørelse op i to for at undgå yderlig forældelse. En fra perioden 1. januar - 31. december 2020 og en for perioden 1. januar 2021- 30. september 2023.
…
Selv tvisten omhandler den konkrete vurderingen af en række PP non-woven poser, og den deraf følgende generalisering til forskellige kategorier af PP non-woven poser.
…
Lige som (…) (Skatteankestyrelsens sagsnummer) omhandler sagen en problemstilling hvor skattestyrelsen og branchen er grundlæggende uenige. Vi anser derfor sagen for principiel.
…"
Skattestyrelsen har den 4. april 2025 fremsendt følgende supplerende udtalelse til repræsentantens indlæg af 28. februar 2025:
"…
1.1 Angående "med rimelighed"
Advokat KJ skriver i sine bemærkninger, at "Hvis en plast- eller papirspose udgør et rimeligt alternativt til en pose af stof, er den ikke afgiftspligtig."
Skattestyrelsen mener ikke, at der er noget belæg for den fortolkning.
Emballageafgiftsloven § 2 a siger: " Der svares tillige afgift af poser fremstillet af papir eller plast mv. med et rumindhold op til hank eller lignende på mindst 5 l. "
Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit E.A.7.1.6 at:
"Afgiftspligten omfatter poser (bæreposer) af papir eller plast mv. med hank eller lignende, fx stropper eller snipper, der kan sammenbindes, og som
· har et rumindhold op til hank på mindst 5 liter og
· med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende."
KJ har tidligere bemærket, at han ikke har fundet, at lovens ordlyd eller forarbejde bidrager til fortolkningen af, hvornår en pose "med rimelighed" ikke kan erstattes med en pose af stof.
Der er derfor ingen administrativ praksis, retspraksis, lovhjemmel eller bemærkninger i forarbejdet, der under-støtter bemærkningen, om at plast- eller papirsposer skulle være afgiftsfri, hvis de "udgør et rimeligt alternativt til en pose af stof".
Skattestyrelsen henviser derudover til afsnit 1.4.6.2 Angående "med rimelighed" i afgørelsen for 2021-2023 sendt til H1, der forklarer, at der med formuleringen "med rimelighed" henvises til, at hvis man kunne have brugt en stofpose, bærenet eller en taske til samme funktion - f.eks. til at bære varer hjem fra butikken - så er der afgift på de papirsposer og plastikposer, der har denne funktion. Kun poser, der har en specialfunktion, så som forseglingsposer brugt til taxfree i lufthavnen, der ikke kan varetages af en stofpose, bærenet eller en taske, er fritaget.
Hovedparten af de poser, som sagen omhandler, er til tøjbutikker så som "G1, G9, G10, G11 og G12" eller til butikskæden G13. Ingen af poserne har en funktionalitet, der gør, at de ikke med rimelighed kan erstattes af stofpose, bærenet eller en taske. Det er poser, hvis funktion og formål er at fungere som bærepose.
H1s "Dragtposer" er ikke afgiftspligtige, da de netop har en funktion - at en kjole eller et jakkesæt holdes krølfrit på en bøjle, mens de transporteres - der ikke med rimelighed kan erstattes af en stofpose, bærenet eller en taske.
PP non-woven-poserne i sagen er i bund og grund blot plastikposer, der har til formål at fungere som bæreposer. Emballageafgiftsloven er derfor tydelig; der er afgift på poser lavet af plastik og derfor også på poser lavet af plastikproduktet ikke-vævet polypropylen.
1.2 Angående testen fra Teknologisk Institut
Advokat KJ skriver, at Skattestyrelsen ikke har forholdt sig til testen foretaget af Teknologisk Institut. Skattestyrelsen henviser til afsnit 1.4.6.3 i afgørelsen, der i detaljer gennemgår undersøgelsen.
1.3 Angående Skatterådets afgørelser
Advokat KJ mener, at de formuleringer, Skattestyrelsen har brugt til at beskrive bæreposer i en række bindende svar sendt til Skatterådet, også kan bruges til at beskrive poserne i denne afgiftssag. Derfor mener han, at poserne i denne sag er afgiftsfri.
Skattestyrelsen vurderer ikke, at poserne i de bindende svar er sammenlignelige med PP non-woven-poserne fra H1-sagen. Derfor kan afgørelserne truffet af Skatterådet om andre materialetyper og om poser fremstillet i vævet PP ikke bruges til at vurdere afgiftspligten på PP non-woven-poser.
1.3.1 Oversigt over Skatterådets afgørelse:
Skattestyrelsen har pt. truffet følgende offentliggjorte afgørelser:
PP non-woven
I SKM2021.326.SR har Skatterådet taget stilling til en konkret PP non-woven-pose. Posen blev vurderet afgiftspligtig.
PP woven
I SKM2024.534.SR, vurderede Skatterådet, at en PP woven-pose med en materialetykkelse på 100 g/m2 med udvendig laminering og samlet med syninger ikke var afgiftspligtig.
I SKM2024.276.SR, vurderede Skatterådet, at en PP woven-pose med en materialetykkelse på 120 g/m2 med udvendig laminering og samlet med syninger ikke var afgiftspligtig.
I SKM2024.533.SR vurderede Skatterådet, at en PP woven-pose med en materialetykkelse på 110 g/m2 med udvendig laminering og samlet med syninger ikke var afgiftspligtig. Bemærk, at denne afgørelse ikke bruger formuleringen "woven", men der er tale om PP woven-pose.
PET non-woven-poser
I SKM2024.274.SR, vurderede Skatterådet, at en pose lavet af genbrugt PET-plast (herefter RPET) non-woven-pose med en materialetykkelse på 160 g/m2 uden laminering og samlet med syninger ikke var afgiftspligtig
I SKM2024.535.SR, vurderede Skatterådet, at en RPET non-woven-pose med en materialetykkelse på 100 g/m2 uden laminering og samlet med syninger ikke var afgiftspligtig
PET woven
I SKM2024.273.SR, vurderede Skatterådet, at en RPET woven-pose med en materialetykkelse på 150 g/m2 med laminering og samlet med syninger ikke var afgiftspligtig. Posen blev vurderet at være bestemt til gentagen brug på samme vis som bærenet.
Da poser i de bindende svar omhandler henholdsvis det kraftigere materiale RPET eller PP i vævet form, er der tale om væsentligt kraftigere og mere robuste poser end de PP non-woven-poser H1-sagen omhandler.
