Spørgsmål:

1.      Kan Skatterådet bekræfte, at spørger vil være skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig?

Svar:

1.      Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er pt. bosat i Y1-by, Frankrig.

Spørgers ægtefælle er flyttet til Danmark med deres to børn i sommeren 2022, og ægtefællen og børnene bor i København, hvor de bor i en lejlighed, som spørgers ægtefælle ejer.

Spørger ønsker at tilbringe mere tid med hans ægtefælle og børn i Danmark, men spørger har også egen virksomhed, H1 i Frankrig, som han ejer.

Når spørger er i Danmark, vil han bo sammen med sin ægtefælle og deres to børn.

Spørger forventer, at han vil opholde sig ca. 20 dage om måneden i Frankrig, og ca. 10 dage i Danmark, hvor han har 4 - 6 arbejdsdage om måneden i Danmark.

Spørger forventer at arbejde i Danmark som afløser i (…)branchen, og han forventer at tjene hvad der svarer til timelønnen i (…)branchen baseret på relevant overenskomst.

Spørger vil ikke udføre arbejde for hans virksomhed i Frankrig, når han opholder sig i Danmark. Spørger har en ekstern udbyder som sin højre hånd. Den eksterne udbyder fakturerer spørger hver måned for sine ydelser, som inkluderer at passe spørgers virksomhed, når han er i Danmark.

Spørgers økonomiske interesserer ligger primært i Frankrig, da han ejer H1 100 % og har investeret en del penge i forretningen.

I Frankrig har spørger en datter på 18 år fra et tidligere forhold.

Spørger bor i Frankrig i en bolig, som han selv ejer, og hvor hans datter på 18 år bor sammen med ham ca. 4 dage om måneden.

Spørger er fransk statsborger og har altid boet i Frankrig.

Spørgers ægtefælle og deres to børn besøger spørger i Frankrig ca. to gange om året. En gang i vinterferien i ca. 10 dage og en gang i sommerferien i ca. 20 dage.

Spørger har alle sine personlige interesser i Frankrig, på nær hans ægtefælle og deres to børn som bor i Danmark.

Når spørger er i Frankrig, arbejder han fuldtid i hans virksomhed. Spørger har ingen ansatte, men har en ekstern udbyder som sin højre hånd. Virksomheden havde et overskud på xx.xxx EUR i 2020, xx.xxx EUR i 2021, xx.xxx EUR i 2022 og xx.xxx EUR i 2023. Overskud for 2024 er endnu ikke beregnet af revisor. Virksomheden har siden den åbnede i 2020 været hårdt ramt af følgevirkningerne af covid-19 / corona. Spørger har oplyst, at dette er grunden til, at spørger ikke kan skille sig af med virksomheden pt, da det ifølge spørger er en dårlig forretning, som tvinger spørger til fortsat at blive boende i Frankrig.

Spørger bliver først registreret på en adresse i Danmark i Det Centrale Personregister, når han ved, at det er muligt at arbejde i Danmark.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger henviser til, at det er forventningen, at spørger er skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Kan Skatterådet bekræfte, at spørger vil være skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig.

Begrundelse

Der foreligger fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, for personer, der har bopæl her i landet.

I praksis vil skattepligten efter bopælskriteriet være afhængig af, om personen har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl. Dette fremgår af Den juridiske vejledning afsnit C.F.1.2.1 Hvornår er der bopæl i Danmark?

Det er oplyst, at spørgers ægtefælle sammen med parrets børn har boet i Danmark siden 2022, hvor spørgers ægtefælle erhvervede en lejlighed. Når spørger opholder sig i Danmark, skal han bo sammen med sin ægtefælle og sine børn.

Spørger har sammen med sin ægtefælle og børn derfor rådighed over en helårsbolig her i landet, som kan udgøre en bopæl for spørger.

Af Den juridiske vejledning afsnit C.F.1.2.2 fremgår praksis for indtræden af fuld dansk skattepligt.

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt først, når den pågældende tager ophold her i landet. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, anses ikke for ophold i Danmark. Se KSL § 7, stk. 1.

Efter bestemmelsen indtræder skattepligten ved en kombination af bopæl og ophold her i landet. I praksis er erhvervelse af bopæl som udgangspunkt ensbetydende med, at den pågældende eller dennes ægtefælle har købt eller lejet sig en bolig her i landet.

Ifølge praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende. Ved beregning af opholdets længde her i landet medregnes rejsedage ("brudte døgn") som hele dage.

