2018
Pensionsafkastbeskatning

Selskabets beskatningsgrundlag efter fradrag i medfør af pensionsafkastbeskatningsloven § 8, stk. 6, er forhøjet […], idet negativt risiko- og omkostningsresultat på tekniske hensættelser vedrørende syge- og ulykkesforsikringer er anset for skattepligtigt, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 4, 3. pkt. […]

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
Indledning
[…]

I det omhandlede indkomstår drev selskabet bl.a. virksomhed med syge- og ulykkesforsikringer (også kaldet SUL-forsikringer). Det drejede sig bl.a. om syge- og ulykkesforsikringer, der er fradrags- og bortseelsesberettigede efter pensionsbeskatningsloven.

[…]

Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om selskabet for indkomståret 2018 i medfør af pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 4, 3. pkt., er skattepligtigt af negativt risiko- og omkostningsresultat på tekniske hensættelser vedrørende syge- og ulykkesforsikringer som opgjort af Skattestyrelsen. I givet fald angår sagen bl.a. også, om beskatningsgrundlaget opgøres som det samlede negative resultat inklusive årets skat eller ej.

Retsgrundlaget
Pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 1 og 4.
Af pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 1 og 4, fremgår følgende:

"§ 8. Livsforsikringsselskaber og forsikringsselskaber m.v. som nævnt i § 1, stk. 2, nr. 10-12, skal beskattes af ufordelte midler og rente og beløb fra egenkapitalen, der tilskrives tekniske hensættelser, jf. stk. 4, efter stk. 2-6.
…
   Stk. 4. Beskatningsgrundlaget opgøres som de ufordelte midler opgjort ved indkomstårets udgang fratrukket de ufordelte midler opgjort ved indkomstårets begyndelse. Beskatningsgrundlaget efter 1. pkt. tillægges rente og positive beløb fra egenkapitalen uden for årets risiko- og omkostningsresultat, der tilskrives tekniske hensættelser, der ikke er en del af de ufordelte midler, jf. stk. 2, eller en del af de forsikredes depoter, jf. § 4, stk. 2, eller § 4 a, stk. 2, nr. 1, 2. pkt. Et negativt risiko- og omkostningsresultat for tekniske hensættelser tillægges beskatningsgrundlaget efter 2. pkt. Et positivt omkostningsresultat for et forudgående år kan tillægges årets negative omkostningsresultat, og et positivt risikoresultat for et forudgående år kan tillægges årets negative risikoresultat. Det er en betingelse for modregning efter 4. pkt., at pensionsinstituttet kan dokumentere, at de opsparede midler fra enten egenkapitalen eller de ufordelte midler, der anvendes til modregning i et års negative omkostningsresultat, stammer fra overskud på omkostningsresultatet for tekniske hensættelser fra årene forud for indkomståret, og at de opsparede midler fra enten egenkapitalen eller de ufordelte midler, der anvendes til modregning i et års negative risikoresultat, stammer fra overskud på risikoresultatet for tekniske hensættelser fra årene forud for indkomståret. I det omfang de ufordelte midler opgjort ved indkomstårets udgang er ændret som følge af beskatning efter stk. 1 eller betaling af afgift efter pensionsbeskatningslovens … bortses fra ændringen ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget."

Lov nr. 1535 af 19. december 2007
Pensionsafkastbeskatningslovens § 8 blev oprindeligt indført ved lov nr. 1535 af 19. december 2007 om pensionsafkastbeskatning (pensionsafkastbeskatningsloven), hvorved man gennemførte en reform af pensionsbeskatningssystemet som følge af, at EF-domstolen i sagen C-150/04, Kommissionen mod Danmark, havde underkendt de danske pensionsbeskatningsregler.

Hvor skattepligten tidligere i sin helhed påhvilede pensionsinstitutterne (det vil sige på institutniveau) for så vidt angik danske pensionsordninger i bl.a. livforsikringsselskaber m.v., blev dette ændret ved den nye pensionsafkastbeskatningslov, så skattepligten som udgangspunkt i stedet blev placeret hos de enkelte pensionsopsparere (det vil sige på individniveau), jf. herved bl.a. lovens § 1, stk. 1, om skattepligten og § 4 om opgørelsen af beskatningsgrundlaget.

For livsforsikringsselskaber m.v., jf. lovens § 1, stk. 2, nr. 10-12, indførte man pligt til at betale pensionsafkastskat af ufordelte midler, jf. § 8, stk. 1, ligesom det i § 8, stk. 4, 1. pkt., blev fastsat, hvorledes beskatningsgrundlaget for de ufordelte midler som udgangspunkt skulle opgøres.

