Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Principalt: Skattepligtig værditilvækst af pensionsordning i Belgien.	1.758.106 kr.	1.475.733 kr.	Stadfæstelse
Yderligere credit-lempelse for betalt skat i Belgien.	354.962 kr.	376.241 kr.	354.995 kr.
Subsidiært: Der er ikke hjemmel til beskatning af udbetalingen af 30. april 2020 fra Belgien.	Ja	Nej	Stadfæstelse

Faktiske oplysninger
Klageren har arbejdet som professionel [sportsudøver] i G1 [arbejdsgiver] i Belgien. Ifølge oplysninger fra Det Centrale Personregister (CPR-registret) udrejste klageren fra Danmark den […] og indrejste til Danmark den […]. 

Skattestyrelsen har i henhold til en EU-aftale om udveksling af indkomstoplysninger modtaget oplysninger om, at klageren har modtaget pension fra F1 [Bank- og forsikringsvirksomhed] i Belgien på 235.692,93 EUR (1.760.626,18 kr.) i indkomståret 2020. 

Klageren har ikke oplyst om indkomsten fra Belgien på sin selvangivelse for indkomståret 2020. 

Klagerens repræsentant har fremlagt en pensionsaftale for professionelle [sportsudøvere], som trådte i kraft pr. […]. Aftalen, der har overskriften "pensioenreglement voor G1.", er underskrevet den 11. oktober 2007 og er indgået mellem G1 og F2 [Bank- og Forsikringsvirksomhed]. 

Repræsentanten har oplyst, at F2 blev overtaget af den belgiske bank- og forsikringsvirksomhed F1 den 1. marts 2012. 

Repræsentanten og Skattestyrelsen har begge fået udarbejdet en oversættelse til dansk af pensionsaftalen mellem G1 og F2, hvoraf bl.a. fremgår, at slutdatoen er den første i måneden, der falder sammen med eller er efter medlemmets […]-års fødselsdag. Hvis den aktive professionelle [sports]karriere fortsætter efter denne slutdato, fastsættes slutdatoen til den 1. juli efter det endelige ophør af den professionelle […]aktivitet. Endvidere fremgår det, at budgettet for pensionsordningen fastsættes ud fra det i ansættelseskontrakten aftalte henholdsvis faste og variable vederlag plus arbejdsgiverbidrag til en gruppeforsikring.

Af den af repræsentanten fremlagte kopi af (ikke underskrevet) ansættelseskontrakt for en fuldtids professionel […] indgået mellem A og G1 den […] fremgår, at kontrakten er indgået for perioden […] til [...] med mulighed for genforhandling. Det fremgår endvidere, at G1, udover [sportsudøverens] faste løn og variable ydelser, indbetaler arbejdsgiverbidrag på vegne af den enkelte [sportsudøver] til pensionsordningen ([…] pension fund). Følgende er bl.a. anført i kontrakten: 

"AGREEMENT FOR A FULL-TIME PROFESSIONAL [sportsudøver]
…
8. REMUNERATION
Club pays the [sportsudøver] a salary comprising a fixed salary, various premiums and other contractual benefits in kind. On annual basis the salary meets at least the legal stipulations laid down in article 3 of this contract. In addition Club pays the employers’ contributions to the sectoral pension fund, only if Club appears in […].

The obligatory advance levies under the tax legislations and social security are deducted from the fixed salary, the premiums, the remunerations and any other contractual benefits, irrespective of their nature, except for the employer’s contributions destined for the specific pension fund.

…

2.             Employer’s contributions
As long as Club [er] in […], it is obliged to pay employers´ contributions into a specific legally regulated pension fund on behalf of the [sportsudøver], the amount of which is in proportion to the amount of the remunerations, consisting of the total amount of the fixed monthly remuneration and the match premiums attributed to the [sportsudøver].

The employer’s contribution is to be paid per quarter, in order to be adjusted, if necessary, during the last quarter of each […] season during which the [sportsudøver] will have [arbejdet].
The modalities for the calculation of the employer’s contribution are processed in an enclosure which is an integral part of the present contract.

…" 

Af de af repræsentanten fremlagte lønopgørelser for indkomstårene 2012 og 2013 fremgår, at bidrag til ordningen i F1 ikke er medregnet i den skattepligtige indkomst. 

Indbetalinger til pensionsordningen fremgår ikke af de af repræsentanten fremlagte belgiske årsopgørelser for indkomstårene 2011, 2012 og 2013. 

Klageren har fremlagt en opgørelse fra F1, […], vedrørende de nærmere foranstaltninger for udbetaling af pensionen, som klageren har underskrevet. Som bilag til opgørelsen er vedlagt dokumentet "Bijlage: Detail Uitbetaling" indeholdende detaljerne for opgørelsen af berettiget pension og skattetræk. Punkt 3 i bilaget indeholder et skema med opgørelse ved udbetaling pr. 30. april 2020. Under "Reserves" er der anført et beløb på 235.671,08 EUR i kolonnen "Premiereserves", og i kolonnen "Winstdelingsreserves" (overskudsdelingsreserver) er medtaget et beløb på 692,32 EUR (i alt 236.363,40 EUR). Under "Bedrijfsvoorheffing" (kildeskat) er anført et beløb på 47.581,99 EUR. 

Af en opgørelse fra de belgiske skattemyndigheder (Federale Overheidsdienst Financien) af 22. december 2022 fremgår, at klageren er skattepligtig i Belgien af indkomst på 235.692,93 EUR i indkomståret 2020, og at belgisk skat heraf udgør 47.586,40 EUR. 

På den af repræsentanten fremlagte blanket ([…] Pensioenen - Jaar 2020) til brug for de belgiske skattemyndigheder er anført en indkomst på 235.692,93 EUR og belgisk skat heraf på 47.586,40 EUR i indkomståret 2020 fra F1. 

Repræsentanten har videre fremlagt en e-mail fra G1 af 27. april 2024, der indeholder G1s besvarelse af en række spørgsmål fra klageren vedrørende beskatning af pensionsordningen. Det fremgår bl.a. heraf, at formålet med pensionsordningen i G1 er at udskyde beskatningen af ordningen til udbetalingstidspunktet, hvor [sportsudøveren] ikke længere arbejder. Det fremgår endvidere, at ordningen er almindelig i Belgien, hvor en lavere beskatning af opsparing ved udbetaling er et incitament til at få borgerne til at spare yderligere op til pension. De stillede spørgsmål og svar er som følger: 

Spørgsmål 1:
“Can you confirm that the group insurance was part of the salary package, in the sense that the basic salary was set lower, and then instead a large part was paid into the group insurance scheme with the aim of achieving lower taxation for the [sportsudøvere] when paid out rather than as ordinary salary? In other words, that the payments are in lieau of regular salary payments/should be seen as part of the salary?"

Svar:
“Confirmed. The group insurance is a very standard part of a total remuneration package in Belgium, not only for [sportsudøvere] but for all type of employees. It’s government incentive through lower taxation to stimulate employees and employers to save money in addition to the standard pension schemes. As a result up to 40% of salary is paid up in a group insurance scheme rather than normal salary. It is still taxed at pay-out but at a much more advantageous rate".