I SKM2021.326.SR har Skatterådet taget stilling til en konkret PP non-woven-pose. I de andre bindende svar har Skatterådet taget stilling til PP woven-poser og RPET-poser henholdsvis woven og non-woven. De er ikke kvalitetsmæssigt sammenlignelige med PP non-woven-poser. Vi har i vores vurdering af H1s poser sammenlignet dem med poserne fra SKM2021.326.SR, da de er lavet i samme materiale og er fremstillet som non-woven.
1.3.2 Semantik
Vi mener ikke, det giver mening at diskutere semantikken i de bindende svar. Skattestyrelsen har i de bindende svar foretaget en konkret vurdering af konkrete poser.
Skattestyrelsen har forsøgt at beskrive poserne og forskellen på dem og poser, som vi vurderer, er afgiftspligtige, herunder PP non-woven poser.
Skattestyrelsen har i sine indstillinger til de nævnte bindende svar, brugt udtryk som:
· Poserne kan ikke perforeres med en fingerspids eller ved moderat træk i materialet
· Hankene kan ikke rykkes af ved moderat træk i hanken
· Posernes syninger brister ikke ved moderat træk
· Poserne fremstår som værende robuste
Ingen af disse udtryk er entydige. For virksomheder, der helst vil undgå at betale afgift, kan udtrykkene beskrive fx en kraftig LDPE-pose. H1 beskriver selv deres papirsposer som "robuste".
I SKM2021.326.SR fremgår det, at: "Posen kan ifølge spørger ikke sammenlignes med almindelige bæreposer, da spørgers pose er fremstillet af meget stærkere plastik."
Advokat KJ tolker beskrivelsen af den samme pose som "en konkret tynd og meget porøs pose" (vores fremhævninger). Vi bemærker i den sammenhæng, at posen fra SKM2021.326.SR, havde en materialetykkelse på omkring 80 g/m2 , hvilket er lig med eller bedre end langt de fleste af de poser, der indgår i H1-afgørelserne.
Vi mener ikke, nogen af de fire udtryk brugt i de bindende svar er passende til at beskrive poserne i afsnit 1.1.1 og 1.1.2 i H1-sagen, når poserne skal sammenlignes med en stofpose, et bærenet eller en taske. Svejsningerne på poserne beskrevet i afsnit 1.1.3 brister ved, hvad vi vil beskrive som, "moderat træk". Endelig har vi lagt vægt på, at poserne i afsnit 1.1.4 ikke fremstår robuste sammenlignet med en taske eller et stofnet.
Ser vi eksempelvis på posen fra afsnit 1.1.1 og 1.4.1 med logoet ’G1’, så mener Skattestyrelsen, at G1-posen er forholdsvis let at perforere, hankene går i stykker, når vi hiver i dem, og svejsningerne går op, hvis man rykker lidt i dem. Det mener vi ikke, er tilfældet med posen fra SKM2024.276.SR.
Vi kan godt ødelægge syningerne på posen fra SKM2024.276.SR - de er ikke nær så stærke som den blå Ikea-pose, spørger (H1) selv henviser til i det bindende svar. Derfor bruger Skattestyrelsen beskrivelsen "moderat træk" i sin indstilling til det bindende svar. Men i sidste ende er det ikke et entydigt udtryk, der i sig selv kan bruges til endegyldigt at fastslå, om noget er afgiftspligtigt eller ej.
Skattestyrelsen mener derfor, at de bindende svar ikke kan reduceres til semantik. Skattestyrelsen har i de bindende svar taget en konkret vurdering af konkrete poser. Skattestyrelsen har ligeledes taget en konkret vurdering af poserne i H1-sagen. Afgiftspligten afhænger ikke af, hvorvidt betegnelsen "robust" eller "porøs" i nogle kontekster kan bruges på posen.
I stedet henviser vi til de fysiske målbare karakteristika i de bindende svar, Skatterådet har givet, og har anbefalet, at virksomheder søger om bindende svar, hvis de har en pose, der kvalitetsmæssigt afviger negativt i forhold til dem, Skatterådet har fundet afgiftsfri.
1.4 Angående "gentagende brug" og "umiddelbart sammenlignelige med bærenet og tasker"
Skatterådet har brugt formuleringen "til gentagende brug" i de bindende svar. H1s bemærkninger gør det klart, at det ikke er tydeligt for virksomheden, hvordan denne formulering skal tolkes.
Vi prøver derfor nedenfor at give en vejledning, vi håber, er mere tydelig for modtagere, der har incitament til at finde poserne afgiftsfri.
Skattestyrelsen foretrækker formuleringen "vedvarende brug", frem for "gentagende brug" da vi mener, det bedre udtrykker forskellen på en almindelig pose og en pose, der kan genbruges i samme grad som en taske, bærenet eller stofpose.
Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit E.A.7.1.6 at:
Der er ikke afgift på følgende poser
· lukkede poser (topsvejsede) til fx køkkenruller og toiletpapir
· poser, der er umiddelbart sammenlignelige med bærenet og tasker, fx poser af meget kraftig plast.
En pose er sammenlignelig med stofposer, bærenet og tasker, hvis den er lige så holdbar som en sådan, og hvis den normalt vil blive brugt i årevis. Det er ikke tilstrækkeligt, at posen kan genanvendes flere gange, da det gør sig gældende for de fleste poser, hvilket forarbejdet også har behandlet. I LFB 1993-06-18 nr. 299 fremgår nogle af udvalgets spørgsmål til skatteministeren og dennes svar herpå:
"Til spørgsmål nr. 15:
Det er erfaringen, at bæreposer oftest anvendes flere gange og sidste gang som pose for husholdningsaffald.
[…]
Så selv om en pose kan blive genbrugt flere gange, før den bliver smidt ud, er posen stadigvæk den slags pose, som emballageafgiftsloven fra dens tilblivelse har haft til sigte at afgiftsbelægge.
PP non-woven-poser bruges mange steder. De er for eksempel populære som bæreposer til take-away fx sushi og grillmad. Dette er med til at skabe opfattelsen hos slutbrugeren, om at poser af PP non-woven er en plastikpose, der muligvis kan genbruges - men det er ikke et produkt, slutbrugeren tænker længe over at anvende som affaldspose, hvis behovet opstår.
H1 har selv forklaret, at nogle af poserne i kategori 1.4.1 og 1.4.2 var forstærket med en syning på 3 cm i hver side, da de ellers oplevede at gå op i svejsningen, når man åbnede posen. Igen styrker den slags uheldige oplevelser slutbrugerens opfattelse af, at produkter i dette materielle ikke er til vedvarende brug.
En pose er kun sammenlignelig med en taske mv., hvis den i sin helhed er velegnet til vedvarende brug, Det betyder, at materialet, samlingerne og håndtaget samlet set skal have en holdbarhed, der er sammenlignelig med, hvad brugeren ville forvente af fx en taske.
