(v/ advokat Martin Bekker Henrichsen)
(v/ advokat Martin Bekker Henrichsen)
Denne afgørelse er truffet af dommerne Anette Burkø, Lone Molsted og Cecilie Boel Winther.
Sagernes baggrund og parternes påstande
Retten har modtaget sagen BS-42034/2023 den 24. august 2023 og sagen BS 42266/2023 den 25. august 2023.
Sagerne, der i medfør af retsplejelovens § 254, stk. 1, er behandlet sammen, drejer sig om, hvorvidt A og ægtefællen SC i indkomstårene 2009-2014 drev selvstændig virksomhed, eller om A var lønmodtager. Sagen BS-42266/2023 angår yderligere, om varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt for så vidt angår indkomstårene 2009-2012.
A har i sagen BS-42034/2023 nedlagt følgende påstand: A’s indkomst i indkomståret 2013 nedsættes med 2.239.521 kr. og for indkomståret 2014 med 2.678.846 kr.
Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.
Skatteministeriet har i sagen BS-42266/2023 nedlagt følgende påstand: A skal anerkende, at hans skattepligtige indkomst for indkomståret 2009 forhøjes med 2.271.041 kr., for indkomståret 2010 forhøjes med 2.269.917 kr., for indkomståret 2011 forhøjes med 5.629.205 kr., og for indkomståret 2012 forhøjes med 2.388.733 kr.
A har nedlagt påstand om frifindelse.
Af Landsskatterettens kendelse af 26. maj 2023 fremgår blandt andet:
Klagepunkt SKAT’s afgørelse Klagerens Landsskatterettens
faktureret til G2-virksomhed personlig indkomst 2.271.041 kr. 0 kr. 0 kr.
faktureret til G2-virksomhed personlig indkomst 2.269.917 kr. 0 kr. 0 kr.
faktureret til G2-virksomhed personlig indkomst 5.629.205 kr. 0. kr. 0 kr.
faktureret til G2-virksomhed personlig indkomst 2.388.733 kr. 0 kr. 0 kr.
faktureret til G2-virksomhed personlig indkomst 2.239.521 kr. 0 kr. 2.239.521 kr.
faktureret til G2-virksomhed personlig indkomst 2.678.846 kr. 0 kr. 2.678.846 kr.
Der har været afholdt møde mellem klageren, repræsentanten og Skatteankestyrelsens sagsbehandler, ligesom klageren og repræsentanten har udtalt sig over for Landsskatteretten under et retsmøde.
Klageren har i perioden februar 2009 til december 2012 arbejdet som (red.fjernet.titel) hos G1-virksomhed i Y1-by. I december 2012 har han skiftet stilling til (red.fjernet.titel1).
I april 2014 er han udnævnt som Senior (red.fjernet.titel1).
Pr. 1. december 2014 er han ansat han som (red.fjernet.titel2) hos G1-virksomhed. I maj 2015 ændres stillingen til (red.fjernet.titel3).
Det er oplyst at jobbene hos G1-virksomhed er afstedkommet af klagerens tidligere arbejde i det danske selskab G3-virksomhed, hvor klageren også har været en del af direktionen. G1-virksomhed har i 2008 opkøbt dele af G3-virksomhed's aktivitet.
Før 2009 var klageren ansat som en del af direktionen hos G3-virksomhed, der gik konkurs i (red.fjernet.år). Klageren forestod i den forbindelse salg af virksomhedens datterselskaber, og da G1-virksomhed overtog nogle af disse selskaber/aktiviteter, kom klageren i dialog med dem.
Klageren har beskrevet forløbet fra 2009 til 2014 således:
Jeg var ansat hos G3-virksomhed (Børsnoteret selskab) som CEO, men da G3-virksomhed gik konkurs i 2008 gennemførte jeg et salg af virksomhedens datter selskaber og i den forbindelse kom jeg i dialog med G1-virksomhed.
Februar 2009 - December 2012:
G1-virksomhed var dengang drevet i Y2-område af en Agent og ønskede at etablere sig med egne kontorer og komme af med agenten. I februar 2009 da jeg var færdig hos G3-virksomhed, ansatte de mig som konsulent for at finde den bedste løsning for dem i Y2-område. Opgaven var at definere og implementerer en kommerciel strategi i Y2-område samt at få identificeret det personale som skulle drive salget fremadrettet.
Jeg startede derfor som ene mand og foranledigede så, at de fik flere og flere ansatte i de ønskede positioner. Y2-område var stadig under ansvar af NL - Salgsdirektør hos G1-virksomhed i Y3-land og det var ham jeg refererede til. Jeg havde naturligvis ingen tegningsret for G1-virksomhed, hvorfor NL skrev under på alle bindende dokumenter med ansatte og kunder. Jeg var blot hyret som konsulent til at udføre en konkret opgave.
I løbet af 2013 var opgaven var fuldført og G1-virksomhed fuldt etableret og der var dermed ikke flere opgaver for mig at løse i Y2-område. Personalet som G1-virksomhed ansatte på min anbefaling er fortsat an- satte og udfører deres opgaver.
G1-virksomhed indgik nu i dialog med mig om andre opgaver de ønskede løst i Europa.
December 2012 - Marts 2014:
G1-virksomhed ønskede at starte salg op af deres digitale services i Europa. Det digital salg er organisatorisk under Y4-kontinent ledelse i datterselskabet G4-virksomhed og udførte på det tidspunkt kun salg i Y5-land. Jeg fik hermed titel af Vice President, da den Y4-kontinent ledelse ikke fandt min titel som General Manager god nok. Dette ændrede dog ikke på at jeg fortsat var konsulent for G1-virksomhed i Y3-land, men G4-virksomhed betalte G1-virksomhed i Y3-land for min omkostning. Jeg havde fortsat i denne konsulent rolle INGEN tegningsrettigheder.
Opgaven var igen at definere og implementerer en kommerciel strategi i Europa samt få identificeret det personale som skulle drive salget fremadrettet. Opgaven blev fuldendt i begyndelsen af 2014 og personalet er fortsat ansat hos G4-virksomhed og varetager deres opgaver.
Herefter udførte jeg lidt diverse opgaver på tværs af deres organisation, men blev så tilbudt fastansættelse hos G1-virksomhed i Y3-land som Senior Vice President med ansvar for salg og marketing af samtlige G1-virksomhed produkter og services og fik hermed rigtig ansættelseskontrakt samt tegningsrettigheder. Dette udviklede sig så i 2015 til en forfremmelse til Executive Vice President med samme ansvarsområde - dog i hele verdenen med undtagelse af Y4-kontinent og Y6-land."
SKAT har fundet en række artikler fra G5-avis, G6-nyheder, G7-hjemmeside mm. hvor klagerens arbejde også beskrives.
Således har klageren den 11. december 2008 udtalt sig som administrerende direktør for G3-virksomhed omkring dennes konkurs i både G6-nyheder og G5-avis. I oktober 2010 har han ligeledes udtalt sig til G7-hjemmeside som kommercielt ansvarlig for G1-virksomhed i Y2-område.
I pressemeddelelse af 29. april 2014 er klageren præsenteret som ny Senior (red.fjernet.titel1).
I pressemeddelelsen har CEO MD udtalt følgende:
"….I´m delighted to welcome A to his new and expanded capacity. We are fortunate to have benefitted from his expertise over the last years…."
Klageren har ikke selvangivet nogen del af det vederlag, han har modtaget i forbindelse med arbejdet hos G1-virksomhed. I stedet er vederlaget blevet indtægtsført i klagerens ægtefælles enkeltmandsvirksomhed G2-virksomhed, som ifølge Erhvervsstyrelsen driver virksomhed med virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse.
I virksomhedens regnskab er fratrukket udgifter til administration, lokaler og autodrift.
Klageren har oplyst, at ægtefællen startede virksomheden G2-virksomhed i 2009. Virksomhedens formål var at beskæftige sig med konsulentydelser indenfor tøjbranchen. Udover klagerens arbejde for G1-virksomhed har den eneste anden aktivitet, der har været i G2-virksomhed, været pengeudlån.
Dén virksomhed, som ægtefællen påtænkte at drive igennem G2-virksomhed, blev i stedet etableret i et partnerselskab; G8-virksomhed. Partnerskabet G8-virksomhed blev stiftet som et 50/50 joint venture, således at designeren ST som led heri kunne videreføre sin eksisterende virksomhed. Klageren har oplyst, at dette var årsagen til, at virksomheden ikke blev stiftet i G2-virksomhed’s navn.
Arbejde udført for G1-virksomhed er faktureret via G2-virksomhed. Af faktura fremgår klagerens navn, og om der er tale om compensation eller expenses. Compensation består af dels et basis salær på 16.667 € pr. måned, fixed bonus på 5.000 € og car allawance på 3.350 €. Herudover er der enkeltstående udbetalinger af ekstra bonus.
Klageren har ligeledes modtaget refusion af udlæg. Disse er ikke medregnet ved SKAT’s opgørelse af vederlag fra G1-virksomhed.
I alt er der opgjort følgende udbetalinger fra G1-virksomhed:
SKAT har opgjort, at klageren i 2009 har modtaget 290.186 € i kompensation, jf. faktura nr. (red.fjernet.nr.) Fakturering for hele 2009 er sket samlet i december 2009, med angivelse af, at betaling er sket løbende hen over 2009. Herudover 15.000€ i bonus, jf. faktura nr. (red.fjernet.nr.1). Ved omregning til nationalbankens årsgennemsnitskurs for indkomståret 2009 på 744,15 er indkomsten for 2009 beregnet til 2.271.041,62 kr.
For 2010-2014 har SKAT modtaget kontokort fra virksomheden G2-virksomhed, hvoraf det fremgår at G1-virksomhed er fakturereret med følgende:
Klageren er blevet bedt om at fremlægge kontrakter for arbejdet i perioder 2009-2014. Klageren har oplyst, at der alene er indgået én kontrakt tilbage i 2009, hvor den oprindelige aftale indgås. Kontrakten er fremlagt i forbindelse med klagebehandlingen. Den fremlagte aftale er ikke underskrevet. Af kontrakten fremgår at den er indgået mellem klageren og G1-virksomhed, Y3-land gældende fra 1. februar 2009.
Aftalen har følgende ordlyd:
“WHEREAS, Mr. A has knowledge and experience in the CD, DVD and software industry, especially regarding marketing and sales of CD, DVD and software in Scandinavia.
WHEREAS, G1-virksomhed has engineering and production facilities for CD and DVD and Blu-ray in Y3-land and Y8-land and intends to increase its sales in Europe.
Therefore the 2 parties agreed as follows:
Mr. A will act as Consultant for G1-virksomhed in the Y2-område territory ("agreed" area as defined in par. 2). In this function he will submit market information to G1-virksomhed, will identify potential customers, set up and lead a customer service operation in Denmark and will mediate the conclusions of sales contracts for DVD, CD and related products and services between G1-virksomhed and customers. G1-virksomhed will disclose to Mr. A information about prices, concluded sales-contracts in the "agreed area" and other market information which are necessary for him to fulfil his function as sales agent.
• "House accounts", "agreed area"
G1-virksomhed has the right to define "house accounts" which will be excluded from this contract. Currently "house accounts" are companies which belong to the G1-virksomhed (including, but not limited to G9-virksomhed, G10-virksomhed, G11-virksomhed), G12-virksomhed, G13-virksomhed, G14-virksomhed, G15-virksomhed. The list of "house accounts" can be amended, especially in case of multinational agreements, or if a customer requests direct service by G1-virksomhed or for existing customers having relationships to other G1-virksomhed sales agents.
If G1-virksomhed wants to define a customer as "house account" who previously was served by Mr. A, he is entitled to receive commission for sales to this customer for further 6 months within the first two years of this contract. After two years Mr. A is entitled for further 12 months of sales commission.
If G1-virksomhed asks Mr. A to continue to mediate between G1-virksomhed and this customer who previously served by Mr. A and afterwards defined as "house accounts" both parties will negotiate in good faith a compensation for these further efforts which shall become effective after the commission (see par. 4) expires. "Agreed area" therefore means customers in the Y2-område Territory in to be defined business segments, with the exclusion of "house- accounts" and active customers who are supported by another sales agent and prospects, where Mr. A is informed by G1-virksomhed, that another sales agent is already active.
Nevertheless G1-virksomhed reserves the right to directly contact customers also in the "agreed area" and to conclude contracts without the support of Mr. A, Mr. A's compensation - as described in par. 4 - for sales in the "agreed area" is not influenced by this right.
3. Order acknowledgement, exchange of information
Mr. A will provide G1-virksomhed a written Sales Report on a regular basis, which includes a forecast for the expected demand within the "agreed area" for the next month.
G1-virksomhed will also provide Mr. A with pricelists and terms of sale which are valid for the concerned customers and in no way can be modified by Mr. A without written approval of G1-virksomhed. Mr. A will inform G1-virksomhed about potential orders and will cause the customer to send the order in writing to:
G1-virksomhed Y3-land Y9-adresse E-mail: (red.fjernet.mail) Fax:
The order becomes valid with submission of the order acknowledgement of G1-virksomhed to the customer. G1-virksomhed is entitled to deny order acceptance. This could be, but in no way limited to, in cases of not satisfying credit-check, not sufficient production capacity, not acceptable delivery terms or similar reasons.
Mr. A is empowered only to mediate but not to conclude sales contracts for G1-virksomhed.
Fixed annual income: 200.000 EUR
(paid in equal monthly instalments on the 5th working day of each following month))
Mr. A is entitled to a bonus of 30 - 60 % of his fixed annual income based on performance against set targets according to appendix 2. The granted bonus for the first 15 months is 45% of the fixed annual income, hereafter the granted bonus will be 30% of the fixed annual income. The granted bonus will be paid in monthly instalments together with the fixed annual income as advance payments of the yearly bonus.
Travel outside Denmark is booked and paid by G1-virksomhed after approval. G1-virksomhed will equip Mr. A with a notebook computer and a mobile phone / Black berry. G1-virksomhed will provide free inter- net / landline connection at Mr. A's private address. Car allowance of 3.350 EUR per month will be paid to Mr. A.
Expenses for customer entertainment, phone, internet will be paid based on receipts. A will be issued a G1-virksomhed company credit card.
Both Fixed income, bonuses, car allowance and expenses will be invoiced from a company of A to G1-virksomhed
PREMIUM for orderbook transition
For revenues generated from business with customers in the Y2-område area from Mr. A in his capacity as CEO of G3-virksomhed in the period from October 1, 2009, to March 31, 2011, Mr. A will receive a premium of 1,25% of relevant revenues. Exceptions from this premium is limited to revenue generated from customers mentioned in appendix 1 to this agreement. The Premium is payable in full no later than April 30, 2011. If G1-virksomhed terminates the contract prior to the end of the premium period, G1-virksomhed will pay Mr. A the full premium for the complete period as described above.
This agreement becomes effective on February 2, 2009.
It can be terminated by either side at each month-end with a noticeperiod of 3 months. In case of a termination of the agreement by G1-virksomhed within the first two years, Mr. A is entitled to Fixed income, car allowance and granted bonus for 6 months. In case of a termination of the agreement by G1-virksomhed after two years, Mr. A is entitled to Fixed income, car allowance and average bonus of the last 12 months for 9 months no matter the time of termination by G1-virksomhed, G1-virksomhed will fulfil their obligation of the Premium for the full period.
After termination of this agreement and upon G1-virksomhed’s request during the notice period, Mr. A will stop his services at any time. At the end of this service, but not later than at the end of the notice-period Mr. A is obliged to return to G1-virksomhed all documents, pricelists, brochures or goods which G1-virksomhed submitted to him or which he prepared for G1-virksomhed to be able to fulfil his service.
Mr. A is obliged to keep all information provided to him by G1-virksomhed or resulting from his service for G1-virksomhed strictly confidential, unless that information is public knowledge already or G1-virksomhed authorizes him to disclose them. This obligation remains also valid after termination of this contract.
Mr. A agreed not to offer or provide his service to companies other than G1-virksomhed which manufacture, sell or trade CD or DVD during the term of this agreement. He is not entitled to compete G1-virksomhed or support a competition of G1-virksomhed in any way. In case of violation of this clause by Mr. A, G1-virksomhed is entitled to claim compensation of the damage. A violation also is considered to be sufficient justification for an immediate termination of the contract.
Both parties shall be excused from the obligations resulting from this agreement to the extent to which they are prevented by strikes, failure or technical or transportation facilities or other reasonably unforeseeable events.
Klageren har oplyst, at der i G1-virksomheds normale konsulentaftaler gives et fast honorar for opgaver (ofte fordelt over 12 mdr.), og herefter er det konsulentens opgave at løse disse opgaver. Videre har klagerens repræsentant oplyst til SKAT, at indkomst er betalt forud, mens udlæg er betalt bagud. Dette er ifølge repræsentanten normalt i udlandet. Det er videre oplyst, at klagerens ægtefælle har stået for back-office service, markedsundersøgelser, udvikling og fremstilling af salgsmaterialer, budgettering, tilbudsudregning mm.
Vederlag er overført til konto X1, som oprindeligt var klagerens konto. Kontoen overgik pr. 1. juli 2009 til klagerens ægtefælle SC. Ved overførslerne er klageren positivt angivet som betalingsmodtager.