Der skal foretages en konkret vurdering af, om opholdet har det fornødne præg af ferie eller lignende. Ophold under 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre de udøver erhvervsmæssige aktiviteter her i landet.

Hvis personen varetager et indtægtsgivende erhverv under opholdet her i landet indtræder skattepligten som udgangspunkt, fordi et sådant ophold ikke er et "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende".

Det gælder uanset om den pågældende udøver sit erhverv som fx lønmodtager, selvstændig erhvervsdrivende eller bestyrelsesmedlem.

Skattepligten indtræder ikke, hvis personen under sin ferie eller i forbindelse med weekender kun besvarer sporadiske telefonopkald, e-mails og SMS, der vedrører arbejde, hvis formålet med opholdet her i landet i øvrigt er ferie eller lignende, herunder samvær med ægtefælle og børn.

Omvendt må de arbejdsrelaterede aktiviteter ikke have karakter af løbende, regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv. Skattepligten indtræder, hvis den pågældende indretter sig efter at skulle arbejde under længere ophold, fordi længden af opholdet sammenholdt med den arbejdsmæssige aktivitet fører til, at opholdet her i landet ikke længere kan anses for et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.

Når det gælder vurderingen af, om et ophold har karakter af et "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende", kan SKM2015.329.SR nævnes.

I SKM2015.329.SR fandt Skatterådet ikke, at spørgers ophold i Danmark havde det fornødne præg af "ferie og lignende". Det var Skatterådets opfattelse, at der ikke var tale om arbejde af enkeltstående karakter, men derimod om påregneligt egentligt arbejde, som havde karakter af løbende, regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv, og arbejdet i Danmark måtte efter det oplyste om omfang og varighed, også anses for forventeligt og jævnligt tilbagevendende.

I sagen SKM2015.329.SR fremgik det, at spørger havde en helårsbolig til rådighed i Danmark, hvor ægtefællen havde boet i en længere årrække. Spørger havde derfor rådighed over en helårsbolig her i landet, som udgjorde en bopæl for spørger. Om spørgers ophold fremgik det, at spørger påtænkte at holde 4-6 ugers ferie i Danmark om året og derudover at udføre erhvervsmæssige aktiviteter i op til 20 dage i 2. halvår af 2014, optil 40 dage i 2015 samt op til 10 dage i 2016 og følgende år. Herudover ville spørger under ophold i Danmark også svare sporadisk mobiltelefonopkald og sende e-mails.

Derudover kan sagen SKM2019.64.SR nævnes.

I SKM2019.64.SR svarede Skatterådet, at spørger ville blive fuldt skattepligtig ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 på grundlag af bopæl her i landet. Det fremgår af sagen, at spørger sammen med sin ægtefælle og børn ville få rådighed over en helårsbolig her i landet, som kunne udgøre en bopæl for spørger. Familien havde over en årrække på 12 år boet i forskellige lande, men spørgers ægtefælle ønskede sammen med børnene at flytte til Danmark for at komme tættere på den resterende familie i Danmark. Spørger havde ikke noget ønske om at flytte tilbage til Danmark, og ville derfor blive boende i Tyskland for at forfølge sin karriere.

Det fremgik også af SKM2019.64.SR, at spørger ville opholde sig i Danmark 7-10 dage om måneden, hvor spørger ville udføre arbejde. Der ville efter det oplyste være tale om samme opgaver som i Tyskland, og arbejdet ville blive udført for den tyske arbejdsgiver. Da arbejdet her i landet ikke var udtryk for enkeltstående og sporadiske indtægtsgivende aktiviteter ville den fulde danske skattepligt i denne sag indtræde for spørger ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 jf. § 7, stk. 1 i forbindelse med det første ophold her i landet efter erhvervelse af helårsboligen her.

I den foreliggende sag er det oplyst, at spørger vil opholde sig i Danmark 10 dage hver måned, hvor 4 - 6 dage vil udgøre arbejdsdage for en dansk arbejdsgiver.

Som sagen er oplyst, er der således ikke tale om arbejde af enkeltstående karakter, men derimod et løbende og regelmæssigt indtægtsgivende arbejde hos en dansk arbejdsgiver.

Spørger bliver derfor omfattet af fuld dansk skattepligt ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 jf. § 7, stk.1.