Som udgangspunkt er der derfor afgift på alle plastik- og papirsposer, på nær de plastikposer, der er lavet ekstraordinært holdbart.
Generelt er poser af PET stærkere end lignende poser af PP. Desto tykkere materiale, desto stærkere. Woven er stærkere end non-woven. Syninger er stærkere end svejsninger, og laminering tilføjer styrke til posen. Der kan dog være forskelle i produktion, så det skal ses som en generel vejledning.
Det betyder, at en PET non-woven-pose med en materialetykkelse på fx 100 g/m2 derfor ikke er sammenligninlig med en PP non-woven-pose med samme tykkelse. På samme måde kan man ikke sammenligne vævede og ikke-vævede produkter med samme materialetykkelse.
…
3. Opsummering
H1 har problematiseret Emballageafgiftslovens § 2 a både i forhold til om poser af PP non-woven er afgiftspligtige, da de er lidt kraftigere end LDPE-poser, (…).
Den grundlæggende problemstilling er derfor, hvad formålet med emballageafgiftsloven § 2 a er.
Emballageafgiftsloven har til hensigt at mindske affaldsmængderne ved at afgiftsbelægge papirsposer og plastikposer. Desto bedre kvalitet en plastikpose produceres i, desto mere er det mulig at genbruge den, før den går i stykker. Hvis den samtidigt afgiftsbelægges, giver det et økonomisk incitament til enten i stedet bruge stofpose, bærenet eller tasker til samme formål, eller i højere grad bruge den afgiftsbelagte poser igen og igen. I sidste ende er det formålet med emballageafgiftslovens § 2 a.
…"
Klagerens opfattelse
Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at emballageafgiften af selskabets salg af PP non-woven-poser for perioden 1. august 2020 til 31. december 2020 skal nedsættes til 0 kr.
Til støtte for påstanden er bl.a. anført:
"…
Påstanden støttes overordnet på, at de omhandlede poser ikke er omfattet af emballageafgiftspligten i henhold til emballageafgiftslovens § 2 a.
Afgiftspligten efter emballageafgiftslovens § 2 a, omfatter "poser fremstillet af papir eller plast mv. med et rumindhold op til hank eller lignende på mindst 5 l".
Efter hidtidig praksis er en pose fremstillet af non-woven polypropylen ikke anset for afgiftspligtig, hvis posen efter sin karakter ikke med "rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende.", jf. Den Juridiske Vejledning, afsnit E.A.7.1.6.
Som anført indledningsvis, har Skattestyrelsen på baggrund af Skatterådets bindende svar, offentliggjort i SKM2021.326.SR, der omhandlede én konkret pose, lagt til grund, at non-woven polypropylen poser generelt er afgiftspligtige.
Det fremgår imidlertid hverken af det bindende svar eller Skattestyrelsens afgørelse, hvad der efter skattemyndighedernes opfattelse skal forstås ved "porøs", hvornår noget "forholdsvist" nemt kan perforeres, eller hvilke poser der i øvrigt sammenlignes med. Lovforarbejderne eller hidtidig praksis omtaler heller ikke et sådan retligt kriterium.
Kontrolbesøget hos H1 A/S er et led i en generel kontrolindsats rettet mod virksomheder, der leverer poser fremstillet af non-woven polypropylen, igangsat af Skattestyrelsen efter det bindende svar.
Skattestyrelsen har i afgørelsen, jf. bilag 1, fundet, at poserne er afgiftspligtige, undtagen "G5 NW sæk 95x130cm", som anses for at være uegnet som "bærepose". Begrundelsen for afgiftspligten for de omfattede poser er enslydende med begrundelsen i det bindende svar: at poserne fremstår "porøse" og "forholdsvist nemt [kan] perforeres".
Skattestyrelsens vurdering er baseret på en tilsyneladende subjektiv og ikke-teknisk understøttet vurdering, som i sig selv er uegnet som grundlag for en konklusion om afgiftspligt. De anførte kriterier, som Skattestyrelsen har baseret sin subjektive vurdering på, følger heller ikke af lovgrundlaget.
H1 A/S har, i samarbejde med flere virksomheder indenfor branchen, fået udarbejdet en rapport af Teknologisk Institut, som har testet et repræsentativt udvalg af non-woven polypropylen poser, herunder i forhold til to bomuldsnet og en almindelig plastpose. Rapporten vedlægges som bilag 2.
Teknologisk Institut blev anmodet om en vurdering med det formål at tilvejebringe en teknisk og objektivt bedømmelse af posernes kvalitet (bærevne og perforeringsstyrke).
Skattestyrelsen har i afgørelsen ikke tillagt rapporten nogen vægt, men fastholder blot den subjektive og ikke-teknisk understøttede vurdering, som var lagt til grund allerede i forslaget til afgørelse. Skattestyrelsen har flere steder i afgørelsen, jf. bilag 1, s. 10ff., anført, at vurderingen har "inkluderet en simuleret test af holdbarheden af posens forskellige bestanddele".
Efter et fysisk møde mellem H1 A/S og Skattestyrelsen den 14. december 2023 står det imidlertid klart, at en sådan "simuleret test" indebærer en ikke fagkyndig test foretaget af én enkelt sagsbehandler hos Skattestyrelsen.
At dette er fremgangsmåden for vurderingen af afgiftspligten efter emballageafgiftslovens § 2 a, understøtter, at Skattestyrelsen reelt har foretaget en subjektiv og ikke-teknisk understøttet vurdering, som ikke har hjemmel i lovgivningen, tværtimod.
Bortset herfra er der ikke grundlag for at fastslå, at de omhandlede poser med rimelighed kan erstattes af en pose af stof eller lærred. De omhandlede poser er netop egnede til at blive genanvendt på samme måde som en pose af stof eller lærred, jf. bilag 2. Dette bekræftes også af, at de omhandlede poser indtil Skatterådets afgørelse ikke er anset for afgiftspligtige.
Der har siden indførslen af bestemmelsen i 1993 og frem til Skatterådets bindende svar i 2021, jf. SKM2021.326.SR, ikke været offentliggjort en eneste afgørelse, der fastlægger afgiftspligt for non-woven polypropylen poser. Skattestyrelsens afgørelse indebærer derfor en ændring af hidtidig praksis, der ikke kan gennemføres uden et forudgående varsel.
…"
Klagerens yderligere bemærkninger til sagen
Selskabets repræsentant har den 28. februar 2025 fremsat følgende supplerende bemærkninger:
"…
Som anført i klageskrivelserne beror afgiftspligten på, om posen med rimelighed ville kunne erstattes af en pose af stof. Hvis plast- eller papirsposen udgør et rimeligt alternativ til en pose af stof, er den ikke afgiftspligtig.
