Overskud af virksomhed - rette indkomstmodtager – skønsmæssig ansættelse - fradrag for driftsudgifter


Dato for udgivelse	18 Mar 2025 11:55
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal	15 Jan 2025 09:01
SKM-nummer	SKM2025.147.BR
Myndighed	Byret
Ansvarlig styrelse	Skattestyrelsen
Sagsnummer	BS-14872/2023-HEL
Dokument type	Dom
Overordnede emner	Skat
Overemner-emner	Fradrag og afskrivninger + Personlig indkomst
Emneord	Rette indkomstmodtager, ej selvstændig økonomisk virksomhed, skønsmæssig ansættelse, fradrag
Resumé	Retten fandt, at sagsøgeren ikke havde løftet bevisbyrden for, at en række fakturerede beløb for så vidt angik indkomståret 2013, som for alles vedkommende var blevet indbetalt på hans private bankkonto, ikke vedrørte en af ham drevet erhvervsmæssig og økonomisk virksomhed. Sagsøgeren - og ikke et af ham stiftet selskab i august 2013 - var herefter rette indkomstmodtager og som følge heraf skattepligtig af indbetalingerne. Retten henviste bl.a. til, at sagsøgeren frem til selskabets stiftelse i august 2013 havde udstedt en række fakturaer for bl.a. maler- og renoveringsarbejde. Fakturaerne var ikke fortløbende nummererede, de angav at være udstedt af selskabet med tilføjelse af "under stiftelse", og de var påført sagsøgerens mailadresse og private kontonummer. Efter selskabets stiftelse udstedte sagsøgeren lignende fakturaer, der heller ikke var fortløbende nummererede, som angav at være udstedt af selskabet (uden angivelse af cvr.nr.), og som uændret var påført samme e-mailadresse og samme private kontonummer. Retten fandt herefter, at sagsøgeren ikke havde godtgjort, at hans private konto i hele 2013 alene fungerede som en konto for selskabet, der først blev stiftet i sidste halvdel af 2013, at arbejdet blev udført af selskabet og ikke af ham, og at han derfor ikke havde drevet selvstændig økonomisk virksomhed. Da sagsøgeren endvidere ikke havde godtgjort, at han havde ret til et større skattemæssigt fradrag end anerkendt af skattemyndighederne, blev Skatteministeriet frifundet.
Reference(r)	Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Ligningsloven § 8 Y, stk. 1 (dagældende).
Henvisning	Den juridiske vejledning, 2025-1, A.B.4.1.3
Henvisning	Den juridiske vejledning, 2025-1, A.B.5.3.2
Henvisning	Den juridiske vejledning, 2025-1, C.D.2.2.1
Redaktionelle noter	Tidligere instans: Landsskatterettens j.nr. 16-1040319 og 16-1040325 (offentliggjort) Senere instans: Byrettens dom er anket til Østre Landsret.
Appelliste	16-1040319

Sag BS-14872/2023-HEL

Parter

(v/ advokat Martin Bekker Henrichsen)

mod

Skatteministeriet

(v/ advokat Anne Bräuner Vestergren)

Denne afgørelse er truffet af dommer Anne-Sophie Abel Lohse.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 20. marts 2023.

Sagen vedrører i første række spørgsmålet, om A har drevet erhvervsmæssig og økonomisk virksomhed, og om han som følge heraf har erhvervet ret til de beløb, der på baggrund udstedte fakturaer blev indbetalt på hans konto i 2013. Såfremt retten finder, at A har erhvervet ret til det omhandlede beløb, angår sagen i anden række spørgsmålet, om han har ret til et større skattemæssigt fradrag end hvad skattemyndighederne har anerkendt. Og endelig kan der blive behov for at tage stilling til, om ligningslovens § 8 Y er i strid med EU-retten.

A har nedlagt følgende påstande:

Skatteministeriet skal anerkende, at G1-virksomhed og ikke A er rette indkomstmodtager og rette omkostningsbærer, hvorfor A’s skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 skal nedsættes med 835.900 kr., og A’s momstilsvar for 2013 skal nedsættes med 229.078 kr.

Subsidiært, Skatteministeriet skal anerkende, at der skal gives fradrag for driftsomkostninger til G2-virksomhed med 727.400 kr., hvorfor indkomsten skal nedsættes med 727.400 kr.

Mere subsidiært, Skatteministeriet skal anerkende, at der skal gives fradrag for driftsomkostninger til G2-virksomhed med 315.515 kr., hvorfor indkomsten skal nedsættes med 315.515 kr.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Den 21. december 2022 afsagde Landsskatteretten to kendelser vedrørende forhøjelse af A indkomst og momstilsvar for 2013.

Af afgørelsen vedrørende forhøjelse af A’s skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 fremgår bl.a. følgende:

"Faktiske oplysninger

Det fremgår af Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at klageren den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 har stiftet G3-virksomhed, CVR-nr. ...11. Det fremgår endvidere af CVR, at klageren den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 via G3-virksomhed, CVR-nr. ...11, har stiftet selskabet G1-virksomhed, CVRnr. ...12.

Klageren har siden stiftelsen af G1-virksomhed via G3-virksomhed ejet samtlige anparter i G1-virksomhed. Klageren har siden stiftelsen af G1-virksomhed været direktør i G1-virksomhed.

Det fremgår af CVR, at G1-virksomhed’s formål har været ejendomsinvesteringer og ejendomsservice samt anden dermed beslægtet virksomhed. G1-virksomhed´s første regnskabsår var fra den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 til den 31. december 2014. Der har ikke været registreret ansatte i selskabet.

G1-virksomhed har udført malerarbejde og renovering af ejendomme. Klagerens repræsentant har fremlagt et brev af 14. august 2013 fra F1-bank til klageren, hvori banken har skrevet til klageren, at banken ikke har ønsket at oprette konti til G3-virksomhed og G1-virksomhed, fordi klageren adskillige gange har været registreret i RKI.

G1-virksomhed har i indkomståret 2013 ikke været momsregistreret, og selskabet har ikke angivet moms for afgiftsperioden 1. januar 2013 - 31. december 2013. Af SKAT’s afgørelse fremgår det, at klagerens revisor har oplyst, at G1-virksomhed ikke har kunnet blive momsregistreret, fordi selskabet ikke har kunnet stille den nødvendige sikkerhed. Det fremgår videre, at SKAT efterfølgende har konstateret, at G1-virksomhed aldrig har anmodet om at blive momsregistreret.

Det fremgår af klagerens skatteoplysninger, R75, for indkomståret 2013, at klageren ikke har selvangivet indtægter fra arbejde, understøttelse eller overskud af virksomhed.

SKAT har indkaldt og gennemgået kontoudtog for klagerens private bankkonto nr. X1-bankkonto i F1-bank. SKAT har på baggrund af kontoudtoget for indkomståret 2013 opgjort indsætninger på kontoen på i alt 987.886 kr. SKAT har endvidere opgjort, at der i indkomståret 2013 har været udbetalinger fra og hævninger på kontoen på mellem 200 kr. og 40.000 kr., der i alt løber op i 998.649 kr.

Klagerens revisor har ved brev af 16. februar 2016 fremsendt årsregnskab med specifikationshæfte for G1-virksomhed samt bogføringsbalance, kontospecifikationer og bogføringsbilag for selskabets første regnskabsår for perioden (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 til 31. december 2014 til SKAT.

Af G1-virksomhed’s specifikationshæfte 2013/2014 fremgår det, at G1-virksomhed fra (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 - 31. december 2014 har haft en nettoomsætning på 977.143 kr.

Af de fremlagte bogføringsbilag fremgår det, at G1-virksomhed i perioden fra den 24. januar 2013 til den 20. december 2013 har udstedt i alt 11 salgsfakturaer for udført arbejde på i alt 1.205.496 kr. inkl. moms, eller 964.398 kr. ekskl. moms. Følgende fremgår af fakturaerne:

Det er på fakturaerne anført, at fakturabeløbene skal indbetales til klagerens bankkonto nr. X1-bankkonto i F1-bank. På fakturaerne udstedt inden den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 er anført, at udsteder af fakturaerne er "G1-virksomhed u/stiftelse".

Ifølge kontospecifikationerne for "X3-bankkonto kasse" er der den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 indbetalt i alt 499.197,50 kr., fordelt på 21 indbetalingsposter:

Det fremgår af G1-virksomhed’s specifikationshæfte 2013/2014, at der fra (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 - 31. december 2014 er afholdt udgifter til fremmed arbejde med i alt 727.400 kr.

G2-virksomhed, Y1-adresse, Y2-land, selskabsnummer (red.selskabsnummer.nr.1.fjernet), har i perioden fra den 25. februar 2013 til den 13. december 2013 månedligt udstedt følgende 11 fakturaer til G1-virksomhed:

Af kontospecifikationerne for konto X2-bankkonto Fremmed arbejde fremgår følgende:

Af kontospecifikationerne for konto "X4-bankkonto Varekreditorer" fremgår følgende:

Af SKAT’s sagsnotat fremgår det, at klagerens revisor har oplyst til SKAT, at klageren har betalt fakturaerne fra G2-virksomhed kontant. Klageren har hævet pengene kontant i banken og afleveret dem til de Y3-nationalitet håndværkere, da de forlangte kontant betaling.

Der er fremlagt udbetalingsbilag fra F1-bank på følgende hævninger på klagerens bankkonto, hvorpå personer med de anførte navne har kvitteret for modtagelsen af de hævede kontantbeløb:

Ovennævnte hævninger på i alt 313.515 kr. fremgår ligeledes af kontoudtoget for klagerens bankkonto i F1-bank. Hævningerne er bogført på X3-bankkonto kasse.

Det fremgår af den påklagede afgørelse, at klageren for indkomståret 2013 har fremlagt købsbilag på følgende fradragsberettigede driftsomkostninger:

SKAT har i opgørelsen af de fradragsberettigede driftsomkostninger på i alt 128.498 kr. medtaget fradragsposterne i de fremlagte kontospecifikationer, bortset fra fradragsposter vedrørende konto X2-bankkonto Fremmed arbejde, X5-bankkonto Gebyr v. selskabsstiftelse, konto X6-bankkonto Advokathonorar ved selskabsstiftelse og konto X7-bankkonto Løn. Virksomheden har på konto X8-bankkonto Restaurationsbesøg fratrukket udgifter til restaurationsbesøg med i alt 1.610 kr., mens SKAT kun har godkendt fradrag med 402 kr., svarende til 25 % af virksomhedens bogførte udgifter til restaurationsbesøg.

SKAT har den 5. april 2016 sendt klageren et nyt forslag til afgørelse, hvori SKAT på baggrund af det fremsendte regnskabsmateriale har foreslået at forhøje klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 med et skønnet overskud af virksomhed på 835.900 kr. SKAT har i forslaget opgjort klagerens overskud af virksomhed for indkomståret 2013 således:

Omsætning excl. moms	964.398 kr.
Udgifter excl. moms	128.498 kr.
Skønnet overskud af virksomhed	835.900 kr.

SKAT har den 19. maj 2016 truffet den påklagede afgørelse i overensstemmelse med det nye forslag til afgørelse af 5. april 2016.

SKAT’s afgørelse

SKAT har for indkomståret 2013 forhøjet klagerens skattepligtige indkomst skønsmæssigt med 835.900 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"…

1.4 SKAT’s bemærkninger og begrundelse

Du stifter G3-virksomhed den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013. Det har ikke været muligt for G1-virksomhed at få oprettet en bankkonto, hvorfor selskabet har benyttet din private konto X9-bankkonto i F1-bank. Det er oplyst i punkt 1.2 at selskabet ikke kunne blive momsregistreret, da selskabet ikke kunne stille den nødvendige kaution. Dette er oplyst af revisor OA. Efterfølgende har SKAT kunne konstatere, at selskabet aldrig har anmodet om at blive momsregistreret. Da der ikke er sket momsafregning, anses du for at have drevet uregistreret virksomhed.

Da samtlige transaktioner i virksomheden af økonomisk karakter er foretaget af dig personligt, via den af dig personligt ejede bankkonto i F1-bank, anses den uregistreret virksomhed for at være drevet af dig, og ikke det af dig stiftede selskab. Du er derfor skattepligtig af et evt. overskud af virksomhed jf. bestemmelsen i statsskattelovens § 4, da du er anset for rette indkomstmodtager.

Du har i selskabets navn udstedt fakturaer på 964.398 ekskl. moms jf. punkt. 1.1. De gennemgåede fakturaer er ikke nummereret.

Ved indbetalinger på bankkonti skal der foreligge dokumentation for pengestrømmene. Der henvises til Ligningsvejledningen, afsnit A.A. 1.1. og til SKM2013.363BR.

Der er udarbejdet regnskab for selskabet for perioden 1. august 2013 - 31. december 2014.