Spørgsmål 2:
“My payslips (see attached) show payments to the insurance/pension scheme at the bottom of the net salary for payment. Is this to be understood to mean that there has been no deduction for the payments to the scheme? Or is there another relevant reason why the payslip is structured as it is?"

Svar:
“Correct, the payments into the group insurance scheme are on-top of salary payments. So they are not deducted."

Spørgsmål 3:
“Point 8 of my employment contract states the following:

“The obligatory advance levies under the tax legislations and social securities are deducted from the fixed salary, the premiums, the remunerations and any other contractual benefits, irrespective of their nature, except for the employer’s contributions destined for the specific pension fund."

Does this mean that the group insurance payments have not been deductible?"

Svar:
“There are indeed no deductions of the normal salary related to the group insurance. The payments for the group insurance are on top of the salary payments. Furthermore, the club paid Employer Social Security contributions on these group insurance contributions. These are again on top of salary and hence not deducted from the salary."

Spørgsmål 4:
“In the Annex to my employment contract, is says the following:

“The present enclosure which is an integral part of the general and particular provisions of the contract - regulation of the group insurance is applicable to all new labour contracts concluded on […] at the latest.

The annual amount of the employer’s contributions (taxes on insurance contracts included) will be determined as follows:"

Does this mean that the club has paid tax on the contributions to the scheme?"

Svar:
“The club has paid employers social security contributions on the scheme, not taxes."

Spørgsmål 5:
“Similarly, as I understand it, the F2 agreement states that the payment is inclusive of tax:

…
The payout document states that withholding tax is paid on the payout:
…
Has it been paid in connection with the payout?
Does this mean that the club (employer) has not paid tax on the payments?
Or is it because there has been a split, so that the employer has paid x% tax on the contributions and the employee has paid x% tax on the payments?"

Svar:
“The club as employer paid Social Security tax on the amounts paid into the scheme during your employment. Now, at pay-out withholding tax is being withheld by the institution managing the scheme (the 47k€ you see in the table above). Both are different taxes though." 

Af en e-mail fra F1 af 28. maj 2024 til klageren, som repræsentanten har fremlagt, fremgår bl.a. følgende: 

"The taxes (20,19% are owed when we pay the capital to the [sportsudøver]. It is possible that the [sportsudøver] has to pay some taxes to the Belgian himself (20,19%) is an estimation).
…"

Repræsentanten har endelig fremlagt en opkrævning af belgisk skat på 2.861,39 EUR for indkomståret 2020.

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har ændret klagerens skatteansættelse for indkomståret 2020 med et beløb på 1.758.106 kr., som klageren har modtaget fra F1 i Belgien. 

Skattestyrelsen har samtidig givet credit-lempelse på 354.962 kr. for betalt skat af indkomsten i Belgien. 

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: 

"Skattestyrelsen har gennemgået grundlaget for din skat for 2020.

Resultatet er, at vi ændrer din personlige indkomst med i alt 1.756.745 kr. for 2020.
…

Skattestyrelsens ændringer

2020
Udenlandsk pension, credit                                                                                     1.758.106 kr.

Credit lempelse for betalt skat i Belgien                                     354.962 kr.
…

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Du er fuld skattepligtig til Danmark, idet du har bopæl her i landet. Det fremgår kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Når du er fuld skattepligtig til Danmark, er indkomst uanet om den hidrører fra Danmark eller udlandet, skattepligtig til Danmark. Det står i statsskattelovens § 4.

Enhver, der er skattepligtig til Danmark, skal hvert år oplyse sine indkomster til Skattestyrelsen. Det står i skattekontrollovens § 2, stk. 1. Der er dermed en pligt for alle borgere til selv at oplyse om indkomster. Hvis indkomsterne ikke er oplyst korrekt, kan vi korrigere din skatteansættelse i forbindelse med vores kontrol. Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1.

Skattestyrelsen kan som udgangspunkt ikke sende et forslag om ændring af skatteansættelsen til personer med enkle økonomiske forhold efter den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb (den korte frist). Fristen gælder dog ikke for dig, da du ikke har enkle økonomiske forhold, fordi du modtager pension fra udlandet. Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 kan vi derfor ændre din indkomst for 2020 da du ikke er omfattet af reglerne om kort frist.
…

I henhold til EU-aftalen om udveksling af indkomstoplysninger og de af dig indsendte dokumenter af 10. april 2023 fremgår det, at du i indkomståret 2020 har haft indkomst fra F1 i Belgien.

Indkomstoplysningerne som Skattestyrelsen har modtaget igennem EU-aftalen, er udregnet ud fra Nationalbankens gennemsnitskurs, da man ikke har haft kendskab til udbetalingsdagen i Belgien.

Skattestyrelsen har derfor taget udgangspunkt i, de oplysninger der fremgår af de af dig indsendte dokumenter af 10. april 2023, da det heraf fremgår, at udbetalingsdagen er den 30. april 2020.

Det fremgår af de indsendte dokumenter, at du har haft en bruttoindkomst på 235.671,08 EUR svarende til 1.758.106,25 kr. ved en kurs på 7,46.

Udenlandsk pensionsindkomst klassificeres som personlig indkomst. Det fremgår af personskattelovens § 3, stk. 1, hvorfor din personlige indkomst omregne til DKK forhøjes med 1.758.106 kr. for 2020.

Idet, at pensionsindkomsten er optjent i Belgien, har Skattestyrelsen kigget nærmere på dobbeltbeskatningsoverenskomsten Danmark og Belgien imellem artikel 18, for at se hvem der har beskatningsretten til denne pensionsindkomst.
…

Der tages udgangspunkt i, at du har været hjemmehørende i Belgien, hvorefter du er blevet hjemmehørende i Danmark efter din tilflytning den […]. Hertil vurderes det, at indbetalingerne til pensionsordningen har været fradragsberettiget, og/ eller at du har haft en bortseelsesret ved indbetalingerne. Her menes der, at du ikke har betalt skat i Belgien ved indbetalingerne til pensionsordningen. Der er ved denne vurdering, lagt vægt på, at det fremgår af de indsendte dokumenter, at du ved udbetalingsdagen den 30. april 2020, har betalt belgisk skat af pensionen.

På baggrund af dette, fremgår det af artikel 18, stk. 3, at Belgien kan beskatte, men idet du bor i Danmark, har Danmark også mulighed for at beskatte pensionsindkomsten.

Du har mulighed for at få nedslag i den danske skat for betalt belgisk skat, da du har dokumenteret, at du har betalt skat af din pensionsindkomst i Belgien. Det fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Danmark og Belgien artikel 23, stk. 2. Sådant et fradrag kan dog ikke overstige den del af indkomsten beregnet før sådant fradrag, der kan henhøres til den indkomst, der kan beskattes i Belgien.

Du har dokumenteret en belgisk skat på 47.581,99 EUR svarende til 354.961,64 kr. ved en kurs på 7,46."

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen ved udtalelse af 6. september 2023 fastholdt afgørelsen. 

Supplerende udtalelse fra Skattestyrelsen
Skattestyrelsen har den 8. juli 2024 fastholdt begrundelsen i afgørelsen som følger: 

"…
Skattestyrelsen har gennemgået de nye indkommende oplysninger. Hertil har vi fået oversat følgende bilag, som er vedhæftet.