Indtil Skatterådets afgørelse i SKM2021.326.SR, var der ingen offentliggjorte, og Skattestyrelsen har heller ikke oplyst om utrykte, afgørelser, der pålagde afgiftspligt af de omhandlede poser, hvilket også bekræfter, at det indtil afgørelsen i 2021 ikke har været opfattelsen hos afgiftsmyndighederne, at de omhandlede poser er afgiftspligtige.
Som redegjort for i klageskrivelserne er Skattestyrelsens bedømmelse af H1s poser baseret på en rent subjektiv og teknisk uunderstøttet bedømmelse af holdbarheden af de omhandlede poser. Skattestyrelsen har i forhold hertil ikke forholdt sig til den test, som Teknologisk Institut har foretaget, men blot afvist den.
På tidspunktet for afgørelserne i den foreliggende sag forelå alene afgørelsen fra 2021 fra Skatterådet, som også har dannet grundlag for den kontrolindsats, som afgiftsmyndighederne igangsatte.
Skatterådets afgørelse i 2021 støtter imidlertid ikke, at H1s poser er afgiftspligtige. Skatterådets afgørelse var udtryk for en konkret bedømmelse af en konkret tynd og meget porøs pose, som Skattestyrelsen har anvendt helt ukritisk og uden reelt at forholde sig til H1s poser, herunder den tekniske test, som er blevet lavet af poserne.
Skatterådet har da også i en række efterfølgende afgørelser vedrørende andre poser fremstillet i polypropylen (PP), vævet polypropylen (PP woven) og genanvendt Polyetylentereftalat (rPET) nået til, at der ikke var tale om afgiftspligtige poser:
• SKM2024.273.SR omhandlende en pose af rPET på 150 gr/m2 med laminering, påsyede kantbånd og en hank af PP
• SKM2024.274.SR omhandlende en pose syet af rPET på 160 g/m2 med påsyet hanke
• SKM2024.276.SR omhandlende en pose af PP Woven med udvendig laminering på 120 gr/m2 med to påsyede hanke
• SKM2024.533.SR omhandlende en pose af PP på 110g/m2 med udvendigt laminat og to påsyede hanke
• SKM2024.534.SR omhandlende en pose af PP Woven på 100 gr/m2 med svejsede sider og en påsyet hanke i webbing materiale
I samtlige af ovennævnte afgørelser fandt Skattestyrelsen, at de omhandlende poser skulle sidestilles med stofposer, bærenet, tasker og lignende, og poserne derfor ikke var afgiftspligtige efter emballageafgiftsloven § 2 a. Der blev ved alle afgørelser lagt vægt på, at poserne var til gentagen brug og deres materiale fremstod slidstærkt og robust, de kunne ikke perforeres med en fingerspids eller ved moderat træk i materialet, hankene kunne ikke rykkes af ved moderat træk og posernes syninger bristede ikke ved moderat træk. Skattestyrelsens indstilling og begrundelse blev i alle tilfælde tiltrådt af Skatterådet.
Ligeledes fandt Skatterådet i SKM2024.535.SR, at en pose af rPET på 100 gr/m2 med syede sider og påsyede hanke ikke var afgiftspligtig efter emballageafgiftsloven, da den kun vanskeligt kunne perforeres med en fingerspids og var tilstrækkelig robust til, at den kunne sidestilles med en stofpose, bærenet, taske eller lignende. Skatterådet tilsidesatte således Skattestyrelsens indstilling og begrundelse om, at posens materiale fremstod “porøst" og “forholdsvist nemt perforeres".
Som i disse efterfølgende afgørelser fra Skatterådet, er poserne i denne sag til gentagen brug. Poserne kan ikke perforeres med en fingerspids eller ved moderat træk i materialet, og posernes hanke og sider kan ikke rykkes af eller briste ved moderat træk. Dette understøttes også af de tekniske og objektive undersøgelser foretaget af Teknologisk Institut (bilag 2). De omhandlende poser er derfor ikke afgiftspligtige efter emballageafgiftsloven § 2 a.
Det er nærliggende at antage, at hvis H1 havde haft mulighed for at forelægge sine poser for Skatterådet, ville bedømmelsen på tilsvarende vis være faldet ud til, at poserne ikke er afgiftspligtige.
…"
Selskabets repræsentant har den 12. maj 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 4. april 2025:
"…
1 Poser, der udgør et rimeligt alternativ til stofposer, er afgiftsfritaget
Det er vores opfattelse, at bæreposer kan afgiftsfritages, hvis disse er sammenlignelige med bærenet, stofposer, tasker og lignende.
Skattestyrelsen anfører i deres udtalelse afsnit 1.1, at poser af papir eller plast og med et rumindhold op til hank på mindst 5 liter ikke kan være afgiftsfritaget, medmindre de har en specialfunktion.
Et sådant funktionskrav, som Skattestyrelsens udtalelse er et udtryk for, vil medføre, at kun poser til særlige formål kan afgiftsfritages, mens alle andre bæreposer skal pålægges afgift, hvis de har et rumindhold op til hank på mindst 5 liter.
Denne fortolkning er ikke i overensstemmelse med gældende praksis:
Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit E.A.7.1.6, at:
“Der er ikke afgift på følgende poser
• lukkede poser (topsvejsede) til fx køkkenruller og toiletpapir
• poser, der er umiddelbart sammenlignelige med bærenet og tasker, fx poser af meget kraftig plast." (min understregning)
Endvidere har Skatterådet i de bindende svar SKM2024.273.SR, SKM2024.274.SR, SKM2024.276.SR, SKM2024.533.SR, SKM2024.534.SR og SKM2024.535.SR fundet, at de omhandlende bæreposer er afgiftsfritaget, idet de “(…) kan sidestilles med en stofpose, bærenet, taske og lignende."
De bindende svar er indarbejdet i Den juridiske vejledning 2025-1, afsnit E.A.7.1.6, ligesom Skattestyrelsen selv omtaler de bindende svar i udtalelsen af 4. april 2025.
Skattestyrelsens udtalelse afsnit 1.1 er således ikke en korrekt udlægning af gældende praksis. Hvis denne nye fortolkning lægges til grund, vil der derfor utvivlsomt være tale om en praksisændring, der kun kan ske med fremadrettet virkning og efter behørigt varsel.
2 RPET, PP woven og PP non-woven er sammenlignelige materialer
RPET, PP woven og PP non-woven er alle stærke plastmaterialer, og poser af disse materialer er sammenlignelige i afgiftsmæssig forstand.