Der foreligger ikke en mellemregningskonto mellem dig og selskabet. Der er ingen pengestrømme mellem dig og selskabet, da selskabet ikke er registreret med en bankkonto.

I G1-virksomhed figurerer en fiktiv kasse. Ifølge bogføringen er der betalt fremmed arbejde til Y3-nationalitet håndværkere med kr. 413.885 via kassen. Dette er fiktivt da du løbende hæver 15.000 kr. kontant. Beløbene har ikke kunne afstemmes med hævninger i bank. Ifølge bogføringen er der sket store hævninger og indbetalinger via kassen, hvor modpost er mellemregningskonto f.eks. hævet kasse kr. 417.885 og indsat kr. 247.626 ultimo året. Dette er også fiktivt. Bogføringen kan til en hver tid tilsidesættes.

Det er oplyst til SKAT, at du har betalt håndværkerne kontant, for det har de forlangt. Der er ikke indberettet til SKAT for kontante betalinger over 10.000 kr. jf. ligningslovens § 8Y stk. 3.

Fremmed arbejde ifølge regnskab udgør kr. 727.400. Fakturaerne er fra et Y3-nationalitet firma G2-virksomhed, Y1-adresse.

Afregningen til det Y3-nationalitet firma er ifølge revisor OA afregnet kontant. SKAT har ikke kunne følge pengestrømmen vedr. betalinger til det Y3-nationalitet firma.

Ifølge kontoudskrift hæver du løbende 15.000 kr. i alt 998.649 kr. i 2013. Det udarbejdede regnskab for selskabet kan tilsidesættes, da der ikke foreligger et regnskabsgrundlag, som kan danne grundlag for opgørelse af det skattepligtige resultat af virksomheden.

Det fremgår af skattekontrollovens § 3, stk. 4, at når der ikke foreligger et regnskabsgrundlag, som kan danne grundlag for opgørelse af det skattepligtige resultat af virksomhed, så kan SKAT jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3 foretage ansættelsen af resultat af virksomhed skønsmæssigt.

For at et regnskab, der er vedlagt selvangivelsen, skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den skattepligtige indkomst og formue, må det som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. bogføringsloven, lov nr. 1006 af 23. december 1998, samt den udstedte bekendtgørelse 2006-06-12 nr. 594 om krav til det skattemæssige årsregnskab mv. for mindre virksomheder. Der henvises til skattekontrollovens § 3 stk. 1-3.

Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5. Der kan gives fradrag for dokumenterede driftsudgifter efter bestemmelsen i statsskattelovens § 6 stk.1, litra a.

Der er indsendt dokumenterede udgifter på:

Virksomheder, der køber varer eller ydelser for et beløb på mindst 10.000 kr. inkl. moms, skal betale disse fakturaer digitalt. Ellers er der ikke skattemæssigt fradrag for varekøb m.v., medmindre man straks efter købet foretager indberetning til SKAT jf. ligningslovens § 8 Y. Der kan derfor ikke gives fradrag for de til G2-virksomhed, Y1-adresse foretagne betalinger.

Det fremgår bl.a. af forarbejderne til bestemmelsen, at begrænsningen i brug af kontanter også skal forebygge skatteunddragelser, når der handles mellem virksomheder. Når der hæves større kontante beløb på bankkontoen, skal der skabes et transaktionsspor, som dokumenterer, at de hævede beløb er medgået til betaling af fakturaer, fra virksomheden i Y3-land. Der skal således skabes sikkerhed for identifikation mellem betalingsmodtager og betaler.

Overskud af virksomhed kan opgøres således:

Omsætning ekskl. moms	964.398 kr.
Udgifter ekskl. moms	128.498 kr.
Skønnet overskud af virksomhed	835.900 kr.

Beløbet er indkomstskattepligtigt efter bestemmelsen i statsskattelovens § 4 og skattekontrollovens § 5 stk. 3.

(…)

1.6 SKAT’s afgørelse

Du stifter den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 G3-virksomhed. Det har ikke været muligt for G1-virksomhed at få oprettet en bankkonto, hvorfor selskabet har benyttet din private konto X9-bankkonto i F1-bank. Det er oplyst i punkt 1.2 at selskabet ikke kunne blive momsregistreret, da selskabet ikke kunne stille den nødvendige kaution. Dette er oplyst af revisor OA. Efterfølgende har SKAT kunne konstatere, at selskabet aldrig har anmodet om at blive momsregistreret. Da der ikke er sket momsafregning, anses du for at have drevet uregistreret virksomhed.

Du har i selskabets navn udstedt fakturaer på 1.205.496 heraf moms kr. 241.098. Din advokat oplyser, at det kom som en stor overraskelse, at du ikke var momsregistret. SKAT kan undre sig over, at hverken revisor eller dig ikke har bemærket, at der ikke løbende er sket momsafregning, når du i selskabets navn har udstedt fakturaer med moms.

Ved indbetalinger på bankkonti skal der foreligge dokumentation for pengestrømmene. Der henvises til Ligningsvejledningen, afsnit A.A. 1.1. og til SKM2013.363BR.

Der foreligger ikke en mellemregningskonto mellem dig og selskabet. Der er ingen pengestrømme mellem dig og selskabet, da selskabet ikke er registreret med en bankkonto.

Det er oplyst til SKAT, at du har betalt håndværkerne kontant, for det har de forlangt. Der er ikke indberettet til SKAT for kontante betalinger over 10.000 kr.

Fremmed arbejde ifølge regnskab udgør kr. 727.400. Fakturaerne er fra et Y3-nationalitet firma G2-virksomhed, Y1-adresse.

Afregningen til det Y3-nationalitet firma er ifølge revisor OA afregnet kontant. SKAT har ikke kunne følge pengestrømmen vedr. betalinger til det Y3-nationalitet firma.

Ifølge kontoudskrift hæver du løbende 15.000 kr. i alt 998.649 kr. i 2013 Der er udarbejdet regnskab for selskabet for perioden 1. august 2013 - 31. december 2014.

Det udarbejdede regnskab for selskabet kan tilsidesættes, da der ikke foreligger et regnskabsgrundlag, som kan danne grundlag for opgørelse af det skattepligtige resultat af virksomheden.

Det fremgår bl.a. af forarbejderne til bestemmelsen, at begrænsningen i brug af kontanter også skal forebygge skatteunddragelser, når der handles mellem virksomheder. Når der hæves større kontante beløb på bankkontoen, skal der skærpes et transaktionsspor, som dokumenterer, at de hævede beløb er medgået til betaling af fakturaer, fra virksomheden i Y3-land. Der skal således skærpes sikkerhed for identifikation mellem betalingsmodtager og betaler.

Såfremt en virksomhed ikke har mulighed for at betale via et pengeinstitut eller betalingsinstitut som anført i Fejl! Linkreferencen er ugyldig., kan virksomheden opnå sit fradrag ved på told- og skatteforvaltningens hjemmeside at indberette oplysninger om det foretagne køb, herunder fakturaoplysninger, der entydigt identificerer leverandøren, og betalingen heraf jf. ligningslovens § 8Y stk. 3. Såfremt virksomheden ikke gør dette, er der ingen sikkerhed for at de hævede beløb er medgået til betaling af fakturaer til det Y3-nationalitet firma.

Din advokat udtaler at såfremt SKAT fastholder sit forslag vil Danmark krænke retten til fri bevægelighed af tjenesteydelser indenfor Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse.

SKAT mener ikke, at ovennævnte krav krænker retten til fri bevægelighed af tjenesteydelser indenfor Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse. Der er tale om en intern dansk regel om, at virksomheden skulle have indberettet oplysninger om det Y3-nationalitet firma på told- og skatteforvaltningens hjemmeside 14 dage efter betalingen dog senest 1 måned efter fakturaens modtagelse, der entydigt identificerer leverandøren og betalingen heraf, som virksomheden ikke har overholdt. Da indberetningen ikke er sket, er dette årsagen til, at SKAT ikke giver fradrag for de betalte ydelser. Kravet om indberetning i ligningslovens § 8 Y stk. 3 ses ikke at være til hinder for den fri udveksling af tjenesteydelser.

Der kan derfor ikke gives fradrag for de til G2-virksomhed, Y1-adresse foretagne betalinger.

Overskud af virksomhed kan opgøres således:

Omsætning ekskl. moms	964.398 kr.
Udgifter ekskl. Moms	128.498 kr.
Skønnet overskud af virksomhed	835.900 kr.

SKAT fastholder at beløbet er indkomstskattepligtigt efter bestemmelsen i statsskattelovens § 4 og skattekontrollovens § 5 stk. 3.

…"

I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen ved brev af 5. september 2016 fremkommet med følgende bemærkninger:

"…

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Dog vil SKAT lige komme med en bemærkning til Martin Bekker Henrichsens skrivelse til Skatteankestyrelsen. Han bemærker side 5 vedr. "fiktiv kasse" at den kan genfindes i balancen i regnskabet side 11, samt at han bestrider at regnskabsgrundlaget i G1-virksomhed er blevet tilsidesat. Som SKAT også skriver i sagsfremstillingen, så er der tale om en "fiktiv kasse". Bogføringen stemmer ikke overens med virkeligheden. Ifølge bogføringen er der betalt fremmed arbejde til Y3-nationalitet håndværkere med kr. 413.885 via kassen. Dette er fiktivt da A løbende hæver 15.000 kr. kontant via sin private bankkonto, som han betaler til Y3-nationalitet håndværkere med. Beløbene har ikke kunne afstemmes med hævninger i bank. Ifølge bogføringen er der sket store hævninger og indbetalinger via kassen, hvor modpost er mellemregningskonto f.eks. hævet kasse kr. 417.885 og indsat kr. 247.626 ultimo året. Dette er også fiktivt.

Bemærkning til sagsfremstillingen.

Bankkonto i F1-bank skal være konto X1-bankkonto og ikke X9-bankkonto.

…"

Efter at have modtaget Skatteankestyrelsens indstilling i klagesagen har Skattestyrelsen den 9. maj 2022 udtalt:

"…

Skattestyrelsens begrundelse

Skattestyrelsen har den 19. maj 2016 truffet afgørelse om at forhøje klagers indkomst for indkomståret 2013 for skønnet overskud af virksomhed med 835.900 kr.

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som indstiller til stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse af 19. maj 2016 i sin helhed.

Faktiske forhold

Klager har den 1. august 2013 stiftet G1-virksomhed, CVR-nr. ...12. Klager har i indkomståret 2013 udskrevet fakturaer for 964.398 kr. ekskl. moms.

G1-virksomhed har ikke haft en bankkonto, ligesom selskabet aldrig har anmodet om at blive momsregistreret, eller har afregnet moms.

Uregistreret virksomhed

Der er ikke registreret indtægter eller udgifter i selskabet i perioden fra den 1. januar 2013 til den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013, hvor selskabet var under stiftelse. Der har ikke været registreret ansatte i selskabet G1-virksomhed eller dokumenteret nogen aktiviteter i selskabet, der kan godtgøre at der i indkomståret 2013 har været aktivitet i selskabet. Driften af virksomheden kan derfor ikke anses for at være sket i selskabet G1-virksomhed, uanset at dette var formålet med den formelle registrering.

Det af repræsentanten anførte om, at G1-virksomhed har indgået entrepriseaftaler, har udstedt fakturaer for det udførte arbejde, har indgået aftaler mellem selskabet og underentreprenører, og fakturaerne fra disse underentreprenører er udstedt til G1-virksomhed, kan ikke føre til en anderledes vurdering.

Rette indkomstmodtager

Klager har anvendt G1-virksomhed’s CVR-nr. i forbindelse med fakturering, men i det at klagers private bankkonto var påført disse fakturaer, er betalingerne gået direkte ind på klagers private bankkonti.

Skattestyrelsen finder, at klageren har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed i personligt regi. Der lægges vægt på, at indtægter fra virksomhedsdrift er indgået direkte på klagerens konto og udgifter vedrørende driften er ligeledes afholdt fra klagerens private bankkonto.

Der foreligger ikke dokumentation for, at der er sket overførsler fra klager til selskabet, hverken via en mellemregningskonto eller til en bankkonto.

Den anførte "kasse" må som følge deraf anses for at være fiktiv og der ikke har været nogen pengestrømme mellem klager og selskabet.

Det er forsat Skattestyrelsens opfattelse, at som følge af, at klager har drevet uregistreret virksomhed personligt og udenom G1-virksomhed, anses klager for at være rettet indkomstmodtager

Tilsidesættelse af regnskab

Et regnskab skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt, jf. dagældende skattekontrollovs § 5, stk. 3, jf. § 3, stk. 4.

Kravene til regnskabet fremgår af bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og den tilhørende mindstekravsbekendtgørelse for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006).