-                       Bilag 4 - Pensionsordning for professionelle [sportsudøvere]
-                       Bilag 8 - Gruppelivsforsikring forbundet med pensionsordningen
-                       Bilag 10 - Taksaktion fra de belgiske myndigheder

De øvrige bilag er ikke oversat.

I ansættelseskontrakten af bilag 2 fremgår det, at arbejdsgiver er forpligtet til at indbetale til en pensionsordning. Det fremgår ikke heraf, hvilken pensionsordning der indbetales til, udover at pensionsordningen indeholder en gruppelivsforsikring.

Ud fra pensionsordningen for professionelle [sportsudøvere] af bilag 4, er der ikke noget der tyder på, at der er tale om en § 53 A ordning. Pensionsordningens opbygning og ordlyd minder tilnærmelsesvis omkring opbygningen og ordlyden af danske sportspensioner, hvorfor der må være tale om en ganske almindelig kapitel 1 ordning i pensionsbeskatningsloven.

Dette understøttes af bilag 3 hvor der henvises til, at der er indbetalt sociale bidrag ved indbetalingen til pensionsordning, samt der vil være en kildebeskatning ved udbetalingen af pensionsbeløbet, som kendetegner pensioner omfattet af kapitel 1 ordningen i pensionsbeskatningsloven. Ved en § 53 A ordning, vil der være en løbende beskat[ning] af værditilvæksten, hvortil udbetalingen vil være skattefri.

Hvis man ser på bilag 5 - 6 og 13 ses det, at arbejdsgiver løbende indbetaler til en pensionsordning, men der ses ikke en løbende beskatning af værditilvæksten.

Pensionsordninger der er omfattet af kapitel 1 ordningen i pensionsbeskatningsloven, vil blive beskattet efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Danmark og Belgien artikel 18.

Det følger af artikel 18, stk. 3, at Belgien kan beskatte pensionsudbetalingen, hvis præmierne til denne pensionsordning var fradragsberettigede i skattemæssig henseende i denne stat eller hvis præmierne blev anset for ikke at være skattepligtig indkomst i denne stat.

Det fremgår af bilag 10, at de belgiske myndigheder anser pensionsudbetalingen for at være omfattet af artikel 18, hvorfor Belgien kan beskatte.

Hertil ses det af bilag 11, at G1 oplyser, at beskatningsretten afhænger af, hvorhenne man har adresse på udbetalingstidspunktet. Dette er i tråd med ovenstående nævnte artikel 18 i dobbeltbeskatningsaftalen imellem Danmark og Belgien.

Da Belgien kan beskatte, skal Danmark efter artikel 23, stk. 2, litra 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Danmark og Belgien, indrømme fradrag svarende til den i Belgien betalte indkomstskat.

Bilag 8 anses som et tillæg til pensionsordningen af bilag 4, ligesom der ses ved danske pensionsordninger.

Der er ikke taget stilling til bilag 7 og 9, idet de oplyste tal heraf, fremgår af afgørelsen fra den 18. juli 2023. Hertil er der ikke taget stilling til bilag 12 og 14.

Der er ikke taget stilling til bilag 15, omkring en ekstra opkrævning af kildeskat, idet, der efter vores mening ikke forekommer nogen oplysninger på, om kildeskatten reelt set er betalt.

Ovenstående giver ikke anledning til ændring af afgørelsen af 18. juli 2023, hvorfor Skattestyrelsen fastholder begrundelsen i afgørelsen."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har fremsat principal påstand om nedsættelse af klagerens skatteansættelse med 277.418 kr., svarende til værditilvæksten af ordningen i F1 i perioden fra 2012 og indtil klageren blev fuldt skattepligtig til Danmark den [dato for indrejse til Danmark], samt nedsættelse med 4.955,44 kr. svarende til overskudsdeling fra ordningen, som ikke udgør præmieindbetalinger. Det er endvidere repræsentantens påstand, at klageren skal indrømmes credit-lempelse med yderligere 21.278,73 kr. 

Subsidiært er det repræsentantens påstand, at der ikke er hjemmel til beskatning af udbetalingen, da det er en gruppeforsikringsudbetaling, hvorfor forhøjelsen af klagerens indkomst skal bortfalde. 

Til støtte for påstandene har repræsentanten bl.a. anført: 

"…
Klageren flyttede i [år] til Belgien i forbindelse med, at han havde taget ansættelse som professionel [sportsudøver] i G1.

Forinden Klageren havde underskrevet ansættelseskontrakten af […] (bilag 2) var der været forhandlinger om Klagerens lønpakke.

Det blev i den forbindelse aftalt, at grundlønnen skulle fastsættes til et - inden for branchen - relativt lavt beløb, idet Klageren i stedet ville modtage høje bidrag til en gruppeforsikring med en mere fordelagtig beskatning (20%), og som Klageren ville kunne få udbetalt i perioden mellem, at han fyldte […] år og til han blev […] år, hvor den optjente sum senest skulle udbetales.

I Belgien er dette en helt almindelig måde at sammensætte lønpakken på, ikke kun for [sportsudøvere], men for alle typer af ansatte. Dette skyldes et incitament fra den belgiske stat, som gennem lavere beskatning forsøger at få medarbejdere og arbejdsgivere til at spare penge op ud over de almindelige pensionsordninger.

For G1 har dette bevirket, at op til 40 % [sportsudøvernes] løn indbetales til en gruppeforsikringsordning i stedet for at blive udbetalt som almindelig løn. Indbetalingerne til ordningen beskattes fortsat ved udbetalingen, men til en mere fordelagtig sats. Se hertil e-mail af 29. april 2024 fra G1 til Klageren (bilag 3).

Der er dermed tale om, at en del af lønnen konverteres til en forsikringspræmie.

Som det fremgår af mailen, har G1 betalt social sikring af indbetalingerne i den skattepligtige indkomst ligesom med øvrige lønudgifter. Dette fremgår tillige af forsikringsaftalen (bilag 4), hvor følgende fremgår:
[… Belgisk tekst…]

Tilsvarende formulering findes i Klagerens ansættelsesaftale (bilag 2), som har følgende ordlyd: 

" The present enclosure which is an integral part of the general and particular provisions of the contract - regulation of the group insurance is applicable to all new labour contracts concluded on […] at the latest. The annual amount of the employer’s contributions (taxes on insurance contracts included) will be determined as follows." 

Skatten på forsikringsaftalen, der omtales, er G1s betalinger til social sikring af indbetalingerne til gruppeforsikringen.
… 

Klagerens lønsedler fremlægges som bilag 5-6. Af lønsedlerne fremgår indbetalingerne til livsforsikringen nederst, som vist her for første halvår 2012:

 

6412	Persoonlijke bijdrage firmawagen		-178,74			-178,74
6800	Diverse afhoudingen	-1.097,55	-357,48			-1.455,03
6810	Bijzondere bijdrage sociale zekerheid	-24,16	-27,24			-51,40
	Netto	91.562,76	41.811,54			133.374,30
	Te betalen	91.562,76	41.811,54			133.374,30
8302	Groepsverz. WG aandeel extra wedde	25.140,00	25.140,00			50.280,00
8304	Groepsverz. WG aandeel premies	5.600,00	2.000,00			7.600,00
8307	Groepsverz. WG aandeel basiswedde	1.860,00	1.860,00			3.720,00

 

Som bilag 7 vedlægges oversigt over gruppeforsikringsudbetalingen den 30. april 2020.
Heraf fremgår, at det udbetales netto EUR 177.650,15 (DKK ca. 1.218.270) i præmie og EUR 653,89 (DKK ca. 4.876,97) i overskudsdeling. 