Lov nr. 1339 af 19. april 2008
Ved § 1, nr. 11, i lov nr. 1339 af 19. april 2008 indførte man for livsforsikringsselskaber m.v., jf. lovens § 1, stk. 10-12, også beskatning af investeringsafkast på aktiver, der dækker tekniske hensættelser.

Det skete ved, at der efter lovens § 8, stk. 4, 1. pkt., blev indsat et nyt punktum, som indebar, at beskatningsgrundlaget efter 1. pkt. som udgangspunkt skulle tillægges årets investeringsafkast på de aktiver, der dækker tekniske hensættelser. Dette gjaldt for så vidt de ikke er en del af de ufordelte midler, jf. stk. 2 og 3, eller en del af de forsikredes depoter, jf. § 4, stk. 2, eller § 4a, stk. 2, nr. 1, 2. pkt., og som ikke overføres til de ufordelte midler, jf. § 8, stk. 2 eller 3.

Af forarbejderne til den i 2008 gennemførte lovændring, jf. lovforslag nr. 41 fremsat den 30. oktober 2008, fremgår bl.a. følgende af de almindelige bemærkninger, afsnit 3.1.8.:

"3.1.8. Investeringsafkast på aktiver, der dækker tekniske hensættelser, der ikke er en del af de ufordelte midler eller en del af depotet, beskattes ikke på individniveau, men i stedet på institutniveau
…
3.1.8.2. Lovforslaget
Det foreslås, at forsikrede med forsikringer, hvortil der er knyttet tekniske hensættelser, der hverken er en del af de ufordelte midler eller en del af de forsikredes depoter, ikke beskattes af en forholdsmæssig andel af det afkast sådanne tekniske hensættelser måtte generere i løbet af året. Afkastet af sådanne tekniske hensættelser skal i stedet beskattes på institutniveau …

Baggrunden for at undtage afkastet af sådanne tekniske hensættelser for beskatning på individniveau er, at det individuelle beskatningsgrundlag af sådanne tekniske hensættelser, hvortil der ikke er knyttet et depot, vil være særligt vanskeligt at opgøre, da der ikke er et depot tilknyttet forsikringerne, og pensionsinstitutterne derfor vil være nødt til at lave fiktive depoter for de forsikrede for at kunne opgøre det skattepligtige afkast på individniveau…"

Af bemærkningerne til den foreslåede bestemmelse i § 1, nr. 11, fremgår bl.a. følgende:

"…
Efter den nye pensionsafkastbeskatningslov skal pensionsberettigede med pensionsordninger uden et egentligt opsparingsdepot, f.eks. visse syge- og ulykkesforsikringer og gruppelivsforsikringer og pensionsberettigede med forsikringer, der indeholder ydelser med ret til løbende invalidepension eller præmiefritagelse, beskattes af en andel af det investeringsafkast de tekniske hensættelser tilknyttet sådanne forsikringer måtte generere i løbet af året.
…
Det bemærkes, at hvis forsikringsbegivenheden indtræder, får den forsikrede et depot, og det afkast et sådant depot genererer beskattes efter de almindelige regler i § 4 eller § 4 a …

Det skal herudover bemærkes, at afkastet af de tekniske hensættelser tilknyttet forsikringer uden depot og forsikringer, der indeholder ydelser med ret til løbende invalidepension eller præmiefritagelse m.v., er skattepligtigt på institutniveau efter den gamle pensionsafkastbeskatningslov, der har virkning til og med 2009, uanset om forsikringerne er tegnet i pensionskasser eller livforsikringsselskaber."

Ved lov nr. 1339 af 19. april 2008 indførte man samtidig i pensionsafkastbeskatningslovens § 4 a en alternativ metode til opgørelse af det skattepligtige afkast for ordninger omfattet af lovens § 1, stk. 1, nr. 1. Efter den nye § 4 a opgøres det skattepligtige afkast på en mere direkte måde, hvor der som udgangspunkt kun sker beskatning af aftalt rente og rentebonus. I den forbindelse indførte man værnsregler i § 4 a, stk. 5 og 6, hvorefter en forholdsmæssig andel af negative risiko- og omkostningsresultater tillægges de pensionsberettigedes skattepligtige afkast.