Om spørger er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark eller Frankrig, vedrører en fortolkning af artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig. Begrundelsen indeholder Skattestyrelsens og dermed alene Danmarks vurdering af spørgers skattemæssige hjemsted. Hvis Frankrig ikke er enig i vurderingen, er det efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra d, de kompetente myndigheder i henholdsvis Danmark og Frankrig, der skal forhandle herom.

Vurderingen af skattemæssigt hjemsted efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig forudsætter, at spørger er fuldt skattepligtig i både Danmark og Frankrig efter begge landes interne regler, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2. Ved besvarelsen af spørgsmålet lægges det til grund, at spørger som oplyst er omfattet af fuld skattepligt i Frankrig efter de franske regler herom.

Artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig svarer til OECD modellens artikel 4, stk. 2, og bestemmer, at i de tilfælde, hvor en fysisk person anses for at være hjemmehørende i begge stater, skal vedkommendes skattemæssige hjemsted efter overenskomsten bestemmes ud fra følgende:

a) personen skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken vedkommende har en fast bolig til sin rådighed; hvis personen har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal vedkommende anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken personen har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);

b) hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat personen har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis vedkommende ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen sædvanligvis har ophold;

c) hvis personen sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis vedkommende ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal personen anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken personen er statsborger;

d) er personen statsborger i begge stater, eller er vedkommende ikke statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

Der er tale om en prioriteret orden.

Spørger skal således anses for at være hjemmehørende i det land, hvor han har en fast bolig til sin rådighed, jf. artikel 4, stk. 2, litra a.

Begrebet "fast bolig til rådighed" er ikke defineret i selve dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Begrebet fortolkes i overensstemmelse med artikel 4, stk. 2, i OECD’s modeloverenskomst.

Det følger af kommentaren til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst, at enhver form for bolig tages i betragtning, når det skal vurderes, om vedkommende har en "bolig". Det omfatter således både hus, lejlighed og værelser, uanset om det er ejet eller lejet af vedkommende, jf. punkt 13 i kommentaren til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst.

For at en bolig kan anses for "fast" skal boligen være af vedvarende karakter, dvs. vedkommende skal have etableret og bibeholdt den til stadig brug, i modsætning til det at opholde sig et bestemt sted under sådanne vilkår, at det er åbenbart, at opholdet er tilsigtet at være af kort varighed, jf. punkt 12 i kommentaren til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst.

Vedkommende skal have arrangeret det således, at boligen er til rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed, fx ferierejse, forretningsrejse, uddannelsesrejse og deltagelse i kursus på en skole, jf. punkt 13 i kommentaren til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst.

For at en bolig kan anses for at være "til rådighed", skal vedkommende have mulighed for at anvende boligen. En bolig kan ikke anses for at være "til rådighed", hvis boligen er udlejet og reelt overdraget til en udenforstående part, sådan at vedkommende ikke længere er i besiddelse af eller har mulighed for at anvende boligen, jf. punkt 13 i kommentaren til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst.

I den foreliggende sag er det oplyst, at spørgers ægtefælle ejer en lejlighed i København, hvor spørger skal bo, når han opholder sig i Danmark. Lejligheden i Danmark udgør dermed en fast bolig, der er til rådighed for spørger. Spørger har dermed rådigheden over en fast bolig i Danmark efter artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig.

I Frankrig ejer spørger en bolig, som han bor i, når han opholder sig i Frankrig. Spørger har således også rådighed over en fast bolig i Frankrig i relation til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig.

Da spørger således har en fast bolig til rådighed i begge stater, skal han efter reglerne for fastlæggelse af det skattemæssige hjemsted i artikel 4, stk. 2 i første række anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser) ("Centre of vital interests"), jf. artikel 4, stk. 2, litra a).

Da artikel 4, stk. 2, litra a) i den dansk/franske dobbeltbeskatningsoverenskomst svarer til OECD-modellens artikel 4, stk. 2, litra a) kan OECD-modellens kommentarer inddrages ved fortolkning af bestemmelsen.

Det følger således af kommentarerne til OECD-modellen, artikel 4, stk. 2, at når en fysisk person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater vedkommende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til vedkommendes familie og sociale forhold, vedkommendes beskæftigelse, vedkommendes politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, vedkommendes forretningssted, det sted, hvorfra vedkommende administrerer sine aktiver osv.

Omstændighederne skal bedømmes som et hele, hvori også personens egne handlinger indgår. Den omstændighed, at personen bibeholder sin bolig i det land, hvor personen altid har boet, hvor personen har arbejdet, og hvor personen har sin familie og ejendele, kan sammen med andre elementer skabe en formodning for, at personen har bevaret midtpunkt for sine livsinteresser i dette land.