Af oversigt over indestående forsikringsbeløb i perioden 2012 til 2020 (bilag 8) fremgår, at G1 har foretaget følgende indbetalinger inklusive skatter og afgifter:

Premie (EUR)
Datum                                  EUR                      Datum                 EUR                      Datum                 EUR

01.07.2011                          40.744,00            01.01.2012          32.600,00            01.07.2012          29.900,00
01.10.2011                          40.600,00            01.04.2012          29.000,00     

(1) Inclusief taksten en kosten.
(2) Raadpleeg het pensioenreglement (nummer […]) voor de toekomstige evolutie van het premiebudget.

Det vil sige i alt EUR 172.844. Heraf har Klageren modtaget afkast i form af en rente på 3,75%. Herefter udgør forsikringssummen til udbetaling før kildeskat EUR 237.660 svarende ca. til bruttobeløbet på EUR 235.671,08, jf. bilag 7. Det er udvist, hvad det præcis er, der bevirker den mindre forskel i beløbene i henholdsvis bilag 7 og 8. Afkastet udgør herefter EUR 62.827,08 (DKK 468.589,49 pr. den 30. april 2020).

I oversigten i bilag 8 findes også en tabel, der viser afkastet år for år, men da denne er opgjort ud fra oplysninger kendt pr. 12. december 2012, er denne ikke fuldstændigt retvisende:

5. Prognose (1)(2) van het rekeningtegoed en het kapitaal bij overlijden van A (EUR)
Datum	Leeftijd verzekerde	Rekeningtegoed	Kapitaal bij overlijden door ziekte	Kapitaal bij overlijden door ongeval
30.04.2013	28	162.672,51	162.672,51	162.672,51
30.04.2014	29	168.599,87	168.599,87	168.599,87
30.04.2015	30	174.743,22	174.743,22	174.743,22
30.04.2016	31	181.128,68	181.128,68	181.128,68
30.04.2017	32	187.728,55	187.728,55	187.728,55
30.04.2018	33	194.568,88	194.568,88	194.568,88
30.04.2019	34	201.658,47	201.658,47	201.658,47
30.04.2020	35	209.010,61	209.010,61	209.010,61

…

I Belgien er udbetalingen beskattet som "kapital og overdragelsesværdier" med 20%, jf. bilag 9. Der er i alt betalt EUR 47.586,40 i skat.

Den 22. december 2022 modtog Klageren en afgørelse fra de belgiske myndigheder (bilag 10), hvor det fremgår, at Klageren er skattepligtig i Belgien af indkomst udbetalt fra F1, selvom han er bosiddende i Danmark. 

Videre fremgår under afsnittet "Oplysninger om skatteyder" (min oversættelse): 

"Bopælsland: Danmark
Civilstand: […]
Type indkomst, der er skattepligtig i Belgien: Aflønning af ansatte
Artikel Dobbeltbeskatningsoverenskomst(er): Artikel 18 Pensioner
Hvis disse oplysninger er forkerte, bedes du medtage de korrekte oplysninger på svarformularen.
… 

Da løn og lignende indtægter, som en ikke-hjemmehørende oppebærer, er skattepligtige i den stat, hvor beskæftigelsen udføres, er den indkomst, du får, skattepligtig i Belgien.
Din indkomst udbetalt af F1 er skattepligtig i Belgien." 

A har desuden af sin arbejdsgiver G1 fået oplyst både i forbindelse med sin ansættelse og ved udbetaling og senere, at udbetalingen fra livsforsikringen udelukkende ville være skattepligtig i Belgien, også selvom han flyttede tilbage til Danmark. Se hertil e-mail af 13. oktober 2023 fra G1 til Klageren (bilag 11). 

Klageren er indrejst i Danmark igen den […], jf. bilag 12.

…

Overordnet fremføres det, at det følger af den juridiske vejledning, afsnit C.A.10.4.3.10 Gruppelivsforsikring, at når arbejdsgiveren indbetaler præmie direkte til en gruppelivsforsikring, der dækker de ansatte i fritiden, og det sker efter en individuel eller kollektiv aftale, er der tale om, at løn er konverteret til forsikringspræmie, som derfor er skattepligtig for de ansatte og arbejdsgiveren skal indeholde A-skat og AM-bidrag.

Da lønnen/præmierne i Klagerens tilfælde er optjent i og beskattet i Belgien, er det klagerens opfattelse, at udbetalingen ikke kan beskattes i Danmark. Dette følger af princippet i pensionsbeskatningslovens (PBL) § 53 A.

Det gøres dermed gældende, at der ikke er hjemmel i Danmark til at beskatte Klageren af udbetalingen fra den omhandlede gruppeforsikring tegnet af Klagerens belgiske arbejdsgiver, mens Klageren var bosat og arbejdede i Belgien, jf. også afgørelsen fra de belgiske myndigheder i bilag 10.
…"

I brev af 10. juni 2024 har klagerens repræsentant anført følgende supplerende oplysninger:

"… Det er alene G1, der har indbetalt til forsikringen. Klageren har ikke selv betalt til den. Derfor fremgår betalingerne heller ikke af Klagerens belgiske årsopgørelser (bilag 13).

G1 har oplyst, at der er betalt sociale sikringsbidrag af forsikringen, men at klubben har haft fradrag for indbetalingerne i den skattepligtige indkomst ligesom med øvrige lønudgifter.

…

Som det fremgår af bilag 7, har Klageren fået udbetalt brutto (før skat) EUR 235.671. Regner man baglæns med de 3,75% giver det følgende beløb:

År                    3,75% stigning (EUR)

2012             173.585,00
2013             180.348,05
2014             187.374,60
2015             194.674,91
2016             202.259,64
2017             210.139,89
2018             218.327,16
2019             226.833,41
2020             235.671,08

Dette giver en mindre uforklarlig afvigelse på EUR 741 mellem det indbetalte beløb på EUR 172.844 og beløbet på EUR 173.585, der fremkommer i 2012 ved ovennævnte beregning. 

Afkastet må ikke desto mindre opgøres mellem forskellen på EUR 172.844 og bruttoindbetalingen på EUR 235.671,08, som giver et afkast på EUR 62.827,08. I 2017 var afkastet ca. EUR 37.295,89 (EUR 210.139,89-EUR172.844) svarende til ca. DKK 277.418 ved kurs 743,83. 

I bilag 8 fremgår desuden en oversigt over forsikringens værdistigning i perioden 30. april 2013 til 30. april 2020, som er opgjort ud fra tilgængelige oplysninger en 12. december 2012. Det beløb, som fremgår pr. 30. april 2013, er lavere end det, som er indbetalt, jf. ovenfor, og derfor har Klageren kontaktet forsikringen [F1] for at få bekræftet, hvor meget der er indbetalt. 