Klagerens fremlagte regnskabsmateriale for selskabet G1-virksomhed kan ikke dokumentere eller i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, at virksomhedens regnskab opfylder kravene til, at resultatet kan lægges til grund for klagerens skattepligtige indkomst, jf. dagældende skattekontrollovs § 3, stk. 4.

Der lægges vægt på, at bevægelserne i kassebeholdningen ikke kan afstemmes med de faktiske indsætninger og hævninger på klagers bankkonto. Bogføringen kan derfor ikke afstemmes med virksomhedens likvide beholdninger i henhold til bankkontoudtog.

Skattestyrelsens finder, at da kravene til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt, kan virksomhedens regnskabsmateriale ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten. SKAT har som følge deraf været berettiget til at tilsidesætte regnskabet og fastsætte indkomsten skønsmæssigt på baggrund af yderligere omsætning i virksomheden.

Ikke godkendt fradrag for udgifter

For at personer der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, selskaber m.v., er berettiget til fradrag for udgifter vedrørende køb af varer og ydelser på mere end 10.000 kr. (dagældende beløbsgrænse), er det et krav at betalingen sker via et pengeinstitut eller betalingsinstitut som sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler, jf. ligningslovens § 8 Y, stk. 1. Hvis en virksomhed ikke har mulighed for at betale via et penge- eller betalingsinstitut, kan virksomheden opnå sit fradrag ved på told- og skatteforvaltningens hjemmeside ved at indberette oplysninger om det foretagne køb, herunder fakturaoplysninger, der entydigt identificerer leverandøren og betalingen heraf, jf. ligningslovens § 8 Y, stk. 3.

SKAT har for indkomståret 2013 givet fradrag for 128.498 kr. og nægtet fradrag for udgifter med i alt 727.400 kr. vedrørende kontant betaling af fakturaer, hvor beløbet overstiger 10.000 kr. inkl. moms.

Det er forsat Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke på baggrund af udbetalingsbilagene kan konstateres, at der er sket betaling til underleverandører ved en overførsel som krævet jf. ligningslovens § 8 Y, stk. 1, og beløbene er ikke blevet indberettet på told- og skatteforvaltningens hjemmeside, jf. ligningslovens § 8 Y stk. 3, hvorfor der ikke kan indrømmes fradrag for udgifter til underleverandører, da kravene for at opnå dette jf. ligningslovens § 8 Y ikke er opfyldt.

…"

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt fremsat påstand om, at den skønsmæssige forhøjelse for indkomståret 2013 på 835.900 kr. nedsættes til 0 kr., idet klageren ikke er rette indkomstmodtager.

Subsidiært har klagerens repræsentant nedlagt påstand om, at forhøjelsen af klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 ansættes i overensstemmelse med bogføringen.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstandene anført følgende:

"…

Forhøjelse af A’s indkomst og momsansættelse for 2013 drejer sig om erhvervsmæssig virksomhed udøvet af G1-virksomhed. G1-virksomhed blev stiftet (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 af G3-virksomhed, jf. bilag 2. G3-virksomhed blev stiftet samme dag af A, jf. bilag 3.

G1-virksomhed har i 1. regnskabsår haft et resultat efter skat på 24.138 kr., jf. bilag 4. Det fremgår af selskabets specifikationshæfte for 1. regnskabsår, at nettoomsætningen har været på 977.143 kr., jf. bilag 5. Tallene i specifikationen kan underopdeles som det fremgår af bogførings-balancen og kontospecifikationerne, jf. bilag 6 og 7. Videre kan indtægter og afholdte omkostninger genfindes i bogføringsbilagene, jf. bilag 8. Der henvises videre til revisors brev i bilag 9.

Det udførte håndværksmæssige arbejde har været udført for forskellige danske virksomheder, jf. bilag 8, underbilag 1-3, 99 og 150-158, og G1-virksomhed har fået udført arbejdet af en Y3-nationalitet underentreprenør, G2-virksomhed, jf. bilag 8, underbilag 162-172. Videre har G1-virksomhed afholdt en lang række udgifter, der hver især har været på 10.000 kr. eller derunder - f.eks. også udgifter til SKAT, som er registreret under G1-virksomhed.

_____

SKAT har i afgørelsen - i modsætning til forslag til afgørelse af 23. november 2015 - anerkendt, at G1-virksomhed er et lovligt dansk indregistreret selskab, der er almindeligt skattepligtigt her til landet. Det kan således for afgørelsen af nærværende klagesag lægges til grund, at G1-virksomhed er et lovligt dansk indregistreret selskab, der er almindeligt fuldt skattepligtigt her til landet.

SKAT har så i afgørelsen side 5, 6. afsnit i stedet truffet afgørelse om, at rette indkomstmodtager til den indkomst som G1-virksomhed utvivlsomt hidrører fra selskabets arbejdsopgaver, hvor selskabet har udstedt fakturaer for og oppebåret, ikke er indkomst, der ikke skal henføres til G1-virksomhed men til A. SKAT har begrundet dette skift vedrørende rette indkomstmodtager således:

"Da samtlige transaktioner i virksomheden af økonomisk karakter er foretaget af dig personligt, via den af dig personligt ejede bankkonto i F1-bank, anses den uregistrerede virksomhed for at være drevet af dig, og ikke det af dig stiftede selskab. Du er derfor skattepligtig af et evt. overskud af virksomhed jf. bestemmelsen i statsskattelovens § 4, da du er anset for rette indkomstmodtager."

SKAT har i sin Juridiske Vejledning, C.D.2.2.1. anført følgende principper for fastlæggelse af "rette indkomstmodtager":

"Koncernindkomsten skal i skatteretlig henseende fordeles til det skattesubjekt, som er henholdsvis rette indkomstmodtager og rette omkostningsbærer. Denne fordeling foretages som udgangspunkt på grundlag af de almindelige principper i SL §§ 4 - 6. Indtægter skal henføres til det skattesubjekt, som har et retligt krav på indtægten, og omkostninger skal henføres til det skattesubjekt, som har en retlig forpligtelse til at afholde omkostningen."

De fakturaer, der er udstedt af G1-virksomhed, er udstedt af selskabet, da det var G1-virksomhed, der havde indgået entrepriseaftaler med de enkelte bygherrer. Det er således uomtvisteligt, at det på den ene side var G1-virksomhed, der som led i de indgåede aftaler var forpligtet til at levere den aftalte ydelse og på den anden side i kraft af samme aftale var berettiget til at oppebære honoraret for udført arbejde iht. parternes aftale. Bygherrerne ville ikke med frigørende virkning kunnet have betalt til andre end G1-virksomhed.

Tilsvarende med hensyn til udgifterne til den Y3-nationalitet underentreprenør, var aftalen indgået mellem G1-virksomhed og G2-virksomhed, hvilket understøttes af, at alle de af G2-virksomhed udstedte fakturaer er udstedt til G1-virksomhed.

Det gøres på det grundlag gældende, at G1-virksomhed er rette indkomstmodtager ifht. den indkomst der i 2013 er oppebåret af selskabets og tilsvarende er selskabet rette omkostningsbærer ifht. De afholdte udgifter. Og det bestrides derfor, at der er grundlag for at anset A for rette indkomstmodtager/omkostningsbærer.

Det forhold, at en virksomhed udføres af et selskab anerkendes i dansk ret (og skatteret), jf. f.eks. U 1998.1 314H (Haugland).

Det forhold, at A har stillet sin private bankkonto til rådighed for selskabets brug kan i den situation, hvor der på objektivt basis kan føres bevis for selskabets bogføring, ikke føre til, at A i stedet for selskabet kan anses som rette indkomstmodtager. Det er ubestridt, at det arbejde, der er udført for de danske bygherrer er udført ihht. aftale med G1-virksomhed. Videre fremgår det af bogføringen, at Y3-nationalitet underentreprenører har udført arbejdet for G1-virksomhed. Der er således tale om indtægter og udgifter vedrørende en igangværende erhvervsvirksomhed hos G1-virksomhed. Der er intet grundlag for at anse andre end G1-virksomhed for rette indkomstmodtager til de oppebårne indtægter ligesom der ikke er grundlag for at anse andre end G1-virksomhed som rette fradragsberettigede til de afholdte udgifter.

Så vidt angår opgørelsen af indkomsten fastholdes det, at indkomsten er opgjort korrekt, således som det fremgår af bilag 4-8. Det fastholdes herunder, at der ikke er grundlag for at underkende fradrag for udgifterne til den Y3-nationalitet underentreprenør. Det fastholdes derfor, at G1-virksomhed's resultat før afskrivninger udgjorde 50.693 kr., jf. bilag 5.

Til støtte for at G1-virksomhed skal have fradrag for sine udgifter til den Y3-nationalitet underentreprenør gøres det for det første gældende, at bestemmelsen i ligningslovens § 8 Y ikke havde til formål at begrænse betaling for faktisk udført arbejde, men havde til formål at sikre SKAT et grundlag for at afsløre fiktive transaktioner mv. Således fremgår det af lovmotiverne fra 2011/2012:

"3.4. Krav om digital betaling af beløb over 10.000 kr.

Sort arbejde kendetegnes ved, at der ikke udstedes faktura til køber, og at køber oftest betaler kontant. Når det foregår på denne måde, vil der ikke være et transaktionsspor . ...

Ved at anvende digitale betalingsmåder etableres et transaktionsspor, som skaber et bedre grundlag for SKAT, til at afsløre fiktive fakturaer, der benyttes som fradrag, og kædesvig, hvor der fratrækkes udgifter fra underleverandører, der unddrager skat og moms.

... "

Således var formålet med bestemmelsen at sikre at SKAT kunne bibringes et bedre grundlag for at afsløre fiktive fakturerer, som kunne være blevet benyttet ved kædesvig. Det er imidlertid ikke det der er tilfældet i nærværende sag, hvor det er ubestridt, at det arbejde, de danske bygherrer har betalt til G1-virksomhed rent faktisk er udført af G1-virksomhed ved brug af den Y3-nationalitet underentreprenør. Anvendelse af bestemmelsen, som gjort af SKAT, vil derfor være i strid med det formål, der blev angivet i lovmotiverne, som jo netop var et helt andet.

Hertil gøres det for det andet gældende, at nægtelse af fradrag for udgifter afholdt for arbejde udført af underleverandører fra andre EU-lande, konkret Y3-land, såfremt betaling ikke er sket via bankoverførsel er en hindring af tjenesteydelsernes frie bevægelighed indenfor EU. Således følger det af Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmådes kapitel 3 om tjenesteydelsernes frie bevægelighed:

''Artikel 56 (tidl. artikel 49 i TEF)

Inden for rammerne af nedennævnte bestemmelser er der forbud mod restriktioner, der hindrer fri udveksling af tjenesteydelser inden for Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse."

Underkendelse af fradragsret for udgifter til f.eks. Y3-nationalitet underentreprenører udgør en restriktion, der hindrer den fri udveksling af tjenesteydelser som den Y3-nationalitet underentreprenør netop leverede til G1-virksomhed. SKAT har i afgørelsen side 9n forsøgt at forklejne dette brud på et af EU-traktatens grundprincipper ved at anføre:

"SKAT mener ikke, at ovennævnte krav krænker retten til fri bevægelighed af tjenesteydelser indenfor Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse. Der er tale om en intern regel om, at virksomheden skulle have indberettet oplysninger om det Y3-nationalitet firma på told- og skatteforvaltningens hjemmeside 14 dage efter betalingen dog senest 1 måned efter fakturaens modtagelse, der entydigt identificerer leverandøren og betalingen heraf, som virksomheden ikke har overholdt ... Kravet om indberetning i ligningslovens § 8 Y stk. 3 ses ikke at være til hinder for den fri udveksling af tjenesteydelser."

Således er det SKAT’s opfattelse, at da der er tale om en intern dansk regel, der er rettet til den dansk virksomhed, der jo bare kunne have foretaget indberetning, hver gang der var modtaget en faktura, så er bestemmelsen ikke i strid med EU-retten. Dette synspunkt bestrides.

EU-domstolen har afsagt en række domme om forståelsen af artikel 56 (tidligere artikel 49). Således har EU-domstolen anført følgende i f.eks. sag C-458/08 (Kommissionen mod Portugal):

"83. Hvad angår spørgsmålet, om den omhandlede nationale ordning er forenelig med artikel 49 EF, følger det af fast retspraksis, at artikel 49 EF ikke blot kræver afskaffelse af enhver form for forskelsbehandling til skade for en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat på grund af dennes nationalitet, men også ophævelse af enhver restriktion - selv om denne restriktion gælder uden forskel for indenlandske tjenesteydere og tjenesteydere fra andre medlemsstater - der kan forbyde, hindre eller indebære større ulemper for den virksomhed, som udøves af en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat, hvor denne lovligt præsterer tilsvarende tjenesteydelser (jf. bl.a. dom af 5.3.2009, sag C- 350107, Kattner Stahlbau, Sml. I, s. 1513, præmis 78 og den deri nævnte retspraksis).