Klageren har i indkomstårene 2009-2013 været ansat som medarbejdende ægtefælle i G2-virksomhed, og har modtaget løn herfra svarende til maksimumbeløbet.
Fra december 2014 selvangives indkomst modtaget fra G1-virksomhed som udenlandsk indkomst hos klageren. I forbindelse med ansættelsen fra december 2014 er der indgået en ansættelsesaftale. Denne er ligeledes indgået mellem klageren og G1-virksomhed, Y3-land. Ifølge aftalen er klageren ansat som (red.fjernet.titel2) pr. 1. december 2014. Der er 6 måneders opsigelser fra begge parters side. Arbejdstiden er angivet til 38,5 timer, men evt. overarbejde vil ikke blive aflønnet særskilt. Ferie ved danske helligdage, i alt 30 feriedage. Lønnen er angivet til et månedligt base salary på 29.167 € og car allowances på 3.350 €. Herudover yder G1-virksomhed kompensation for tax impact på 5.597 €. Desuden er der angivet en bonusordning, hvorefter klageren som minimum garanteres en årlig bonus på 100.000 €. Udbetaling sker bagudrettet. Klageren får godtgjort rejseomkostninger.
G2-virksomhed har været momsregistreret i Danmark i hele den påklagede periode.
Klageren har ikke været registreret som lønmodtager i Y3-land i den påklagede periode.
Der er fremlagt en erklæring dateret 26. april 2021 fra daværende salgsdirektør ved G1-virksomhed; NL, hvori han har belyst og bekræftet, hvilke opgaver, der er blevet løst af klageren og dennes ægtefælle:
"My name is NL and I was employed by G1-virksomhed Y3-land AG in the period from 01.08.2000 to 31.08.2012. From 2003 until my departure from G1-virksomhed, my position was Sales Director Y2-område, holding the sales and business development responsibility for Denmark, Y10-land, Y11-land and Y12-land.
I got to know about A and SC, as they were successfully running G16-virksomhed, which at that time was one of G1-virksomhed´s largest competitor in the Y2-område. G16-virksomhed was though acquired by G3-virksomhed, short before G3-virksomhed initiated its bankruptcy procedures.
In 2009 G1-virksomhed engaged A as a consultant working primarily for me in my position as Sales director Y2-område. The agreed tasks were to submit market information to G1-virksomhed, identify potential costumers, set up a costumer service operation in Denmark, provide monthly status reports etc.
As A were engaged by G1-virksomhed as a consultant, he was not entitled to conclude any sales or sales contract on behalf of G1-virksomhed, but only empowered to mediate between clients/potential clients and G1-virksomhed. It was me and my team at G1-virksomhed who received and accepted such sales orders and concluded on any sales contracts.
During the time where I were main responsible for work with the consultant, I had a very close cooperation with both A and SC. A and SC worked closely together in delivering the objectives included in the agreement, having a clear separation of their tasks. A worked closely with me in them market as well as within G1-virksomhed itself, where SC primarily fulfilled the required backoffice tasks, such as gathering of market data and insight, design and creation of sales materials, client presentations, strategy documents, monthly sales reports etc.
I was in Denmark on regular basis, having client meetings with A as well as internal meetings with both A and SC. In these meetings, we discussed marked strategies, clients, sales materials, sales approach as well as defining next step actions and deliverables to be executed by the consultant in the upcoming period.
Through the network, relationship in the market as well as the work performed by SC and A, G1-virksomhed became market leader in Denmark, Y10-land, Y11-land and Y12-land and the Y2-område territory became the second largest territory for G1-virksomhed within Europa."
SKAT har opstartet sagsbehandlingen på baggrund af oplysninger modtaget i projekt Money Transfer II. Sagen er startet i august 2015 med udgangspunkt i ægtefællens skatteansættelse, idet overførsler er sket til hendes konto, jf. ovenfor. Af modtagerteksterne fremgår det, at indkomsten vedrører klageren. SKAT har derfor startet en kontrol af, om der er selvangivet korrekt, hvorvidt der er flere kunder og hvorvidt der er indhold i mandens ansættelse i virksomheden.
Klagerens ægtefælle har i september fremsendt 2015 årsregnskaber for 2009 og 2010 med anførelse af, at yderligere materiale vil blive sendt senere. Dette er modtaget i SKAT i slutningen af november 2015.
SKAT har på baggrund af gennemgangen af dette materiale fremsendt en yderligere materialeindkaldelse til ægtefællen, og noteret i det interne sagsnotat den 9. februar 2016, at indkomsterne fra G1-virksomhed i Y3-land umiddelbart fremstår som lønindkomster i virksomheden. Det skulle dog undersøges yderligere, hvorfor både virksomheden og borgers ægtefælle beskattes af disse indkomster i indkomståret 2014.
For at afklare dette forhold, har der været foretaget følgende sagsbehandlingstrin hos klageren:
Den 16. februar 2016, er klageren anmodet om ansættelseskontrakter for 2009-2014 samt lønsedler, årsopgørelse fra Y3-land og konto for indkomståret 2014. Frist er angivet til 10. marts 2016. SKAT har i forbindelse med opstarten anført følgende i deres interne sagsnotat:
"Borger arbejder formelt i sin ægtefælles virksomhed, i indkomstårene 2009- 2014, men umiddelbart reelt for G1-virksomhed i Y3-land, se hertil borgers (red.fjernet.platform) profil, flere artikler, hvor hans arbejde for selskabet bliver omtalt, samt fakturaer i konens virksomhed, hvoraf fremgår, at der er tale om lønindtægter, bonusser, udlæg osv. Fra selskabet i Y3-land.
Borger spørges hermed indtil, hvordan dennes ansættelsesforhold er i Y3-land, i indkomståret 2014, om indsendelse af kontoudtog, lønsedler og Y3-land selvangivelse, med henblik på at fastslå hvor meget borger modtager i dette indkomstår, hvormed årsopgørelsen kan blive frigivet.
Borger skal ligeledes korrigeres for tidligere indkomstår."
Der er ikke reageret ikke på denne indkaldelse. Det er bemærket i sagsnotatet, at der dog er modtaget en lønseddel på ægtefællens sag, som knyttes til denne sag.
Opfølgende er der den 21. marts 2016 indkaldt yderligere materiale bestående i anmodning om redegørelse for udført arbejde i perioden 2009-2014. Endvidere rykkes der for fremsendelse af ovenstående indkaldt den 16. februar 2016. Frist angives til den 18. april 2016. Klageren har heller ikke reageret på denne indkaldelse.
Tidligere indkaldelser af den 16. februar 2016 og den 21. marts 2016 er gentaget i indkaldelse af den 27. april 2016. Det er anført til sidst i brevet, at undersøgelsen skal afdække om klageren er rette indkomstmodtager af beløb fra G1-virksomhed. Frist er angivet til 17. maj 2016. Heller ikke denne indkaldelse har klageren reageret på.
Som følge af, at klageren har figureret på fejllister i forbindelse med frigivelse af overskydende skat, er han den 29. juni 2016 anmodet om materiale vedrørende indkomståret 2015. Der er anmodet om oplysninger, om hvor mange dage klageren har arbejdet i henholdsvis Y3-land og Danmark. Frist er angivet til den 22. juli 2016. Klageren har ikke reageret på denne indkaldelse. Denne anmodning er gentaget den 28. juli 2016 med frist den 15. august 2016. Heller ikke hér er der fremsendt af materiale fra klageren.
Den 16. august 2016 har SKAT udsendt forslag til afgørelse.
Den 11. oktober 2016 er der afholdt møde mellem SKAT og klagerens repræsentant. Som afslutning på mødet er det aftalt, at klageren/repræsentanten fremsender anmodning om udsættelse af ansættelsesfristen.
Den 31. oktober 2016 har klagerens repræsentant meldt tilbage, at det ikke har været muligt at finde kontrakter for klagerens arbejde for G1-virksomhed for perioden 2009-2014. SKAT har truffet afgørelse den 15. november 2016.
Landsskatterettens afgørelse
Retsgrundlaget for sondringen mellem lønmodtager og selvstændig erhvervsdrivende
Det fremgår af statsskattelovens § 4, litra a, at lønindtægt er skattepligtig indkomst. Det fremgår endvidere af kildeskattelovens § 43, at til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar og lignende ydelser.
Kriterierne for afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. B.3.1.1., og disse er tiltrådt af Højesteret ved dom af 9. maj 1996, gengivet i UfR 1996.1027 H.
Ved vurderingen af om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Der kan derudover lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.
Som udgangspunkt anses en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurderingen af om der er tale om et tjenesteforhold, kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, samt om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktiseringen af ferieloven, funktionærloven mv.
I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiver og hvervtager.
Retlig kvalifikation i forhold til G1-virksomhed
Landsskatteretten finder, at klageren må anses for lønmodtager og dermed rette indkomstmodtager af udbetalinger sket fra G1-virksomhed i perioden 1/1 2009 til 31/12 2014 ved fakturering fra G2-virksomhed.
Ved afgørelsen har retten lagt vægt på, arbejdet for G1-virksomhed løber over en periode på over næsten 6 år, hvor det følges op ad en formel lønmodtageransættelse. Klageren har ikke i den påklagede periode haft andre hvervgivere, og der er ikke oplyst om tiltag til at hverve andre kunder. Ifølge kontrakten med G1-virksomhed har klageren yderligere indgået en eksklusivaftale, som begrænser hans muligheder for at sælge sine særlige kompetencer indenfor salg og markedsføring af cd og dvd.
Aftalen med G1-virksomhed er indgået med specifik angivelse af, at G1-virksomhed har antaget klageren til jobbet. Der ses ikke at være mulighed for, at klageren kan videredelegere opgaverne ud til andre. Det er således klageren, der er antaget til jobbet, og ikke virksomheden G2-virksomhed. Det må lægges til grund, at udførelsen af jobbet forudsætter, at dette udføres af klageren på baggrund af klagerens kompetencer. Det oplyste om, at klagerens ægtefælle har udført forskellige opgaver i relation til arbejdet, kan ikke føre til et andet resultat.
Aflønning er sket med et fast månedligt beløb. For det første indkomstår - 2009 - fremgår det, at udbetaling af honorar er sket forud for fakturering af dette. Det forhold, at klageren har været berettiget til en resultatafhængig bonus, findes ikke at kunne karakteriseres som en selvstændig økonomisk risiko. Det bemærkes herved, at den faste månedsløn udgør et betydeligt beløb. Hertil kommer, at aftalen indgået i 2008/2009 netop lægger op til en længerevarende ansættelse. Der er indskrevet et opsigelsesvarsel på 3 måneder, og ved opsigelse er klageren berettiget til betaling af basishonorar i en længere fratrædelsesperiode. Dette adskiller sig ikke fra, hvordan et typisk lønmodtagerforhold indgås. Nogenlunde tilsvarende vilkår er også gældende ved ansættelsen i 2014.
Klageren har yderligere fået stillet udstyr til rådighed af G1-virksomhed i form af telefon og pc, ligesom han har fået stillet firmakreditkort til rådighed. De af klageren afholdte udgifter ses ikke at have en karakter eller størrelse, der adskiller sig fra lønmodtagerudgifter.
Klageren har endvidere udtalt sig som repræsentant for G1-virksomhed.
Landsskatteretten finder på den baggrund, at klageren har været lønmodtager og rette indkomstmodtager i relation til G1-virksomhed. Det forhold, at klageren ikke har været tilmeldt som lønmodtager i Y3-land og heller ikke har været omfattet af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring m.fl., kan ikke føre til et andet resultat.
Faktureret compensation, bonus og car allowance i perioden 1/1 2009-12/12 2014 anses herefter for personlig indkomst hos klageren som opgjort af SKAT.
Landsskatteretten stadfæster herefter daværende SKAT’s afgørelse på dette punkt.
Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.
Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres af told- og skatteforvaltningen, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. og 2. pkt., at det er en betingelse for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, at den varsles af skattemyndighederne senest 6 måneder efter, at skattemyndighederne er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne for ordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 26, og at en genoptagelse, der er varslet af skattemyndighederne, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.
Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 5. pkt., fremgår, at skatteministeren for grupper af skattepligtige kan fastsætte en kortere frist end angivet i 1. pkt. (kort frist for skatteansættelse). Den korte frist, der for indkomståret 2009-2014 var reguleret i henholdsvis bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 med senere ændringer og i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013, finder ikke anvendelse for personer, der ikke har "enkle økonomiske forhold", herunder for personer, der modtager indkomst fra udlandet. Da klageren i indkomstårene 2009-2014 modtog indkomst fra udlandet, er han for disse indkomstår ikke omfattet af den korte frist for skatteansættelse.
Forhøjelser for indkomstårene 2013 og 2014 er foretaget inden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
Forhøjelserne for indkomstårene 2009-2012 er foretaget efter udløbet af den ordinære ansættelses- frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Der skal således tages stilling til, om forhøjelserne er foretaget rettidigt i henhold til bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og § 27, stk. 2.
Landsskatteretten finder, at klageren må have handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at selvangive de omhandlede beløb. Det må således have stået klageren klart, at der var tale om vederlag, som han havde erhvervet i et lønmodtagerforhold til G1-virksomhed, og at han var rette indkomstmodtager. Det forhold, at indtægten blev selvangivet i G2-virksomhed, kan ikke føre til et andet resultat. Retten henviser herved til Byretten dom af 15. januar 2019, gengivet i SKM 2019.10.BR.
Betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for ekstraordinær ansættelse vedrørende indkomstårene 2009-2012 er derfor opfyldt.
Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., kan en ekstraordinær ansættelse kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i henholdsvis § 26.
Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om, at en ansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige, henholdsvis den afgiftspligtige, eller dennes repræsentant. Kundskabstidspunktet er det tidspunkt, hvor told- og skatteforvaltningen er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter henholdsvis § 27, stk. 1, nr. 5, jf. bl.a. Højesterets dom gengivet i SKM2018.481.HR.
Ud fra de foreliggende oplysninger, herunder det anførte den 15. februar 2016 i SKAT’s sagsnotat for klageren sammenholdt med det anførte den 9. februar 2016 i SKAT’s sagsnotat for klagerens ægtefælle, finder Landsskatteretten ud fra en konkret vurdering, at det må lægges til grund, at SKAT på et tidligere tidspunkt end den 16. februar 2016 var i besiddelse af de oplysninger, der dannede grundlag for varslingen om ekstraordinær forhøjelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2009-2012.
Det må således lægges til grund, at SKAT mere end 6 måneder forud for varslingen kunne konstatere, at klagerens skatteansættelse var urigtig, og at dette skyldtes mindst grov uagtsomhed fra klagerens side.
På den baggrund finder Landsskatteretten, at SKAT ikke har iagttaget 6-måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, og forhøjelserne for indkomstårene 2009-2012 er således ikke rettidigt foretaget.
Klageren gives derfor medhold på dette punkt.
Den fremlagte ikke underskrevne konsulentaftale mellem G1-virksomhed og A er dateret den 1. februar 2009.
A’s honorar fra G1-virksomhed indgik på konto X1 i F1-bank. Det er en konto, der pr. 26. juni 2009 var registreret i A’s navn. Af bilag AO fremgår, at kontoen den 6. juli 2009 er registret i A’s ægtefælles navn "(red.fjernet.tekst)".
Af de fremlagte bankoverførsler fra G1-virksomhed til den pågældende F1-bank konto i perioden 6. juli 2009 - 30. maj 2017 fremgår blandt andet, at A’s navn og adresse er angivet som tekst under modtager betalings-oplysninger fra den 6. juli 2009 og frem til den 8. november 2012. Herefter er G2-virksomhed angivet under betalingsmodtageroplysningerne den resterende periode.
Enkeltmandsvirksomheden G2-virksomhed v/SC blev stiftet den (red.fjernet.dato). Det er oplyst, at G2-virksomheds væsentligste aktivitet hidrørte fra konsulentaftalen med G1-virksomhed, og at der ikke var anden indkomst i selskabet.
Det fremgår af den først udstedte faktura (red.fjernet.nr.) af 29. december 2009, at G2-virksomhed fakturerede et samlet beløb for A’s løn for perioden februar - december 2009.
Honorarer mv. fra G1-virksomhed i henhold til konsulentaftalen er i perioden 25. januar 2010 til 12. december 2014 faktureret af G2-virksomhed, og de enkelte fakturaer er bogført og selvangivet i G2-virksomhed.
G2-virksomhed afholdt ifølge selskabets årsregnskaber for 2009-2014 løn i årene 2011, 2012 og 2013, men ikke i 2009, 2010 eller 2014. Det er ubestridt, at lønposten angik løn til A.
A har forklaret, at da hans (red.fjernet.relation) døde, trådte han ind i G17-virksomhed. Han indtrådte i direktionen i 2001 og var medejer af G17-virksomhed sammen med SC, der også arbejdede i firmaet. De blev gift i (red.fjernet.år1). De indgik i et samarbejde i G17-virksomhed, der senere blev til G19-virksomhed. SC stod for administration, personaleansvar, kundekoordination og kundekommunikation. Han var den opsøgende, den udadvendte, der skaffede kunderne hjem, og SC vedligeholdt arbejdet med kunderne.