Forsikringsselskabet har pr. mail den 28. maj 2024 (bilag 14) bekræftet indbetalinger på i alt EUR 172.844. 

Som nævnt, fremgår af bilag 7, at kapitalen ved udbetaling den 30. april 2020 udgjorde i alt EUR 235.671,08, mens overskudsdeling udgjorde EUR 692,32. Netto har Klageren fået udbetalt henholdsvis EUR 177.650,15 (DKK ca. 1.218.270) samt EUR 653,89 (DKK ca. 4.955,44) i overskudsdeling. 

Som det fremgår af mailen fra forsikringsselskabet (bilag 14), har forsikringsselskabet indeholdt skat på 20,19%, som er en estimeret skat. Videre fremgår, at [sportsudøvere], herunder Klageren, senere kan blive opkrævet mere i skat (da der er tale om en estimere skat). 

Dette er sket for Klageren, idet han i 2022 modtog en ekstra skatteopkrævning på i alt EUR 2.861,39 (DKK ca. DKK 21.278,73) fra de belgiske myndigheder vedrørende gruppeforsikringsudbetalingen (bilag 15), som, var udover de EUR 47.586,40 (DKK ca. 354.962) Klageren allerede havde betalt i Belgien, jf. ovenfor. 

I nogenlunde overensstemmelse med det oplyste fra forsikringsselskabet, er udbetalingen i Belgien beskattet som "kapital og overdragelsesværdier" med 20%, jf. bilag 9, hvoraf det fremgår, at der i alt er betalt EUR 47.586,40 (DKK ca. 354.962) i belgisk skat. Dette er foruden den nævnte ekstraopkrævning på EUR 2.861,39 (DKK ca. DKK 21.278,73), jf. bilag 15.
… 

3         Retlige bemærkninger 

Sagen drejer sig grundlæggende om følgende forhold:
1)       Den retlige kvalifikation af indbetalingerne til Klagerens gruppeforsikring, og
2)       Hvis det må lægges til grund, at der er tale om en pension, opgørelsen af indbetalinger, afkast og betalt skat i Belgien for dermed at kunne opgøre det beløb, der skal indgå i Klagerens skattepligtige indkomst i Danmark. 

3.1     Kvalifikationen af indbetalingerne 

Som det fremgår af sagsfremstillingen samt bilag 3 og 10, skal indbetalingerne til den omhandlede gruppeforsikring anses for at udgøre en del af lønnen til Klageren for det arbejde han har udført for G1 i Belgien. 

Det fremgår klart af afgørelsen fra de belgiske myndigheder (bilag 10), at indbetalingerne er skattepligtige i Belgien - uanset at Klageren ikke var bosat dér på udbetalingstidspunktet - fordi retten til udbetalingen er optjent under ansættelsesforhold i Belgien. 

Det, der er sket er, at 40% af Klagerens løn er blevet indbetalt til en gruppeforsikring som en konvertering til opsparing og udbetaling på et senere tidspunkt. Det har ikke været hensigten, at der skulle være tale om en pension, idet der i så fald ikke var blevet indbetalt med hele 40%. 

Det er dermed Klagerens opfattelse, at udbetalingen skal kvalificeres som løn, som efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten (DBO) med Belgien, art. 15, kun kan beskattes i det land, hvor arbejdet, der berettiger til lønnen, er udført. Det vil sige, at udbetalingen kun kan beskattes i Belgien. 

Dette stemmer med det forhold, at Klageren udelukkende fået oplyst, at skatten i Belgien var endelig også selvom han flyttede tilbage til Danmark, jf. blandet andet bilag 10 og 11. 

Af den juridiske vejledning afsnit C.A.10.4.3.10 Gruppelivsforsikring følger, at når arbejdsgiveren indbetaler præmie direkte til en gruppelivsforsikring, der dækker de ansatte i fritiden, og det sker efter en individuel eller kollektiv aftale, er der tale om, at løn er konverteret til forsikringspræmie, som derfor er skattepligtig for de ansatte og arbejdsgiveren skal indeholde A-skat og AM-bidrag. 

Da lønnen/præmierne i Klagerens tilfælde er optjent i Belgien og at der i overensstemmelse dermed er indehold skat og betalt social sikring deraf i Belgien, er det Klagerens opfattelse, at udbetalingen ikke kan beskattes i Danmark. Dette følger af princippet i pensionsbeskatningslovens (PBL) § 53 A. 

Det gøres dermed gældende, at der ikke er hjemmel i Danmark til at beskatte Klageren af udbetalingen fra den omhandlede gruppeforsikring tegnet af Klagerens belgiske arbejdsgiver, mens Klageren var bosat og arbejdede i Belgien, jf. også afgørelsen fra de belgiske myndigheder i bilag 10. 

3.2     Opgørelsen af den skattepligtige indkomst 

Til støtte for den principale påstand gøres det gældende, at såfremt det alligevel må lægges til grund, at der er tale om en pension, er der ikke er hjemmel til beskatning i Danmark af den del af udbetalingen til Klageren, der udgør værditilvækst og ikke reelle præmieindbetalinger. Dette gælder for tiden før Klageren blev fuldt skattepligtig til Danmark den [dato for indrejse til Danmark], jf. bilag 12. 

Efter PBL § 53 A, stk. 3, beskattes afkast af pensioner, livsforsikringer mv. for personer, der fuldt skattepligtige til Danmark. Reglen gælder ikke for personer, der alene er begrænset skattepligtige til Danmark. 

Det betyder, at det afkast Klageren har erhvervet ret til inden den [dato for indrejse] ikke kan beskattes i Danmark. Som anført ovenfor med støtte i bilag 7 og 8, kan afkastet pr. 30. april 2017 opgøres til EUR 37.295,89 (DKK 277.418 ved kurs 743,83). Det resterende af afkastet udgør EUR 17.343,92 (DKK 129.357,89 ved kurs 745,84) som er det maksimale af afkastet, der kan indgå i Klagerens indkomst for indkomståret 2020. 

Overskudsdelingen, jf. bilag 7, på EUR 653,89 (DKK ca. 4.955,44) må tillige anses for en del af afkastet, som ikke kan beskattes i Danmark, da der ikke er tale om præmieindbetalinger, men derimod afkast i form af overskudsdeling. Præmieindbetalinger udgjorde, som beskrevet, EUR 172.844, mens Klageren har fået udbetalt EUR 235.671,08 før skat. 

Det gøres endvidere gældende, at klageren tillige skal have kreditlempelse for yderligere EUR 2.861,39 (DKK 21.278,73), jf. DBO’en art. 23, jf. art. 18, stk. 3, idet Klageren er blevet efteropkrævet dette beløb i skat af de belgiske myndigheder, jf. Bilag 15. 