Dette fremgår af OECD-modellens artikel 4, stk. 2, litra a, 2. led og punkt 15 i OECD-modellens kommentar til artikel 4.

Af kommentarerne til OECD´s modeloverenskomst artikel 4, stk. 2, fremgår det af punkt 9 og 10:

"Dette stykke vedrører det tilfælde, hvor en fysisk person i henhold til bestemmelsen i stk. 1 er hjemmehørende i begge kontraherende stater. For at løse denne konflikt skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat."

Om sine forbindelser til Frankrig har spørger oplyst, at han ejer en helårsbolig, hvor han selv bor, og hvor hans datter på 18 år bor sammen med ham ca. 4 dage om måneden. Spørgers ægtefælle og deres to børn vil besøge spørger i Frankrig ca. 2 gange om året i forbindelse med vinterferie og sommerferie. Spørger ejer endvidere H1 i Frankrig, som drives som en enkeltmandsvirksomhed uden nogen ansatte. Spørger har en ekstern udbyder, som fungerer som hans højre hånd. Overskuddet har i 2020, 2021, 2022 og 2023 udgjort henholdsvis xx.xxx EUR, xx.xxx EUR, xx.xxx EUR og xx.xxx EUR.

Om sine forbindelser til Danmark har spørger oplyst, at hans ægtefælle og deres to børn har boet i Danmark siden 2022 i ægtefællens lejlighed. Spørger vil i forbindelse med ophold i Danmark bo sammen med dem. Spørger vil i Danmark opholde sig ca. 10 dage hver måned, hvor han vil arbejde som afløser i (…)branchen i 4 - 6 dage pr. måned. Spørger vil ikke udføre arbejde i Danmark for hans virksomhed i Frankrig.

Situationen i den foreliggende sag kan minde om sagen i SKM2020.32.SR, hvor spørger havde personlige og økonomiske forbindelse i både Danmark og Tyskland. I sagen SKM2020.32.SR blev spørger anset for skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, artikel 4, stk. 2, litra b, da det var i den stat, hvor han sædvanligvis, dvs. i overvejende grad, havde ophold.

I sagen fremgik det, at spørger læste på et dansk universitet og drev virksomhed i Danmark, der krævede at spørger arbejdede i Danmark nogle dage i løbet af året. Spørgers kæreste ønskede at købe en lejlighed i Danmark, hvorfor spørger fik bolig til rådighed i Danmark og blev fuldt skattepligtig på grundlag af spørgers løbende erhvervsmæssige beskæftigelse i Danmark. Spørgers familie boede i Danmark, mens spørgers kæreste boede og arbejdede i Tyskland, hvor spørger også selv opholdt sig det meste af året. Spørgers virksomhed lå i Danmark, mens arbejdet hovedsageligt blev udført i Tyskland. Derudover modtog spørger SU fra Danmark.

Skattestyrelsen finder på grundlag af det oplyste i den foreliggende sag, at spørger vil have væsentlige personlige og økonomiske interesser i både Danmark og Frankrig.

På grundlag af en samlet vurdering finder Skattestyrelsen i den foreliggende sag ikke, at det med tilstrækkelig sikkerhed kan fastslås, at de personlige og økonomiske interesser er stærkere i det ene land fremfor det andet. Det kan således ikke med tilstrækkelig sikkerhed fastslås, hvor spørger har centrum for sine livsinteresser jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig artikel 4, stk. 2, litra a.

Der skal derfor tages stilling til, om det skattemæssige hjemsted kan afgøres efter kriteriet om, hvor spørgeren sædvanligvis opholder sig, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig, artikel 4, stk. 2, litra b.

Når det ikke kan afgøres, i hvilket af de to lande en person har centrum for sine livsinteresser, anses personen således for at være hjemmehørende i det land, hvor han eller hun sædvanligvis opholder sig, jf. modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra b. Der henvises i den forbindelse også til den foreliggende praksis herom, jf. eksempelvis SKM2023.158.SR, SKM2023.79.SR, og SKM2020.32.SR.

Anvendelsen af reglen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig, artikel 4, stk. 2, litra b, forudsætter, at det med sikkerhed kan fastslås, at spørgeren sædvanligvis, dvs. i overvejende grad, opholder sig i det ene land frem for det andet.