Af forarbejderne hertil, jf. lovforslag nr. 41 fremsat den 30. oktober 2008, og bemærkningerne til forslagets § 1, nr. 6, fremgår bl.a., at stk. 5 og 6 er værnsregler, og at beskatningsgrundlaget for den enkelte pensionsopsparer er pensionsopsparerens andel af det samlede negative resultat inklusive årets skat, det vil sige divideret med 0,85.

Lov nr. 1561 af 21. december 2010
Bestemmelserne i pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 1, 2. led, og stk. 4, 2. og 3. pkt., fik sin nuværende affattelse ved § 1, nr. 20 og 21, i lov nr. 1561 af 21. december 2010.

Af forarbejderne til bestemmelserne, jf. lovforslag nr. 76 fremsat den 17. november 2010, fremgår bl.a. følgende af de almindelige bemærkninger, afsnit 1 og 2.1.1.:

"1. Indledning
Forslaget har for det første til formål at gennemføre en række tekniske ændringer af pensionsafkastbeskatningsloven, som Folketinget vedtog i december 2007, og som har virkning for danske pensionsinstitutter fra og med indkomståret 2010.

I takt med at pensionsinstitutterne har fået implementeret ændringerne i deres systemer, og de har fået de første praktiske erfaringer med anvendelsen af det nye regelsæt, er pensionsinstitutterne blevet opmærksomme på nogle problemer med den nye lov, som foreslås ændret i nærværende lovforslag.
…
2.1.1. Ændret opgørelsesmetode for beskatning af tekniske hensættelser
Efter gældende regler beskattes investeringsafkastet af tekniske hensættelser f.eks. visse syge- og ulykkesforsikringer og andre forsikringer uden depot på institutniveau efter pensionsafkastbeskatningsloven eller efter selskabsskatteloven.

Forslaget består af to dele. I den ene del foreslås det at ændre den gældende bestemmelse om opgørelse af beskatningsgrundlaget for tekniske hensættelser til en mere direkte beskatning af tilskrivning af rente m.v. til de tekniske hensættelser for at undgå dobbeltbeskatning af den del af afkastet fra de tekniske hensættelser, der overføres direkte til egenkapitalen.

I den anden del foreslås det, at der for tekniske hensættelser indføres en værnsregel, der beskatter underskud på omkostnings- og risikoresultatet for tekniske hensættelser efter samme principper, som gælder for gennemsnitsrenteprodukter og markedsrenteprodukter.

Formålet med bestemmelsen er at sikre mod omkvalificering af skattepligtig rente til skattefri omkostnings- og risikobonus, hvilket efter den foreslåede ændring til en mere direkte beskatning af rentetilskrivningen m.v. vil kunne lade sig gøre for tekniske hensættelser på samme måde, som det er tilfældet for gennemsnitsrenteprodukter og markedsrenteprodukter. For at undgå en overbeskatning i de tilfælde, hvor underskuddet på omkostnings- og risikoresultatet dækkes af ufordelte midler, foreslås det samtidig, at der indføres et fradrag i den situation.
…"

Af bemærkningerne til § 1, nr. 19, i lovforslaget, fremgår bl.a. følgende:

"Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 4, stk. 7, og § 4 a, stk. 10, skal de pensionsberettigede ikke beskattes af årets investeringsafkast på de aktiver, der dækker tekniske hensættelser, der ikke er en del af de ufordelte midler eller en del af de pensionsberettigedes depoter. … Investeringsafkastet af sådanne forsikringer beskattes i stedet på institutniveau efter pensionsafkastbeskatningslovens § 7, § 8 eller efter selskabsskatteloven.
…
Efter den gældende bestemmelse i pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 4, om institutionsbeskatning af livsforsikringsselskaber m.v. skal der ske beskatning af hele indkomstårets investeringsafkast på de aktiver, der dækker tekniske hensættelser, og som ikke overføres til de ufordelte midler.

Bestemmelsen medfører utilsigtet, at investeringsafkast af tekniske hensættelser, der overføres til egenkapitalen, både bliver beskattet efter pensionsafkastbeskatningsloven og efter selskabsskatteloven.

I stk. 4, 2. pkt., foreslås det, at bestemmelsen ændres, så beskatningsgrundlaget i stedet tillægges rente, der tilskrives de tekniske hensættelser. Herved sikres det, at der kun sker selskabsbeskatning af den del af årets investeringsafkast af tekniske hensættelser, der overføres til egenkapitalen. Beløb, der tilskrives som rente til tekniske hensættelser, omfatter alle former for rentetilskrivning til tekniske hensættelser og bliver efter bestemmelsen beskattet, uanset om beløbet stammer fra årets investeringsafkast, tidligere års opsparet investeringsafkast i egenkapitalen m.v. En rentetilskrivning kan være både negativ og positiv.