De i denne sag omhandlende plastposer har samme karakteristika og opfylder de samme kriterier, som poserne i de seks førnævnte bindende svar fra 2024:
• Posernes materiale fremstår slidstærkt
• Posen kan ikke perforeres med en fingerspids eller ved moderat træk i materialet
• Hanken kan ikke rykkes af ved moderat træk i hanken
• Posens syninger brister ikke ved moderat træk
Det vil være i strid med lighedsprincippet, hvis de i denne sag omhandlende poser ikke behandles efter samme kriterier, som poserne i de seks bindende svar, medmindre der foreligger konkrete retligt relevante forskelle.
Det skal hertil bemærkes, at et nyt kriterie om posernes “fysiske målbare karakteristika", som anført i Skatte-styrelsens udtalelse af 4. april 2025, ikke har været anvendt af Skattestyrelsen eller Skatterådet i førnævnte bindende svar. De bindende svar anvender i stedet en enslydende begrundelse for at afgiftsfritage bæreposer.
Desuagtet at posernes fysiske målbare karakteristika ikke i tidligere afgørelser er blevet tillagt vægt, vil et sådant kriterie dog også tale for, at de i denne sag omhandlende poser skal afgiftsfritages. Der henvises i denne forbindelse til Teknologisk Instituts test, der er fremlagt som sagens bilag 2, hvor posernes fysiske målbare karakteristika er testet.
Det skal hertil afsluttende bemærkes, at Skattestyrelsen anfører, at de omhandlende poser er sammenlignelig med posen i SKM2021.326.SR.
Af SKM2021.326.SR fremgår, at “(n)år posen holdes op mod lyset, fremstår materialet halvgennemsigtigt og perforeret. Posen kan gennembrydes med en fingernegl, og synes at have porøs og blød struktur." Der fremgår ingen fysiske målbare karakteristika af Skattestyrelsens indstilling og begrundelse. Der er altså ingen holdepunkter for Skattestyrelsens sammenligning med posen i SKM2021.326.SR, hverken efter den konkrete beskrivelse og vurdering i det bindende svar eller efter Skattestyrelsens fortolkning om fysiske målbare karakteristika.
…
H1 har ikke problematiseret anvendelsesområdet for emballageafgiftsloven § 2 a. H1 anlægger samme fortolkning af bestemmelsen som resten af branchen.
Det har været en fælles forståelse i branchen, at poser, der kan betragtes som bærenet, er fritaget for emballage-afgift. Denne forståelse har været gældende for branchen i mere end 28 år og er i overensstemmelse med den formålsfortolkning, som Skattestyrelsen afsluttende anfører, skal anlægges.
…"
Selskabets repræsentant har den 17. juli 2025 fremsat følgende bemærkninger i forlængelse af mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 10. juni 2025:
"…
1 Skattestyrelsens test af posernes holdbarhed er foretaget på et forkert grundlag
Det er et faktum, at der fra indførelsen af emballageafgiften 1. januar 1994 til Skatterådets afgørelse i SKM2021.326.SR ikke findes afgørelser, der pålægger afgift af de omhandlede poser. Der er ikke omtalt afgørelser i juridisk vejledning, og Skattestyrelsen har heller ikke præsenteret afgørelser i forbindelse med sagens behandling.
Dette bekræfter efter H1s opfattelse, at de omhandlede non-woven poser/tasker ikke er anset for afgiftspligtige. Poserne er således produceret til at kunne bruges gentagne gange, hvilket også bekræftes i Miljøministeriets rapport “Life Cycle Assessment of grocery carrier bags" fra februar 2018, side 25. Rapporten vedlægges som bilag 3.
Der er derfor efter H1s opfattelse tale om en praksisændring, som skulle have været varslet.
Men selv Skatteankestyrelsen/Landsskatteretten måtte nå til, at der ikke er tale om en praksisændring, er Skattestyrelsens konklusion vedrørende de omhandlede poser baseret på en udelukkende subjektiv vurdering uden støtte i retsgrundlaget, herunder den bedømmelse som Skattestyrelsen/Skatterådet har anlagt i en række afgørelser efter SKM2021.326.SR, senest SKM2025.398.SR. Det følger heraf, at vurderingen af, om poser er fritaget for afgift, skal ske på baggrund af posernes naturlige anvendelse og holdbarhed:
“Det fremgår af Den juridiske vejledning E.A.7.1.6, at der ikke er afgift på poser, der er umiddelbart sammenligne-lige med bærenet og tasker, fx poser af meget kraftig plast.
Det lægges til grund ud fra en formålsfortolkning af emballageafgiftslovens § 2 a, at det er en bæreposes brugsværdi for slutbrugeren, der har betydning for afgiftspligten. En skrøbelig bærepose med en begrænset holdbarhed ved almindelig brug vurderes at være afgiftspligtig. En bærepose, der har en tilstrækkelig robusthed til, at den kan holde til almindelig og langvarig, gentagen brug, vurderes derimod ikke at være afgiftspligtig. Sådanne bæreposer kan sidestilles med stofposer, bærenet, tasker og lignende."
I afgørelsen tog Skattestyrelsen stilling til seks bæreposer, hvoraf fire poser blev anset for ikke-afgiftspligtige poser.
Det fremgår videre af afgørelsen, at Skattestyrelsen for at vurdere afgiftspligten af poserne har foretaget en fysisk test af hver af poserne, som skal “(…) simulere en slutbrugers almindelige og gentagne brug af en bærepose for herved at vurdere, om posen har en tilstrækkelig robusthed til, at den kan sidestilles med en stofpose m.v."
Det er videre beskrevet, at testen omhandler muligheden for ved et “moderat tryk" at kunne perforere posen med en finger, trække hankene af ved “moderat træk i bæreretningen", samt om syningerne brister ved moderat træk. Det er derimod ikke relevant for den afgiftsmæssige vurdering at teste posen ud fra “unaturlige belastninger", der “(…) ikke vil forekomme ved en slutbrugers almindelige og gentagne brug af en bærepose."
For to af poserne blev det ikke tillagt afgørende betydning, at syningerne eller hanken bristede, idet sådanne belastninger ikke ville forekomme ved almindelig og langvarig, gentagen brug. Disse poser var derfor efter en samlet vurdering ikke afgiftspligtige. Skatterådet tiltrådte Skattestyrelsens indstilling.
Det er netop sådan en test, som Teknologisk Institut har foretaget af de omhandlede poser i sagen; en test af posens bæreevne og robusthed ved almindelig og gentagen brug af poserne som sådanne. Det er ikke en test af, hvordan man kan ødelægge en pose/bærenet ved en brug eller behandling, der er unaturlig.