G17-virksomhed var en virksomhed, der kopierede kassettebånd. Virksomheden udviklede sig til kopiering af CD’er og DVD’er. De havde den samme arbejdsfordeling i G19-virksomhed. De kendte markedet, så der var ikke noget stort behov for at udarbejde strategier, men det var SC, der også dengang stod for markedsundersøgelser. Hun arbejdede i G17-virksomhed, senere G18-virksomhed, og i G19-virksomhed i lidt over 7 år fra 1999 - 2007.
A forklarede videre, at G19-virksomhed samarbejdede med G20-virksomhed, der gik konkurs. G20-virksomhed virksomhed kom over i G3-virksomhed, der også gik konkurs. Han udtrådte den 20. januar 2009. Han havde en mangeårig erfaring med markedet for kassettebånd, CD’er og DVD’er, og han havde et meget stort netværk. Da G3-virksomhed gik konkurs, kom han i kontakt med G1-virksomhed. Han forhandlede med G1-virksomhed på vegne af G3-virksomhed.
Der blev ikke indgået en aftale mellem G1-virksomhed og G3-virksomhed, men den 1. februar 2009 blev der indgået en konsulentaftale med G1-virksomhed. Aftalen var benævnt konsulentaftale, og det var bestemt en konsulentaftale. Han havde ingen tegningsret for G1-virksomhed. Han var instrueret af G1-virksomhed, og han havde nogle mål, han skulle nå. Hvordan de fik markedsaftalerne, var op til dem. De blev aflønnet efter resultatet. Aftalen angik markedsandele og omsætning.
Arbejdet blev i hele perioden udført i et samarbejde mellem SC og ham. De tog deres erfaring på området videre til G1-virksomhed. SC arbejdede med markedsundersøgelser direkte med NL og teamet. SC og han sad i Danmark og havde Y2-område som arbejdsområde. G1-virksomhed havde sat et team op i Y3-land for at få markedsandele i Y2-område. NL var salgsdirektør for Y2-område. NL instruerede ham i forhold til G1-virksomhed's målsætninger, og det var NL, han refererede til. Hans og SC’s opgave var at skaffe kunder. Derefter tog G1-virksomhed over og lavede aftalerne og det videre arbejde. Han og SC var konsulenter. De var blevet ansat til at udnytte deres netværk. SC havde et netværk navnlig inden for medieindustrien og forlagsbranchen, og han havde et netværk navnlig inden for entertainment-branchen. Han kunne ikke tegne for G1-virksomhed, og han kunne ikke indgå prisaftaler. Han var en form for mediator.
SC stod for bogføring og det administrative ligesom tidligere. Hun lavede også powerpoints. De drøftede strategien for, hvordan de skulle nå måltallene. SC stod for at indsamle oplysninger om potentielle kunder. Hun klædte ham så at sige på til arbejdet. Hun var ofte med til kundemøder, ligesom NL var det. I konsulentvirksomhedens start foregik arbejdet i Y2-område. De rejste i Skandinavien. Om han rejste alene til kundemøder, eller om han og SC rejste sammen, afhang af målet med det pågældende møde.
Forevist bilag 4, ekstrakten side 623-624, A’s profil på (red.fjernet.platform), hvoraf fremgår, at han var (red.fjernet.titel) for G1-virksomhed fra februar 2009 indtil december 2012, forklarede A, at han ikke var ansat som (red.fjernet.titel) i G1-virksomhed, men det var den instruktion, han fik fra G1-virksomhed. Udadtil skulle det fremstå, som om han var tilknyttet G1-virksomhed som sådan. Det var også efter instruktion fra G1-virksomhed, når han efterfølgende skiftede titel.
Forevist bilag 5, ekstrakten side 436, artikel i AudioVisuelle Medier fra oktober 2010, forklarede A, at han i denne artikel udtalte sig som en del af G1-virksomhed, men kommunikationen var sat op af G1-virksomhed. Han har aldrig været salgschef i G1-virksomhed. Al kommunikation var, ligesom denne, godkendt af G1-virksomhed. Han kunne kun sige ting, der var godkendt af G1-virksomhed. Han var ikke ansat i G1-virksomhed, men konsulent.
Fra december 2012 var hans titel (red.fjernet.titel4). Han blev ikke ansat som sådan, men igen var det efter G1-virksomhed's instruktion, da de anså denne titel for at være afgørende for arbejdsopgaven. Man introducerede på dette tidspunkt de digitale medier i forhold til CD og DVD, og den division, der stod for det, var placeret i Y5-land. G1-virksomhed ville gerne ind på markedet i Europa. G1-virksomhed bad SC og ham om at hjælpe med dette. De skulle udføre de samme arbejdsopgaver på grund af deres erfaringer hermed. Konsulentaftalen blev ikke ændret. Det var de samme arbejdsopgaver. Det var kun territoriet, der ændrede sig.
NL var en af salgsdirektørerne hos G1-virksomhed. Han stod for ansvaret for de Y2-område lande. Han havde stillingen i G1-virksomhed fra 2009 til 2012, og han deltog i nogle af møderne. De så hinanden en til to gange om måneden. NL havde kontor i Y3-land. Enten kom han til dem, eller også kom de ned til ham. SC var kun med til møderne, hvis det var relevant. Møderne kunne blandt andet dreje sig om territorieudvidelser til Y10-land og Y11-land. Han og SC skulle komme med forslag til dette.
Forevist bilag G, ekstrakten side 251-252, Agreement mellem A og G1-virksomhed Y3-land AG, hvoraf fremgår under pkt. 4 "Compensation", at der er nævnt en fast månedlig løn og en bonus, forklarede A, at det ikke var hans ønske, at honoreringen skulle opdeles i fast løn og bonus. Det var en del af kontraktsforhandlingen. Det var et kompromis, at de indgik aftale om et fast beløb og et variabelt. Det variable beløb var markedsbestemt. G1-virksomhed havde et krav til deres mål. Hvis ikke de nåede deres mål, fik de kun grundbeløbet.
Forevist bilag 10, ekstrakten side 296, faktura fra G2-virksomhed til G1-virksomhed Y3-land AG af 6. september 2011, hvoraf fremgår en bonus på 397.287,43 Euro for 1. oktober 2009 til 31. marts 2011, forklarede A, at det var et år, hvor de klarede sig rigtig godt. De fik store kunder så som G21-virksomhed, og de leverede på de mål, som G1-virksomhed havde sat. De var tæt på grænsen for, hvad kontrakten indeholdt.
Forevist sagsøgers påstandsdokument side 3, forklarede han, at de virksomheder, der er opregnet, var de virksomheder, som de arbejdede på at få til G1-virksomhed.
Forevist bilag G, Agreement mellem A og G1-virksomhed Y3-land, ekstrakten side 253, pkt. 7 om eksklusivitet, forklarede A, at han godt kunne udføre arbejde for andre virksomheder. Det var et vigtigt krav fra deres side. Han og navnlig SC ville gå mere ind i tøjbranchen. SC fik en uddannelse inden for tøjbranchen. G1-virksomhed var indforstået hermed, så længe der ikke var tale om konkurrerende virksomhed med handel eller salg af CD´er eller DVD´er.
De havde kontor derhjemme. De boede i Y13-by. G1-virksomhed betalte ikke huslejen, og de fik ikke sygedagpenge eller betalt ulykkesforsikring. De tegnede selv forsikringer til brug for arbejdet. I 2009 - 2014 var han ikke registreret som lønmodtager i Y3-land. Det blev han først i december 2014.
Virksomheden G2-virksomhed blev oprettet (red.fjernet.dato) efter anbefaling fra revisor NB. Baggrunden herfor var, at han og SC på det tidspunkt havde talt om at gå ind i tøjbranchen, og at det var mere effektivt, at arbejdet med internationale virksomheder foregik i SC’s navn også på grund af den tidligere konkurs. Arbejdet for G1-virksomhed blev imidlertid så omfattende, at de begge ville fokusere på det i stedet for at starte noget nyt op. Der var derfor ikke tid til tøjbranchen. Tiden var bedre brugt på arbejdet for G1-virksomhed.
Forevist årsregnskabet for G2-virksomhed for 2011, bilag K, ekstrakten side 453 ff., årsregnskabet for 2012, bilag L, ekstrakten side 467 ff., og årsregnskabet for 2013, bilag M, ekstrakten side 512 ff., forklarede A, at der blev udbetalt løn til ham fra G2-virksomhed efter råd fra deres revisor og skatterådgiver, NB. Ideen var at udbetale det maksimale beløb, som man kunne trække ud af virksomheden som løn til arbejdende ægtefælle.
Forevist bilag 4, A’s profil på (red.fjernet.platform), ekstrakten side 623- 624, hvoraf fremgår, at hans seneste titel hos G1-virksomhed var (red.fjernet.titel1), forklarede A, at G1-virksomhed ville gerne have, at han fremstod som en del af organisationen, men det var stadig konsulentaftalen, der var gældende.
I december 2014 blev han fastansat i G1-virksomhed, men med en titel der ikke afveg meget fra hans seneste titel. Baggrunden for fastansættelsen var, at NL forsvandt ud af G1-virksomhed i 2012, og han begyndte at referere til NL’s chef, SR. Han fik på det tidspunkt mere ansvar for de Y4-kontinente G4-virksomhed, og det fik betydning for hans og SC’s arbejde. Det fungerede simpelthen ikke for dem, så han gik til den øverste chef og sagde, at de var utilfredse med samarbejdet, og at de ville opsige aftalen. Det var for stressende at arbejde med Y4-kontinentnerne. Dette skete i sommeren 2014. Præsidenten i G1-virksomhed, der skrev under på den endelige aftale, sagde, at han ville finde ud af, hvordan samarbejdet fremadrettet skulle være. Han og SC gik hjemme og fik deres konsulentydelser og ting og sager, mens direktøren tænkte over det. Han fik at vide, at han ikke måtte sige op. Direktøren ville have, at han skulle overtage alle SR’s arbejdsopgaver og træde i hans fodspor med dertil hørende personaleansvar og budgetansvar. Det indebar, at konsulentaftalen måtte ændres til en fastansættelse.
Adspurgt om SR forklarede A, at han var NL’s chef. SR arbejdede med Europa, og han skulle hjælpe SR i Europa. Da han sagde til direktøren, at samarbejdet i relation til Y4-kontinent ikke fungerede, blev SR opsagt, og SR forsvandt, da han overtog området. Han blev fastansat i SR’s stilling.
Det medførte en ændring i hans og SC’s liv. De havde en turbulent periode. Deres arbejde blev splittet op. SC’s arbejde blev overtaget af organisationen, og han fortsatte. Han begyndte at få ekstrem rejseaktivitet med over 200 rejsedage om året. Fra og med den 1. december 2014 indebar hans arbejde, at G1-virksomheds team lå under ham sammen med strategi, budget, personaleansvar, rapporteringskrav og budgetkrav. Budgetkravet for ham lå på ½ mia. dollars. Man kan ikke sammenligne dette arbejde med hans arbejde som konsulent, men selve området var det samme.
Det var ikke ham og SC, der svarede på SKAT’s henvendelser. Det var revisor.
Adspurgt af advokat Tony Sabbah forklarede A, at han har været beskæftiget med produktion inden for CD og DVD også forud for januar og februar 2009. Han arbejdede i G3-virksomhed, der gik konkurs. G1-virksomhed kiggede på aktiverne i boet. Han handlede på konkursboets vegne. G1-virksomhed besluttede ikke at overtage aktiviteterne.
Forevist bilag G, Agreement mellem ham og G1-virksomhed Y3-land, ekstrakten side 251, forklarede A, at det var ham og SC, der forhandlede aftalen med G1-virksomhed. De var fælles om det. SC er ikke nævnt, fordi aftalen primært angik markedsandel og omsætning. Han var den udadvendte, og derfor er aftalen indgået i hans navn. Det er hans cpr.nr., der er nævnt i angivelsen af ham som aftalepart. Han ved ikke, hvorfor G2-virksomhed ikke er nævnt. Det er muligt, at G2-virksomhed ikke var stiftet, da aftalen blev indgået. Men stiftelsen af G2-virksomhed var under forhandling.
Foreholdt at aftalen er dateret den 1. februar 2009, da G2-virksomhed ikke var stiftet, forklarede A, at aftalen er indgået med G1-virksomhed i hans navn, men den angik både ham og SC. Han var frit stillet til at antage folk til at udføre arbejdet. Hvis man forestillede sig, at han havde ansat en, der ikke kunne udføre arbejdet, havde de nok sagt ham op, for så nåede han ikke de fastsatte mål.
Men kontraktuelt kunne han gøre det.
Foreholdt at der er overført beløb i 2009 på et tidspunkt, hvor der ikke var faktureret fra G2-virksomhed, forklarede A, at han ikke mindes periodiseringen af indbetaling og fakturaer. Det kan højst sandsynligt godt skyldes, at G2-virksomhed ikke var stiftet på det tidspunkt. Han går ud fra, at det er på grundlag af kontrakten, at G1-virksomhed har betalt aflønning uden faktura.
Forevist bilag 10, fakturaer fra G2-virksomhed til G1-virksomhed Y3-land, ekstrakten side 264 ff. - faktura af 29. december 2009, ekstrakten side 415 - forklarede A, at der ved denne faktura faktureredes bagud. De fakturerede "compensations" for februar til december 2009 var ikke faktureret før. Han går ud fra, at det er på baggrund af kontrakten, at G1-virksomhed har betalt. Han husker det ikke. Det var revisor og skatterådgiver, NB, der rådede til at oprette G2-virksomhed. Det var ikke på tale, at han skulle være den ansvarlige deltager i enkeltmandsvirksomheden. De regnede ikke med, at det ville blive så stort. Han var også påvirket af konkursen qua sin rolle som CEO for en børsnoteret virksomhed, der gik konkurs. NB fandt det mere relevant på denne måde.
Forevist på ny bilag G, Agreement mellem ham og G1-virksomhed Y3-land, ekstrakten side 251, forklarede A vedrørende pkt. 4 "Compensation", bestående af "fixed annual income" på 200.000 Euro og bonus på 30 % - 60 % Euro, at de ikke vidste, at det blev så omfattende, og at de ville få så store bonusbeløb. For ham var det en aftale, der så flot ud på papiret, men han var i tvivl om, hvorvidt det var praktisk muligt. Han ved ikke, om aftalen blev overdraget til G2-virksomhed. Der blev ikke lavet ændringer til denne aftale.
SC udførte en stor del af arbejdet. Det var en fuldtidsstilling for dem begge. Hun arbejdede mere end 37 timer om ugen. Som selvstændig talte han ikke sine arbejdstimer.
Forevist samme bilag, ekstrakten side 253 vedrørende pkt. 7 om eksklusivitet, forklarede A, at han ikke udførte konkurrerende arbejde. Han kunne arbejde som konsulent for andre, hvis det var uden for hans og SC’s arbejdsområde for G1-virksomhed, men de udførte ikke arbejde for andre ud over lidt udlånsforretninger og andre ting. Han var ikke konsulent for andre end G1-virksomhed.
Forevist bilag 22, SKAT’s skrivelse af 16. februar 2016 om indkaldelse af materiale, ekstrakten side 763, bilag 21, sagsnotat, ekstrakten side 758, og bilag 25, SKAT’s rykkerskrivelse af 27. april 2016 med frist til den 17. maj 2016, forklarede A, at han ikke husker, hvorfor han ikke svarede. Han gav brevene videre til sin revisor, NB. De drøftede ikke, hvorfor han ikke svarede på tingene. Han ved ikke, hvorfor der blev svaret senere. Det var vel fordi, det var et omfattende materiale.
NL har via teams og under medvirken af tolk - og forevist bilag H, Statement of NL, ekstrakten side 876 - forklaret, at det er hans underskrift på erklæringen.
Advokat Martin Bekker Henrichsen dokumenterede erklæringen. Vidnet forklarede, at han kan bekræfte indholdet af erklæringen.
Forevist bilag G, Agreement mellem A og G1-virksomhed Y3-land af 1. februar 2009, ekstrakten side 251, forklarede vidnet, at A var ansat som konsulent. Både A og SC var involveret i forhandlingerne om aftalen, så vidt han husker. A havde ikke en intern titel i G1-virksomhed fra 2009 og frem. Internt var han salgsagent/konsulent, men udadtil gav G1-virksomhed ham en titel for at give ham autoritet. Hans eksterne titel var (red.fjernet.titel). G1-virksomhed mente ikke, at den anden titel ville give ham tilstrækkelig gennemslagskraft udadtil på det Y2-område marked. A og SC kunne ikke indgå aftaler på vegne af G1-virksomhed. Der var ikke ledelses- eller personaleansvar forbundet med A’s arbejde. Det var ikke hans personlige ansvarsområde.
Det er korrekt, at der i aftalen fra 2009 var indeholdt en bestemmelse om en fast løn på 200.000 Euro samt en bonus. Den primære årsag til, at de indgik en aftale med A var, at han var en kendt figur inden for branchen i de Y2-område lande, og efter G3-virksomhed’s konkurs i 2009 ønskede de A’s hjælp til at samle forretningen i Y2-område op gennem hans netværk. Baggrunden for bestemmelsen om en bonus var, at G1-virksomhed ville give A incitament til at maximere forretningsaktiviteten, og man mente, at en bonus var den bedste måde at gøre det på.
A og SC havde ikke et budgetmæssigt ansvar i forhold til G1-virksomhed, men bonussen var afhængig af, om de nåede de interne mål. Han husker ikke målene. Formålet med bonussen var at maximere forretningen.