Måtte Landsskatteretten ikke være enig i ligningslovens § 8Y strider imod EU-Traktatens artikel 56 om retten til fri udveksling af tjenesteydelser, gør jeg gældende, at der ikke foreligger den fornødne klarhed om EU-rettens korrekte anvendelse (acte clair).

Det gøres gældende, at Landsskatteretten har den fornødne kompetence til at forelægge anmodningen for EF-domstolen, jf. forslag til skattestyrelsesloven, L 110, 2004-2005, 2. sml., alm. bem. nr. 4.1.4.

Da det tilkommer EF-domstolen at foretage en fortolkning af EU-Traktaten i forhold til den konkrete situation, gøres det gældende, at det påhviler Landsskatteretten at forlægge den rejste problemstilling præjudicielt for EF-domstolen, jf. EF-traktatens artikel 234.

Der tages forbehold for at indsende udkast til spørgetema vedrørende præjudicielle spørgsmål til EU-Domstolen.

Til støtte for, at bestemmelsen i ligningslovens § 8Y ikke finder anvendelse ifht. køb af tjenesteydelser fra underleverandører fra andre EU-lande, konkret Y3-land, henvises til, at 2012 loven (nr. 590) fsva. ændringerne af momslovens netop sondrede mellem indenlandske transaktioner og EU-grænseoverskridende transaktioner.

SKAT har flere steder i afgørelsen anført, at G1-virksomhed’s regnskabsgrundlag til enhver tid kunne tilsidesættes. Dette begrunder SKAT med, at der var en "fiktiv kasse", som ikke var bogført. Det er den under konto X3-bankkonto i kontospecifikationen i bilag 6, der kan genfindes i balancen i regnskabet i bilag 4, side 11.

Hertil kommer, at SKAT i sin afgørelsen har lagt alle tallene i regnskabet til grund for sin afgørelse og der indgår derfor intet skøn i SKAT’s afgørelse. Det er jo heller ikke alle fejl - hvis der altså er nogen - der skal føre til, at regnskabsgrundlaget tilsidesættes, jf. SKAT’s Juridiske Vejledning A.B.5.3.2. Det bestrides derfor at regnskabsgrundlaget i G1-virksomhed er blevet tilsidesat og at SKAT har truffet en skønsmæssig afgørelse.

_____

(…)

Subsidiært gøres det i den situation, hvor Landsskatteretten måtte finde, at det er A, der er rette indkomstmodtager til G1-virksomhed’s indkomst, gældende, at indkomsten og momsgrundlag efter periodisering til indkomståret 2013 skal følge selskabet bogføring uden underkendelse af nogle af de anførte poster.

…"

I forbindelse med klagesagens behandling ved Skatteankestyrelsen er repræsentanten ved indlæg af 29. november 2016 fremkommet med følgende bemærkninger:

"…

SKAT’s brev af 5. september 2016 giver ikke A anledning til at ændre det i klagen af 3. august 2016 anførte.

Til det af SKAT nederst side 1 anførte bemærkes, at da selskabet ikke kunne få en bankkonto, jf. bilag 12, så indbetalte selskabets kunder til A’s bankkonto, hvorefter indbetalingerne blev hævet. Den opgjorte kassekonto under konto X10-bankkonto afspejler på kroner selskabets kassebeholdning.

Det bemærkes, at SKAT overhovedet ikke har forholdt sig til de rejste juridiske problemstillinger, herunder at forhøjelsen er stridende imod EU-retten.

Skatteankestyrelsen anmodes om snarest muligt at forholde sig til spørgsmålet om ligningslovens § 8Y og dens overtrædelse af EU-retten, samt i tilfælde af, at det er styrelsens opfattelse, at ligningslovens § 8Y ikke strider imod EU-retten, anmodningen om præjudiciel forelæggelse for EU-Domstolen.

…"

På kontormødet i klagesagen har klagerens repræsentant oplyst, at synspunkterne i klagen fastholdes, og at han vil fremsende et supplerende indlæg.

Ved indlæg af 30. november 2021 har repræsentanten fremsendt følgende supplerende bemærkninger:

"…

I fortsættelse af kontorforhandling i Skatteankestyrelsen skal A fremkomme med nedenstående supplerende bemærkninger, idet det i klagen og indlæg af 29. november 2016 anførte fastholdes.

G1-virksomhed er rette indkomstmodtager

Det fastholdes overordnet, at der ikke er retligt grundlag for at anse A for rette indkomstmodtager i forhold til G1-virksomhed’s indkomst. Der henvises til det i klagen anførte herom.

Bogføring og udbetalinger via bank

Der blev under kontorforhandlingen spurgt indtil bogføringen og samspillet med A’s bankkonto.

Som det fremgår af bilag 12, kunne G1-virksomhed eller dets moderselskab ikke oprette en bankkonto. I konsekvens heraf valgte A at stille sin private bankkonto til rådighed for selskabet. Kontoudskrift for 2013 og 2014 fremlægges som bilag 13.

G1-virksomhed havde i 1. regnskabsår haft et resultat efter skat på 24.138 kr., jf. bilag 4. Det fremgår af selskabets specifikationshæfte for 1. regnskabsår, at nettoomsætningen har været på 977.143 kr., jf. bilag 5. Tallene i specifikationen kan underopdeles som det fremgår af bogførings-balancen og kontospecifikationerne, jf. bilag 6 og 7. Videre kan indtægter og afholdte omkostninger genfindes i bogføringsbilagene, jf. bilag 8. Der henvises videre til revisors brev i bilag 9.

Heroverfor har SKAT fastlagt en omsætning på 964.398 kr. ex moms, svt. en omsætning på 1.205.496 kr. inkl. moms på 241.098 kr.

SKAT har i omsætningen ex. moms givet fradrag med 128.498 kr., jf. bilag 1, side 6-7 og i den opgjorte salgsmoms på 241.098 kr. et fradrag på 12.020 kr., jf. bilag 1, side 12, jf. efterangivelse hos A - og ikke G1-virksomhed i bilag 15.

SKAT har i fradraget på 128.498 kr. medtaget alle fradragsposter efter bogføringen bortset fra fradragsposter vedrørende konto X2-bankkonto Fremmed arbejde, X5-bankkonto gebyr v. selskabsstiftelse og konto X6-bankkonto advokathonorar.

Konto X2-bankkonto Fremmed arbejde vedrører arbejde udført af Y3-nationalitet underleverandør i alt 727.400 kr. Konto X2-bankkonto er modposteret på konto X4-bankkonto varekreditorer. A forklarer, at betalingerne af underleverandørerne skete til underleverandørens folk, der var i Danmark og udførte arbejdet. Flere af disse havde ikke bankkonto, hvorfor A for en del af honoraret hævede dette fra sin private bankkonto i så store portioner, som det var muligt og udbetalte i kontanter.

En række af udbetalingerne skete imidlertid via F1-bank, F1-bank har sikret identifikation af betalingsmodtager. Der er tale om følgende betalinger:

Det gøres gældende, at underkendelse af fradragsretten til udgiften til underleverandøren er i strid med EU-Retten, men hertil kommer, at underkendelse af fradragsretten for de 313.515 kr. heraf er yderligere i strid med de danske regler om fradrag om driftsomkostninger, jf. statsskattelovens § 6A, jf. ligningslovens § 8Y modsætningsvis. Der er derfor allerede af denne grund ikke grundlag for at opretholde denne del af SKAT’s afgørelse.

Fastholdes det, at A er rette indkomstmodtager, så gøres det tilsvarende gældende, at der ikke er grundlag for at opretholde afgørelsen overfor ham.

Fradragsnægtelse er i strid med EU-Rettens grundprincip om tjenesteydelsernes frie bevægelighed

Det skal supplerende til det i klage af 3. august 2016 anførte om, at nægtelse af fradragsret for udgifter til f.eks. Y3-nationalitet underentreprenører udgør en restriktion, der hindrer den fri udveksling af tjenesteydelser, som den Y3-nationalitet underentreprenør netop leverede til G1-virksomhed, henvises til to nyere domme fra EU-Domstolen.

C-87/19 (TV Play Baltic AS), præmis 35:

"Hvad angår spørgsmålet, om en national lovgivning som den i hovedsagen omhandlede indebærer en restriktion, som er forbudt i medfør af artikel 56 TEUF, bemærkes, at det følger af retspraksis, at den frie udveksling af tjenesteydelser ikke blot kræver afskaffelse af enhver form for forskelsbehandling til skade for en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat på grund af dennes nationalitet, men også ophævelse af enhver restriktion, selv om denne restriktion gælder uden forskel for indenlandske tjenesteydere og tjenesteydere fra andre medlemsstater, der kan forbyde, hindre eller indebære større ulemper for den virksomhed, som udøves af en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat, hvor denne lovligt præsterer tilsvarende tjenesteydelser (dom af 13.12.2007, United Pan-Europe Communications Belgium m.fl., C-250/06, EU:C:2007:783, præmis 29 og den deri nævnte retspraksis)."

C-142/20 (Analisi G. Caracciolo Srl) Præmis 47:

"Hvad indledningsvis angår bestemmelserne om den frie udveksling af tjenesteydelser skal det for det første bemærkes, at artikel 56 TEUF ikke blot kræver afskaffelse af enhver form for forskelsbehandling til skade for en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat på grund af dennes nationalitet, men også ophævelse af enhver restriktion for den frie udveksling af tjenesteydelser, selv om denne restriktion gælder uden forskel for indenlandske tjenesteydere og tjenesteydere fra andre medlemsstater, der kan forbyde, hindre eller indebære større ulemper for den virksomhed, som udøves af en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat, hvor denne lovligt præsterer tilsvarende tjenesteydelser (dom af 11.12.2019, TV Play Baltic, C-87/19, EU:C:2019:1063, præmis 35 og den deri nævnte retspraksis."

Dommene vedlægges, som aftalt på kontormødet.

Det er åbenbart, at nægtelse af fradrag - uanset dette sker uden forskel ifht. tilsvarende indenlandske tjenesteydere - er en ulempe som anført af EU-Domstolen og dermed en restriktion i strid med grundrettigheden om tjenesteydelsernes frie bevægelighed, jf. artikel 56 i Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmåde. Anmodningen om præjudiciel forelæggelse fastholdes, og i det omfang, der kan opnås forhåndstilsagn om 100 pct. omkostningsgodtgørelse til dækningen til gennemførelse af sådan præjudiciel forelæggelse, anmodes der ex tuto herom.

…"

Ved e-mail af 23. februar 2022 har repræsentanten anført:

"…

20 / 30

I fortsættelse af vores telefonsamtale om A’s klagesag kan jeg oplyse, at A er enig i, at der i det tilfælde, hvor A anses som rette indkomstmodtager, gives 25 pct. fradrag for repræsentationsudgifter og at der ikke gives fradrag for stiftelsesomkostninger til selskabet.

Fsva lønnen til A på 60.000 kr. på konto X7-bankkonto, så er lønnen indeholdt i den foretagne beskatning, hvorfor der ikke er grundlag for yderligere beskatning heraf, men pdas så ses lønnen ikke indberettet og indgår ikke årsopgørelserne udover det af SKAT angivne resultat af virksomhed, og der skal derfor ikke gives fradrag herfor.

Uanset om hvem der er rette indkomstmodtager, så skal der gives fuldt fradrag for alle øvrige afholdte omkostninger, herunder også udgifter til Y3-nationalitet underentreprenør - der henvises til klage samt efterfølgende indlæg herom.

..."

Ved indlæg af 31. marts 2022 er repræsentanten kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling i klagesagen:

"…

G1-virksomhed er rette indkomstmodtager

Det fastholdes overordnet, at der ikke er retligt grundlag for at anse A for rette indkomstmodtager i forhold til G1-virksomhed’s indkomst.

Samtlige aftaler om udførelse af arbejde er indgået af G1-virksomhed, og samtlige fakturaer for det udførte arbejde er udstedt af G1-virksomhed.

Af læren om rette indkomstmodtager følger, at en given indtægtspost skal henføres til den person/selskab, der har den retlige adkomst til indkomsten. Sagt med andre ord vil indkomstfordelingen følge de obligationsretlige regler, jf. Lærebog om indkomstskat, 17. udg., side 673, side 673. At skatteretten skal indrette sig i overensstemmelse med obligationsretten er alment anerkendt i retspraksis, jf. f.eks. U.2007.736H (Finwill).