Af Afgørelsen fremgår, at Klageren har fået kreditlempelse for DKK 354.962 svarende til EUR 47.586,40, som er det beløb, der i første omgang blev indeholdt i skat af forsikringsudbetalingen, jf. bilag 7. Som det fremgår af bilag 14, er den indeholdte sum en estimeret skat, og Klageren blev således, som det fremgår, efteropkrævet yderligere EUR 2.861,39 (DKK 21.278,73) i skat, jf. bilag 15, som Klageren naturligvis også skal have kreditlempelse for."

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen
Klagerens repræsentant har den 2. maj 2025 fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsen: 

"Repræsentanten anførte bl.a., at klageren ikke skal beskattes i Danmark af kapitaltilvækst i pensionen i de år, hvor klageren var bosiddende i Belgien. Repræsentanten ville efterfølgende sende en påstandsændring i forhold til den i klagen fremsatte påstand samt yderligere dokumentation for betalt skat i Belgien."

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: 

"…
Materielt
Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at det er ubestridt, og at der ikke er fremlagt oplysninger om, at klager ikke skulle være skattepligtig til Danmark i det påklagede indkomstår. 

Endvidere er vi enige med Skatteankestyrelsen i, at klagers belgiske pensionsordning er omfattet af reglerne i pensionsbeskatningslovens §§ 53 og 53 B, hvorfor udbetalingerne fra den belgiske pensionsordning skal medregnes ved klagers skattepligtige indkomst, og klager som følge heraf er skattepligtig af udbetalingerne med det fulde beløb som personlig indkomst. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 22. september 2022, journal nr.: 19-0020953. 

Vi er enige med Skatteankestyrelsen i, at klager er berettiget til credit-lempelse på 354.995 kr.
…"

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil
Klagerens repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling: 

" …

1. Værditilvæksten
Det, som Landsskatteretten skal tage stilling til, er, om Danmark har beskatningsret til værditilvæksten på Klagerens livsforsikring, som er opstået før Klagerens tilflytning til Danmark den […]. 

Skatteankestyrelsen har alene foretaget en vurdering af, om Klagerens livsforsikring er en ordning, der er omfatter af reglerne i pensionsbeskatningslovens (PBL) § 53 B eller § 53 A. Skatteankestyrelsen har ikke forholdt sig til, om værditilvæksten på Klagerens livsforsikring efter kildeskattelovens (KSL) § 9 kan omfattes af dansk beskatning for så vidt angår den del, der ligger forud for Klagerens tilflytning til Danmark. 

Det følger af SKM2003.179.LSR, at værditilvæksten på en udenlandsk livsforsikring, tilhørende en person, der tilflyttede Danmark midt i et indkomstår, kun kunne beskattes i Danmark for den del, der var optjent efter tilflytningen. 

I sagen lagde Landsskatteretten vægt på, at Danmark ikke havde beskatningsret til afkast optjent i perioden før den skattepligtiges tilflytning, jf. KSL § 9, hvorefter aktiver, der ikke tidligere har været undergivet dansk beskatning, anses for erhvervet til handelsværdi på tilflytningstidspunktet. I sagen var der, ligesom i denne sag, tale om en livsforsikring. Det spiller ikke nogen rolle i forhold til beskatningen af værditilvæksten, om der er tale om en ordning omfattet af PBL § 53 A eller 53 B. Det afgørende, hvor værditilvæksten er optjent. 

Det afgørende er således, at Danmark ikke har beskatningskompetence til værditilvækst, der er opstået i en periode, hvor skatteyderen ikke var fuldt skattepligtig hertil. 

På dette grundlag gøres det gældende, at den del af værditilvæksten på Klagerens livsforsikring, som kan henføres til perioden før den [dato for indrejse til Danmark], ikke er skattepligtig i Danmark. 

Skatteankestyrelsens forslag om fuld beskatning beror derfor på en forkert hjemmel, idet der ikke er i dansk ret findes hjemmel til at beskatte afkast, der er optjent i perioden før skattepligten til Danmark indtrådte. 

Klagerens skattepligtige indkomst skal derfor nedsættes med 277.418 kr., svarende til den værditilvækst, der er opnået på ordningen i G1 i perioden fra 2012 frem til den […], hvor Klageren blev fuldt skattepligtig i Danmark.
…"

Indlæg under retsmødet
Klageren og repræsentanten udeblev fra retsmødet. 

Skattestyrelsen fastholdt indstillingen om stadfæstelse. Skattestyrelsen redegjorde for styrelsens opfattelse af sagen i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om udbetalingen, som klageren har modtaget i indkomståret 2020 fra F1 i Belgien, udgør løn konverteret til forsikringspræmie til en gruppelivsforsikring eller er en pensionsordning omfattet af enten statsskattelovens bestemmelser eller pensionsbeskatningslovens kapitel 1 eller afsnit II A (§§ 53 A og 53 B).

Retsgrundlaget
Af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, fremgår:

"§ 1.
Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med denne lov påhviler:
1.        personer, der har bopæl her i landet,"

Det fremgår bl.a. af statsskattelovens § 4:

"Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f.eks.
…
c) af et embede eller en bestilling, såsom fast lønning, sportler, embedsbolig, naturalydelser, emolumenter, kontorholdsgodtgørelse (med hensyn til kontorudgifter jf. § 6 b), samt pension, gaver (jf. dog herved bestemmelsen i § 5 b), understøttelser, klosterhævning, livrente, overlevelsesrente, aftægt og deslige;
…"

Af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, 3 og 5, og § 53 B, stk. 1, 2, 3, 5 og 6, fremgår følgende om beskatning af bl.a. indkomstskattepligtige pensionsordninger:

"§ 53 A
Stk. 1. Reglerne i stk. 2-5 gælder for
1) livsforsikring, der ikke omfattes af kapitel 1,
2) livsforsikring, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor forsikringens ejer ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I,
3) pensionskasseordning, der ikke omfattes af kapitel 1,

… 

Stk. 3. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes afkastet af pensionsordninger som nævnt i stk. 1. Indkomstskattepligten påhviler ejeren, den pensionsberettigede eller den eller dem, der efter ejerens eller den første pensionsberettigedes død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. I tilfælde omfattet af stk. 1, nr. 6, påhviler indkomstskattepligten den pågældende direktør eller den eller dem, der efter direktørens død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. Afkastet opgøres efter §§ 3-5 i pensionsafkastbeskatningsloven, jf. dog 6. pkt. Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., skal dog alene medregnes forskellen mellem værdien af forsikringens depot ved indkomstårets udgang korrigeret efter § 4, stk. 3, og værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse korrigeret efter § 4, stk. 4. Hvis pensionsudbyderen ikke opgør afkastet efter 4. og 5. pkt., kan afkastet i stedet opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb. Valget mellem opgørelse af afkastet efter 4. og 5. pkt. eller 6 pkt. er bindende for efterfølgende indkomstår. I indkomstår, hvor skattepligten indtræder eller ophører, er indkomståret den del af kalenderåret, hvori skattepligten har bestået. Ved opgørelsen af afkast på en livsforsikring eller en pensionskasseordning, der i løbet af indkomståret stilles til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, jf. stk. 1, nr. 6, eller hvor sikkerhedsstillelsen ophører, træder værdien af forsikringens depot på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen henholdsvis ophøret i stedet for værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse henholdsvis udgang. 6. og 7. pkt. finder tilsvarende anvendelse. Er der efter 2. pkt. flere berettigede, fordeles det opgjorte afkast efter forholdet mellem de pågældendes andele af indeståendet på ordningen ved indkomstårets udgang. Et negativt afkast af en ordning kan kun modregnes i det pågældende indkomstårs og de følgende indkomstårs positive afkast af samme ordning. Et negativt afkast kan kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i positivt afkast i et tidligere indkomstår. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til dækning af beskatningen af det løbende afkast medregnes ikke til den skattepligtige indkomst. Udbetaling af beløb til dækning af skatten skal foretages senest året efter det år, hvori afkastet er optjent. 