I den situation, hvor den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, fremtræder det faktum, at vedkommende sædvanligvis har ophold i den ene stat frem for i den anden, som den omstændighed, der - når der er tvivl om, hvor den fysiske person har centrum for sine livsinteresser - tipper vægtskålen til fordel for den stat, hvor vedkommende opholder sig hyppigst. I denne henseende må der tages hensyn til den fysiske persons ophold ikke alene i den faste bolig i den pågældende stat, men også alle andre steder i den samme stat. Se punkt 17 i kommentaren til OECD’s modeloverenskomst artikel 4.

Længden af den periode der skal vurderes for at fastslå, hvor personen sædvanligvis opholder sig er ikke angivet i reglen. Vurderingen må dække en tilstrækkelig lang periode til, at det er muligt at bedømme opholdenes frekvens, varighed og regelmæssighed som del af personens fastlagte livsvaner, dvs. ophold der ikke blot er forbigående. Se punkt 19 og 19.1 i kommentaren til OECD’s modeloverenskomst artikel 4.

Det er oplyst, at spørger vil opholde sig 20 dage om måneden i Frankrig og 10 dage om måneden i Danmark. Det vil sige, at spørger vil opholde sig 240 dage om året i Frankrig, og spørger vil dermed opholde sig i Danmark i 120 dage om året.

Skattestyrelsen forudsætter ved besvarelsen af spørgsmålet, at spørger fremadrettet løbende opholder sig i Frankrig og Danmark i det oplyste omfang.

Spørger vil dermed løbende opholde sig væsentligt mere i Frankrig end i Danmark.

Skattestyrelsen finder på denne baggrund, at spørger efter reglen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig, artikel 4, stk. 2, litra b, må anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig, da det er i denne stat, hvor han fremadrettet sædvanligvis, dvs. i overvejende grad, har ophold.

I tilfælde af, at det beskrevne faktum i realiteten ændrer sig, kan Skattestyrelsens vurdering ikke lægges til grund.

Skattestyrelsen kan i den forbindelse oplyse, at svaret for spørger vil have den skattemæssige konsekvens, at Danmark bliver kildeland, når spørger har sit skattemæssige hjemsted i Frankrig.

Når Danmark har status af kildeland, betyder det i praksis, at der i Danmark kun skal oplyses om de indtægter, som Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Frankrig særskilt har beskatningsretten til.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1

"§ 1. Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1)      personer, der har bopæl her i landet,"

Kildeskattelovens § 7, stk. 1

" For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1, først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende."

Artikel 4, stk. 1 og 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig

"Skattemæssigt hjemsted

Stk. 1. I denne overenskomst betyder udtrykket  "hjemmehørende i en kontraherende stat", enhver person som efter lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, og omfatter også denne stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal eller regional myndighed samt de offentligretlige juridiske personer af denne stat, af dennes politiske underafdelinger eller af dennes lokale eller regionale myndigheder såvel som et anerkendt pensionsinstitut i denne stat. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat.

Stk. 2. Hvis en fysisk person efter bestemmelserne i stk. 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, bestemmes hans status som følger:

a)      Han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed. Hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, anses han for kun at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).
b)      Hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, anses han for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold.
c)      Hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har ophold i nogen af dem, anses han for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han er statsborger.
d)      Hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, afgør de kontraherende staters kompetente myndigheder spørgsmålet ved gensidig aftale."

Praksis

SKM2023.158.SR

Spørger var flyttet fra Danmark, og spørger ville for en længere og ikke afgrænset periode fremover bo, arbejde og hovedsageligt opholde sig i Tyskland. Skatterådet fandt, at spørger havde stærke økonomiske interesser i Tyskland, hvor han havde sine erhvervsinteresser. Spørger havde også personlige interesser i Tyskland, herunder deltagelse i kulturelle aktiviteter og sport. Spørger havde samtidig stærke personlige interesser i Danmark, idet hans ægtefælle boede i Danmark. På baggrund af en helhedsvurdering af spørgers ovennævnte livsinteresser, fandt Skatterådet, at det ikke var muligt at fastslå med fornøden sikkerhed, jf. OECD's kommentar 10 til artikel 4, med hvilken af de to stater spørger havde de stærkeste personlige og økonomiske interesser og dermed spørgers midtpunkt for livsinteresser, jf. den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 4, stk. 2, litra a). Skatterådet kunne således ikke bekræfte, at spørger skulle anses for skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland, jf. artikel 4, stk. 2, litra a) (midtpunkt for livsinteresser) i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland. Det var oplyst, at spørger forventedes at opholde sig i Tyskland i mindst 240 dage i 2023. Ligeledes forventede spørger i de efterfølgende år og så længe opholdet i Tyskland varede, at spørger i langt overvejende grad opholdt sig væsentligt mere i Tyskland end alle andre stater, herunder Danmark, tilsammen. Skatterådet fandt på den baggrund, at spørger efter reglen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, artikel 4, stk. 2, litra b), måtte anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland, da det var i denne stat, hvor han sædvanligvis, dvs. i overvejende grad, ville have ophold.