SKAT har i sin Juridiske Vejledning, C.D.2.2.1. anført følgende principper for fastlæggelse af "rette indkomstmodtager":

"Koncernindkomsten skal i skatteretlig henseende fordeles til det skattesubjekt, som er henholdsvis rette indkomstmodtager og rette omkostningsbærer. Denne fordeling foretages som udgangspunkt på grundlag af de almindelige principper i SL §§ 4 - 6. Indtægter skal henføres til det skattesubjekt, som har et retligt krav på indtægten, og omkostninger skal henføres til det skattesubjekt, som har en retlig forpligtelse til at afholde omkostningen."

Tilsvarende følger driftsomkostningerne de obligationsretlige principper, om at rette omkostningsbærer og dermed den, der har retten til fradrag for en driftsomkostning, er den person, som har den retlige forpligtelse til at afholde udgiften hertil. Dette beskrives dels i litteraturen, jf. f.eks. Lærebog om indkomstskat., 17. udg., side 677, men er f.eks. også beskrevet af lovgiver i forslag til lov om ændring af Ligningsloven (Udvidelse af fradragsretten for erhvervsmæssige lønudgifter m.v.), LFF104/2017:

"Det er i øvrigt en forudsætning for at kunne fradrage driftsomkostninger, at omkostningen er henført til den rette omkostningsbærer, dvs. den skattepligtige juridiske eller fysiske person, som har den retlige forpligtelse til at afholde omkostningen. Det indebærer, at en omkostning og dermed fradragsretten ikke kan placeres vilkårligt i f.eks. et datterselskab i en koncern. Omkostningen skal bæres af det selskab, som er forpligtet til at afholde denne. Såfremt en omkostning for en given ydelse afholdes og dermed fratrækkes af et selskab i en koncern, mens andre selskaber i koncernen har nytte af denne, skal disse andre selskaber betale kompensation for ydelsen til det omkostningsbærende selskab på armslængdevilkår, dvs. vilkår som ville være blevet aftalt mellem uafhængige foretagender."

Det forhold, at en virksomhed udføres af et selskab, anerkendes i dansk ret (og skatteret), jf. f.eks. U 1998.1314H (Haugland).

De fakturaer, der er udstedt af G1-virksomhed, er udstedt af selskabet, da det var G1-virksomhed, der havde indgået entrepriseaftaler med de enkelte bygherrer. Det er således uomtvisteligt, at det på den ene side var G1-virksomhed, der som led i de indgåede aftaler var forpligtet til at levere den aftalte ydelse og på den anden side i kraft af samme aftale var berettiget til at oppebære honoraret for udført arbejde ihht. Parternes aftale. Bygherrerne ville ikke med frigørende virkning have betalt til andre end G1-virksomhed.

Det forhold, at A har stillet sin private bankkonto til rådighed for selskabets brug, kan i den situation, hvor der på objektiv basis kan føres bevis for selskabets bogføring, ikke føre til, at A i stedet for selskabet kan anses som rette indkomstmodtager.

Det er ubestridt, at det arbejde, der er udført for de danske bygherrer, er udført ihht. aftale med G1-virksomhed. Videre fremgår det af bogføringen, at Y3-nationalitet underentreprenører har udført arbejdet for G1-virksomhed. Der er således tale om indtægter og udgifter vedrørende en igangværende erhvervsvirksomhed hos G1-virksomhed. Der er intet grundlag for at anse andre end G1-virksomhed for rette indkomstmodtager til de oppebårne indtægter, ligesom der ikke er grundlag for at anse andre G1-virksomhed som rette fradragsberettigede til de afholdte udgifter.

Skatteankestyrelsen har i sin begrundelse i forslaget til afgørelse konstateret, at da G1-virksomhed ikke var momsregistreret, og der ikke var ansatte i selskabet, så var det A og ikke G1-virksomhed, der - efter Skattesankestyrelsens opfattelse - var rette indkomstmodtager. Herved har Skatteankestyrelsen ikke forholdt sig til de faktiske forhold omkring, hvem der var forpligtet til at levere ydelserne til selskabets kunder - og dermed også berettiget til at oppebære betalingen herfor i overensstemmelse med de udstedte fakturaer. Eller til, at det var G1-virksomhed, fakturaerne fra underentreprenøren var udstedt til, og dermed at det var G1-virksomhed og ikke A, der var retligt forpligtet til at afholde udgiften hertil og dermed var rette omkostningsbærer.

Fradrag for driftsomkostninger vedrørende underentreprenører

Skatteankestyrelsen har indledt forslaget til afgørelse med at konstatere, at G1-virksomhed regnskabsgrundlag er tilsidesætteligt, og at der er truffet afgørelse om en skønsmæssig ansættelse.

Dette bestrides, og det er heller ikke det, som SKAT’s afgørelse/forslaget til afgørelse reelt går ud på. Der er reelt tale om, hvorvidt og i hvilket omfang, der kan gives fradrag for driftsomkostningerne vedrørende underentreprenørerne.

Udgiften til underentreprenøren udgør 727.400 kr., jf. de modtagne fakturaer og den tilhørende bogføring i G1-virksomhed.

Der er med bilag 13 fremlagt dokumentation for en række af udbetalingerne, i alt 315.515 kr., hvor betalingerne er foretaget via F1-bank, og hvor F1-bank har sikret identifikation af betalingsmodtagerne i forbindelse med bankens udbetaling fra kontoen. Dermed er der for disse betalinger foretaget den dokumentation, der kræves ifht. ligningslovens § 8Y.

Til støtte herfor henvises til bekendtgørelse 2012-11-08 nr. 1044 om visse ligningslovsregler m.v., hvor det vedrørende skattemyndighedernes opfattelse af betaling i overensstemmelse med ligningslovens § 8Y:

"Kapitel 1. Digital betaling m.v.

§ 1 Ved betaling via et pengeinstitut eller betalingsinstitut efter ligningslovens § 8 Y, stk. 1, forstås betaling fra konto til konto eller betaling på anden måde til modtagerens konto, herunder ved anvendelse af betalingskort, hvorved der sikres en entydig elektronisk identifikation af betaler og betalingsmodtager. Betaling af indbetalingskort på posthuset eller i et pengeinstitut sidestilles med digital betaling."

Ligningslovens § 8 Y er i strid med EU-Retten.

Der er for denne del af den samlede betaling til underleverandøren såvel som for den øvrige del heraf derudover tale om, at SKAT’s underkendelse og den foreslåede underkendelse af fradragsretten for denne driftsomkostning er i strid med EU-Retten.

Det gøres gældende, at nægtelse af fradrag for udgifter afholdt for arbejde udført af underleverandører i andre EU-lande, konkret Y3-land, såfremt betaling ikke er sket via bankoverførsel, er en hindring af tjenesteydelsernes frie bevægelighed indenfor EU. Således følger det af Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmødes kapitel 3 om tjenesteydelsernes frie bevægelighed:

"Artikel 56 (tidl. Artikel 49 i TEF)

Underkendelse af fradragsret for udgifter til f.eks. Y3-nationalitet underentreprenører udgør en restriktion, der hindrer den frie udveksling af tjenesteydelser, som den Y3-nationalitet underentreprenør netop leverede til G1-virksomhed. SKAT har i afgørelsen side 9n forsøgt at forklejne dette brud på et af EU-traktatens grundprincipper ved at anføre:

"SKAT mener ikke, at ovennævnte krav krænker retten til fri bevægelighed af tjenesteydelser indenfor Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse. Der er tale om en intern dansk regel om, at virksomheden skulle have indberettet oplysninger om det Y3-nationalitet firma på told- og skatteforvaltningens hjemmeside 14 dage efter betalingen dog senest 1 måned efter fakturaens modtagelse, der entydigt identificerer leverandøren og betalingen heraf, som virksomheden ikke har overholdt… Kravet om indberetning i ligningslovens § 8 Y stk. 3 ses ikke at være til hinder for den fri udveksling af tjenesteydelser."

Således er det SKAT’s opfattelse, at da der er tale om en intern dansk regel, der er rettet til en dansk virksomhed, der jo bare kunne have foretaget indberetning, hver gang der var modtaget en faktura, så er bestemmelsen ikke i strid med EU-retten.

Skatteankestyrelsen har i forslaget til afgørelse i realiteten fastholdt begrundelsen, men med en anden ordlyd. Følgende fremgår på side 21:

"Bestemmelsen i LL § 8 Y sondrer ikke imellem, om dem, der betales til, er hjemmehørende i Danmark, en anden EU- eller EØS-medlemsstat eller et tredjeland. Det afgørende er alene, om der betales via et pengeinstitut eller betalingsinstitut eller ej. En virksomhed, der ikke har mulighed for at betale via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, har i medfør af ligningslovens § 8Y, stk. 3, mulighed for at opnå skattemæssigt fradrag ved at indberette oplysninger om købet på told- og skatteforvaltningens hjemmeside. Landsskatteretten finder derfor ikke, at reglen i LL § 8 Y udgør nogen direkte eller indirekte forskelsbehandling eller restriktion for den fire bevægelighed i relation til tjenesteydelser, jf. artikel 56 i TEUF. Der er derfor ikke grundlag for at fastslå, at reglen i LL § 8 Y gør det mindre fordelagtigt at gøre brug af underentreprenører fra udlandet."

EU-Domstolen har afsagt en række domme om forståelsen af artikel 56 (tidligere artikel 49). Således har EU-domstolen anført følgende i sag C458/0 (Kommissionen mod Portugal).

Og i C-87/19 (TV Baltic AS), præmis 35:

Og i C-142/20 (Analisi G. Caracciolo Slr) Præmis 47:

Det er således uden betydning, at der er tale om en dansk intern regel, så længe den interne danske regel kan medføre en større ulempe for udøvelsen af tjenesteydelser i Danmark. Og det er lige præcis det § 8Y gør, idet skattemæssigt fradrag for afholdte driftsomkostninger hindres, og dermed er der etableret en potentiel hindring for grænseoverskridende udveksling af tjenesteydelser. Videre fremgår, at det er åbenbart, at nægtelse af fradrag - uanset om dette sker uden forskel ifht. tilsvarende indenlandske tjenesteydere - er en lempe, som anført af EU-Domstolen og dermed en restriktion i strid med grundrettigheden om tjenesteydelsernes frie bevægelighed, jf. artikel 56 i Traktaten om Den Europæiske Unions Funktionsmåde.

Måtte Landsskatteretten fastholde Skatteankestyrelsens synspunkt om at ligningslovens § 8Y ikke strider imod EU-Traktatens artikel 56 om retten til fri udveksling af tjenesteydelser, gør jeg gældende, at der ikke foreligger den fornødne klarhed over EU-Rettens korrekte anvendelse (acte clair).

Da det tilkommer EU-domstolen at foretage en fortolkning af EU-Traktaten i forhold til den konkrete situation, gøres det gældende, at det påhviler Landsskatteretten at forelægge den rejste problemstilling præjudicielt for EU-domstolen, jf. EU-traktatens artikel 257 (tidl. Art. 234).

Der tages forbehold for at indsende udkast til spørgetema vedrørende præjudicielle spørgsmål til EU-Domstolen, og i det omfang, der kan opnås forhåndstilsagn om 100 pct. omkostningsgodtgørelse til dækning til gennemførelse af sådan præjudiciel forelæggelse, anmodes der ex tuto herom.

…"

Efter at have modtaget Skattestyrelsens udtalelse af 9. maj 2022 har repræsentanten fremsendt følgende bemærkninger:

"…

Der er i indlæg af 31. marts 2022 fremsendt begrundede indsigelser imod det i forslaget til afgørelse anførte, der ikke ses behandlet i indstillingen, der er enslydende med forslaget til afgørelse af 3. marts 2022. Der henvises derfor til det i indlægget af 31. marts 2022 anførte, idet Skatteankestyrelsen anmodes om at forholde sig til det i indlægget anførte samt nedenstående og begrunde sin stillingtagen inden, der indhentes høringsudtalelse fra Skattestyrelsen.

Skattestyrelsens høringsudtalelse af 9. maj 2022 giver derfor ikke anledning til bemærkninger. ___

Der henvises til det i de tidligere indlæg anførte om EU-retsstridighed ved underkendelse af fradrag for driftsomkostninger til de udenlandske underentreprenører efter ligningslovens § 8Y. Det skal supplerende hertil henvises til to nyere domme fra EU-Domstolen.

C-87/19 (TV Play Baltic AS), præmis 35:

C-142/20 (Analisi G. Caracciolo Srl) Præmis 47:

…"

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at den skønsmæssige forhøjelse af klagerens overskud af virksomhed for indkomståret 2013 nedsættes til 0 kr. Repræsentanten bemærkede indledningsvist, at der ikke er tale om tilsidesættelse af regnskabet, eller at Skattestyrelsen har foretaget en skønsmæssig ansættelse. Dernæst gjorde repræsentanten gældende, at klageren ikke er rette indkomstmodtager og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og den på retsmødet udleverede materialesamling.