G1-virksomhed ville gerne havde et direkte salgsforhold til de kunder, som man ønskede at få. Hovedformålet med aftalen var at etablere kontakt mellem G1-virksomhed og de potentielle kunder. A havde arbejdet i markedet i mange år, og han kendte kunderne på forhånd. De vidste, at A ville kunne hjælpe med at sætte dem i kontakt med G1-virksomhed. Det var G1-virksomhed, der indgik aftalerne. G1-virksomhed fortalte ikke A, hvordan han skulle gøre, for det vidste han bedst.
NL forklarede videre, at han mødtes med A i Danmark. De mødtes hos A eller hos kunder eller på hoteller. Han mødte også SC til møder. De havde møder, hvor de alle tre deltog. SC var med, fordi de vidste, at hun støttede op med "backoffice" opgaver. De havde indgået kontrakten med A, men de vidste, at SC supporterede ham. A mødte kunderne, og SC stod for det bagvedliggende kontorarbejde. G1-virksomhed udspecificerede ikke opgaverne for dem. G1-virksomhed betalte en sum for, at A skulle nå bestemte mål. Hvordan han udførte arbejdet, eller hvem der lavede det, blandede G1-virksomhed sig ikke konkret i.
A blev fastansat i G1-virksomhed i december 2014 med titlen (red.fjernet.titel2). Vidnet forlod G1-virksomhed ultimo august 2012. Vidnet var ikke med til at fastsætte betingelserne for A’s ansættelse. Han mener imidlertid, at ansættelsen i 2014 var markant anderledes end det, der lå i konsulentaftalen. Han hørte, at A erstattede vidnets tidligere chef, SR. Vidnet mener, at SR forlod G1-virksomhed i 2014. A efterfulgte således SR, der var ansat af G1-virksomhed. Det var en helt anden position end at være tilknyttet G1-virksomhed som konsulent. Der er stor forskel på stillingerne i forhold til "management responsibility". Stillingen som Senior Vice President vil typisk også indbefatte personaleansvar og budgetansvar. Vidnet var imidlertid ikke en del af processen i forbindelse med aftaleindgåelsen.
Adspurgt af advokat Tony Sabbah forklarede vidnet, at han stoppede i G1-virksomhed i 2012 - ultimo august. Erklæringen er udarbejdet i april 2021. G1-virksomhed har ikke tiltrådt erklæringen, og den er heller ikke afstemt med G1-virksomhed. Den er udtryk for vidnets egen personlige hukommelse. Erklæringen kom til verden, fordi A spurgte ham, om han ville afgive en erklæring om, hvad han huskede om A’s forhold til G1-virksomhed i perioden. A fortalte ham, at der var en verserende retssag, som erklæringen skulle bruges til.
Vidnet forklarede videre, at han var med til at lave konsulentaftalen, og at han anså A for at være konsulent.
Adspurgt hvad forskellen efter vidnets opfattelse er på at være konsulent i G1-virksomhed og at være ansat i G1-virksomhed, forklarede vidnet, at når de ansatte en medarbejder hos G1-virksomhed, så ville G1-virksomhed kunne bestemme, hvor og hvordan arbejdet skulle udføres. Hvis der var tale om en konsulentansættelse, som for A’s vedkommende, ville G1-virksomhed ikke bestemme. De ansatte A for at drage fordel af hans netværk. Formålet for G1-virksomhed var at blive markedsførende i de Y2-område lande på det tidspunkt. G1-virksomhed vidste, at de havde alvorlige konkurrenter, som for eksempel G20-virksomhed og G3-virksomhed, og de tænkte, at A havde det rette netværk til at bringe dem tættere på disse klienter.
Vidnet holdt møder med A i Danmark og andre steder. Vidnet var i Danmark på månedlig basis, som han husker det. Han rejste også til Y10-land, Y11-land og Y12-land, og de mødtes også i disse lande. A formidlede kontakten til virksomheder, som de ønskede at engagere sig med, og A bad af og til vidnet om at være med til møderne, for at man kunne indgå aftaler med disse kunder. Det havde A ikke beføjelse til. De havde også interne møder af og til. Formålet med disse møder var at diskutere taktik og markedsdynamik. Vidnet var ikke involveret i, hvordan A udførte sit arbejde, men A kunne ikke indgå aftaler. Han skulle skabe kontakter og lave markedsanalyser.
Adspurgt hvorfor de skulle holde interne møder om strategi m.v., hvis G1-virksomhed ikke blandede sig i, hvordan A udførte sit arbejde, forklarede vidnet, at A skulle hjælpe med at skabe kontakt til kunder og sende dem videre til G1-virksomhed, og de var nødt til at harmonisere dette arbejde fra tid til anden.
Adspurgt hvad der ville ske, hvis vidnet var uenig i A’s strategi, forklarede vidnet, at han ikke mindes, at de var uenige. A havde kendskab til markedet, og han kendte de rigtige mennesker, men en gang imellem måtte de lave finjusteringer. SC deltog også i interne møder, men kun i disse.
Adspurgt hvorfor SC deltog i møder, når vidnet ikke var involveret i, hvordan A udførte sit arbejde, forklarede vidnet, at A stod overfor kunderne, og SC var på kontoret. Vidnet var en ledende medarbejder, og A og SC havde brug for oplysninger fra ham om nye produkter, og om hvilken dynamik der var i gang. Han har set præsentationer og rapporter, som han ved, SC har lavet, men han har ikke fulgt processen, mens hun udarbejdede dem. Han har fået det oplyst af A og har tillid til, at hun har lavet det. Han har set enkelte tilfælde, hvor hun var i gang med at lave en rapport. Han synes at huske, at han var i Danmark en gang om måneden. Han husker ikke, om han har set SC udføre arbejde hver gang, han var i Danmark, men hun sendte også e-mails en gang imellem. Han havde ikke daglig kontakt med hende, men de havde jævnlig kontakt.
SC har forklaret, at hun kender G17-virksomhed. Selskabet skiftede i 2001 navn til G18-virksomhed. Hun startede med at arbejde i selskabet i august 2000. Hun indtrådte i direktionen i 2001 og var medejer. I G17-virksomhed var hun direktør. Hun stod for planlægning af studietid, booking af tider, kundepleje, økonomi, bogføring, regnskab og al daglig drift og medarbejderansvar.
Aktiviteterne i G17-virksomhed blev flyttet over i G19-virksomhed. Hendes arbejde var det samme, men de fik en bogholder. Hun tjekkede imidlertid alting.
A tiltrådte lidt senere. Han var i marken det meste af tiden. Han var ude og lave kundeaftaler. Før havde de kun forhandlet lydbøger, men senere fik de også filmkunder og musikkunder. Omsætningen steg til 10 mio. blandt andet af den grund. Hun stoppede med at arbejde i G19-virksomhed inden konkursen. Det var vist i 2004 eller 2005.
Adspurgt om tøjbranchen forklarede SC, at hun altid har interesseret sig for at designe tøj. Hun begyndte at læse til designer i 2005 eller 2006. Der var hun stoppet med at arbejde i G19-virksomhed. Uddannelsen varer 2 år. Da hun var færdig, blev hun konsulent. Hun lavede meget for G22-virksomhed og G23-virksomhed samt for en dansk og en Y14-land virksomhed for at få kunder. I (red.fjernet.dato) stiftede hun G2-virksomhed. Baggrunden herfor var, at hun regnede med, at hun ville have travlt som konsulent inden for tøjbranchen.
Forevist bilag G, Agreement mellem A og G1-virksomhed Y3-land af 1. februar 2009, ekstrakten side 251, forklarede vidnet, at A og hun gik ind i konsulentbranchen sammen. Det er kun A, der står på aftalen, men de skulle arbejde sammen. De var et rigtig godt team. De var gode til at skaffe kunder og det, som den ene ikke kunne, kunne den anden. De skulle også drive konsulentvirksomhed inden for tøjbranchen.
Opgavefordeling mellem dem var således, at A var "i marken", og hun var derhjemme og tog sig af "backoffice" opgaver, men de var sammen rundt omkring i verden og havde møder med kunder hele tiden. "Backoffice" opgaverne indebar, at hun talte med kunder i telefonen, lavede powerpoint præsentationer og andre tiltag til noget, der skulle sendes ud eller dokumenteres. Hun kunne med sin baggrund inden for design få tingene præsenteret på en "lækker" måde. Hun foretog også markedsanalyser.
Forevist bilag 1, årsregnskab for G2-virksomhed for 2009, ekstrakten side 420 f., bekræftede vidnet oplysningerne om virksomheden, herunder at de havde adresse i Y13-by.
Forevist fra bilaget side 425 og side 428-429, forklarede vidnet, at hele omsætningen i G2-virksomhed kom fra G1-virksomhed. De havde ikke så meget tid til tøjet. G1-virksomhed tog al deres tid. De kom ikke i gang med tøjet.
Vidnet forklarede videre, at hun var direktør i G17-virksomhed, og A var indsat som direktør i G3-virksomhed. Det blev han tre måneder inden, at selskabet gik konkurs. A blev i forbindelse med konkursen "smidt under bussen". Derfor stiftede de G2-virksomhed i hendes navn. De arbejdede som et team. Det var revisor, der tog sig af deres selvangivelser.
I 2011, 2012 og 2013 trak A løn ud af virksomheden. De skulle have noget at leve af, og det var ligegyldigt, hvem der fik pengene. De udførte arbejdet for G1-virksomhed hjemmefra. De havde kontor hjemme. G1-virksomhed betalte ikke deres husleje. Hvis de blev syge, kunne de ikke få sygedagpenge, og de havde selv tegnet forsikringer. De refererede til NL i G1-virksomhed i Y3-land. De mødtes med ham en seks til otte gange om året, og ellers talte de sammen over telefonen. Hun sendte e-mails til NL. NL har også været hjemme hos dem til middag. På møderne talte de om, hvordan de kunne gøre det endnu bedre, og de satte mål for at skaffe kunder som for eksempel G24-virksomhed eller G14-virksomhed. Måske havde NL en kontakt til sådanne kunder.
I december 2014 blev A fastansat i G1-virksomhed. Derefter arbejdede han ikke hjemme. Hun så meget mindre til ham. Hun så ham omkring to dage om ugen. Deres samarbejde hørte op, og indtjeningen i G2-virksomhed stoppede. Deres liv blev meget anderledes. De havde tidligere været fælles om alt, arbejde, børn m.v., men efter at han blev fastansat, så de ikke så meget til hinanden, og hun tog sig af børnene. Deres forretningsmæssige samarbejde stoppede også.
Vidnet forklarede videre, at hun kan huske, at der begyndte at komme breve fra Skattestyrelsen. Hun besvarede dem ikke men sendte dem videre til deres revisor, NB.
Adspurgt af advokat Tony Sabbah forklarede vidnet, at hun afsluttede sin designeruddannelse i 2006. Hun arbejdede som konsulent inden for tøjbranchen, indtil hun trådte ind i G2-virksomhed. Før dette tidspunkt arbejdede hun kun med tøj og rådgav virksomheder inden for coaching, som hun senere har taget en uddannelse i.
G2-virksomhed blev stiftet i (red.fjernet.dato), og aftalen med G1-virksomhed blev indgået i februar 2009. Hun var med helt fra starten i A’s arbejde. Hun arbejdede imidlertid også med tøj. I starten arbejdede hun 50 % med tøj og 50 % sammen med A, men det gik hurtigt over til, at hun ikke havde tid til tøjbranchen. Det var revisor, der rådede dem til at starte G2-virksomhed. Det havde baggrund i konkursen, som A blev involveret i. Virksomheden skulle stå i hendes navn, fordi A havde fået konkurssagen. Hvis han ikke havde fået den, kunne virksomheden lige så godt have stået i hans navn.
Adspurgt om G8-virksomhed forklarede vidnet, at selskabet blev startet i 2012 og lukkede i 2016.
Forevist bilag B, side 2, udskrift fra Erhvervsstyrelsen om ophørte relationer i vidnets navn, hvoraf fremgår, at G8-virksomhed blev stiftet den 1. februar 2012, bekræftede vidnet dette.
Vidnet forklarede videre om dette selskab, at hun stod for udviklingen med henblik på at skaffe en masse kunder. Hun havde en partner. Det gik bare derudaf. Hun havde meget travlt i februar måned. Hun måtte skære lidt ned på arbejdet for G2-virksomhed. Hun arbejdede 50-50 % for begge virksomheder i en måned, og derefter havde hun fuldt fokus på G2-virksomhed.
Hun og A mødtes med NL til strategi- og kundemøder i Y15-by og
Y3-land og andre steder. Hun var bedst til at skabe kendskabet til folk og til at "score". Hun var med til kundemøder, fordi hun ofte kendte kunderne og skulle introducere dem. A indgik kontrakter. A havde tidligere beskæftiget sig med nogle af kunderne, men andre var nye kunder, som hun kendte fra musik og lyd-branchen. Hun har sendt e-mails til NL. Hendes computer er imidlertid ikke længere tilgængelig. Hun havde sin computer i 2015 og 2016. Hun ved ikke, hvorfor revisor ikke sendte konsulentaftalen eller de e-mails, hun sendte fra sin computer om G2-virksomhed, videre til Skattestyrelsen. Hun ved ikke, hvorfor der ikke blev sendt dokumentation for hendes arbejde. Det var hendes revisor, der tog sig af SKAT’s henvendelser, og hun tænkte, at han havde styr på det. Hun så revisorens svar til SKAT.
NB har forklaret, at han er revisor. Han har arbejdet i G25-virksomhed fra 2009 - 2014. Han var revisor for G2-virksomhed.
Forevist bilag I, årsregnskab for G2-virksomhed for 2009, ekstrakten side 420, forklarede vidnet, at det er ham, der har afgivet revisorerklæringen. Han har også afgivet de enslydende erklæringer på årsregnskaberne for 2010, 2011, 2012, 2013 og 2014.
Forevist bilag R, fakturaer fra G2-virksomhed til G1-virksomhed Y3-land, ekstrakten side 565 ff., forklarede vidnet, at han har set disse fakturaer. Han har tjekket bogføringen, da han lavede årsregnskabet. Han har tjekket, at alle indtægter fra G1-virksomhed er gået med ind i bogføringen og er selvangivet i SC’s virksomhedsskatteordning.
G2-virksomhed blev oprettet i (red.fjernet.dato). Alle fakturaer i virksomheden er udstedt til G1-virksomhed.
Vidnet forklarede videre, at han var med som rådgiver ved oprettelsen af G2-virksomhed. Der skulle udføres konsulentbistand, og det var baggrunden for, at der blev oprettet et firma. SC blev valgt som indehaver af virksomheden. SC og A kunne ikke eje virksomheden sammen, fordi A havde en konkurs over sig. Derfor blev det lavet som ét firma. Det var vidnets indtryk, at de var et ægtepar, der stort set udelukkende udførte konsulentvirksomhed for G1-virksomhed. Det tog al deres tid. G1-virksomhed var langt den største kunde. Arbejdsindsatsen lå i G2-virksomhed. De drev virksomheden sammen, men han ved ikke præcist, hvad arbejdet gik ud på.
Når man driver virksomhed sammen, skal overskuddet indtægtsføres hos den, der ejer og driver virksomheden. Man kan ikke dele. Derfor må den ene være medarbejdende ægtefælle eller lønansat medarbejdende ægtefælle. A var lønansat medarbejdende ægtefælle. Der var lønsedler for alle tre år som han husker det. Vidnet erindrer ikke, at der var en medarbejdende ægtefælle nogen af årene. Samarbejdet i G2-virksomhed stoppede i 2014, fordi A blev ansat i G1-virksomhed som almindelig medarbejder.
SC fik breve fra SKAT i 2015 og 2016 omkring overførslerne fra G1-virksomhed. Oplysningerne hidrørte fra projekt Money Transfer. Vidnet svarede på det, og han var til møde med SKAT i Ålborg i 2016. Han spurgte A og SC ind til sagens faktum, og han besvarede brevene ud fra det.
Adspurgt af advokat Tony Sabbah forklarede vidnet, at G2-virksomhed blev stiftet i 2009. A og SC kontaktede ham. De var ikke kunder hos ham forinden. Han fik at vide, at de skulle udføre konsulentbistand. Han husker ikke at have set en aftale med G1-virksomhed dengang. Som han husker det, rådgav han dem til at stifte en enkeltmandsvirksomhed i SC’s navn. Som han husker det, havde han ikke indsigt i aftalegrundlaget på det tidspunkt. A havde en konkurs over sig, og det var derfor, at virksomheden ikke blev stiftet som et I/S - altså et fælles selskab. Han husker ikke præcist, hvorfor A ikke kunne være ejer eller direktør dengang. Han husker ikke, om A og SC havde andre kunder end G1-virksomhed. Han mener, at SC udførte arbejde for virksomheden, for når han talte med dem, var det altid dem sammen. Det er baseret på, hvad de har forklaret ham.
Vidnet har ikke hjulpet med at udstede fakturaer til G1-virksomhed angående A’s arbejde.
I 2015 blev han bedt om at besvare nogle spørgsmål fra SKAT til SC. Han husker ikke, hvorfor man ikke sendte konsulentaftalen til SKAT, da SKAT efterspurgte den.