Hvis den rente eller de beløb fra egenkapitalen, der tilskrives de tekniske hensættelser, er efter skat, dvs. at skatten er finansieret af egenkapitalen, så skal efter-skat rente eller efter-skat beløbene fra egenkapitalen omregnes til før-skat rente eller før-skat beløb, inden beløbet tillægges beskatningsgrundlaget for de ufordelte midler.

Det foreslås herudover, at øvrige positive beløb fra egenkapitalen uden for årets risiko- og omkostningsresultat, der måtte blive tilskrevet de tekniske hensættelser, også beskattes. Formålet med denne del af bestemmelsen er at undgå, at det bliver skattemæssigt fordelagtigt at nedsætte rentetilskrivningen til de tekniske hensættelser og i stedet supplere den lavere rentetilskrivning med en tilskrivning af et yderligere beløb fra egenkapitalen, der ikke benævnes rente, men som bør beskattes, da det stammer fra investeringsafkast på aktiver, der dækker tekniske hensættelser. Tekniske hensættelser er en del af de forsikringsmæssige hensættelser, og der kan derfor ikke overføres midler fra de tekniske hensættelser til egenkapitalen. Eventuelle beløb, der overføres fra egenkapitalen til de tekniske hensættelser er derfor altid positive.

Det følger af bestemmelsen, at beløb fra egenkapitalen, der tilskrives tekniske hensættelser, og som kan henføres til årets risiko- og omkostningsresultatet, ikke skal beskattes. Bestemmelsen er nødvendig for at undgå beskatning af positiv omkostnings- og risikobonus, der tilskrives tekniske hensættelser, samt f.eks. for at undgå beskatning af beløb, der overføres fra egenkapitalen til tekniske hensættelser for en syge- og ulykkesforsikring pga. en skade.

Ved risiko- og omkostningsresultatet forstås henholdsvis det samlede risikoresultat og det samlede omkostningsresultat for de tekniske hensættelser, dvs. risikopræmierne på 2. orden fratrukket risikoudgifterne henholdsvis omkostningspræmierne på 2. orden fratrukket omkostningerne, hvilket svarer til definitionen af risiko- og omkostningsresultatet i pensionsafkastbeskatningslovens § 4 a, stk. 7. Det risiko- og omkostningsresultat, der bortses fra i bestemmelsen, svarer således ikke til det realiserede resultat for risiko- og omkostningsgruppen, der også kan bestå af afkast af investeringsaktiver, der modsvarer de hensættelser, der er henført til risiko- og omkostningsgruppen.

Beløb fra egenkapitalen, der tilskrives tekniske hensættelser, som ikke kan henføres til risiko- og omkostningsresultatet, anses ud fra en modsætningsslutning for at samme fra investeringsafkast af aktiver, der dækker tekniske hensættelser, og bliver således beskattet efter bestemmelsen.

I stk. 4, 3. pkt., foreslås det, at der for tekniske hensættelser indføres en værnsregel, der beskatter underskud på omkostnings- og risikoresultatet for tekniske hensættelser efter samme principper som de værnsregler, der gælder for gennemsnitsrenteprodukter og markedsrenteprodukter.

Formålet med bestemmelsen er at sikre mod omkvalificering af skattepligtigt formueafkast til skattefri omkostnings- og risikobonus, hvilket kan lade sig gøre for tekniske hensættelser på samme måde, som det er tilfældet for gennemsnitsrenteprodukter og markedsrenteprodukter.
…"

Endvidere fremgår det af Skatteministeriets høringsskema, jf. bilag 2 til lovforslaget, at brancheforeningen Forsikring og Pension (F&P) bl.a. bemærkede følgende, jf. nr. 18 og 19:

"F&P kan tilslutte sig, at det gældende 2. pkt. i § 8, stk. 4, ophæves og erstattes af det foreslåede nye 2. pkt., hvoraf det direkte fremgår, at beskatningsgrundlaget vedrørende tekniske hensættelser (som udgangspunkt) udgøres af den tilskrevne rente og ikke afkastet af de bagvedliggende aktiver. Dette sikrer harmonisering med den øvrige del af loven og muliggør desuden en opgørelse af beskatningsgrundlaget.

F&P foreslår derimod, at de foreslåede 3.-5. pkt. i § 8, stk. 4, og den tilhørende tilføjelse til § 8, stk. 5, 2. pkt., udgår. De har efter vores opfattelse samlet set ikke nogen betydning for det samlede beskatningsgrundlag efter § 8. Dette uddybes nedenfor.