Stk. 5. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til den personkreds, der er nævnt i §§ 55, 1. pkt., og som svarer til indbetalinger på ordningen, som der ved opgørelsen af ejerens skattepligtige indkomst har været hel eller delvis fradrags- eller bortseelsesret for her i landet eller i udlandet, medregnes til den skattepligtige indkomst. Dog medregnes udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalforsikringer og opsparing i pensionsøjemed med 75 pct., når udbetalingen efter betingelserne i ordningen sker samlet, efter at ejeren har nået pensionsudbetalingsalderen, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejeren eller ved ejerens død. Ved beskatning efter 1. pkt. finder § 20, stk. 6, tilsvarende anvendelse. Arbejdsgiverens udbetalinger i henhold til et løfte om pension, jf. stk. 1, nr. 6, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i den udstrækning de foretagne indbetalinger modsvarer sikkerhedsstillelsen eller den tidligere sikkerhedsstillelse. 

§ 53 B
Stk. 1. Uanset § 53 A gælder reglerne i stk. 4-6 for livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, og syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5, hvis betingelserne i stk. 2 og 3 er opfyldt. Tilsvarende gælder udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter.

Stk. 2. Pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1 skal være oprettet, mens forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, eller mens den pågældende var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, men efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst var hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland.

Stk. 3. Samtlige indbetalinger til pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1, som er foretaget i den periode, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, skal være fradraget i positiv skattepligtig indkomst i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet eller skal være foretaget af en arbejdsgiver, således at indbetalingerne i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet, ikke er medregnet ved opgørelsen af den pågældendes skattepligtige indkomst. 

Stk. 5. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bortses fra afkast af pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1, herunder renter og bonustilskrivninger. 

Stk. 6. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dog medregnes udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalpensionsordninger med 75 pct., når udbetalingen efter betingelserne i ordningen sker samlet efter, at pensionsudbetalingsalderen er nået, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejeren eller ved ejerens død. Udbetalingerne medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i det omfang de modsvares af indbetalinger, som forsikringstageren eller den pensionsberettigede har foretaget i perioden efter, at vedkommende blev skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, og som ikke har kunnet fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst her i landet eller i udlandet, jf. stk. 4 og § 53 A, stk. 2." 

Af artikel 4, stk. 1, artikel 18, stk. 1-4, og artikel 23, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Belgien af 16. oktober 1969, som ændret ved protokol af 27. september 1999 og protokol af 18. juli 2013, fremgår: 

"Artikel 4
Skattemæssigt hjemsted
Stk. 1. I denne overenskomst betyder udtrykket "en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat" enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, hvis skattepligt i denne stat er begrænset til indkomst fra kilder i denne stat eller dér beroende formue.

Artikel 18
Pensioner
Stk. 1. Såfremt bestemmelserne i de følgende stykker og i artikel 19, stykke 1, ikke finder anvendelse, kan enhver pension eller livrente, der udbetales til en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat.

Stk. 2. Pensioner og andre ydelser - hvad enten disse er løbende eller ej - som udbetales i medfør af sociallovgivningen i en kontraherende stat eller en offentlig ordning, der er dannet af en kontraherende stat med henblik på at supplere ydelserne under denne lovgivning, kan kun beskattes i denne stat.

Stk. 3. Pensioner og andre ydelser, som hidrører fra en pensionsordning oprettet i en kontraherende stat, og som udbetales til en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kan kun beskattes i denne anden stat. I de tilfælde, hvor en fysisk person, der var hjemmehørende i den førstnævnte stat, er blevet hjemmehørende i den sidstnævnte stat, kan imidlertid sådanne pensioner og ydelser beskattes i den førstnævnte stat, hvis præmierne til denne pensionsordning var fradragsberettigede i skattemæssig henseende i denne stat, eller hvis præmierne blev ansat for ikke at være skattepligtig indkomst i denne stat.

Stk. 4. Udtrykket "pension", som anvendt i stykke 1, betyder udbetalinger, der udbetales for tidligere personligt arbejde i tjenesteforhold eller som erstatning for pådragne skader.

Metoder til ophævelse af dobbeltbeskatning
Artikel 23
Stk. 2. For så vidt angår Danmark, skal dobbeltbeskatning ophæves på følgende måde:

1. Såfremt bestemmelserne i punkt 3 og 4 ikke finder anvendelse, skal Danmark i tilfælde, hvor en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst eller ejer formue, der i overensstemmelse med bestemmelserne i overenskomsten, kan beskattes i Belgien, tillade: 

a) som et fradrag i denne persons indkomstskat et beløb svarende til den Belgien betalte indkomstskat
b) som et fradrag i denne persons formueskat et beløb svarende til den i Belgien betalte formueskat.

2. Et sådant fradrag skal dog ikke i noget tilfælde overstige den del af indkomst- eller formueskatten, beregnet før sådant fradrag, der kan henføres til henholdsvis den indkomst eller den formue, der kan beskattes i Belgien."

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at klageren i indkomståret 2020 havde bopæl og almindeligt ophold i Danmark. Klageren er derfor fuldt skattepligtig til Danmark i indkomståret 2020 i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Belgien af 16. oktober 1969, som ændret ved protokol af 27. september 1999 og protokol af 18. juli 2013. 

Det følger af den fulde skattepligt, at klageren er skattepligtig her til landet af al indkomst, uanset om indkomsten stammer her fra landet eller fra udlandet. Det fremgår af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4.

Landsskatteretten finder, at klagerens ordning i F1 i Belgien har karakter af en pensionsordning. Landsskatteretten har lagt vægt på, at klagerens tidligere arbejdsgiver ud over klagerens løn har foretaget løbende indbetalinger til en obligatorisk arbejdsgiveradministreret ordning i klagerens navn i perioden, hvor klageren var ansat, at indbetalingerne er foretaget uden belgisk skattetræk på indbetalingstidspunktet, og at indbetaling til ordningen er foretaget med henblik på, at der skal ske udbetaling fra det fyldte [antal] år, hvor karrieren som professionel [sportsudøver] forventes at ophøre.

Formålet med ordningen er således sammenfaldende med formålet med pensionsopsparing, det vil sige dels at give mulighed for opsparing på gunstige vilkår, og dels at udskyde beskatningstidspunktet til et tidspunkt, hvor opsparerens indkomstforhold er anderledes.

Dette understøttes af en e-mail fra G1 af 29. april 2024 til klageren, hvoraf fremgår, at gruppeforsikringsordninger, som denne, er almindelige i Belgien med det formål at tilskynde ansatte og arbejdsgivere til pensionsopsparing ud over standard pensionsordninger. Incitamentet til disse ordninger er en lavere belgisk skat ved udbetaling.