Forevist bilag 22, skrivelse fra SKAT af 16. februar 2016 til A, ekstrakten side 763, og foreholdt at det fremgår af skrivelsen, at den er sendt i kopi til ham, forklarede vidnet, at han ikke husker, hvorfor henvendelsen fra SKAT ikke blev besvaret. Men de havde en dialog med SKAT hele tiden.
Forevist bilag AI, e-mail af 3. marts 2016 fra vidnet til SKAT, ekstrakten side 772, forklarede vidnet, at det er besvarelsen af skrivelsen fra SKAT til SC af 16. februar 2016.
Forevist bilag 24, skrivelse fra SKAT af 21. februar 2016 til A, ekstrakten side 778, hvoraf fremgår, at der er sendt kopi af skrivelsen til vidnet, forklarede vidnet, at der blev sendt en lønseddel fra december 2014 til SKAT.
Adspurgt hvorfor de øvrige oplysninger, som SKAT anmoder om i skrivelsen af 16. februar 2016, ikke blev besvaret, forklarede vidnet, at han ikke ved det, men de havde en løbende dialog med SKAT.
Forevist bilag 25, skrivelse fra SKAT af 21. februar 2016 til A, ekstrakten side 781, hvoraf fremgår, at SKAT på ny anmoder om oplysninger for indkomstårene 2009 - 2014, forklarede vidnet, at det undrer ham, at skrivelsen ikke er besvaret.
Forevist bilag 28, skrivelse fra SKAT af 16. august 2016 til A med forslag til ændring af A’s skat, ekstrakten side 793, herunder side 800 om fristreglerne, forklarede vidnet, at der var et møde i oktober 2016. Han husker, at de havde en telefonisk dialog med SKAT, og han kørte til Ålborg og talte med SKAT.
Forevist bilag 29, SKAT’s referat af møde den 11. oktober 2016, ekstrakten side 803, forklarede vidnet, at der udelukkende fandtes en aftale fra 2008. Det lykkedes ikke at få fat i konsulentaftalen. Vidnet husker ikke, om han havde set konsulentaftalen på det tidspunkt. Han husker heller ikke, hvornår han fik den eller så den, herunder om det var før eller efter, at SKAT traf afgørelsen. Han husker ikke, om han fik konsulentaftalen personligt, eller om han blot så den efter, at en medarbejder på revisionskontoret havde overtaget opgaven.
A har i sit påstandsdokument anført:
Det gøres overordnet gældende, at der ikke er noget grundlag for den foretagne forhøjelse af A’s indkomst for indkomståret 2009-2014.
Ud fra en samlet vurdering af kriterierne i personskattelovscirkulæret nr. 129/1994, punkt 3.1.1.2., gøres det gældende, at A i 2009-2014 var selvstændigt erhvervsdrivende som konsulent for G1-virksomhed, og ikke var ansat som lønmodtager.
3.1. Konsulentaftale blev ændret til ansættelse som (red.fjernet.titel3)
Landsskatteretten har tillagt det betydning, at A’s virke som konsulent fra 2009 til 2014 i december 2014 blev ændret til en ansættelse som (red.fjernet.titel3) - side 56, 4. afsnit.
Dette punkt kan ikke genfindes i cirkulærets opregning af momenter.
Virket som konsulent og ansættelsen som (red.fjernet.titel3) kan ikke sammenlignes, idet A’s job, med ansættelse som (red.fjernet.titel3), på stort set alle relevante punkter var markant anderledes fra de opgaver og det ansvar, der fulgte af hvervet som konsulent fra 2009-2014. Her kan fremhæves nogle af forskellene:
-
Tegningsberettiget: A havde indtil ansættelsen ikke nogen titel i G1-virksomhed og kunne ikke tegne G1-virksomhed, hvorfor tilbudsgivning og indgåelse af aftaler blev forestået af medarbejdere hos G1-virksomhed, under salgsdirektør NL. A blev med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) tegningsberettiget, hvor han som konsulent indtil da havde optrådt som facilitator mellem kunder og G1-virksomhed, hvor NL var tegningsberettiget, og det var NL, som underskrev alle tilbud, aftaler og kontrakter.
-
Ledelsesansvar. A blev med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) medlem af G1-virksomhed, European Management Committee, jf., bilag U (E 899).
-
Budgetansvar: A blev med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) budgetansvarlig for alt salg i Europa - beløbsmæssigt udgjorde det minimum 200 millioner USD årligt, svt. Ca. 1,3 mia DKK. Før havde A intet budgetansvar eller andre forpligtelser i forhold til G1-virksomheds budget.
-
Kundeansvar: A fik med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) direkte kundeansvar for G1-virksomheds Europæiske kunder, inklusive ’house accounts’, salgskonsulenter, partnere med mere. Tidligere var A, som nævnt ovenfor i 1. bullit, kun facilitator uden ansvar for tilbudsberegning, udførelse, underskrift eller budget / profitability.
-
Strategiansvar: Ikke nok med at A med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) fik budget- og kundeansvar, så fik han også ansvar for al kommerciel strategi og leverede i sine første 4 måneder i ansættelsen en komplet strategiplan for G1-virksomhed, som blev godkendt, og som A derefter skulle implementere i hele Europa
-
Rapportering: A rapporterede/refererede med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) direkte til G1-virksomheds president, jf. bilag U (E 889), hvor A’s rapportering som konsulent fra 2009 frem til 30. november 2014 skete til den salgsdirektør for det område, hvori hans konsulentopgaver blev udført.
-
Udvidet produkt-range-ansvar. Som konsulent fokuserede A på fysiske produkter (CD, DVD, Blue-ray o.lign.). Med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) fik A ansvaret for ikke blot salg af fysiske produkter, men også hele det digitale salg.
-
Fast arbejdssted / Kontor: A fik med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) eget kontor på hovedkontoret i Y16-by, Y3-land, som blev hans primære arbejdssted, men grundet hans Europæiske ansvar for medarbejdere og kunder i Europa, var der mulighed for at arbejde ud fra alle G1-virksomheds kontorer i Europa.
-
Lønmodtager/medarbejderrettigheder: A indgik med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) i G1-virksomheds overenskomster, jf. bilag S og T (E 527 og 766), vedrørende løn, opsigelse, ferie, sygdom, arbejdsgivers ret til opfindelser med mere, kantinebrug m.fl.
-
Fast arbejdstid: Som konsulent for G1-virksomhed havde A ingen fast arbejdstid. A fik med ansættelsen som (red.fjernet.titel3) fast arbejdstid på 38,5 timer/uge, jf. bilag S, § 4 (E 528).
Det forhold, at A i december 2014 blev ansat som lønmodtager i G1-virksomhed som (red.fjernet.titel3) understøtter ikke, at der forud herfor var tale om en lønmodtageransættelse. Tværtimod så viser de ændringer, der fulgte af ansættelsen som (red.fjernet.titel3) det modsatte af konsulentaftalen i bilag G (E 251).
Hertil kommer, at aftalen efter sin egen betegnelse er en konsulentaftale, jf. bilag G, § 1 (E 251) - hvorimod ansættelseskontrakten ved ansættelsen som (red.fjernet.titel3) netop er en ansættelseskontrakt "Employment Contract", jf. bilag S.
Der er derfor henset til ændringen i aftaleforholdet med A fra konsulent indtil ultimo 2014 til ansættelse som (red.fjernet.titel3) ikke noget, der taler for, at A ikke var selvstændigt erhvervsdrivende som konsulent indtil ansættelsen.
A har - som nævnt af Landsskatteretten side 66, tredjesidste afsnit (E 79) - udtalt sig en gang på vegne af G1-virksomhed. Dette skete efter forudgående aftale med G1-virksomhed og efter godkendelse af G1-virksomhed, da al ekstern kommunikation af konsulenter skulle godkendes af G1-virksomhed.
Det bestrides, at der påhviler A en tung bevisbyrde for, at han ikke var
-
(red.fjernet.titel1) fra maj 2014
Uanset der ikke var tale om et ansættelsesforhold, så var der fra G1-virksomhed Y3-lands side et ønske om at det skulle fremstå, således som det stadig den dag i dag fremgår af A’s (red.fjernet.platform) profil.
A var i 2009-2014 tilknyttet G1-virksomhed som konsulent, jf. kontrakten i bilag 10/bilag G (E 251). A havde ikke nogen titel i G1-virksomhed og kunne ikke tegne G1-virksomhed, hvorfor tilbudsgivning og indgåelse af aftaler blev forestået af medarbejdere hos G1-virksomhed, under salgsdirektør NL. Dette understøttes af erklæringen af NL i bilag 11/bilag H. Og ansættelsen som (red.fjernet.titel2) var med virkning fra 1. december 2014, jf. bilag 22/ bilag S (E 527).
3.2. A kunne frit tilrettelægge sit arbejde og var ikke undergivet nogen instruktionsbeføjelse - cirkulærets pkt. 3.1.1.2., litra a.
A har som kontraktsparten ihht. bilag G frit kunnet tilrettelægge og udføre arbejdet med udførelse af konsulentopgaven uden anden instruktion fra hvervgiveren, end den, der fulgte af konsulentkontrakten i bilag G (E 251), jf. cirkulærets pkt. 3.1.1.2., litra a.
Dette er ubestridt af Landsskatteretten.
3.3. Begrænsning i konkurrerende arbejde inden for kerneområdet men ellers ingen begrænsning i arbejde for andre hvervgivere - cirkulærets litra b og c
Begrænsningen i bilag G, om at A indenfor kerneområdet af konsulentaftalen, nemlig handel med DVD’er og CD’er, var ikke en begrænsning i adgangen til at udføre andre samtidige opgaver for andre hvervgivere, bortset fra indenfor kerneområdet af konsulentopgaven med handel med CD’er eller DVD’er, jf. cirkulærets punkt 3.1.1.2, litra c. Der er her ikke tale om en generel begrænsning i adgangen til at indgå konsulentaftaler med tredjemand, men en begrænsning til at indgå tilsvarende aftaler indenfor kerneområdet. Denne mindre begrænsning skyldes hvervgiverens konkurrenceforhold, men er ikke anderledes end tilsvarende begrænsninger for andre konsulenter i det ganske land. Det der er afgørende er, at der ikke er tale om en generel begrænsning i adgangen til at udføre arbejde for tredjemand.
3.4. Økonomisk risiko - cirkulærets litra d, f og h
Landsskatteretten har anført, at aflønningsformen med et fast grundbeløb og en incitamentsafhængig bonus fører til, at A ikke havde nogen økonomisk risiko ved konsulenthvervets udførelse.
Dette bestrides. Der var tale om en betydelig økonomisk risiko.
Højesteret fastslog i Tupperware dommen i TfS 1996, 449H, at der skal foreligge "en vis økonomisk risiko". Dette kan genfindes i efterfølgende praksis, jf. f.eks. SKM2004.395, hvor afgørelsen af, at der var tale om en selvstændig erhvervsdrivende, blev truffet ud fra en præmis om, " at de har påtaget sig i alt fald en vis økonomisk risiko." - her var også tale om provisionsbestemt fastsættelse af honoraret.
Og A påtog sig lige præcis en vis økonomisk risiko ved at lade konsulenthonoraret til dels være provisionsbestemt. Denne risiko kan illustreres ved honorarbetalingerne i f.eks. 2011, hvor de faste betalinger samlet udgjorde 2.239.521 kr. mens provisionsbetalingen udgjorde 3.389.683 kr. - således udgjorde provisionsbetalingen i 2011 151 pct. af det faste honorar, og til sammenligning opfyldte A i 2010 ikke målene for at få udbetalt provision. Selvom der var en fast betaling ihht. konsulentaftalen, så er det åbenbart, at der var en vis økonomisk risiko forbundet med vederlæggelsen ihht. konsulentaftalen. Gjort op i kroner og øre, så gav denne økonomiske risiko sig udtryk i en vederlæggelse i 2010, der var mere end 3 millioner kroner lavere end vederlæggelsen for 2011. En forskel på mere end 3 mio. kroner fra år til år er udtryk for påtagelse af en vis økonomisk risiko.
Risikoen for sygdom og dermed at målene for provisionen ikke kunne nås, påhvilede i det hele A.
3.5. Landsskatteretten hævder at arbejdsopgaven var personlig - til trods for at SC udførte en stor del heraf - cirkulærets litra e
Landsskatteretten har anført, at A ikke kunne viderelicitere arbejdsopgaverne for G1-virksomhed.
Dette er ikke korrekt, og det er ikke det, der følger af konsulentaftalen i bilag G (E 251). A var frit stillet med hensyn til ansættelse af medhjælp, hvorfor arbejdet blev udført af SC og ham selv i ligelig fordeling, jf. cirkulærets pkt. e.
En stor del af konsulentarbejdet bestod i markedsundersøgelser, analyser og beslutningsoplæg, udarbejdelse af strategier, forberedelse af præsentationer og kundemøder, oversættelsesopgaver, udarbejdelse af kontrakter, mv. der alle var backoffice opgaver, der for størstedelens vedkommende blev varetaget af SC, mens det stort set var A, der forestod kundekontakterne, præsentationerne mv. A kunne ikke tegne G1-virksomhed, hvorfor tilbudsgivning og indgåelse af aftaler blev forestået af medarbejdere hos G1-virksomhed, under salgsdirektør NL. Til belysning heraf er som bilag H erklæring fra NL, der belyser og bekræfter, at konsulentopgaverne blev varetaget af SC såvel som A.
Det må derfor lægges til grund, at dele af arbejdsopgaverne blev udført af andre end A og dette i overensstemmelse med kontrakten og i sagens natur med G1-virksomheds viden og accept, jf. bilag H (E 876).
Landsskatteretten har videre anført, at det forhold, at det var A’s ægtefælle, der udførte arbejdet, ikke ændrede på, at konsulentopgaven ikke kunne videreliciteres. MEN dette synspunkt er jo netop ikke korrekt, for havde det været tilfældet, så kunne SC jo netop ikke have udført arbejdet.
3.6. Egne lokaler og driftsredskaber - cirkulærets litra j og k
Til det af Landsskatteretten anførte bemærkes, at G1-virksomhed Y3-land som led i konsulentaftalen dækkede udgifter til internetopkobling, og stillede mobiltelefon samt (red.fjernet.mærke) computer til rådighed. Alle øvrige udgifter til driften af virksomheden fra kontoret i Y13-by blev afholdt af SC og A. Her kan som den største udgift nævnes huslejeudgifter, herunder varme, el og vand og benyttelsen af kontorlokalerne, og også f.eks. udgifter til bil. Det skal også fremhæves, at da A var frit stillet med hensyn til ansættelse af medhjælp, så blev konsulentarbejdet udført af SC og ham selv i ligelig fordeling, hvilket ikke har medført en udbetalt lønomkostning, men jo i sagens natur har fordret en arbejdsindsats fra begge ægtefæller. Revisor har som bilag V udarbejdet en opgørelse over de af virksomheden afholdte udgifter - heri indgår i sagens natur ikke A og SC’s arbejdsindsats.
G1-virksomhed Y3-land havde ingen filial i Danmark, jf. bilag W og således heller ikke dansk bankkonto, hvorfor en række udgifter, der blev afholdt som led i konsulentarbejdet for G1-virksomhed Y3-land blev refunderet som udlæg efter regning - dette er også nævnt i konsulentaftalen side 2n (E 252).
3.7. G2-virksomhed var momsregistreret - cirkulærets pkt. 3.1.1.2., litra n
Virksomheden var momsregistreret. Alle udstedte fakturaer er omfattet af EU moms.
3.8. Ulykke og sygdom - cirkulærets pkt. 3.1.1.2., litra o
Der påhvilede efter konsulentkontrakten ikke G1-virksomhed nogen forpligtelse i relation til ulykke eller sygdom hos A. Da der ikke er aftalt noget om sygdom eller ulykke i konsulentaftalen, så har G1-virksomhed i sagens natur heller ingen forpligtelse overfor A i den situation. Kunne opgaverne ikke varetages pga. ulykke eller sygdom, havde det dels den konsekvens, at blev kravene for udbetaling af provision ikke nået, så kom provisionen ikke til udbetaling (økonomisk risiko), og blev kontrakten misligholdt, måtte det forventes, at den blev opsagt pga. misligholdelsen - sygdom eller ej.
Der er som bilag X-Å (E 233, 236, 237, 245, 249 og 434) fremlagt ulykkes- og rejseforsikringer mv.
3.9. Offentlig registrering i Y3-land
A var - i sagens natur - ikke registreret som lønmodtager i Y3-land i 2009-2014 og har heller ikke været omfattet af ferieloven og lov om arbejdsløshedsforsikring m.fl.
Det gøres gældende, at A ud fra en samlet vurdering af kriterierne i personskattelovscirkulæret nr. 129/1994, punkt 3.1.1.2., i 2009-2014 var selvstændigt erhvervsdrivende som konsulent for G1-virksomhed og var ikke ansat som lønmodtager.
Driften af virksomheden med konsulentarbejdet skete i et tæt samspil mellem A og SC og med ligelig indsats fra begge. Virksomheden var registreret under SC. Det gøres gældende, at resultatet af virksomheden skulle opgøres i SC virksomhedsordning med virksomheden G2-virksomhed og selvangives, således som det ubestridt skete, jf. også bilag 1, side 67, 8. afs. (E 80). En anden fordeling af resultatet af virksomheden ville have forudsat tilladelse til at fordele resultatet af virksomheden imellem dem, jf. kildeskattelovens § 25 A, stk. 8, modsætningsvis.