Det foreslåede 3. pkt., som medfører beskatning af risiko- og omkostningsunderskud vedr. tekniske hensættelser, svarer til bestemmelserne i §§ 4 og 4 a om individbeskatning af den del af eventuelle risiko- og omkostningsunderskud, som henføres til de enkelte forsikrede. De foreslåede 4. og 5. pkt. giver adgang til modregning i overskud fra tidligere år.

Den foreslåede tilføjelse til § 8, stk. 5, 2. pkt., svarer til den gældende bestemmelse i § 8, stk. 5, 2. pkt., som hjemler fradrag i beskatningsgrundlaget efter § 8 for risiko- og omkostningsunderskud, der beskattes efter §§ 4 eller 4 a. Således giver den foreslåede tilføjelse fradrag i beskatningsgrundlaget efter § 8 for beløb, der beskattes efter § 8, stk. 4, 3. pkt. Tillægget efter stk. 4, 3. pkt., modsvares altså af fradraget efter stk. 5, 2. pkt. Da såvel tillæg som fradrag vedrører institut-PAL-skatten efter § 8, har de foreslåede 3.-5. pkt. i stk. 4 og tilføjelsen til 2. pkt. i stk. 5 samlet set ingen betydning, og F&P foreslår derfor, at de udgår.
…"

Til F&P’s forslag i 2. afsnit ff. svarede Skatteministeriet:

"Forslaget er ikke imødekommet. Det kan ikke tiltrædes, at bestemmelsen er uden betydning for det samlede beskatningsgrundlag. Tillægget efter PAL § 8, stk. 4, 3. pkt. modsvares af fradraget efter stk. 5 i det omfang underskuddet på omkostnings- eller risikoresultatet vedrørende tekniske hensættelser er dækket af ufordelte midler. I det omfang underskuddet er dækket direkte af årets investeringsafkast vedrørende tekniske hensættelser eller af egenkapitalen sker der, og skal der fortsat ske, beskatning efter PAL § 8, stk. 4, 3. pkt.

Formålet med bestemmelsen er det samme som den tilsvarende værnsbestemmelse i individbeskatningen (PAL §§ 4 eller 4 a) dvs. et værn mod omkvalificering af skattepligtig rente til skattefri omkostnings- eller risikopræmie eller skattefri omkostnings- eller risikobonus."

Juridisk Vejledning, afsnit C.G.2.5.3
Af afsnit C.G.2.5.3 i den juridiske vejledning for indkomståret 2012 og frem fremgår af afsnittet "Hvad er tekniske hensættelser?", at tekniske hensættelser er hensættelser, der ikke er en del af de ufordelte midler, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 2 eller 3, eller de forsikredes depoter, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 4, stk. 2, eller § 4 a, stk. 1, nr. 1, 2. pkt., og som ikke overføres til de ufordelte midler, jf. lovens § 8, stk. 2 eller 3. Det fremgår desuden bl.a., at der er tale om pensionsordninger uden et egentligt opsparingsdepot, f.eks. visse syge- og ulykkesforsikringer.

Af afsnit C.G.2.5.3 i den juridiske vejledning for indkomståret 2012 og frem fremgår af afsnittet "Opgørelse af beskatningsgrundlaget (PAL § 8, stk. 4 og 5)" og underafsnittet "Ad c)" bl.a., at årets negative omkostnings- og risikoresultat for tekniske hensættelser lægges til beskatningsgrundlaget.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Retten finder, at det er med rette, at selskabet for det omhandlede indkomstår er anset for skattepligtigt af det af Skattestyrelsen opgjorte negative risiko- og omkostningsresultat på tekniske hensættelser vedrørende syge- og ulykkesforsikringer, jf. herved pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 4, 3. pkt. Retten henser herved særligt til bestemmelsens ordlyd og forarbejderne hertil, jf. lovforslag nr. 76 fremsat den 17. november 2010, de almindelige bemærkninger, afsnit 1 og 2.1.1., bemærkningerne til forslagets § 1, nr. 19, og bilag 2, Skatteministeriets høringsskema.