Landsskatteretten finder herefter, at udbetalingen fra F1 i relation til beskatning skal behandles som pension og ikke, som det er gjort gældende af klageren, som enten udbetaling eller tilbagekøb af livsforsikring eller som udskudt lønudbetaling.

Efter vedtagelsen af lov nr. 429 af 26. juni 1998 blev udenlandske pensionsordninger, som ikke kunne omfattes af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, og som var oprettet den 18. februar 1992 eller senere, omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit II A, herunder blandt andet pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B, i det omfang de nævnte bestemmelser finder anvendelse på den konkrete pensionsordning.

Da klagerens pensionsordning er oprettet efter den 18. februar 1992 og ikke opfylder betingelserne i pensionsbeskatningslovens kapitel 1, jf. lovens § 3, skal beskatningen af udbetalingerne fra klagerens belgiske pensionsordning vurderes efter reglerne i pensionsbeskatningslovens §§ 53 A eller 53 B.

Pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 2-5, finder alene anvendelse på de ordninger, der er nævnt i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, herunder blandt andet pensionskasseordninger, der ikke er omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 3.

Begrebet pensionskasseordning er ikke særskilt defineret i pensionsbeskatningsloven eller lovforarbejderne hertil. Af Den juridiske vejledning, 2018-2, afsnit C.A.10.4.2.3.2.4, fremgår:

"Begrebet pensionskasseordning er ikke særskilt defineret i pensionsbeskatningsloven. Den oprindelige bestemmelse i PBL § 50 omfattede "pensionskasseordninger, der ikke omfattes af kapitel 1, men som opfylder betingelserne i § 3."

Det betød, at bestemmelsen kun omfattede pensionskasseordninger, der var oprettet af et selskab med hjemsted eller fast driftssted i Danmark, og som havde tilladelse til at drive pensionskassevirksomhed, men som i øvrigt ikke opfyldte reglerne i PBL kapitel 1.

Pensionskasseordninger, der var oprettet i udlandet, var derfor ikke omfattet af PBL § 50, men af statsskattelovens regler. Henvisning til § 3 i PBL er nu udgået i § 53 A. Bestemmelsen antages derfor at omfatte enhver kasse, fond eller lignende, der modtager indskud med det formål at udbetale pensionsydelser. Indskuddene skal være afsondret fra de berettigede medlemmers formuesfære, og der skal være udstedt et sæt vedtægter, der fastsætter reglerne for udbetaling af pensionsydelserne, jf. tillige SKM2018.144.LSR. Det afgøres altså konkret, hvorvidt pensionskassen er omfattet af bestemmelsen eller ej.

Reglen omfatter alle pensionskasseordninger, hvad enten de er oprettet i Danmark eller i udlandet.
…"

Bidrag til ordningen er foretaget af klagerens arbejdsgiver til et selskab, der modtog indskud med det formål at foretage udbetalinger fra ordningen på et tidspunkt, hvor karrieren som professionel [sportsudøver] forventes at ophøre. De opsparede midler må herefter anses for at have været afsondret fra klagerens formuesfære. Det må endvidere antages, at klageren ikke havde mulighed for at disponere over pensionsbeholdningen forud for udbetalingen, og at udbetaling fra ordningen er sket efter forudbestemte regler herfor.

På baggrund af de foreliggende oplysninger finder Landsskatteretten, at klagerens belgiske pensionsordning er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 3. 

I medfør af pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 1, finder reglerne i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 4-6, anvendelse, hvis betingelserne i stk. 2 og stk. 3 er opfyldt. Klagerens pensionsordning i Belgien er oprettet på et tidspunkt, hvor klageren ikke var skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, hvorfor betingelsen i stk. 2, er opfyldt.

Landsskatteretten finder endvidere, at betingelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3, er opfyldt. Retten har lagt vægt på de foreliggende oplysninger om, at det alene er G1, der har indbetalt til ordningen, hvorfor indbetalingerne ikke fremgår af klagerens belgiske årsopgørelser.

Landsskatteretten finder herefter, at pensionsordningen i Belgien er omfattet af bestemmelserne i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 4-6. Udbetalingerne fra pensionsordningen i Belgien skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6. Landsskatteretten finder herefter, at klageren er skattepligtig af udbetalingen fra pensionsordningen med det fulde beløb som personlig indkomst.

Det af repræsentanten anførte med henvisning til Landsskatterettens afgørelse, offentliggjort som SKM2003.179.LSR, og anvendelsen af kildeskattelovens § 9, er uden betydning i denne sag, idet afkast af pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 4-6, ikke kommer til beskatning særskilt, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 5.

Klageren har fremlagt opgørelser fra henholdsvis pensionsselskabet og de belgiske skattemyndigheder. Pensionsselskabet har opgjort klagerens tilgodehavende til brutto 236.363,40 EUR, inklusive beløbet fra overskudsdelingen (235.671,08 EUR + 692,32 EUR), og den belgiske skat til 47.581,99 EUR, mens de belgiske skattemyndigheder har opgjort den skattepligtige indkomst til 235.692,93 EUR og den belgiske skat til 47.586,40 EUR.

Landsskatteretten er ikke bekendt med baggrunden for den mindre forskel i de to opgørelsers angivelse af brutto indkomst, men finder, at der ved den danske skatteberegning skal medtages samme beløb, som de belgiske myndigheder har medtaget ved deres beregning af kildeskat.

Landsskatteretten finder herefter, at klagerens skattepligtige personlige indkomst skulle have været forhøjet med 1.758.106 kr. (235.692,93 EURx7,46) i indkomståret 2020. 

Idet indbetalingerne til ordningen ikke er medtaget i klagerens skattepligtige belgiske indkomst på indbetalingstidspunktet, har Belgien også beskatningsret til udbetalingerne fra den belgiske pensionsordning, jf. artikel 18, stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Belgien. Der foreligger herefter en dobbeltbeskatningssituation.

I medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 23, stk. 2, var klageren berettiget til et fradrag i den danske skattebetaling med op til et beløb svarende til den indkomstskat, som er betalt i Belgien. Det følger af de fremlagte opgørelser fra de belgiske skattemyndigheder, at klageren har svaret kildeskat til Belgien af pensionsudbetalingen med 47.586,40 EUR. Landsskatteretten ser det ikke tilstrækkeligt dokumenteret, at klageren, som det er gjort gældende, har betalt kildeskat med yderligere 2.861,39 EUR, og at en eventuel betaling vedrører beskatning af den pensionsudbetaling, som nærværende sag vedrører.

Landsskatteretten finder herefter, at klageren i indkomståret 2020 var berettiget til credit-lempelse med op til 354.995 kr. (47.586,40 EURx7,46) i den skat, der beregnes af indkomsten fra de belgiske pensionsudbetalinger.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse, for så vidt angår forhøjelsen af klagerens skattepligtige indkomst, og ændrer Skattestyrelsens afgørelse vedrørende berettigelse til credit-lempelse fra op til 354.962 kr. til op til 354.995 kr.