Der er derfor ikke noget grundlag for den foretagne forhøjelse af A’s indkomst for indkomståret 2009-2014.
SKAT’s afgørelse er truffet 15. november 2016, jf. bilag 2 (E 807) og har fremsendt forslag til afgørelse 16. august 2016, jf. bilag 28, hvorfor afgørelsen er foretaget ekstraordinært for indkomstårene 2009-2012, jf. skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.
Landsskatteretten har truffet afgørelse om, at SKAT ikke har overholdt betingelserne for dette fristgennembrud og dermed at SKAT’s afgørelse for 2009-2012 er ugyldig, jf. bilag 1 (E 81 jf. 14).
4.1. Bevisbyrde for fristgennembrud efter § 27
Bevisbyrden, for at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, er opfyldt, påhviler skattemyndighederne, idet det er skattemyndighederne, der ekstraordinært har genoptaget indkomstansættelse af indkomstårene 2009-2012, jf. SKM2021.707.HRD.
Fristreglen om ekstraordinær ansættelse er en værnsregel til beskyttelse af borgerne. Således fremgår det i lovmotiverne til 1989-Skattestyrelsesloven (L6/1989):
Efter stk. 1 kan den kommunale skattemyndighed genoptage en skatteansættelse inden for 3 år efter anmodning fra den skattepligtige, når den skattepligtige fremlægger nye oplysninger.
Som konsekvens af dette forslag begrænses myndighedernes adgang til at forhøje en skatteansættelse, med den virkning at der udløses krav om forhøjet skattetilsvar, til 3 år, jf. forslagets § 40 og bemærkningerne dertil. Samtidig nedsættes tidsrummet for adgangen til domstolsprøvelse tilsvarende, jf. forslagets § 36, stk. 3 og 4. …
Lovforslaget indebærer, at borgeren efter 3 år kan være sikker på at have en endelig afgørelse." (min understregning)
Og i bemærkningerne til § 40 (der endte med at blive § 35):
"Der foreslås i § 40, stk. 1, indført en generel regel om, at skattemyndighederne er afskåret fra under en revisionsmæssig gennemgang at forhøje en skatteansættelse senere end 3 år efter udløbet af det indkomstår, som ansættelsen vedrører. Reglen gælder, uanset om forhøjelsen beror på et skøn eller ikke, og indebærer en udvidelse af den gældende bestemmelse i § 15, stk. 5.
Reglen har sammenhæng med den foreslåede regel i § 8, stk. 1, hvorefter borgeren ikke kan begære genoptagelse af en skatteansættelse efter udløbet af en tilsvarende periode. Efter reglen i § 36 har borgeren heller ikke mulighed for at indbringe en sådan sag for domstolene.
Formålet med den foreslåede regel er at beskytte skatteyderne mod efter længere tids forløb at blive stillet over for yderligere skattekrav." (min understregning)
Og som ministeren har fremhævet overfor Folketingets Skatteudvalg under behandlingen af lov nr. 410 fra 2003 i svaret på spørgsmål 28, så vil fristreglerne kunne føre til materielt forkerte afgørelser. Årsagen hertil er netop det bagvedliggende formål, som blev indskrevet i lovmotiverne til skattestyrelsesloven. Det ministeren svarer til spørgsmål 28 var:
"Indbygget i fristreglerne er dog samtidig, at krav, der kunne være fremsat, hvis der bortses fra fristreglerne, ikke uden for fristerne kan gøres gældende. Fristerne kan med andre ord medføre, at ansættelsen bliver materielt forkert."
Henset til det af lovgiver udtalte beskyttelseshensyn bag fristreglen om ekstraordinær ansættelse, er der tale om en skærpet bevisbyrde, for at hovedreglen kan tilsidesættes, og der i stedet kan foretages ændringer af skatteansættelsen.
Det bestrides overordnet, at denne bevisbyrde er løftet.
4.2. Betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er ikke opfyldt.
Det bestrides, at betingelsen for fristgennembrud i skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 5 er opfyldt.
Afgrænsningen af grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er identisk med normen for grov uagtsomhed indenfor strafferetten, jf. lovmotiver i Folketingstidende, 2002-2003, A, sp. 4608, hvor det fremgår:
"Forslaget til § 35, stk. 1, nr. 5, er en videreførelse af den gældende § 35, stk. 1, nr. 6, i skattestyrelsesloven. Bestemmelsen indebærer, at myndighedernes ansættelsesfrist efter § 34, stk. 1, suspenderes, såfremt den skattepligtige eller dennes repræsentant forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at en skatteansættelse er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Bestemmelsen finder alene anvendelse i forbindelse med ansættelser, der foretages på myndighedernes initiativ. Fristen for den skattepligtiges anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen suspenderes derimod ikke efter bestemmelsen.
Vurderingen af, om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt efter den foreslåede bestemmelse, er identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrolloven. Bestemmelsen finder således kun anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger et strafbart forhold, jf. skattekontrollovens afsnit III. Bestemmelsens anvendelse er imidlertid ikke betinget af, at der gøres et strafansvar gældende mod den
skattepligtige. Uanset at der således ikke er rejst en straffesag, eller der eventuelt er sket frifindelse i denne, kan bestemmelsen således finde anvendelse, idet baggrunden for udfaldet i straffesagen kan bero på straffesagens særlige karakter herunder eksempelvis andre krav til bevisets styrke end i den civile skattesag." min understregning
Som professor Jan Pedersen anfører i SR 2015.160, afsnit 2.2. er det "direkte ukorrekt at hævde, at uagtsomhedsbedømmelsen er mere lempelig ved afgørelsen af, om der kan foretages ekstraordinær ansættelse i sammenligning med en egentlig strafsanktionering."
Der er tale om, at virksomhedens samlede resultat er selvangivet år for år - dette er ubestridt og lagt til grund af Landsskatteretten, jf. bilag 1, side 67, 8. afsnit (E 80). Virksomheden blev drevet af begge ægtefæller med ligelig indsats fra begge, og det er derfor i overensstemmelse med kildeskattelovens § 25 A, at selvangivelsen af det samlede resultatet er sket under SC’s virksomhedsskatteordning.
Ligeledes understøtter de faktiske omstændigheder, at der ved en samlet vurdering af momenterne i personskattecirkulæret, jf. ovenfor, var tale om selvstændig erhvervsvirksomhed.
Det bestrides, at der foreligger grov uagtsomhed.
Subsidiært gøres det ex tuto gældende, at måtte retten finde, at skulle indkomsten have været selvangivet af A, så foreligger der ikke groft uagtsomt skattesvig, jf. skattekontrolloven, der vil kunne føre til domfældelse, idet der er tale om et kompliceret regelsæt, som ægtefællerne har forsøgt at følge og derved rent faktisk har selvangivet det samlede resultat af virksomheden. Hertil kommer, at gaver mellem ægtefæller er skattefrie, jf. kildeskattelovens § 26. Samlet set foreligger der derfor ikke nogen strafferetlig unddragelse.
Det bestrides, at Skatteministeriet har løftet bevisbyrden for, at betingelserne for fristgennembrud i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt.
4.3. 6-måneders varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er ikke overholdt.
Landsskatteretten har truffet afgørelse om, at SKAT ikke har overholdt 6-måneders varslingsfristen i § 27, stk. 2 og at SKAT’s afgørelse for 2009-2012 derfor er ugyldig, jf. bilag 1 (E 81, jf. 14).
A er enig med Landsskatteretten i denne afgørelse.
Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, lyder:
"Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. …"
Varslingsfristen på 6 måneder i § 27, stk. 2, 1. pkt. er absolut og kan ikke ændres til fordel for skattemyndighederne, jf. f.eks. Juridisk Vejledning, A.A.8.1. Bestemmelsen er en værnsregel til beskyttelse af skatteborgerne mod efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, at blive mødt med yderligere skattekrav - fra det tidspunkt skal borgeren være sikker på at have en endelig skatteansættelse, jf. lovmotiverne til 1989-skattestyrelsesloven.
6-måneders varslingsfristen begynder at løbe på det tidspunkt, hvor skattemyndighederne bliver opmærksom på det forhold, der begrunder fristgennembruddet, jf. lovmotiverne til lov nr. 381/1999:
"Det foreslås under § 35, stk. 3, at adgangen til at fravige de almindelige ansættelsesfrister skal forudsætte, at den skatteansættende myndighed, respektive den skattepligtige, reagerer inden for rimelig tid efter at den pågældende er blevet opmærksom på det forhold, der begrunder fristforlængelsen." (min understregning)
Højesteret har i en række domme siden 2018 fortolket dette således i SKM2018.481.HR/ U.2018.3603H:
"Det følger af § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. stk. 1, nr. 5, at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant. Højesteret finder herefter, at kundskabstidspunktet må anses for at være det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.
Højesteret lægger efter bevisførelsen til grund, at SKAT den 7. december 2010, hvor de modtagne oplysninger fra F1-bank forelå i læsbar form, alene havde kundskab om, at A havde fået indsat de omhandlede to beløb på sin konto, og at beløbene var betalt af selskabet X. Disse oplysninger gav efter Højesterets opfattelse ikke i sig selv SKAT kundskab om, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5. Kundskab herom fik SKAT først ved i forlængelse heraf at have indhentet yderligere oplysninger fra A og hans ægtefælle i perioden fra marts til maj 2011. Højesteret finder derfor, at varslingsfristen i § 27, stk. 2, 1. pkt., ikke var overskredet, da SKAT sendte sin agterskrivelse af 13. juli 2011 til A."
Det ligger med Højesterets dom i SKM2021.707H/U2022.820H fast, at fristen løber fra det tidspunkt, hvor SKAT/Skattestyrelsen har modtaget den oplysning, der bevirker, at der kan foretages fristgennembrud. Fastlæggelsen af kundskabstidspunktet sker altid efter en konkret vurdering, jf. f.eks. SKM2018.481.HR, SKM2021.707.HR og SKM2024.69.HR/ U2023.5413 H.
4.3.1.1. Forslag til afgørelse - tidspunkt for beregning af starttidspunktet for fristen
Det følger af skatteforvaltningslovens § 20:
"Agter told- og skatteforvaltningen at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat på et andet grundlag end det, der er oplyst til told- og skatteforvaltningen efter skattekontrollovens § 2, skal den skattepligtige nævnt i skattekontrollovens § 2 og eventuelt andre parter underrettes om den påtænkte afgørelse. …"
Forslag til afgørelse/ agterskrivelse må først afsendes på det tidspunkt, hvor skatteforvaltningen var i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring. Således fremgår det af lovmotiverne til lov 381/1999 vedrørende den dagældende tilsvarende bestemmelse i skattestyrelseslovens:
"Det skal i den forbindelse bemærkes, at en agterskrivelse ikke må afsendes, hvis ikke skattemyndigheden på afsendelsestidspunktet i øvrigt er i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring."
Retten kan derfor lægge til grund, at SKAT den 16. august 2016 var i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring, jf. bilag 28.
Afgørende for vurderingen af, om 6-måneders varslingsfristen er overholdt er derfor, hvilken viden SKAT havde den 16. februar 2016.
Skattestyrelsen har fremsendt aktliste over dokumenterne i SC’s sag, jf. bilag Aa (E 847). Da der er tale om en fuldstændig aktindsigt, kan det lægges til grund for nærværende sag, at oversigten i bilag Aa og de tilhørende sagsakter er det komplette sagsmateriale.
SKAT modtog som led i Money Transfer oplysninger om bankoverførsler for perioden 2009 til 2012, jf. bilag Ab (E 537). Disse bankoplysninger blev frigivet fra SKAT’s Datawarehouse den 19. juni 2014 til brug for sagsbehandlingen.
Den 20. august 2015, jf. bilag Ac/14 (E 655), skrev SKAT til SC og udbad sig
-
samt kontospecifikationer for 2009 og 2010
Den 3. september 2015 besvarede revisor NB SKAT’s materialeanmodning delvist, jf. bilag Ad (E 657).
Den 28. september 2015, jf. bilag Ae/16 (E 659), rykkede SKAT for
-
samt kontospecifikationer for 2009 og 2010
Den 16. november 2015 rykkede SKAT igen for materialet, jf. bilag Af (E 660).
Den 30. november 2015 fremsendte revisor NB e-mail til SKAT, jf. bilag Ag (E 662).
Den 3. december 2015 anmodede SKAT om yderligere sagsmateriale, jf. bilag Ah/18 (E 671). Således blev der anmodet om:
-
dokumentation og redegørelse for samarbejdsaftaler for 2009-2014
Den 12. januar 2016 rykkede SKAT for materialet, jf. bilag Ai (E 673).
Den 27. januar 2016 fremsendte revisor NB, det af SKAT udbedte, materiale, jf. bilag Aj (E 675).
Den 16. februar 2016 anmodede SKAT om oplysninger vedrørende 2013 og 2014, jf. bilag Ak/23 (E 765).
Revisor NB bevarede anmodningen 3. marts 2016, jf. bilag Al (E 772).
Herefter tilgik der ikke oplysninger i SC’s sag, før agterskrivelsen blev afsendt den 16. august 2016.
Tilsvarende er der søgt om fuld aktindsigt hos Skattestyrelsen i A’s sag, jf. bilag Am (E 785).
Skattestyrelsen har fremsendt aktliste over dokumenterne i A’s sag, jf. bilag An (E 852). Da der er tale om en fuldstændig aktindsigt, kan det lægges til grund for nærværende sag, at oversigten i bilag An og de tilhørende sagsakter er det komplette sagsmateriale.
SKAT modtog som led i Money Transfer oplysninger om bankoverførsler for perioden 2009 til 2012, jf. bilag Ao (E 255), jf. bilag Ab (E 537). Disse bankoplysninger blev frigivet fra SKAT’s Datawarehouse den 19. juni 2014 til brug for sagsbehandlingen.
Den 5. august 2015 skrev SKAT til SC og udbad sig oplysninger vedrørende A i 2014. 7. august 2015 besvarende revisor NB anmodningen og fremsendte det materiale, der også blev fremsendt efterfølgende 27. januar 2016, jf. bilag Ap (E 621).
Herefter har skattemedarbejderen ved søgning på internettet 19. august 2015 udskrevet oplysninger om A, jf. bilag Aq (E 637).
Den 15. februar 2016 skiftede SKAT sagsbehandler i A’s sag, jf. bilag Ar (E 760). Den 16. februar 2016 afsendte SKAT materialeindkaldelse, jf. bilag As/22 (E 763).
Den 7. marts 2016 er der fra SC’s sag, jf. bilag Al (E 772), overført A’s lønoplysninger vedrørende 2014, jf. bilag At (E 776).
Den 21. marts 2016 fremsendte SKAT materialeindkaldelse, jf. bilag Au/24 og Av (E 778 og 780). I materialeindkaldelsen ses en række af de oplysninger, som også indgår i agterskrivelsen og afgørelsen. 27. april 2016 rykkede SKAT for svar på materialeindkaldelsen den 21. marts 2016, jf. bilag Aw/25 (E 781).
Den 17. juni 2016 sendte SKAT internt en mail om sagen, jf. bilag Ax (E 784).
Den 11. august 2016 udarbejdede SKAT skemaet "Tjekskema "andre øjne" - Indsats", jf. bilag Ay (E 791).
Den 16. august 2016 udfærdigede SKAT agterskrivelser, jf. bilag 28 (E 793).
4.3.4. Kundskabstidspunkt/opmærksomhedstidspunkt - konkret vurdering
Fastlæggelsen af kundskabstidspunktet sker altid efter en konkret vurdering, jf. f.eks. SKM2018.481.HR, SKM2021.707.HR og SKM2024.69.HR/ U2023.5413 H.
Det må ud fra ovennævnte gennemgang lægges til grund, at der hverken i SC’s sag eller A’s sag er tilgået nogen som helst oplysninger vedrørende indkomstårene 2009-2012 - INGEN SOM HELST OPLYSNINGER - efter revisor NB 27. januar 2016, jf. bilag Aj (E 675), fremsendte materiale akteret på SC’s sag, indtil der 16. august 2016 blev afsendt agterskrivelse, jf. bilag 28 (E 793).
Sagt på en anden måde, så havde SKAT nøjagtigt samme viden den 27. januar 2016 som den 16. august 2016 vedrørende indkomstårene 2009-2012. Fremsendte oplysninger vedrørende indkomstårene 2013 og 2014 er uden betydning herfor.
Derfor har SKAT senest 27. januar 2016 haft kundskab til det forhold, som SKAT mener begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.
Konsekvensen heraf er, at agterskrivelserne 16. august 2016 er sendt efter udløbet af 6-måneders varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 og 32. Konsekvensen heraf er, at SKAT’s afgørelser fsva vedrørende indkomstårene 2009-2012 er ugyldig, jf. f.eks. SKM2021.707H/U2022.820H.
Det gøres gældende, at Østre Landsrets dom i SKM2012.168.ØLR efter Højesterets domme om betingelserne for fristgennembrud med de første domme i august 2018 ikke længere har nogen præjudikatsværdi. Og det bestrides, at starttidspunktet for fristen i alle situationer udskydes, når der anmodes om yderligere oplysninger.