Repræsentanten lagde særligt vægt på, at det er selskabet, der har indgået aftalerne med kunderne og underleverandørerne. Det er således selskabet, der har drevet virksomheden, og kunderne har kun kunnet betale med frigørende virkning til selskabet. Repræsentanten henviste til de fremlagte fakturaer. Repræsentanten anførte, at det ikke kan tillægges afgørende betydning, at selskabet ikke har været momsregistreret, når nu alle andre objektive betingelser er opfyldt. Repræsentanten fastholdt, at der ikke er grundlag for at anse klageren som rette indkomstmodtager og bemærkede desuden, at det må være Skattestyrelsen, der har bevisbyrden for, at det ikke forholder sig som selvangivet af selskabet. Repræsentanten forklarede, at der var afsat en post i regnskabet til skyldig moms. Alle aftaler med kunder og underleverandører er indgået mundtligt og kan derfor ikke fremlægges.

Repræsentanten gjorde herefter gældende, at der ikke kan nægtes fradrag for udgifterne til fremmed arbejde afholdt overfor de Y3-nationalitet arbejdere med henvisning til ligningslovens § 8 Y, da bestemmelsen efter repræsentantens opfattelse er i strid med EU-retten. Repræsentanten bemærkede i den forbindelse, at underleverandøren ikke har haft en dansk konto, og at bestemmelsen derfor betyder, at færre vil vælge at gøre brug af udenlandsk arbejdskraft. Han henviste til en række EU-domme og bemærkede, at også regler, der ikke direkte forskelsbehandler indenlandske tjenesteydelser og tjenesteydelser i et andet medlemsland, kan være diskriminerende, hvis de medfører en større ulempe for tjenesteydelser i et andet medlemsland. Herefter gjorde repræsentanten gældende, at en del af udgifterne efter hans opfattelse under alle omstændigheder opfylder kravene i ligningslovens § 8 Y, da F1-bank har udbetalt penge til de Y3-nationalitet arbejdere mod forevisning af identifikation. Der er efter repræsentantens opfattelse ikke krav om, at der skal ske overførsel fra konto til konto.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen fastholdt, at klageren har drevet uregistreret virksomhed i personligt regi. Skattestyrelsen henviste til, at selskabet ikke har været momsregistreret, og at det ikke er dokumenteret, at selskabet har forsøgt at blive momsregistreret. Desuden bemærkede Skattestyrelsen, at kunderne jo netop har betalt direkte til klageren med frigørende virkning, da klagerens private kontonummer er anført på fakturaerne. Skattestyrelsen fastholdt synspunktet om, at der ikke har været en egentlig drift i selskabet. Skattestyrelsen anførte desuden, at regnskabet ikke kan lægges til grund for opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og at Skattestyrelsen derfor har været berettiget til at foretage et skøn. For så vidt angår fradrag for udgifterne til fremmed arbejde i henhold til ligningslovens § 8 Y, anførte Skattestyrelsen, at ingen af de afholdte udgifter opfylder betingelserne i bestemmelsen. Desuden anførte Skattestyrelsen, at styrelsen ikke er enig i, at der er tale om en diskriminerende bestemmelse i forhold til EU-retten. Her henviste Skattestyrelsen til, at der ikke er krav om, at betalinger bliver overført imellem danske konti, og at klageren i øvrigt har haft mulighed for at indberette udgifterne på Skattestyrelsens hjemmeside.

Landsskatterettens afgørelse

Retsgrundlaget

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4. Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1 selvangive deres indkomst til skatteforvaltningen. Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af den dagældende skattekontrollovs § 5, jf. § 3, stk. 4.

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan der fradrages udgifter vedrørende køb af varer og ydelser betinget af, at betaling sker via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, som sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler, medmindre betalingen samlet udgør mindre end 10.000 kr. inklusive moms. Dette følger af ligningslovens § 8 Y, stk. 1.

Med betaling via et pengeinstitut eller betalingsinstitut menes enten betaling fra konto til konto eller betaling på anden måde til modtagerens konto, f.eks. ved anvendelse af betalingskort, hvorved der sikres en entydig elektronisk identifikation af betaler og betalingsmodtager.

Såfremt en virksomhed ikke har mulighed for at betale via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, kan virksomheden opnå sit fradrag ved at indberette oplysninger om købet på told- og skatteforvaltningens hjemmeside, herunder fakturaoplysninger, der entydigt identificerer leverandøren, og betalingen heraf. Dette følger af ligningslovens § 8 Y, stk. 3.

Den konkrete sag

Tilsidesættelse af regnskab

Klagerens fremlagte regnskabsmateriale dokumenterer eller i tilstrækkelig grad sandsynliggør ikke, at virksomhedens regnskab opfylder kravene til, at resultatet kan lægges til grund for klagerens skattepligtige indkomst, jf. den dagældende skattekontrollovs § 3, stk. 4, med tilhørende mindstekravsbekendtgørelse. Der er lagt vægt på, at bevægelserne i kassebeholdningen ikke kan afstemmes med indsætninger og hævninger på bankkontoen. Bogføringen kan derfor ikke afstemmes til virksomhedens likvide beholdninger i henhold til bankkontoudtog. Da kravene til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt, kan virksomhedens regnskabsmateriale ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten. SKAT har derfor været berettiget til at tilsidesætte regnskabet og fastsætte indkomsten skønsmæssigt på baggrund af yderligere omsætning i virksomheden.

Rette indkomstmodtager

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med overskud af virksomhed på 835.900 kr. for indkomståret 2013. SKAT har forhøjet den skattepligtige indkomst på grundlag af de fremlagte fakturaer, der er udstedt af G1-virksomhed under stiftelse og af G1-virksomhed.

Klageren har fremlagt fakturaer udstedt af G1-virksomhed under stiftelse og af G1-virksomhed på i alt 1.205.496 kr. inkl. moms og gjort gældende, at indsætningerne på klagerens private bankkonto ikke vedrører klageren, men selskabet G1-virksomhed.

Det lægges til grund, at omsætningen i indkomståret 2013 udgjorde 1.205.496 kr. inkl. moms, svarende til 964.398 kr. ekskl. moms.

Der er ikke fremlagt skriftlige aftaler mellem G1-virksomhed og de danske bygherrer eller den Y3-nationalitet underleverandør. Der har i indkomståret 2013 ikke været registreret ansatte i G1-virksomhed, og G1-virksomhed har ikke været momsregistreret eller angivet moms. Den første faktura er udstedt af G1-virksomhed under stiftelse i januar 2013, selv om selskabet først blev stiftet i august 2013. Der er ikke registreret indtægter eller udgifter i G1-virksomhed i perioden fra den 1. januar 2013 til den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013. Alle indtægter fra virksomhedsdriften er indgået på klagerens private konto, og alle udgifter vedrørende driften er ligeledes afholdt fra klagerens private konto. Retten finder på baggrund heraf, at der er en formodning for, at klageren i indkomståret 2013 har drevet uregistreret virksomhed i personligt regi.

Det påhviler herefter klageren at afkræfte denne formodning og således dokumentere, at virksomhedsdriften i stedet er foregået i G1-virksomhed. Klageren har ikke alene med sin egen forklaring herom dokumenteret, at virksomhedsdriften er foregået i selskabet. Der er ikke fremlagt objektive kendsgerninger, der bestyrker klagerens forklaring herom. Det er derfor ikke dokumenteret, at virksomhedsdriften er foregået i selskabet. Landsskatteretten finder derfor, at klageren i indkomståret 2013 har drevet uregistreret virksomhed i personligt regi, og at klageren derfor er rette indkomstmodtager.

Ikke godkendt fradrag for udgifter til den Y3-nationalitet underleverandør - ligningslovens § 8 Y. For indkomståret 2013 har SKAT ikke godkendt fradrag for udgifter med i alt 727.400 kr. vedrørende kontant betaling af fakturaer, hvor beløbet på fakturaerne overstiger 10.000 kr. inkl. moms.

Det fremgår direkte af ordlyden i ligningslovens § 8Y, at fradrag for udgifter vedrørende køb af varer og ydelser er betinget af, at betaling sker via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, som sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler, medmindre betalingen samlet udgør højst 10.000 kr. inklusive moms. Klagerens kontante betalinger, som ligger til grund for SKAT’s ændringer under nærværende punkt, udgør alle mere end 10.000 kr. inkl. moms.

Landsskatteretten finder, at de fremlagte udbetalingsbilag vedrørende kontanthævninger på i alt 313.515 kr. ikke medfører, at de hævede beløb skal anses for betalt via et pengeinstitut eller betalingsinstitut som anført i ligningslovens § 8Y, stk. 1. Landsskatteretten lægger ved vurderingen heraf vægt på, at det ikke på baggrund af udbetalingsbilagene kan konstateres, at der er sket betaling af udgifter til den Y3-nationalitet underleverandør ved en overførsel fra en konto til en anden konto eller en betaling på en anden måde, hvorved der sikres entydig elektronisk identifikation af betaler og betalingsmodtager, og at de kontante betalinger i øvrigt ikke er sket til den Y3-nationalitet underleverandør, som har udstedt de omhandlede fakturaer, men derimod direkte til ansatte hos den Y3-nationalitet underleverandør. Klageren har heller ikke indberettet kontantkøbene til SKAT.

Betingelserne for at opnå fradrag for udgifter til den Y3-nationalitet underleverandør i henhold til ligningslovens § 8 Y er derfor ikke opfyldt, og Landsskatteretten stadfæster derfor afgørelsen vedrørende dette punkt.

Forholdet til EU-retten

Reglerne om fri udveksling af tjenesteydelser og forbud mod restriktioner findes i TEUF art. 56 (tidligere art. 49 TEF). Efter bestemmelsen er der forbud mod restriktioner, der hindrer fri udveksling af tjenesteydelser inden for Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse. Bestemmelsen i ligningslovens § 8 Y sondrer ikke imellem, om dem, der betales til, er hjemmehørende i Danmark, en anden EU- eller EØS-medlemsstat eller et tredjeland. Det afgørende er alene, om der betales via et pengeinstitut eller betalingsinstitut. En virksomhed, der ikke har mulighed for at betale via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, har i medfør af ligningslovens § 8Y, stk. 3, mulighed for at opnå skattemæssigt fradrag ved at indberette oplysninger om købet på told- og skatteforvaltningens hjemmeside. Landsskatteretten finder derfor, at reglen i ligningslovens § 8 Y ikke udgør nogen direkte eller indirekte forskelsbehandling eller restriktion for den frie bevægelighed i relation til tjenesteydelser, jf. artikel 56 i TEUF.

Der er derfor ikke grundlag for at fastslå, at reglen i ligningslovens § 8 Y gør det mindre fordelagtigt at gøre brug af underentreprenører fra udlandet.

Landsskatteretten finder endvidere, at der ikke er en sådan uklarhed herom, at der er grundlag for at forelægge spørgsmålet for EU-domstolen med henblik på en præjudiciel afgørelse.

De afgørelser fra EU-Domstolen, som repræsentanten har henvist til, fører ikke til et andet resultat, da afgørelsernes materielle indhold ikke anses for sammenlignelige med nærværende sag.

Skønsmæssig forhøjelse af klagerens overskud af virksomhed SKAT har på baggrund af de fremlagte købsbilag opgjort de fradragsberettigede driftsomkostninger for indkomståret 2013 til 128.498 kr. ekskl. moms. Landsskatteretten tiltræder SKAT’s opgørelse af de fradragsberettigede driftsomkostninger for indkomståret 2013.

Landsskatteretten finder på baggrund af ovenstående, at SKAT med rette har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 med 835.900 kr. ekskl. moms.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKAT’s afgørelse."

Af afgørelsen vedrørende forhøjelse af A’s momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar til 31. december 2013 fremgår bl.a. følgende:

"Faktiske oplysninger

Klageren har siden stiftelsen af G1-virksomhed via G3-virksomhed ejet samtlige anparter i G1-virksomhed. Klageren har siden stiftelsen af G1-virksomhed været direktør i G1-virksomhed.

G1-virksomhed har i indkomståret 2013 ikke været momsregistreret, og selskabet har ikke angivet moms for afgiftsperioden 1. januar 2013 til 31. december 2013. Af SKAT’s afgørelse fremgår det, at klagerens revisor har oplyst, at G1-virksomhed ikke har kunnet blive momsregistreret, fordi selskabet ikke har kunnet stille den nødvendige sikkerhed. Det fremgår videre, at SKAT efterfølgende har konstateret, at G1-virksomhed aldrig har anmodet om at blive momsregistreret.

Det fremgår af klagerens skatteoplysninger, R75, for indkomståret 2013, at klageren ikke har selvangivet indtægter fra arbejde, understøttelse eller overskud af virksomhed.

SKAT har den 23. november 2015 sendt klageren et forslag til afgørelse, hvori SKAT har foreslået at forhøje klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 med et skønnet overskud af uregistreret virksomhed på 964.398 kr. og at forhøje klagerens momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar 2013 til 31. december 2012 med 241.098 kr.