SKM2023.79.SR

Da spørger var fuldt skattepligtig i både Danmark og Tyskland, skulle der tages stilling til, i hvilket af de to lande han havde skattemæssigt hjemsted.

For så vidt angik spørgers personlige interesser i Danmark, ville spørger have sin ægtefælle og deres børn bosiddende i Danmark. De ældste børn var flyttet hjemmefra. Det yngste barn skulle bo sammen med moderen og gå i gymnasium. Spørger ville alene komme til Danmark i forbindelse med weekender og ferie. Spørgers ægtefælle ville efter flytningen til Danmark besøge ham i Tyskland forventeligt en til to weekender om måneden, samt i ferier. Ægtefællen ville ligeledes besøge spørger på hverdage. Ægtefællen ville opholde sig mindst 30 % af tiden i Tyskland.

Spørger havde etableret venskaber i Tyskland, og han var medlem af et fitnesscenter der.

Spørger ville således have personlige interesser i både Danmark og Tyskland.

Spørgers erhvervsinteresser var næsten udelukkende i Tyskland, hvor han varetog et job som direktør for et datterselskab i en dansk koncern (han havde dog også en lejeindtægt fra Danmark).

Skatterådet fandt, at det ikke var muligt at fastslå med fornøden sikkerhed, i hvilken af de to stater spørger havde de stærkeste personlige og økonomiske interesser (midtpunkt for livsinteresser), jf. den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 4, stk. 2, litra a).

Skatterådet fandt, at spørger efter reglen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, artikel 4, stk. 2, litra b), måtte anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland, da det var i denne stat, hvor han sædvanligvis, dvs. i overvejende grad, havde ophold.

SKM2020.32.SR

Spørger boede i Tyskland sammen med sin kæreste. Spørger læste samtidigt på et dansk universitet og drev virksomhed i Danmark, der krævede at spørger arbejdede i Danmark nogle dage i løbet af året. Kæresten ønskede at købe en lejlighed i Danmark, og spørger ønskede i den forbindelse at vide om spørgers fulde skattepligt ville indtræde, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgers skattepligt ikke indtrådte, hvis spørger fik en bolig til rådighed i Danmark. Skattepligten indtrådte på grund af spørgers løbende erhvervsmæssige beskæftigelse i Danmark.

Hvis spørger blev fuldt skattepligtig til Danmark, ønskede spørger desuden at vide, om spørger ville blive hjemmehørende i Tyskland, efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland på grund af spørgers centrum for livsinteresser. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgers centrum for livsinteresser var i Tyskland, men fandt på grund af spørgers opholdsdage, at spørger ville have hjemsted i Tyskland.

SKM2019.64.SR

Skatterådet svarede, at spørger ville blive fuldt skattepligtig til Danmark i forbindelse med erhvervelse af en ejendom her i landet, men at spørger ville blive skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland, hvor spørger arbejdede og sædvanligvis opholdt sig. Skatterådet svarede også, at Tyskland havde beskatningsretten til spørgers løn for arbejde udført i Tyskland og Danmark.

SKM2015.329.SR

Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørgers udførelse af erhvervsmæssige aktiviteter under ophold i Danmark, ikke vil medføre indtræden af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf., § 7, stk. 1.Det er i sagen oplyst, at spørger har en helårsbolig til rådighed i Danmark, hvor ægtefællen har boet i en længere årrække. Spørger anses derfor at have bopæl her i landet efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Skatterådet finder ikke at spørgers ophold i Danmark har det fornødne præg af "ferie og lignende", som anført i kildeskattelovens § 7, stk. 1. Som sagen er oplyst, finder Skatterådet ikke at der er tale om arbejde af enkeltstående karakter, men derimod om påregneligt egentlig arbejde, som har karakter af løbende, regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv.

Kommentaren til OECD’s modeloverenskomst artikel 4, punkt 9-15

"9. Dette stykke vedrører det tilfælde, hvor en fysisk person i henhold til bestemmelsen i stk. 1 er hjemmehørende i begge kontraherende stater.