Den påklagede forhøjelse af pensionsafkastbeskatningsgrundlaget i medfør af pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 4, 3. pkt., er også i overensstemmelse med bestemmelsens formål, som er at sikre mod omkvalificering af skattepligtigt formueafkast til skattefri risiko- og omkostningsbonus. Det fremgår bl.a. af forarbejderne, at der i det omfang, underskuddet er dækket direkte af årets investeringsafkast vedrørende tekniske hensættelser eller af egenkapitalen, skal ske beskatning efter pensionsafkastningsbeskatningslovens § 8, stk. 4, 3. pkt., jf. Skatteministeriets høringsskema, bilag 2 til lovforslaget, Skatteministeriets svar til brancheforeningen Forsikring og Pensions forslag om, at de foreslåede bestemmelser i § 8, stk. 4, 3.-5. pkt., og § 8, stk. 5, 2. pkt., udgår. Det bemærkes særligt, at der uden værnsreglen i § 8, stk. 4, 3. pkt., som følge af den i 2010 gennemførte ændring til en mere direkte beskatning af rentetilskrivningen m.v., ville være mulighed for at omkvalificere en skattepligtig rente til en skattefri risiko- og omkostningsbonus eller skattefri risiko- og omkostningspræmie, også for syge- og ulykkesforsikringer.

Den omstændighed, at der i forarbejderne til pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 4, 2. pkt., som eksempel på beløb inden for årets risiko- og omkostningsresultat, der ikke skal indgå i beskatningsgrundlaget efter § 8, stk. 4, 2. pkt., er nævnt beløb, der overføres fra egenkapitalen til tekniske hensættelser for en syge- og ulykkesforsikring på grund af en skade, ændrer ikke ved, at beskatningsgrundlaget efter 2 pkt. i medfør af § 8, stk. 4, 3. pkt., skal tillægges et negativt risiko- og omkostningsresultat på tekniske hensættelser vedrørende syge- og ulykkesforsikringer. Retten finder således, at beskatningsgrundlaget efter § 8, stk. 4, 2. pkt., skal tillægges negativt risiko- og omkostningsresultat på tekniske hensættelser vedrørende syge- og ulykkesforsikringer, jf. § 8, stk. 4, 3. pkt.

Det bemærkes tillige, at den juridiske vejledning, afsnit C.G.2.5.3., indeholder og siden 2012 har indeholdt dels definitionen af tekniske hensættelser og dels oplysningen om, at der er tale om pensionsordninger uden et egentligt opsparingsdepot, f.eks. visse syge- og ulykkesforsikringer, jf. det indledende afsnit "Hvad er tekniske hensættelser?". Tilsvarende gør sig gældende for oplysningen om, at årets negative risiko- og omkostningsresultat for tekniske hensættelser skal lægges til beskatningsgrundlaget, jf. underafsnittet "Ad c)" til afsnittet "Opgørelse af beskatningsgrundlaget (PAL § 8, stk. 4 og 5)". Der kan tillige henvises til bl.a. forarbejderne til lov nr. 1561 af 21. december 2010, jf. bemærkningerne til lovforslagets § 1, nr. 19.

Det fremgår, at tekniske hensættelser er defineret som hensættelser, der ikke er en del af de ufordelte midler, jf. lovens § 8, stk. 2 eller 3, eller af de forsikredes depoter, jf. lovens § 4, stk. 2, eller § 4 a, stk. 2, nr. 1, 2. pkt., og som ikke overføres til de ufordelte midler, jf. lovens § 8, stk. 2 eller 3. I pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 4, 3. pkt., i de hertil hørende forarbejder og i afsnit C.G.2.5.3 i den juridiske vejledning sondres der ikke mellem forskellige typer af hensættelser.

Retten finder desuden, at det er med rette, at beskatningsgrundlaget er opgjort som det negative risiko- og omkostningsresultat inklusive årets skat, det vil sige divideret med 0,847. Retten henser herved særligt til forarbejderne til bestemmelsen i § 8, stk. 4, 3. pkt., hvoraf bl.a. fremgår, at der indføres en værnsregel, der beskatter underskud på risiko- og omkostningsresultatet for tekniske hensættelser efter samme principper, som gælder for gennemsnitsrenteprodukter og markedsrenteprodukter. Af forarbejderne til sidstnævnte værnsregler, jf. lovforslag nr. 41 fremsat den 30. oktober 2008, fremgår bl.a., at beskatningsgrundlaget udgør andelen af det samlede negative resultat inklusive årets skat, det vil sige divideret med 0,85. Videre henses der til, at omregningen sikrer, at det investeringsafkast, der finansierer pensionsafkastskatten, også beskattes.

Herefter, og idet der i øvrigt henvises til Skattestyrelsens begrundelse og efterfølgende udtalelser, stadfæstes afgørelsen.