Skattestyrelsens bedømmelse - og “test" - af poserne i den omhandlede sag er åbenbart ikke en sådan test, og altså heller ikke en test svarende til den, som Skattestyrelsen og Skatterådet anvender ved bedømmelsen andre tilsvarende poser.
Dette bekræftes i øvrigt ganske klart også af korrespondancen mellem H1 og Skattestyrelsens sagsbehandler i e-mails af 5. august 2024 og 22. februar 2024, hvori Skattestyrelsens sagsbehandler oplyser, at han i sin test af posernes kvalitet og holdbarhed har sammenlignet poserne med en “sportstaske". [Navn udeladt] anfører i e-mail af 22. februar 2024:
“Så med tasker tænker jeg generelt på sportstasker så som;
Rygsække; skoletasker, skuldertasker som kan bruges til opbevaring an en bærbar.
Billederne er taget fra nettet - vi har ikke en "taske", der er standarden for alle tasker.
Men hvis du tænker tilbage på tasker du har brugt i årevis, som har holdt til vedvarende brug. Tasker, som du ville rengøre fremfor at smide ud, hvis de blev rigtigt beskidte. Så har du en ide om hvad jeg mener med tasker, der kan benyttes i årevis."
Som bilag 4 fremlægges kopi af e-mail af 22. februar 2024.
Videre anføres i e-mail af 5. august 2024 fra Skattestyrelsens sagsbehandler [Navn udeladt]:
“Udgangspunktet er at der er afgift på alle poser med et rumindhold på mindst 5 liter og som har en hank eller lignende.
Der er to undtagelser til denne regel.
(…)
2) Hvis posen er umiddelbart sammenlignelige med bærenet og tasker - altså lige så holdbar og genanvendelig som f.eks. en sportstaske." (Min understregning)
Som bilag 5 fremlægges kopi af e-mail af 5. august 2024.
Det er efter min opfattelse ganske åbenbart, at de omhandlede poser og bærenet ikke skal eller kan sammenlignes med en sportstaske, og som, så vidt ses, er helt uden støtte i retsgrundlaget eller den nu foreliggende praksis. Det synes at være et helt subjektivt sammenligningsgrundlag “opfundet" i denne sag.
Skatteankestyrelsen bør derimod, som i SKM2025.398.SR, der udtrykker en korrekt retsanvendelse, bedømme poserne på grundlag af deres egenskaber som poser/bærenet. Testen fra Teknologisk Institut, der har simuleret posernes bæreevne og testet posernes porøsitet, viser, at poserne har en robusthed, der gør, at de kan holde til almindelig og langvarig, gentagen brug. De i sagen omhandlende poserne er derfor ikke afgiftspligtige efter emballageafgiftsloven § 2 a.
…"
Retsmøde
Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:
"Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at de i sagen omhandlede bæreposer er omfattet af emballageafgiftslovens § 2a (…). Skattestyrelsen finder dog, at posernes afgiftspligt beror på en konkret vurdering af (…) bæreposer (…)."
Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse
Selskabets repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse:
"…
Skatteankestyrelsen har i forslaget til afgørelse afvist, at der gælder et "holdbarheds"-kriterium efter emballageafgiftslovens § 2 a. Et sådant kriterium kan ifølge Skatteankestyrelsen hverken udledes af lovens ordlyd eller forarbejder. Derimod skal der ved vurderingen efter § 2 a alene lægges vægt på posens funktion.
Et sådant udelukkende "funktions"-kriterium kan imidlertid lige så lidt udledes af lovens ordlyd eller forarbejder, og det er et faktum, at den lovfortolkning, som Skatteankestyrelsen lægger op til i forslaget, ikke er i overensstemmelse med hidtidig lovfortolkning og praksis.
Bestemmelsen i emballageafgiftsloven § 2 a blev indsat ved lov nr. 488 af 30. juni 1993 med virkning fra 1. januar 1994. Det fremgår af lovforslagets almindelige bemærkninger, LFF 199305-19 nr. 299, at formålet med bestemmelsen er at afgiftspålægge poser, der med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende.
At en pose kan afgiftsfritages ud fra et holdbarhedskriterie blev første gang fastslået ved Told-og Skattestyrelsens afgørelse af 14. juli 1994, j.nr. 99/94-355-63, hvor en pose fandtes ikke at være afgiftspligtig, “(...) idet posen er fremstillet af kraftigt plastic, som gør den sammenlignelig med stofposer, bærenet m.v."
Denne fortolkning fremgik af den første udgave af punktafgiftsvejledningen som offentliggjort den 1. juli 2000, afsnit G.1.1.4 Poser og er videreført i Den juridiske vejledning, ligesom denne praksis har dannet grundlag for en række bindende svar. Der henvises i denne sammenhæng til Skattestyrelsens indstilling og begrundelse, som tiltrådt af Skatterådet, i det bindende svar offentliggjort den 24. juni 2021, SKM2021.326.SR, som også har udgjort grundlaget for Skattestyrelsens fortolkning i den konkrete sag:
“Det er Skattestyrelsens opfattelse efter en konkret vurdering af posen, at den kan anvendes som en traditionel pose, dvs. til at bære ting i. Spørgers pose er sammenlignelig med en afgiftspligtig bærepose, da den ikke har samme holdbarhed som stofposer, bærenet, tasker og lignende, og spørgers pose med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende." (min understregning)
Tilsvarende vurderinger baseret på en test af posens holdbarhed/robusthed er foretaget af Skattestyrelsen og Skatterådet i SKM2024.273.SR, SKM2024.274.SR, SKM2024.276.SR, SKM2024.533.SR, SKM2024.534.SR, SKM2024.535.SR og SKM2025.398.SR.
Der foreligger således en fast og langvarig administrativ praksis, hvorefter posens afgiftspligt skal bedømmes ud fra et holdbarhedskriterium og ikke et rent funktionskriterium. Hvis posen således er tilstrækkelig til ikke med rimelighed at ville blive erstattet med en pose af stof eller lærred, er den - efter hidtidig fortolkning og praksis - ikke omfattet af afgiftspligten.
Hvis Landsskatteretten tiltræder Skatteankestyrelsens forslag med den anførte begrundelse, vil Landsskatteretten introducere en helt ny fortolkning af § 2 a, som ikke har været fulgt i hidtidig praksis. En sådan afgørelse vil derfor i sig selv indebære en ændring af hidtidig praksis, som først vil kunne gennemføres med fremadrettet virkning og efter et varsel, dvs. med et passende varsel efter det tidspunkt, hvor Landsskatterettens afgørelse foreligger.