10. For at løse denne konflikt skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat. De omstændigheder, med hensyn til hvilke de særlige regler anvendes, er dem, der foreligger i den periode, hvor skatteyderens hjemsted har indflydelse på skattepligten, hvilken periode kan være kortere end en fuld skattepligtsperiode. Et eksempel er en fysisk person, som i et kalenderår fra 1. januar til 31. marts er hjemmehørende i stat A i henhold til denne stats skattelovgivning, hvorefter personen flytter til stat B. Eftersom personen bor i stat B i mere end 183 dage, behandles den pågældende i henhold til skattelovgivningen i stat B som en person, der er hjemmehørende i stat B hele året. Ved anvendelsen af de særlige regler for perioden 1. januar til 31. marts var personen hjemmehørende i stat A. Derfor bør både stat A og stat B behandle den pågældende som en person, der er hjemmehørende i stat A i denne periode, og som en person, der er hjemmehørende i stat B fra 1. april til 31. december.

11. Artiklen giver forrang til den kontraherende stat, i hvilken den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed. Dette kriterium vil hyppigt være tilstrækkeligt til at løse konflikten, f.eks. når en fysisk person har en fast bolig i den ene kontraherende stat og kun har gjort ophold af en vis længde i den anden kontraherende stat.

12. Litra a) betyder derfor, at ved anvendelse af overenskomsten (dvs. hvor der er en konflikt mellem lovene i de to stater) anses bopælen for at være det sted, hvor den fysiske person ejer eller råder over en bolig. Denne bolig skal være af vedvarende karakter, dvs. den fysiske person skal have etableret og bibeholdt den til stadig brug, i modsætning til det at opholde sig et bestemt sted under sådanne vilkår, at det er åbenbart, at opholdet er tilsigtet at være af kort varighed.

13. Med hensyn til begrebet “bolig" skal det bemærkes, at enhver form for bolig kan tages i betragtning (hus eller lejlighed, som tilhører eller er lejet af den fysiske person, lejet møbleret værelse). Men boligens varige karakter er væsentlig. Dette betyder, at personen skal have arrangeret det således, at boligen er til vedkommendes rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed (ferierejse, forretningsrejse, uddannelsesrejse, deltagelse i kursus på en skole osv.). Et hus, som ejes af en fysisk person, kan f.eks. ikke anses for at være til rådighed for den fysiske person, når huset er udlejet og reelt overdraget til en udenforstående part, således at den fysiske person ikke længere er i besiddelse af eller har mulighed for at bebo huset.

14. Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, giver stk. 2 forrang til den stat, med hvilken vedkommendes personlige og økonomiske forbindelser er stærkest, forstået som centrum for vedkommendes livsinteresser. Når bopæl ikke kan afgøres under henvisning til denne regel, giver stk. 2 et subsidiært kriterium, der først er sædvanligt ophold og dernæst statsborgerskab. Hvis den fysiske person er statsborger i begge stater eller i ingen af dem, skal spørgsmålet løses ved gensidig aftale mellem de berørte stater i overensstemmelse med den procedure, der er fastlagt i art. 25.

15. Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater vedkommende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til vedkommendes familie og sociale forhold, vedkommendes beskæftigelse, vedkommendes politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, vedkommendes forretningssted, det sted, hvorfra vedkommende administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser med udgangspunkt i den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed. Hvis en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden bolig i den anden stat og bibeholder den første bolig, kan det faktum, at vedkommende bibeholder den første bolig i de omgivelser, hvor vedkommende altid har boet, hvor vedkommende har arbejdet, og hvor vedkommende har sin familie og ejendele, sammen med andre elementer bidrage til at vise, at vedkommende har bevaret centrum for sine livsinteresser i den første stat.

16. Litra b) fastsætter et subsidiært kriterium for to helt adskilte og forskellige situationer:

a) det tilfælde, hvor den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed i begge kontraherende stater, og det ikke er muligt at afgøre, i hvilken stat vedkommende har centrum for sine livsinteresser

b) det tilfælde, hvor den fysiske person ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af de kontraherende stater.

Forrang gives til den kontraherende stat, i hvilken den fysiske person sædvanligvis har ophold.