Skatteministeriet har til støtte for sin sag henvist til SKM2024.140.ØLR. SKM2024.140.ØLR er en tilbagevenden til den ulovhjemlede praksis, der fulgte i kølvandet på SKM2012.168.ØLR, og som Højesteret netop gjorde op med i SKM2018.481.HRD og de efterfølgende domme vedrørende fristgennembrud. Dommen er i strid med Højesterets praksis og skal ikke tillægges nogen præjudikatsværdi.
Det ligger fast, at SKAT den 16. august 2016 udfærdigede agterskrivelse, jf. bilag 28. Og retten kan derfor lægge til grund, at SKAT den 16. august 2016 var i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring, jf. bilag 28. Dette fornødne grundlag for at gennemføre den med agterskrivelsen varslede ansættelsesændring for indkomstårene 2009- 2012 havde SKAT senest den 27. januar 2016, for efter det tidspunkt er der ikke tilgået sagen nogen som helst yderligere oplysninger vedrørende indkomstårene 2009-2012. Og derfor havde SKAT senest 27. januar 2016 kundskab til det forhold, som SKAT mente begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.
Det skal hertil bemærkes, at dommen i SKM2012.168.ØLR, hvor det - fejlagtigt og ulovhjemlet - blev fastslået, at
"Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, må regnes fra det tidspunkt, hvor skattemyndigheden er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen."
Dommen førte til en ulovhjemlede praksis, som Højesteret i dommen SKM2018.481.HR gjorde op med.
Den juridiske tvist i Højesteretssagen, gengivet i SKM2018.481.HRD, omhandlede netop, om fristen skulle løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT var kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse, således at der kunne sendes en agterskrivelse eller om fristen - i overensstemmelse med ordlyden og forarbejderne - skulle løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT var kommet til kundskab om det forhold, der begrundede fravigelsen af fristerne i § 26.
Således gjorde Skatteministeriet for Vestre Landsret gældende, at
"Fristen løber fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse, således at der kan sendes en agterskrivelse, som opfylder forvaltningslovens krav, jf. i øvrigt skatteforvaltningslovens § 20."
"Skatteministeriet har supplerende anført, at varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, som anført af landsretten må regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen (en agterskrivelse)."
Heroverfor gjorde skatteyderen gældende, at fristen skulle forstås efter ordlyden af § 27, stk. 2, (som gengivet ovenfor i pkt. 4.3.1.).
Højesteret fulgte skatteyderens synspunkt, jf. gengivelse af Højesterets præmisser ovenfor i pkt. 4.3.1.
Det bestrides derfor, at SKM2012.168.ØLR og den ulovhjemlede praksis, der fulgte i kølvandet på dommen, har nogen præjudikatsværdi, der skal tillægges nogen som helst betydning.
Vedrørende Højesterets dom, gengivet i U2023.5413 H, gøres det gældende, at det faktuelle grundlag for dommen ikke er sammenligneligt med nærværende sag, idet der i U2023.5413H var tale om, at der pågik efterforskning af politiet for skattesvig. Først da politiet meddelte, at der ikke ville ske afhøring i sagen, kunne Skattestyrelsen udelukke, at politiets efterforskning ikke ville bibringe sagen oplysninger om de omhandlede hævninger. Og det var på den baggrund, at begyndelsestidspunktet for 6-måneders varslingsfristen ansås for at løbe fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen modtog denne oplysning om, at der ikke ville tilgå sagen yderligere oplysninger fra politiet.
Det må derimod lægges til grund, at der hverken i SC’s sag eller A sag er tilgået nogen som helst oplysninger vedrørende indkomstårene 2009-2012 - INGEN SOM HELST OPLYSNINGER - efter revisor NB 27. januar 2016 fremsendte materiale, akteret på SC’s sag, indtil der 16. august 2016 blev afsendt agterskrivelse.
Sagt på en anden måde, så havde SKAT nøjagtig samme viden den 27. januar 2016 som den 16. august 2016 vedrørende indkomstårene 2009-2012. SKAT var derfor den 27. januar 2016 i besiddelse af de oplysninger, som afgørelsen blev truffet ud fra. Derfor har SKAT senest 27. januar 2016 haft kundskab til det forhold, som SKAT mener begrunder fravigelsen af fristerne i § 26, jf. SKM2021.707H.
Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:
Skatteministeriet gør overordnet gældende, at A var lønmodtager og dermed skattepligtig af indtægterne fra G1-virksomhed (pkt. 4.1), at han har handlet i hvert fald groft uagtsomt ved ikke at selvangive beløbene som skattepligtig indkomst for ham (pkt. 4.2), og at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt (pkt. 4.3).
Der er mellem parterne enighed om de beløbsmæssige opgørelser.
Efter statsskattelovens § 4, litra a, er lønindtægt skattepligtig indkomst. Efter kildeskattelovens § 43 (MS 17) henregnes til A-indkomst enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar og lignende ydelser.
Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold. Selvstændig erhvervsvirksomhed er derimod kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. Det beror på en konkret vurdering af sagens omstændigheder, om der er tale om lønmodtagerforhold eller selvstændig erhvervsvirksomhed.
Ved vurderingen af, om der er tale om lønmodtagerforhold, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, og om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, funktionærloven mv.
Ved vurderingen af, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Ifølge cirkulæret kan der endvidere lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.
I praksis tillægges det betydning, at der i alt væsentlighed alene er udført arbejde for én hvervgiver, jf. herved SKM2005.124.ØLR (MS 145), UfR 2007.1597 H (MS 121) og UfR 2008.861 H (MS 112).
A har i perioden 2009-2014 arbejdet for G1-virksomhed under forskellige titler, herunder som (red.fjernet.titel4) (E 623). I slutningen af 2014 blev han formelt ansat af G1-virksomhed (E 527), og i oktober 2010 har han udtalt sig offentligt i sin egenskab af kommercielt ansvarlig for G1-virksomhed i Y2-område (E 436). Der foreligger ikke oplysninger om, at han i denne periode har varetaget arbejde for andre hvervgivere, og der foreligger heller ingen oplysninger om, at der har været gennemført tiltag i G2-virksomhed med henblik på at hverve andre kunder end G1-virksomhed, jf. nærmere nedenfor. A’s navn var desuden angivet på fakturaerne udstedt af G2-virksomhed (E 264), ligesom hans navn - bortset fra i to tilfælde - var angivet i forbindelse med G1-virksomheds overførsler af fakturabeløbene i indkomstårene 2009-2012 (E 262).
A på sin (red.fjernet.platform)-profil (E 623) har angivet, at han hos G1-virksomhed i årene 2009-2015 havde følgende titler:
Det fremgår desuden af A’s (red.fjernet.platform)-profil (E 623), at han havde ansvaret for G1-virksomhed i hele Y2-område i 2009-2012, og at han efterfølgende havde ansvaret for G1-virksomheds forretningsudvikling og salg i hele Europa i 2012-2015.
I de omhandlede indkomstår er A således over for omverdenen fremstået som en ledende medarbejder hos G1-virksomhed. Dette udgør et objektivt holdepunkt for, at A var ansat hos G1-virksomhed i funktion af de angivne titler. Såfremt A - på trods af det anførte på sin (red.fjernet.platform)-profil - nu hævder, at han alligevel ikke var ansat i ovennævnte funktioner - påhviler der ham en tung bevisbyrde herfor, og en sådan bevisbyrde har han ikke løftet.
Det fremgår endvidere af kontrakten fra 2009 med G1-virksomhed (E 251), at den blev indgået med A personligt, og at det var ham, der skulle udføre arbejdet. Det fremgår ikke af kontrakten, at A havde mulighed for at lade andre udføre arbejdet i stedet for ham.
Ifølge kontraktens pkt. 7 var A bundet af en eksklusivaftale, som indebar, at han - mens kontrakten var gældende - ikke måtte tilbyde sine kompetencer til andre producenter mv. af CD’er og DVD’er. Ifølge kontraktens pkt. 4 udgjorde det årlige honorar 200.000 EUR, som skulle betales ligeligt over 12 måneder, og han skulle desuden modtage 3.350 EUR månedligt i car allowance. Herudover var A berettiget til en resultatafhængig bonus på mellem 30 % og 60 % af hans årlige indkomst. Denne resultatafhængige bonus indebærer ikke, at han herved har haft en selvstændig økonomisk risiko, og bonussen taler ikke for, at kontrakten omhandler arbejde udført som led i selvstændig erhvervsmæssig virksomhed. A bar ikke den økonomiske risiko i forbindelse med arbejdets udførelse, og han var i øvrigt under alle omstændigheder berettiget til en betydelig på forhånd fastsat løn på 200.000 EUR årligt. En resultatafhængig bonus er ikke usædvanlig i et lønmodtagerforhold, og en sådan aflønning indebærer ikke, at pågældende virksomhed - helt eller delvist - drives for den ansattes regning og risiko.
Ifølge kontrakten stillede G1-virksomhed endvidere firmakreditkort, telefon og computer til rådighed for A, ligesom G1-virksomhed betalte internetforbindelsen på A’s privatadresse og refunderede udlæg afholdt af A til kunderelaterede formål.
Af kontraktens pkt. 5 fremgår desuden, at begge parter kunne opsige kontrakten med et varsel på 3 måneder. I tilfælde af G1-virksomheds opsigelse af aftalen inden for de første 2 år efter aftalens indgåelse, ville A være berettiget til honorar mv. for en periode på 6 måneder. Havde G1-virksomhed opsagt aftalen efter 2 år fra aftalens indgåelse, ville A være berettiget til honorar mv. for en periode på 9 måneder.
A har fremlagt bilag 4-9, der vedrører hans erhvervsmæssige aktiviteter i perioden 1986- 2008 for andre selskaber end G1-virksomhed. Den foreliggende sag angår indkomstårene 2009-2014, og de fremlagte bilag har dermed ingen betydning for vurderingen af, om der var tale om lønmodtagerforhold eller selvstændig erhvervsvirksomhed i de i sagen omhandlede indkomstår.
A har - på trods flere opfordringer - ikke fremlagt dokumentation for, at han har udført arbejde for de virksomheder, der er oplistet i stævningen (E 920). Såfremt der reelt er udført arbejde for disse virksomheder, må det være uproblematisk at fremlægge dokumentation herfor. Det må derfor bevismæssigt lægges til grund, at han ikke har udført arbejde for disse virksomheder, men udelukkende for G1-virksomhed i de omhandlede indkomstår. Dette understøtter i høj grad, at A må anses for lønmodtager, jf. f.eks. UfR 2008.861 H (MS 112) og UfR 2007.1597 H (MS 121).
A har anført, at det forhold, at Landsskatteretten har tillagt det betydning, at hans "konsulentaftale" med G1-virksomhed følges op med en formel ansættelse i 2014, ikke kan genfindes i cirkulærets opregning af momenter. Det bemærkes hertil, at der ifølge cirkulæret skal foretages en samlet bedømmelse, og at der som led i denne vurdering kan lægges vægt på de momenter, der er oplistet i cirkulæret. Cirkulæret udelukker dermed ikke, at der også kan lægges vægt på momenter, der ikke fremgår af cirkulæret.
Det bemærkes desuden, at den omstændighed, at A’s ansvarsområder blev udvidet i 2014, ikke viser, at han ikke var lønmodtager i perioden forud herfor.
I stævningen (E 921) har A anført, at kriterierne for vurderingen af henholdsvis tjenesteforhold og selvstændig erhvervsvirksomhed opregnes i cirkulærets pkt. 3.1.1.2 (MS 236). Afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende er imidlertid reguleret i hele cirkulærets pkt. 3.1.1, hvoraf pkt. 3.1.1.2 udgør et selvstændigt underpunkt. I pkt. 3.1.1.2 er det alene typiske momenter, der taler for at statuere selvstændig erhvervsvirksomhed, der er opregnet.
De typiske momenter, der taler for at statuere tjenesteforhold, fremgår af cirkulærets pkt. 3.1.1.1. Endvidere følger det som nævnt af cirkulærets pkt. 3.1.1.3, at der skal foretages en samlet bedømmelse, såfremt der både er forhold, der taler for tjenesteforhold og forhold, der taler for selvstændig erhvervsvirksomhed. Det er således ikke korrekt at foretage en vurdering alene på grundlag af kriterierne opregnet i cirkulærets pkt. 3.1.1.2, og dermed løsrevet fra de øvrige momenter, der fremgår af cirkulærets pkt. 3.1.1, herunder momenterne opregnet i pkt. 3.1.1.1.
A’s synspunkt om (E 924), at kontraktforholdet med G1-virksomhed opfyldte kriteriet i cirkulærets pkt. 3.1.1.2, litra a, hvorefter der kan lægges vægt på, om "indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre", bestrides.
I tilknytning hertil bemærkes, at det fremgår af pkt. 1 i kontrakten med G1-virksomhed fra 2009 (E 251), at A skulle indsende markedsoplysninger til G1-virksomhed, identificere potentielle kunder, etablere og lede en kundeservice i Danmark og formidle indgåelsen af salgsaftaler vedrørende salg af DVD’er og CD’er samt beslægtede produkter i det af kontrakten omfattede territorium. Det følger netop heraf, at der ikke var tale om en ordrebaseret ydelse, men derimod en løbende arbejdsydelse, jf. cirkulærets 3.1.1.1, litra c.
Det bestrides, at klausulen i kontraktens pkt. 7 (E 253) ikke udgjorde en begrænsning som omhandlet i cirkulærets pkt. 3.1.1.2, litra c.
Det bemærkes herved, at pkt. 3.1.1.2, litra c efter sin ordlyd generelt tager sigte på begrænsninger i indkomstmodtagerens adgang til at udføre arbejde for andre som følge af "ordren". I den foreliggende sag var der tale om et aftaleforhold, hvor A ikke måtte udføre dén type arbejde for tredjemand, som han i 2009, ifølge det anførte i svarskriftet, havde opbygget 20 års erfaring med. Der forelå herved netop en situation som omhandlet i cirkulærets pkt. 3.1.1.2, og kontraktens pkt. 7 skal klart indgå som et moment i den samlede vurdering, der taler for, at A var lønmodtager.
Det bestrides desuden, at A har påtaget sig en økonomisk risiko, der taler for selvstændig erhvervsmæssig virksomhed. Resultatafhængige vederlag fremgår som et moment, der tillægges vægt i vurderingen af tjenesteforhold jf. cirkulærets pkt. 3.1.1.1, litra f. Videre bemærkes det, at det af dommen i UfR 1996.1027 H, som A har henvist til, fremgår, at den økonomiske risiko navnlig bestod i, at indkomstmodtageren kunne akkumulere et varelager for egen regning og risiko, hvilket ikke er tilfældet i den foreliggende sag.
I stævningen (E 925) er det anført, at kontraktforholdet med G1-virksomhed var i overensstemmelse med cirkulærets pkt. 3.1.1.2, litra e, hvorefter det ved vurderingen af selvstændig erhvervsvirksomhed skal tillægges vægt, om "indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp", men det er ikke korrekt. Det bemærkes herved, at det af aftalen (E 251) blandt andet fremgår, at "Mr. A will act as Consultant", at "Mr. A will provide [...]", at "Mr. A will inform […]", at "Mr. A is obliged […]", og at "Mr. A agreed [...]". Som kontrakten er formuleret, var det alene A, der kunne udføre arbejdsopgaverne, og det fremgår ikke af kontrakten, at han var berettiget til at lade andre udføre arbejdet for sig.
Det bestrides som udokumenteret, at arbejdet for G1-virksomhed blev udført i samarbejde mellem A og SC. Der er ingen dokumentation for, at SC, der i de omhandlede år var beskæftiget som konsulent inden for tøjbranchen, har udført arbejde for G1-virksomhed. Heller ikke NL’s erklæring, der er indhentet til brug for skattesagen, udgør tilstrækkelig dokumentation herfor, jf. UfR 2002.1172 H (MS 126). Som anført under pkt. 3.2 ovenfor, er der ingen oplysninger om SC’s forudsætninger for at udføre arbejde for G1-virksomhed, og de udokumenterede oplysninger om SC’s beskæftigelse forud for 2009 udgør ikke dokumentation herfor. Såfremt SC, som hævdet, har udført en stor del af arbejdet for G1-virksomhed, må der nødvendigvis foreligge dokumentation herfor. Selv hvis det bevismæssigt lægges til grund, at SC i visse tilfælde har bistået A, udgør det ikke under de foreliggende omstændigheder et forhold, der kan begrunde, at der har været drevet selvstændig erhvervsvirksomhed.
Det bemærkes i tilknytning hertil, at Skatteministeriet har opfordret A til at dokumentere, at SC har udført arbejde for G1-virksomhed, herunder til at fremlægge eksempelvis e-mailkorrespondance mellem SC og personer med tilknytning til G1-virksomhed eller G1-virksomheds kunder, i form dokumenter med SC’s underskrift eller lignende, men heller ikke denne opfordring er besvaret. Det må derfor bevismæssigt lægges til grund, at SC ikke har udført arbejde for G1-virksomhed, og at arbejdet alene er udført af A. Også dette forhold understøtter, at A var lønmodtager. Det bestrides i øvrigt, at det af bilag 10 (E 251) modsætningsvis følger, at A "var frit stillet med hensyn til ansættelse af medhjælp". Der foreligger da heller ikke dokumentation for, at A har fået andre til at udføre de arbejdsopgaver, han i henhold til kontrakten med G1-virksomhed var forpligtet til at udføre.