Det fastholdes imidlertid, at H1 A/S har godtgjort, at de omhandlede poser er tilstrækkeligt holdbare og robuste til ikke med rimelighed at blive erstattet af en pose/et bærenet af stof eller lærred. Dette er på et teknisk objektivt grundlag bekræftet af den teknologiske test, som Teknologisk Institut har udført af de omhandlede poser.
Skatteankestyrelsen har ikke forholdt sig hertil og har - i kraft af sin nye lovfortolkning - undladt at forholde sig til posernes konkrete holdbarhed.
…"
Indlæg under retsmødet
Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Det blev anført, at selskabet producerer fire kategorier af bæreposer, og at der er tale om PP non-woven poser (plastikposer som fremtræder som stofposer). Poserne har et rumindhold på mindst 5 l, og poserne er med hank. Poserne er derfor som udgangspunkt omfattet af emballageafgiftslovens § 2 a. Det var dog repræsentantens opfattelse, at det følger af fast praksis, at poserne skal gennemgå en konkret robusthedstest. Repræsentanten henviste i denne forbindelse til SKM2021.326.SR, SKM2025.355.SR og SKM2025.398.SR. Derudover henviste repræsentanten til TfS 1994, 575, lovforarbejderne, punktafgiftsvejledningen fra 2000, Den juridiske vejlednings afsnit E.A.7.1.6 mv. Til støtte for posernes konkrete robusthed henviste repræsentanten til en rapport udarbejdet af Teknologisk Institut, hvor poserne var blevet udsat for tryk og belastning. Det blev gjort gældende, at selskabets poser er egnet til gentagen brug, og at de derfor er robuste.
Repræsentanten anførte dernæst, at Skatteankestyrelsens indstilling udgør en praksisændring, eftersom indstillingen ikke tager højde for posernes konkrete robusthed. En sådan praksisændring kræver i så fald et behørigt varsel.
Repræsentanten fremlagde slutteligt adskillige poser for retsformanden og retsmedlemmerne, som kunne afprøve poserne og mærke materialet.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelserne stadfæstes - dog med den ændring, at der i vurderingen af, hvorvidt poserne er afgiftspligtige, indgår et robusthedskriterium.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har anset selskabets salg af PP non-woven-poser i perioden 1. august 2020 til 31. december 2020 for afgiftspligtigt efter emballageafgiftslovens § 2 a, hvorfor selskabet skal betale 1.529.556 kr. i emballageafgift.
Retsgrundlaget
Når der i det følgende henvises til emballageafgiftsloven, er det en henvisning til lovbekendtgørelse nr. 600 af 5. maj 2020 om afgift af visse emballager, poser og engangsservice med de senere lovændringer, som var gældende i den omhandlede periode 1. august 2020 til 31. december 2020.
Følgende fremgår af emballageafgiftslovens § 2 a:
“Der svares tillige afgift af poser fremstillet af papir eller plast mv. med et rumindhold op til hank eller lignende på mindst 5 l."
Bestemmelsen i emballageafgiftslovens § 2 a om afgift på poser blev indsat ved lov nr. 488 af 30. juni 1993. Af lovforslagets almindelige bemærkninger, LFF 1993-05-19 nr. 299, fremgår bl.a. følgende vedrørende lovforslaget:
"…
Lovforslaget er et led i regeringens forslag om en gennemgribende omlægning af skattesystemet. Der henvises til bemærkningerne til det samtidig hermed fremsatte forslag til lov om ændring af personskatteloven og andre skattelove (Skatteomlægning). Lovforslaget, der indfører afgift af visse poser af papir eller plast m.v., er et led i miljøindsatsen.
Såvel ud fra et miljøsynspunkt som et konkurrenceforvridningssynspunkt bør poser såvel af papir som plast m.v. afgiftsbelægges.
Lovforslaget tager sigte på at afgiftspålægge de typer poser, der med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende.
For at afgrænse afgiftspligtige poser i forhold til f.eks. de traditionelle affaldsposer, fryseposer og de brune papirsposer foreslås det kun at afgiftsbelægge poser med hank (eller forberedt til hank) eller lignende.
Det foreslås endvidere, at der fastsættes et mindstemål, således at små poser, der mere kan betragtes som emballage, ikke afgiftspålægges.
En pose, der opfylder disse kriterier er også afgiftspligtig, selv om den bruges som en almindelig emballage, pose og lign., f.eks. til frugt eller grønt hos detailhandleren. Derimod vil poser, der indeholder f.eks. mel, sukker, hunde- og kattemad, toiletpapir og køkkenruller, og som normalt er lukkede, ikke være omfattet af afgiftspligten, selv om de er forsynet med hank.
…"
Højesterets dom af 30. juni 2017, offentliggjort som SKM2017.513.HR, vedrører om en bank havde fradragsret for lønudgifter, som blev afholdt i forbindelse med bankens opkøb af anden bankvirksomhed, og om en fast administrativ praksis afskar skattemyndighederne fra at nægte fradrag. Højesteret fandt, at banken ikke havde fradragsret for lønudgifterne og at der ikke forelå nogen fast administrativ praksis om godkendelse eller nægtelse af fradrag i denne situation. Ifølge Højesteret kunne det forhold, at skattemyndighederne ikke tidligere havde grebet korrigerende ind over for virksomheders fradrag for dette, ikke sidestilles med en positiv afgørelse om spørgsmålet.
Højesterets dom af 8. marts 2023, offentliggjort som SKM2023.146.HR, vedrører bl.a. om nogle kommanditister kunne beskattes ud over deres resthæftelse over for kommanditselskabet som følge af indholdet af Den juridiske vejledning. Højesteret fandt, at den retsopfattelse, som skattemyndighederne havde givet udtryk for i bl.a. Den juridiske vejledning, klart ikke var forenelig med det overordnede retsgrundlag (kursgevinstloven og transparensprincippet). Skattemyndighederne havde som følge heraf været berettigede og forpligtede til at ændre praksis.
Landsskatterettens afgørelse af 26. september 2002, offentliggjort som SKM2002.512.LSR, vedrører om en plastpose til affald med snørelukkeordning kunne anses for afgiftspligtig i medfør af emballageafgiftslovens § 2 a. Landsskatteretten fandt, at snørelukningen på posen hovedsageligt fungerede som lukning af posen, selvom snorene, eventuelt efter sammenbinding, kunne bruges til at bære posen. Landsskatteretten fandt, at snørelukningen ikke medførte, at posen kunne antages at få en funktion, således at den med rimelighed kunne erstattes af stofposer mv. Posen var dermed ikke afgiftspligtig.