Af G1-virksomhed’s specifikationshæfte 2013/2014 fremgår det, at G1-virksomhed fra (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 til 31. december 2014 har haft en nettoomsætning på 977.143 kr.

Af de fremlagte bogføringsbilag fremgår det, at G1-virksomhed i perioden fra den 24. januar 2013 til den 20. december 2013 har udstedt i alt 11 salgsfakturaer for udført arbejde på i alt 964.398 kr. plus moms på 241.098 kr., eller i alt 1.205.496 kr. Følgende fremgår af fakturaerne:

Ifølge kontospecifikationerne for "X3-bankkonto kasse" er der den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 indbetalt i alt 499.197,50 kr., fordelt på 21 indbetalingsposter:

Det fremgår af G1-virksomhed’s specifikationshæfte 2013/2014, at der fra (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 til 31. december 2014 er afholdt udgifter til fremmed arbejde med i alt 727.400 kr.

Der er ikke opkrævet moms på fakturaerne.

Af kontospecifikationerne for Konto X2-bankkonto Fremmed arbejde fremgår følgende:

Af kontospecifikationerne for "X4-bankkonto Varekreditorer" fremgår følgende:

Af SKAT’s sagsnotat fremgår det, at klagerens revisor den 11. november 2015 har oplyst, at klageren har betalt fakturaerne fra G2-virksomhed kontant. Klageren har hævet pengene kontant i banken og afleveret dem til de Y3-nationalitet håndværkere, da de forlangte kontant betaling.

Der er fremlagt udbetalingsbilag fra F1-bank på følgende hævninger på klagerens bankkonto, hvorpå personer med de anførte navne har kvitteret for modtagelsen af de hævede kontantbeløb:

Ovennævnte hævninger på i alt 313.515 kr. fremgår ligeledes af kontoudtoget for klagerens bankkonto i F1-bank. Hævningerne er bogført på "X3-bankkonto kasse".

Det fremgår af den påklagede afgørelse, at klageren for indkomståret 2013 har fremlagt købsbilag på følgende fradragsberettigede driftsomkostninger:

SKAT har i opgørelsen af de fradragsberettigede driftsomkostninger på i alt 128.498 kr. medtaget fradragsposterne i de fremlagte kontospecifikationer, bortset fra fradragsposter vedrørende konto X2-bankkonto Fremmed arbejde, X5-bankkonto Gebyr v. selskabsstiftelse, konto X6-bankkonto Advokathonorar ved selskabsstiftelse og konto X7-bankkonto Løn. Virksomheden har på konto X8-bankkonto Restaurationsbesøg fratrukket udgifter til restaurationsbesøg med i alt 1.610 kr. , mens SKAT kun har godkendt fradrag med 402 kr., svarende til 25 % af virksomhedens bogførte udgifter til restaurationsbesøg.

SKAT har på baggrund af de dokumenterede udgifter opgjort virksomhedens indgående afgift af udgifter i Danmark således:

SKAT har den 5. april 2016 sendt klageren et nyt forslag til afgørelse, hvori SKAT på baggrund af det fremsendte regnskabsmateriale har foreslået at forhøje klagerens skattepligtige indkomst i indkomståret 2013 med et skønnet overskud af virksomhed på 835.900 kr. og at forhøje klagerens momstilsvar for afgiftsperioden 1/1 2013 til 31/12 2013 med 229.078 kr. SKAT har i forslaget af 5. april 2016 opgjort klagerens overskud af virksomhed i indkomståret 2013 således:

SKAT har i forslaget af 5. april 20216 opgjort forhøjelsen af klagerens momstilsvaret for afgiftsperioden 1/1 2023 til 31/12 2023 således:

SKAT har den 19. maj 2016 truffet den påklagede afgørelse i overensstemmelse med det nye forslag til afgørelse af 5. april 2016.

SKAT’s afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar 2013 til 31. december 2013 skønsmæssigt med 229.078 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"…

2.3 SKAT’s bemærkninger og begrundelse

SKAT anser dig for personligt at have drevet uregistreret virksomhed. Du stifter 1. august 2013 G1-virksomhed CVR nr. ...12.

Det er oplyst i punkt 1.2 at selskabet ikke kunne blive momsregistreret, da selskabet ikke kunne stille den nødvendige kaution. Dette er oplyst af revisor OA. Efterfølgende har SKAT kunne konstatere, at selskabet aldrig har anmodet om at blive momsregistreret.

Da der ikke er sket momsafregning, anses du for at have drevet uregistreret virksomhed, også fordi at samtlige ind og udbetalinger vedrørende driften af virksomheden er afholdt af dig personligt og ikke af selskabet. Der er ikke angivet moms for G1-virksomhed. Selskabet er fra 1. januar 2014 ikke aktiv længere. Selskabet har ikke kunne få nogen bankkonto, og har derfor brugt din bankkonto i F1-bank, konto X9-bankkonto.

G1-virksomhed har i 2013 udstedt følgende fakturaer:

Du er momspligtig efter bestemmelsen i momslovens § 3, idet du driver selvstændig økonomisk virksomhed og skal således betale moms af varer og ydelser, som er leveret mod vederlag her i landet, jævnfør momslovens § 4.

Det fremgår af momslovens § 47, stk. 1 og 2, at en momspligtig person, som driver virksomhed skal anmelde sin virksomhed til registrering senest 8 dage inden påbegyndelse af den momspligtige aktivitet, og det fremgår videre i § 47, stk. 6, at når en momsregistrering er inddraget må ejeren mv. ikke fortsætte driften af virksomheden.

Af momslovens § 52 a, stk. 6 og 7 fremgår, at en momspligtig person, som ikke er momsregistreret, ikke må anføre moms mv. på fakturaen, og at hvis der alligevel anføres moms, så skal denne moms indbetales til SKAT. Det fremgår endvidere af momslovens §§ 56 og 57, at momsregistrerede virksomheder for hver afgiftsperiode skal opgøre og angive den udgående og den indgående moms. Forskellen er virksomhedens momstilsvar. Salgsmomsen jf. ovenstående udgør kr. 241.098. Der henvises til momslovens § 4.

Der er fradrag for dokumenterede afgift for evt. køb, da registrerede virksomheder, der ønsker godtgørelse af købsmoms skal dokumentere købsmomsen med faktura eller afregningsbilag efter momsbekendtgørelsen §§ 58.

Beløbet opkræves efter opkrævningslovens § 5, stk. 1. …"

I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen ved brev af 5. september 2016 fremkommet med følgende bemærkninger:

"…

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Dog vil SKAT lige komme med en bemærkning til Martin Bekker Henrichsen’s skrivelse til Skatteankestyrelsen. Han bemærker på side 5 vedr. "fiktiv kasse" at den kan genfindes i balancen i regnskabet side 11, samt at han bestrider at regnskabsgrundlaget i G1-virksomhed er blevet tilsidesat. Som SKAT også skriver i sagsfremstillingen, så er der tale om en "fiktiv kasse". Bogføringen stemmer ikke overens med virkeligheden. Ifølge bogføringen er der betalt fremmed arbejde til Y3-nationalitet håndværkere med kr. 413.885 via kassen. Dette er fiktivt da A løbende hæver 15.000 kr. kontant via sin private bankkonto, som han betaler til Y3-nationalitet håndværkere med.

Beløbene har ikke kunne afstemmes med hævninger i bank. Ifølge bogføringen er der sket store hævninger og indbetalinger via kassen, hvor modpost er mellemregningskonto f.eks. hævet kasse kr. 417.885 og indsat kr. 247.626 ultimo året. Dette er også fiktivt.

Bemærkning til sagsfremstillingen.

Bankkonto i F1-bank skal være konto X1-bankkonto og ikke X9-bankkonto. …"

Efter at have modtaget Skatteankestyrelsens indstilling i klagesagen har Skattestyrelsen den 9. maj 2022 udtalt:

"…

Manglende angivelse og afregning af momstilsvar, jf. momslovens §§ 56 og 57 229.078 kr.

Momstilsvar:

Udgående moms vedrørende de 11 salgsfakturaer på i alt 964.398 kr. excl. moms 241.098 kr.

- indgående moms af udgifter i Danmark 12.020 kr.

Manglende angivelse og afregning af momstilsvar, jf. momslovens §§ 56 og 57 229.078 kr.

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen indstiller stadfæstelse af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som stadfæster daværende SKAT, nu Skattestyrelsens afgørelse i sin helhed.

Skattestyrelsen fastholder at klager for perioden har drevet momspligtig, men uregistreret virksomhed, og at Skattestyrelsen har været berettiget at ansætte momstilsvaret skønsmæssigt ud fra indsætning på klagers bankkonto samt øvrige regnskabsoplysninger.

Som det fremgår af oplysningerne, var klager i perioden hovedanpartshaver og direktør i selskabet G1-virksomhed. Selskabet var i den påklagede periode og er stadig ikke registreret for moms eller indeholdelsespligt. I de fremlagte årsregnskaber for G1-virksomhed ses ikke en bankkonto eller en likvid kasse.

Skattestyrelsen erfarede fra oplysninger fra politiet, at selskabet trods den manglende momsregistrering havde udstedt fakturaer med moms, hvor betalingerne var indsat på klagers bankkonto.

Det er oplyst, at der er leveret håndværker ydelser til andre virksomheder af G1-virksomhed, hvor betalingen for arbejdet grundet selskabets manglende bankkonto er indsat på klagers bankkonto. Det må således lægges ubestridt til grund, at der er tale om momspligtige ydelser.

På de fremlagte fakturaer, udskrevet af G1-virksomhed under stiftelse, er klagers private kontonummer fremgår til betaling. De fakturerede beløb fremgår inkl. moms. Der foreligger ikke oplysninger eller dokumentation for, at indsætningerne fra de udstedte fakturaer, er videreoverført til selskabet, eller at momsbeløbet er afregnet til myndighederne.

Skattestyrelsen fastholder at klager må anses for at havde drevet selvstændig økonomisk virksomhed og er en momspligtig person, jf. momslovens § 3 stk. 1, dog uden at lade sig registrere.

Det fremgår bla. af CVR-oplysninger, at klageren har erfaring med forretningsdrift over en længere årrække, da denne har været registreret med tilknytning til en lang række virksomheder og selskaber, herunder selskaber vedrørende fast ejendom.

Henset til at det er ubestridt leveret momspligtige ydelser, samt at momsen ikke ses afregnet, finder Skattestyrelsen fortsat, at indsætningerne stammer fra uregistreret momspligtig virksomhed, hvor der ikke er afregnet moms.

Efter Skattestyrelsen opfattelse påhviler det klager at godtgøre, at de indsatte beløb og momsen heraf er afregnet af andre, eller at beløbene falder uden for momslovens anvendelsesområde. Denne bevisbyrde har klager ikke løftet. Denne bevisbyrde er efter Skattestyrelsens opfattelse videre skærpet henset til de fremlagte fakturaer er udstedt med moms.

I det omfang at indbetalingerne fra fakturaerne skulle havde været tilhørende G1-virksomhed og ikke klager, burde der havde været en overførsel til selskabets bankkonto, kasse fra eller en overførsel via mellemregningskonto. Dette er ikke sket. Skattestyrelsen henviser til, at der er ingen pengestrømme er mellem klager og selskabet, hvorfor den i selskabet anførte "kasse" må anses som en fiktiv kasse.

Allerede fordi klager ikke har udarbejdet regnskabsmateriale eller bogføring, har Skattestyrelsen videre været berettiget til at opgøre klagers momstilsvar skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2. Skattestyrelsen henviser også til at selskabets regnskabsgrundlag ikke overholder regnskabskravene og ligeledes er tilsidesat af myndighederne. Dette fastholdes i øvrig fortsat.

Skattestyrelsen har forhøjet klagers salgsmoms med den på fakturaerne anførte moms, fastsat til 20 % af vederlaget, jf. momslovens § 27, stk. 1. Dette er ikke bestridt.

Skattestyrelsen fastholder derfor opgørelsen af salgsmomsen for perioden.

Købsmoms

Ligeledes er Skattestyrelsen enige i, at klager ikke har ret til momsfradrag, ud over de allerede indrømmet momsfradrag på 12.020 kr., når klager ikke har dokumenteret at have ret til yderligere momsfradrag i henhold til momslovens § 37, stk. 1 ved fremlæggelse af objektive beviser, jf. bla. SKM2021.456.LSR samt EU-domstolen i sag C-664/16, Vadan.