17. I den første situation, hvor den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, fremtræder det faktum, at vedkommende sædvanligvis har ophold i den ene stat frem for i den anden, som den omstændighed, der - når der er tvivl om, hvor den fysiske person har centrum for sine livsinteresser - tipper vægtskålen til fordel for den stat, hvor vedkommende opholder sig hyppigst. I denne henseende må der tages hensyn til den fysiske persons ophold ikke alene i den faste bolig i den pågældende stat, men også alle andre steder i den samme stat.

18. Den anden situation foreligger, når en fysisk person ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af de kontraherende stater, som f.eks. en person, der flytter fra hotel til hotel. Også i dette tilfælde må alle ophold i en stat tages i betragtning, uden at det er nødvendigt at fastslå grundene til dem.

19. Anvendelsen af det i litra b) nævnte kriterium forudsætter, at det fastslås, hvorvidt den fysiske person har haft sædvanligt ophold, dvs. sædvanligvis eller normalt har opholdt sig, i den ene af de to stater frem for i den anden i en given periode. Dette spørgsmål kan ikke besvares alene ved at fastslå, i hvilken af de to kontraherende stater den fysiske person har tilbragt flest dage i den pågældende periode. Udtrykket “séjourne de façon habituelle", som er anvendt i den franske version af litra b), giver en god forståelse af, hvorledes “sædvanligt ophold" skal forstås - et begreb, som henviser til hyppigheden, varigheden og regelmæssigheden af ophold, som udgør en del af en fysisk persons fastlagte livsvaner og dermed ikke blot er forbigående. Som det fremgår af litra c), er det muligt for en fysisk person at have sædvanligt ophold i begge stater, hvilket ville være tilfældet, hvis personen sædvanligvis eller normalt har opholdt sig i de respektive stater i den pågældende periode, uanset at vedkommende har tilbragt flere dage i den ene stat end i den anden. Som eksempel antages det, at en fysisk person ejer et hus i både stat A og stat B over en femårig periode, men at omstændighederne ikke gør det muligt at fastslå, i hvilken stat personen har centrum for sine livsinteresser. Personen arbejder i stat A, hvor vedkommende sædvanligvis opholder sig, men rejser tilbage til stat B to dage om måneden og én gang om året på tre ugers ferie. I dette tilfælde har personen sædvanligt ophold i stat A, men ikke i stat B. Det antages imidlertid, at personen i løbet af samme femårige periode arbejder i stat A i korte perioder på to uger 15 gange om året, men resten af tiden opholder sig i stat B (det antages også, at omstændighederne ikke gør det muligt at fastslå, i hvilken stat personen har centrum for sine livsinteresser). I dette tilfælde har personen sædvanligt ophold i både stat A og stat B.

19.1. Litra b) præciserer ikke varigheden af den periode, der skal danne grundlag for at fastslå, hvorvidt en fysisk person har sædvanligt ophold i den ene eller begge stater. Vurderingen skal dække en tilstrækkeligt lang periode til, at det er muligt at fastslå hyppigheden, varigheden og regelmæssigheden af ophold, som udgør en del af den fysiske persons fastlagte livsvaner. Det er imidlertid vigtigt at tage udgangspunkt i en periode, hvor der ikke har været væsentlige ændringer i vedkommendes personlige forhold, som åbenlyst har indflydelse på vurderingen (såsom separation eller skilsmisse). Når det skal vurderes, om en fysisk person har sædvanligt ophold i den ene eller begge stater, er den relevante periode ikke altid den periode, hvor der er dobbeltdomicil, navnlig ikke, hvis perioden med dobbeltdomicil er meget kort. Dette kan illustreres med følgende eksempel: Det antages, at en fysisk person hjemmehørende i stat C flytter til stat D for at arbejde forskellige steder i en periode på 190 dage. I den pågældende periode på 190 dage anses vedkommende for at være hjemmehørende i både stat C og D i henhold til staternes respektive nationale skattelovgivning. Personen har opholdt sig i stat C i mange år, før flytningen til stat D. Vedkommende opholder sig i stat D under hele sin ansættelse i den stat og rejser tilbage til stat C for at tage fast ophold dér efter udløbet af perioden på 190 dage. Under sin ansættelse i stat D har personen ikke en fast bolig til sin rådighed i hverken stat C eller stat D. I dette eksempel bør vurderingen af, hvorvidt personen har sædvanligt ophold i den ene eller begge stater, dække en længere periode end perioden på 190 dage med dobbeltdomicil med henblik på at fastslå hyppigheden, varigheden og regelmæssigheden af ophold, som udgør en del af personens fastlagte livsvaner."