Landsskatterettens afgørelse af 1. oktober 2004, offentliggjort som SKM2004.485.LSR, vedrører om en plastpose til affald med snørelukkeordning kunne anses for afgiftspligtig i medfør af emballageafgiftslovens § 2 a. Landsskatteretten fandt, at posens snørelukning var konstrueret således, at der fremkom en hank ved træk i de påsvejsede plastsnører samt at snørelukningen ikke hovedsageligt havde til formål at fungere som lukning af posen. Landsskatteretten fandt, at posen ved sammensnøring måtte antages at få en funktion, således at den med rimelighed kunne erstattes af stofposer mv. Posen var derfor afgiftspligtig.
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Afgiftspligten for en pose i medfør af emballageafgiftslovens § 2 a er betinget af, at posen er fremstillet af papir eller plast mv., at posen er med hank eller lignende samt at posens rumindhold op til hanken er på mindst 5 liter.
Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, udtaler:
Det lægges ved sagens afgørelse til grund, at de i sagen omhandlede poser er fremstillet af et plastmateriale. Poserne er i øvrigt med hank og har et rumindhold op til hanken på mindst 5 liter. Selskabets salg af poserne i perioden er derfor som udgangspunkt at anse for afgiftspligtigt efter emballageafgiftslovens § 2 a.
Det fremgår dog af forarbejderne til emballageafgiftslovens § 2 a, at det med bestemmelsen er hensigten at afgiftspålægge de typer poser, der med rimelighed kan erstattes af stofposer, bærenet, tasker og lignende. Disse retsmedlemmer finder på den baggrund, at en posetype, der ikke med rimelighed kan erstattes af en stofpose mv., vil være undtaget fra afgiftspligten.
Det fremgår hverken af emballageafgiftslovens § 2 a eller forarbejderne hertil, at afgiftspligten er betinget af forhold vedrørende posematerialets holdbarhed, herunder at holdbarheden af en pose, som er fremstillet af papir eller plast mv., kan medføre undtagelse fra afgiftspligten. Det fremgår af forarbejderne, at lovforslaget er et led i miljøindsatsen, og disse retsmedlemmer lægger vægt på, at der med emballageafgiftslovens § 2 a blev indført en afgift, som er betinget af arten af posematerialet (papir eller plast mv.). Ligeledes fremgår det af forarbejderne, at hensyn vedrørende såvel miljø som konkurrenceforvridning har begrundet en afgiftsbelæggelse, som er målrettet arten af posematerialet (papir eller plast mv.).
Disse retsmedlemmer finder, at der ved vurderingen af, om der er tale om en type pose omfattet af emballageafgiftslovens § 2 a, ikke kan henses til holdbarheden af posen, men at der skal henses til posens funktion. Der kan henvises til Landsskatterettens afgørelser, offentliggjort som SKM2002.512.LSR og SKM2004.485.LSR, hvor Landsskatteretten bl.a. tog stilling til, hvorvidt de omhandlede poser ved en sammensnøring kunne antages at få en funktion, således at de med rimelighed kunne erstattes af stofposer mv.
Disse retsmedlemmer lægger vægt på, at efter de foreliggende oplysninger er det de i sagen omhandlede posers funktion at fungere som traditionelle poser, der anvendes til at bære ting i. Der er ikke godtgjort, at der er tale om poser med en særlig funktion, der ikke kan varetages af en stofpose, et bærenet, en taske eller lignende. Disse retsmedlemmer finder derfor, at de omhandlede poser er af en type, der med rimelighed kan erstattes af en stofpose mv.
Disse retsmedlemmer finder herefter, at selskabets salg af PP non-woven-poser i perioden 1. august 2020 til 31. december 2020 er afgiftspligtigt efter emballageafgiftslovens § 2 a.
Selskabet har anført, at der siden ikrafttrædelsen af emballageafgiftslovens § 2 a pr. 1. januar 1994 og frem til offentliggørelsen af SKM2021.326.SR ikke har været offentliggjort afgørelser, hvor der pålægges afgiftspligt af PP non-woven-poser. Selskabet finder derfor, at den påklagede afgørelse indebærer en praksisændring, som ikke kan gennemføres uden et forudgående varsel.
Borgere og virksomheder kan som udgangspunkt støtte ret på gældende administrativ praksis, medmindre denne praksis er direkte ulovlig. En påstået praksis skal dokumenteres eller sandsynliggøres, og praksis skal i øvrigt være entydig, uden forbehold og ikke i klar modstrid med højere retskilder.
Disse retsmedlemmer finder, at det forhold, at der ikke foreligger afgørelser, hvor PP non-woven-poser pålægges afgiftspligt, ikke dokumenterer eller sandsynliggør en administrativ praksis, hvorefter PP non-woven-poser er undtaget fra afgiftspligten efter emballageafgiftslovens § 2 a. Der kan henvises til Højesterets dom, offentliggjort som SKM2017.513.HR.
Selskabet har også anført, at der foreligger en fast og langvarig administrativ praksis, hvorefter en poses afgiftspligt skal bedømmes ud fra et holdbarhedskriterium, idet en sådan fortolkning fremgik af først Punktafgiftsvejledningen og efterfølgende er videreført i Den juridiske vejledning. Selskabet finder derfor, at en afgørelse om, at et holdbarhedskriterium ikke kan anvendes, indebærer en praksisændring, som ikke kan gennemføres uden et forudgående varsel.
Disse retsmedlemmer finder, at hverken ordlyden af emballageafgiftslovens § 2 a eller forarbejderne hertil giver støtte for, at en poses afgiftspligt skal bedømmes ud fra et holdbarhedskriterium, jf. herved også det ovenfor anførte. Udsagnet herom i Punktafgiftsvejledningen og Den juridiske vejledning har derfor åbenbart ikke været i overensstemmelse med selve lovbestemmelsen og forarbejderne hertil. Udsagnet har således været i klar modstrid med det overordnede retsgrundlag, og selskabet kan derfor heller ikke støtte ret på dette udsagn. Der kan henvises til Højesterets dom, offentliggjort som SKM2023.146.HR.
Disse retsmedlemmer finder derfor, at der ikke foreligger en administrativ praksis, der afskærer Skattestyrelsen fra at opkræve emballageafgift for selskabets salg af PP non-woven-poser for perioden 1. august 2020 til 31. december 2020.
Ét retsmedlem udtaler:
De pågældende poser fremstår ikke som plastikposer og falder derfor uden for afgiftspligten i emballageafgiftslovens § 2 a. Dette retsmedlem voterer derfor for medhold til selskabet.
Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, hvorfor Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.