A har anført i stævningen (E 926), at G1-virksomhed dækkede udgifter til internet og stillede en mobiltelefon og en bærbar computer til rådighed, og at alle øvrige udgifter, herunder udgifter til bil, blev dækket af G2-virksomhed, men det er ikke korrekt.
Det bemærkes herved, at det fremgår af kontrakten med G1-virksomhed (E 251), at G1-virksomhed også dækkede udgifter til udenrigsrejser og kundeforplejning, og at A fik stillet et firmakreditkort til rådighed. Det fremgår endvidere af kontrakten, at G1-virksomhed dækkede udgifter til bil ("Car allowance") med 3.350 euro om måneden.
For så vidt angår bemærkningen om, at "G2-virksomhed var momsregistreret, og at de udstedte fakturaer var omfattet af EU-moms" (E 926) bemærkes, at det fremgår af cirkulærets pkt. 3.1.1.5 (MS 236), at den omstændighed, at der beregnes moms af vederlaget, ikke udelukker, at der kan være tale om lønindkomst.
Endelig har A, under henvisning til de fremlagte forsikringspolicer i bilag 27-32 (E 233- 245, E 249 og E 434), anført, at han opfyldte kriteriet i cirkulæres pkt. 3.1.1.2., litra o, men dette bestrides. Forsikringspolicerne har karakter af private forsikringer, og A er ikke blandt de sikrede, da fødselsdatoerne på de sikrede er henholdsvis 6. februar 1970, 14. december 1995 og 9. marts 2000, jf. f.eks. bilag 27 (E 434), hvorimod A’s fødselsdato er den (red.fjernet.dato1) (E 527). Det fremgår af én af policerne (E 234), at A var heltidsulykkeforsikret i 2007, men der er kun fremlagt dokumentation for, at forsikringen i kraft i 2007, altså før hans samarbejde med G1-virksomhed, som startede i 2009 (E 251). Forsikringspolicerne dokumenterer således ikke, at A selv havde "ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse" i forbindelse med sit arbejde for G1-virksomhed, jf. cirkulæres pkt. 3.1.1.2., litra o.
Det må på baggrund af de ovenfor beskrevne omstændigheder - og i overensstemmelse med Landsskatterettens vurdering - lægges til grund, at A var lønmodtager i G1-virksomhed i de omhandlede indkomstår og dermed rette indkomstmodtager af indtægterne udbetalt af G1-virksomhed.
4.2 A har handlet i hvert fald groft uagtsomt
Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 (MS 7), at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1 (MS 6), om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.
Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 (MS 8), jf. f.eks. UfR 2018.3603 H (MS 102), UfR 2018.3845 H (MS 76) og UfR 2023.5413 H (MS 45).
Der påhviler A en lovbestemt pligt til at selvangive al indkomst til skattemyndighederne, jf. den dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 - MS 4).
A har haft kendskab til alle de faktiske omstændigheder, der in debærer, at han, jf. det anførte ovenfor under pkt. 4.1, må anses for at være lønmodtager og dermed rette indkomstmodtager. Han har således haft kendskab til, at han ikke har udført arbejde for andre end G1-virksomhed, at han har modtaget et kontraktbestemt fast månedligt vederlag, at han havde ret til et opsigelsesvarsel, at G1-virksomhed afholdt alle udgifter i forbindelse med udførelsen af arbejdet, at konsulentaftalen var indgået med ham personligt, at hans navn fremgik af fakturaerne udstedt af G2-virksomhed, og at han ikke havde en selvstændig økonomisk risiko i forbindelse med arbejdets udførelse. Han har endvidere haft kendskab til, at han selv har anset sig for lønmodtager, jf. det anførte på hans (red.fjernet.platform)-profil (E 623).
Ved ikke at have selvangivet de omhandlede indtægter - selv om det, jf. det ovenfor i pkt. 4.1 anførte, bevismæssigt må lægges til grund, at han var lønmodtager og dermed rette indkomstmodtager af indtægterne fra G1-virksomhed - har A i hvert fald groft uagtsomt bevirket, at skattemyndighederne har foretaget skatteansættelsen på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. herved skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 (MS 8).
Det bemærkes herved, at A - navnlig henset til indholdet af den indgåede kontrakt med G1-virksomhed (E 251) - ikke har haft grundlag for at antage, at han ikke var ansat hos G1-virksomhed og dermed den rette indkomstmodtager af de omhandlede indtægter.
Der er i øvrigt ingen holdepunkter for A’s synspunkt om, at der gælder en skærpet bevisbyrde for, at der er handlet groft uagtsomt, og han har da heller ikke henvist til, hvoraf det skulle fremgå.
4.3 Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt
Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 (MS 8), at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.
Fristen begynder at løbe fra tidspunktet, hvor Skattestyrelsen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af de ordinære frister i § 26. Efter fast højesteretspraksis er kundskabstidspunktet det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. f.eks. UfR 2018.3603 H (MS 102) og UfR 2023.5413 H (MS 45), og styrelsen skal være kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen, jf. eksempelvis SKM2012.168.ØLR (MS 143) og SKM2024.140.ØLR (MS 135).
Med det i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, nævnte varsel sigtes der til det i lovens § 20, stk. 1 (MS 6), omhandlede varsel. Da varslet er tillagt fristafbrydende virkning, kan det tidspunkt, hvor skattemyndighederne må anses for at være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder en fravigelse af fristerne i § 26, ikke indtræffe, før skattemyndighederne er kommet i besiddelse af de oplysninger, som er nødvendige for, at der - med fristafbrydende virkning - kan afgives et varsel om den ekstraordinære ansættelse. Et sådant varsel forudsætter, at de oplysninger, som skattemyndighederne er i besiddelse af, gør det muligt - med forbehold for den skattepligtiges eventuelle udtalelse imod den varslede afgørelse, herunder den beløbsmæssige opgørelse af en forhøjelse - at angive og begrunde en beløbsmæssig opgørelse af forhøjelsen, jf. SKM2024.140.ØLR (MS 135).
Skattemyndighederne skal naturligvis ved afsendelse af varsel om forhøjelse af en skatteansættelse overholde både officialprincippet og god forvaltningsskik, og et forhold, som skattemyndighederne har fået kendskab til, og som kan give anledning til en forhøjelse, skal derfor søges oplyst tilstrækkeligt til, at der kan varsles en afgørelse om forhøjelse, der er så korrekt, som det med rimelighed er muligt.
I den foreliggende sag har SKAT den 9. februar 2016 - i et sagsnotat vedrørende SC (E 631) - anført, at "materialet er gennemgået, umiddelbart fremstår indkomsterne fra G1-virksomhed i Y3-land som lønindkomster i virksomheden", og at det dog skal undersøges yderligere, "hvorfor både virksomheden og borgers ægtefælle beskattes af disse indkomster i indkomståret 2014".
SKAT modtog ingen konsulentaftaler eller ansættelsesaftaler i forbindelse med SC’s sag, og på dette tidspunkt - altså den 9. februar 2016 - havde SKAT endnu ikke anmodet A om oplysninger eller materiale vedrørende indkomstårene 2009-2012.
Dette skete først ved materialeindkaldelse af 16. februar 2016 (E 763). A blev som beskrevet ovenfor under pkt. 3.3 blandt andet anmodet om at fremsende ansættelseskontrakter for perioden 2009-2014. Han reagerede ikke på denne materialeindkaldelse, og den 21. marts 2016 (E 778) blev A på ny anmodet om materiale og oplysninger, herunder en redegørelse for sit arbejde for G1-virksomhed i 2009-2014 og en redegørelse for, hvorfor han ikke skulle anses for værende i ansættelsesforhold til G1-virksomhed. Han blev desuden anmodet om at sende ansættelseskontrakter og samarbejdsaftaler for perioden 2009- 2014. Som beskrevet ovenfor under pkt. 3.3 sendte SKAT flere materialeindkaldelser i perioden fra den 21. marts 2016 - 27. april 2016, som A ikke reagerede på.
Den sidste frist for A’s besvarelse udløb den 17. maj 2016 (E 781), uden at han reagerede herpå. Det var således først på dette tidspunkt, at det stod klart for SKAT, at A ikke ønskede at bidrage til oplysning af sagen, og det derfor også tidligst på dette tidspunkt, at SKAT havde det fornødne grundlag for at konstatere, om der fremkom yderligere materiale og oplysninger vedrørende A’s relation til G1-virksomhed, om størrelsen af en eventuel beløbsmæssig forhøjelse af hans skattepligtige indkomst, og om han forsætligt eller groft uagtsomt havde bevirket, at hans skatteansættelser var foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., kan dermed tidligst regnes fra den 17. maj 2016, jf. f.eks. SKM2012.168.ØLR (MS 143) og UfR 2023.5413 H (MS 45). SKAT sendte forslaget til afgørelse den 16. august 2016 (E 793). Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er dermed overholdt. Selv hvis retten måtte finde, at fristen allerede begyndte at løbe fra udløbet af svarfristen den 10. marts 2016 i den første materialeindkaldelse af 16. februar 2016 til A (E 763), er forslaget af 16. august 2016 (E 793) sendt rettidigt.
I tilknytning hertil bemærkes, at SKAT efterspurgte helt relevante oplysninger og materiale, der skulle indgå i vurderingen af, om der var grundlag for at beskatte A som lønmodtager, og i vurderingen af, om han har handlet groft uagtsomt eller forsætligt ved sin manglende selvangivelse som lønmodtager. Som nævnt anførte SKAT den 9. februar 2016 i sagsnotatet vedrørende SC (E 631), at "det umiddelbart fremstod som lønindkomst", men på dette tidspunkt havde SKAT ikke anmodet A om ansættelseskontrakter, konsulentaftaler eller en redegørelse, og fristen begyndte derfor ikke at løbe fra dette tidspunkt, jf. f.eks. UfR 2018.3603 H (MS 102) og SKM2022.398.ØLR (MS 140).
SKAT havde således ingen viden om, hvad der lå til grund for, at honoraret ikke var selvangivet af A som personlig indkomst for ham, ligesom SKAT ikke var i besiddelse af det kontraktgrundlag, der regulerede arbejdsrelationen mellem G1-virksomhed og A. Det var, som beskrevet under pkt. 3.3, først på et møde med repræsentanten den 11. oktober 2016 (E 802) - det vil sige efter SKAT’s forslag af 16. august 2016 - at SKAT fik oplyst, at der var indgået en aftale mellem A og G1-virksomhed (E 251). Repræsentanten kunne dog efter det oplyste ikke fremskaffe aftalen, og SKAT måtte derfor træffe afgørelsen på det foreliggende grundlag. Aftalen blev efterfølgende fremlagt i forbindelse med A’s supplerende bemærkninger af 19. november 2019 til Landsskatteretten (E 856).
Det følger af de ovenfor beskrevne højesteretsdomme, at fristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, først begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant.
Som beskrevet ovenfor under pkt. 4.1 beror vurderingen af, om en betaling for udført arbejde må anses for lønindkomst eller vederlag erhvervet ved selvstændig erhvervsvirksomhed på en samlet vurdering af de faktiske omstændigheder, og da SKAT den 9. februar 2016 endnu ikke havde anmodet A om materiale og en nærmere redegørelse for forholdene, kunne SKAT ikke på dette tidspunkt foretage en korrekt vurdering af, om betalingerne fra G1-virksomhed havde karakter af lønindkomst for A, herunder i givet fald hvilken beløbsmæssig forhøjelse af hans skattepligtige indkomst, dette gav anledning til, og om han havde handlet groft uagtsomt eller forsætligt ved ikke at selvangive betalingerne fra G1-virksomhed som lønindkomst, jf. f.eks. SKM2024.140.ØLR (MS 135).
Det bemærkes i øvrigt, at det er uden betydning for varslingsfristens begyndelsestidspunkt, om SKAT’s efterfølgende sagsbehandling faktisk resulterer i yderligere oplysninger. Afgørende er derimod, om SKAT havde anledning til at foretage yderligere undersøgelser til brug for at kunne varsle en korrekt ekstraordinær ansættelse af A’s skattepligtige indkomst, jf. f.eks. UfR 2023.5413 H (MS 45) og SKM2025.350.BR (MS 180).
Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.
Rettens begrundelse og resultat
Retten kan efter en samlet vurdering tiltræde, at A af de af Landsskatteretten anførte grunde må anses for lønmodtager og dermed rette indkomstmodtager af udbetalinger sket fra G1-virksomhed i perioden 1. januar 2009 til 31. december 2014.
A’s og SC’s forklaringer om, at arbejdet blev udført af dem begge i fællesskab, hvor hun varetog back-office opgaver, findes ikke at kunne føre til en anden vurdering. Retten har herved lagt vægt på, at aftalen mellem A og G1-virksomhed, der uden underskrifter først blev fremlagt den 19. november 2019 i forbindelse med klagesagen, fremstår som en ansættelsesaftale mellem G1-virksomhed og A. Dertil kommer, at virksomheden G2-virksomhed først blev stiftet 9 måneder efter, at aftalen blev indgået, og at lønnen frem til slutningen af juni 2009 blev overført til en konto i A’s navn. Det forhold, at vidnet NL i en erklæring af 21. april 2021 til brug for skattesagen og som vidne under hovedforhandlingen har oplyst, at SC varetog "back-office" funktioner, findes i lyset af de øvrige oplysninger i sagen ligeledes ikke at kunne føre til et andet resultat.
Forhøjelserne for indkomstårene 2013 og 2014 er foretaget inden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
For så vidt angår indkomstårene 2009-2012 er forhøjelserne foretaget efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, og sagen angår for disse indkomstår tillige, om forhøjelserne er foretaget rettidigt i henhold til bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og § 27, stk. 2.
Det tiltrædes af de grunde, der er anført af Landsskatteretten, at A eller nogen på hans vegne i hvert fald ved grov uagtsomhed har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelsen på et urigtigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Spørgsmålet er herefter, hvorvidt skattemyndighederne har overholdt fristen for afsendelse af varsel om skatteansættelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., hvorefter varslingen skal foretages senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.
SKAT varslede ved brev af 16. august 2016, at SKAT ville ændre A’s skatteansættelse for blandt andet indkomstårene 2009-2014. Spørgsmålet er derfor, om SKAT på et tidligere tidspunkt end den 16. februar 2016 var kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Retten lægger til grund, at SKAT fra begyndelsen af august 2015 til februar 2016 rettede henvendelse til A’s ægtefælle, der stod som indehaver af virksomheden G2-virksomhed, og som ifølge de fremlagte kontoudtog siden januar 2011 var indehaver af den konto, der modtog overførslerne fra G1-virksomhed. Under dette forløb anmodede man blandt andet forgæves ægtefællen om at indsende dokumentation og redegørelse for samarbejdsaftaler og ansættelseskontrakter, først for indkomstårene 2009-2010 og senere udvidet til perioden fra 2009-2014. Den 16. februar 2016 og på ny den 21. marts 2016 anmodede SKAT derefter A, hvis navn var anført på bankoverførslerne, om at indsende nærmere angivet materiale. Retten lægger vægt på, at disse henvendelser ikke blev besvaret, og at SKAT derefter den 27. april 2016 på ny sendte et brev til A, hvor SKAT dels uddybede de spørgsmål og det materiale, man ønskede at få belyst, dels vejledte om, at man ville fastsætte A’s skattepligtige indkomst efter et skøn, såfremt han ikke indsendte oplysningerne senest den 17. maj 2016.
Først på det tidspunkt, hvor fristen var udløbet, uden at materialeindkaldelsen blev besvaret, kunne SKAT lægge til grund, at der ikke ville fremkomme yderligere oplysninger, der kunne belyse grundlaget for de pågældende bankoverførsler fra G1-virksomhed, og herunder om A havde handlet groft uagtsomt eller forsætligt. Varslingsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, løb således først fra dette tidspunkt.
Retten finder derfor, at SKAT med varslingsbrevet af 16. august 2016 overholdt varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.
Retten tager herefter Skatteministeriets påstande til følge som nedenfor bestemt.
Sagsomkostningerne i sagen BS-42034/2023 er efter sagens værdi, forløb, herunder hovedforhandlingens varighed, og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 125.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.
Sagsomkostningerne i sagen BS-42266/2023 er efter sagens værdi, forløb, herunder hovedforhandlingens varighed, og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 125.000 kr., af retsafgift med 4.500 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.
Retten har ved udmålingen af sagsomkostningerne også lagt vægt på den procesbesparelse, der har ligget i, at Skatteministeriet, der er repræsenteret af samme advokat i de to sager, har haft mulighed for at koordinere ministeriets arbejde.
Skatteministeriet frifindes.
A skal til Skatteministeriet i sagsomkostninger betale 125.000 kr.
A skal anerkende, at hans skattepligtige indkomst for indkomståret 2009 forhøjes med 2.271.041 kr., for indkomståret 2010 forhøjes med 2.269.917 kr., for indkomståret 2011 forhøjes med 5.629.205 kr., og for indkomståret 2012 forhøjes med 2.388.733 kr.
A skal til Skatteministeriet i sagsomkostninger betale 229.500 kr.
Beløbene skal betales inden 14 dage.
Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.