Hvis en momspligtig person ikke er i stand til at fremlægge beviser for købsmomsen, som den pågældende har betalt, ved at fremlægge fakturaer eller et andet dokument, kan der ikke indrømmes momsfradrag alene på baggrund af et udbetalingsbilag eller en kontakthævning. Der skal altså forelægges dokumentation både for levering og for, at der er betalt moms, før der kan indrømmes momsfradrag for indgående afgift (købsmoms). Dette har klager ikke gjort, hvorfor klager alene har ret til momsfradrag på 12.020 kr., jf. afgørelsen.

Afslutningsvis skal Skattestyrelsen bemærke at "erhvervsmæssig virksomhed", jf. indstillingen side 2, 2. sidste afsnit, både kan være momspligtig virksomhed, momsfri virksomhed eller vedrører indtægter der falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Skattestyrelsen finder derfor at den skønsmæssig ansatte omsætning skal anses at stamme fra selvstændig økonomisk virksomhed med levering mod vederlag, bla. i form af malerarbejde for andre her i landet, som er momspligtig, jf. §§ 3-4. Skattestyrelsen er dermed berettiget i at anse omsætningen for at være momspligtig, og beregnet moms heraf.

Genoptagelse

Skattestyrelsen fastholder at skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 3. punktum er overholdt, og at Skattestyrelsen har ændret momsangivelserne i overensstemmelse med reglerne.

Det følger af Landsskatterettens afgørelse i SKM2013.675.LSR, at 3-månedersfristen for foretagelse af skatteansættelsen løber fra datoen for det fornyede forslag, når det fornyede forslag i sin helhed, erstatter det oprindelige forslag.

Efter Skattestyrelsens opfattelse må det lægges til grund, at Skattestyrelsen først med de nye oplysninger, der fremkom i forbindelse med høringen, havde det fornødent grundlag for at udsende et nyt forslag til afgørelse, hvilket er sket den 5. april 2016. Skattestyrelsen henviser til, at der modtages dokumentation for selskabets eksistens, lige som at Skattestyrelsen ændrer momstilsvaret på baggrund af oplysninger modtaget fra klager. Dermed er 3-månedersfristen fra varslingen af 5. april 2016 ikke udløbet ved afsendelsen af afgørelsen den 19. maj 2016. Der henvises i den forbindelse også til SKM2017.623.ØLR.

Betingelserne i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, for ordinær genoptagelse af momsangivelserne for 2013 er herefter opfyldt.

…"

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt fremsat påstand om, at den skønsmæssige forhøjelse af klagerens momstilsvar for afgiftsperioden 1/1 2013 til 31/12 2013 nedsættes til 0 kr.

Klagerens repræsentant har subsidiært nedlagt påstand om, at forhøjelsen af momstilsvaret for afgiftsperioden 1/1 2013 til 31/12 2013 ansættes i overensstemmelse med bogføringen.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstandene anført følgende:

"…

_____

SKAT har i sin Juridiske Vejledning, C.D.2.2.1. anført følgende principper for fastlæggelse af "rette indkomstmodtager":

De fakturaer, der er udstedt af G1-virksomhed, er udstedt af selskabet, da det var G1-virksomhed, der havde indgået entrepriseaftaler med de enkelte bygherrer. Det er således uomtvisteligt, at det på den ene side var G1-virksomhed, der som led i de indgåede aftaler var forpligtet til at levere den aftalte ydelse og på den anden side i kraft af samme aftale var berettiget til at oppebære honoraret for udført arbejde ifht. parternes aftale. Bygherrerne ville ikke med frigørende virkning kunnet have betalt til andre end G1-virksomhed.

Det forhold, at en virksomhed udføres af et selskab anerkendes i dansk ret (og skatteret), jf. f.eks. U 1998.1 314H (Haugland).

Det forhold, at A har stillet sin private bankkonto til rådighed for selskabets brug kan i den situation, hvor der på objektivt basis kan føres bevis for selskabets bogføring, ikke føre til, at A i stedet for selskabet kan anses som rette indkomstmodtager. Det er ubestridt, at det arbejde, der er udført for de danske bygherrer er udført ifht. aftale med G1-virksomhed. Videre fremgår det af bogføringen, at Y3-nationalitet underentreprenører har udført arbejdet for G1-virksomhed. Der er således tale om indtægter og udgifter vedrørende en igangværende erhvervsvirksomhed hos G1-virksomhed. Der er intet grundlag for at anse andre end G1-virksomhed for rette indkomstmodtager til de oppebårne indtægter ligesom der ikke er grundlag for at anse andre end G1-virksomhed som rette fradragsberettigede til de afholdte udgifter.

"3.4. Krav om digital betaling af beløb over 10.000 kr.

Sort arbejde kendetegnes ved, at der ikke udstedes faktura til køber, og at køber oftest betaler kontant. Når det foregår på denne måde, vil der ikke være et transaktionsspor. ...

... "

Således var formålet med bestemmelsen at sikre, at SKAT kunne bibringes et bedre grundlag for at afsløre fiktive fakturerer, som kunne være blevet benyttet ved kædesvig. Det er imidlertid ikke det der er tilfældet i nærværende sag, hvor det er ubestridt, at det arbejde, de danske bygherrer har betalt til G1-virksomhed rent faktisk er udført af G1-virksomhed ved brug af den Y3-nationalitet underentreprenør. Anvendelse af bestemmelsen, som gjort af SKAT, vil derfor være i strid med det formål, der blev angivet i lovmotiverne, som jo netop var et helt andet.

''Artikel 56 (tidl. artikel 49 i TEF)

Der er tale om en intern regel om, at virksomheden skulle have indberettet oplysninger om det Y3-nationalitet firma på told- og skatteforvaltningens hjemmeside 14 dage efter betalingen dog senest 1 måned efter fakturaens modtagelse, der entydigt identificerer leverandøren og betalingen heraf, som virksomheden ikke har overholdt ... Kravet om indberetning i ligningslovens § 8 Y stk. 3 ses ikke at være til hinder for den fri udveksling af tjenesteydelser."

EU-domstolen har afsagt en række domme om forståelsen af artikel 56 (tidligere artikel 49). Således har EU-domstolen anført følgende i f.eks. sag C-458/08 (Kommissionen mod Portugal):

Der tages forbehold for at indsende udkast til spørgetema vedrørende præjudicielle spørgsmål til EU-Domstolen.

SKAT har flere steder i afgørelsen anført, at G1-virksomhed's regnskabsgrundlag til enhver tid kunne tilsidesættes. Dette begrunder SKAT med, at der var en "fiktiv kasse", som ikke var bogført. Det er den under konto X3-bankkonto i kontospecifikationen i bilag 6, der kan genfindes i balancen i regnskabet i bilag 4, side 11.

_____

Af samme grunde gøres det gældende, at den foretagne forhøjelse af momsgrundlaget for A skal nedsættes til 0 kr. SKAT har fremsendt forslag til afgørelse 23. november 2015 og 5. april 2016, jf. bilag 10 og 11. Det gøres gældende, at SKAT’s afgørelse 19. maj 2016 derfor er truffet mere end tre måneder efter udløbet af tre-måneders kendelsesfristen.

_____

Subsidiært gøres det i den situation, hvor Landsskatteretten måtte finde, at det er A, der er rette indkomstmodtager til G1-virksomhed's indkomst, gældende, at indkomsten og momsgrundlag efter periodisering til indkomståret 2013 skal følge selskabet bogføring uden underkendelse af nogle af de anførte poster.

…"

I forbindelse med klagesagens behandling ved Skatteankestyrelsen er repræsentanten ved brev af 29. november 2016 fremkommet med følgende bemærkninger:

"…

SKAT’s brev af 5. september 2016 giver ikke A anledning til at ændre det i klagen af 3. august 2016 anførte.

Det bemærkes, at SKAT overhovedet ikke har forholdt sig til de rejste juridiske problemstillinger, herunder at forhøjelsen er stridende imod EU-retten.

…"

På kontormødet i klagesagen har klagerens repræsentant oplyst, at synspunkterne i klagen opretholdes, og at han vil fremsende et supplerende indlæg.

Ved brev af 30. november 2021 har repræsentanten fremsendt følgende supplerende bemærkninger:

"…

I fortsættelse af kontorforhandling i Skatteankestyrelsen skal A fremkomme med nedenstående supplerende bemærkninger, idet det i klagen og indlæg af 29. november 2016 anførte fastholdes.

G1-virksomhed er rette indkomstmodtager

Det fastholdes overordnet, at der ikke er retligt grundlag for at anse A for rette indkomstmodtager i forhold til G1-virksomhed’s indkomst. Der henvises til det i klagen anførte herom.

Bogføring og udbetalinger via bank

Der blev under kontorforhandlingen spurgt indtil bogføringen og samspillet med A’s bankkonto.

Heroverfor har SKAT fastlagt en omsætning på 964.398 kr. ex moms, svt. en omsætning på 1.205.496 kr. inkl. moms på 241.098 kr.

En række af udbetalingerne skete imidlertid via F1-bank, F1-bank har sikret identifikation af betalingsmodtager. Der er tale om følgende betalinger:

Fastholdes det, at A er rette indkomstmodtager, så gøres det tilsvarende gældende, at der ikke er grundlag for at opretholde afgørelsen overfor ham.

Fradragsnægtelse er i strid med EU-Rettens grundprincip om tjenesteydelsernes frie bevægelighed

C-87/19 (TV Play Baltic AS), præmis 35:

C-142/20 (Analisi G. Caracciolo Srl) Præmis 47:

Dommene vedlægges, som aftalt på kontormødet.

…"

Ved e-mail af 23. februar 2022 har repræsentanten anført:

"…

…"

Efter at have modtaget Skattestyrelsens udtalelse af 9. maj 2022 har repræsentanten fremsendt følgende bemærkninger:

"…

Det gøres for det første gældende, at rette momspligtige person er G1-virksomhed og ikke A. Der henvises til støtte herfor til det i klagen og efterfølgende indlæg anførte om "rette indkomstmodtager" mv.

…"

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at den skønsmæssige forhøjelse af momstilsvaret for afgiftsperioden 1. januar 2013 til 31. december 2013 nedsættes til 0 kr. Repræsentanten bemærkede indledningsvist, at der ikke er tale om tilsidesættelse af regnskabet, eller at Skattestyrelsen har foretaget en skønsmæssig ansættelse. Dernæst gjorde repræsentanten gældende, at klageren ikke er rette indkomstmodtager og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og den på retsmødet udleverede materialesamling.

Landsskatterettens afgørelse

Retsgrundlaget

Som afgiftspligtig person anses juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag efter momslovens § 4.

Betaling af moms påhviler den afgiftspligtige person, der foretager en momspligtig levering af varer eller ydelser her i landet. Det fremgår af momsloven § 46.

Virksomheder etableret i Danmark med en momspligtig omsætning på over 50.000 kr. årligt skal momsregistreres. Levering af ydelser er som udgangspunkt momspligtigt. Dette fremgår af momslovens § 47, stk. 1, og § 48, stk. 1.

Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret fradrage momsen af virksomhedens indkøb mv. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13. Det fremgår af momslovens § 37.

Der er krav om en direkte og umiddelbar forbindelse mellem den indgående transaktion og en eller flere udgående transaktioner, der giver ret til fradrag, for at virksomheden kan fratrække købsmomsen.

Momsregistrerede virksomheder skal føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelse af afgiftstilsvaret for hver afgiftsperiode og for kontrollen af afgiftens berigtigelse. Det fremgår af momslovens § 55. Kravene til regnskabet fremgår af kapitel 13 i momsbekendtgørelsen, bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 647 af 15. juni 2006).

Momsregistrerede virksomheder skal for hver momsperiode opgøre den udgående og indgående moms. Forskellen mellem udgående og indgående moms er virksomhedens momstilsvar, jf. momslovens § 56, stk. 1. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan afgiften fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt., fremgår, at told- og skatteforvaltningen ikke senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb kan fremsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar. Fastsættelse af afgiftstilsvaret skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. pkt. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 3. pkt.

Den konkrete sag

Landsskatteretten har i afgørelsen med sagsnr. 16-1040319 vedrørende klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 fundet, at klageren i indkomståret 2013 har drevet selvstændig erhvervsmæssig virksomhed i personligt regi, og at SKAT har været berettiget til at tilsidesætte virksomhedens regnskab og forhøje klagerens skattepligtige indkomst med 835.900 kr. ekskl. moms i indkomståret 2013 på baggrund af fakturaer, der viser en udeholdt omsætning på 1.205.496 kr. inkl. moms.

Da Landsskatteretten endvidere er enig med SKAT i, at omsætningen stammer fra erhvervsmæssig virksomhed, er det berettiget, at SKAT har anset indkomsten for at være momspligtig og har beregnet moms heraf. SKAT har opgjort den ikke indberettede salgsmoms til 241.098 kr. kr., svarende til 20 % af den yderligere ansatte omsætning på 1.205.496 kr. Landsskatteretten er enig i SKAT’s opgørelse af salgsmomsen.

SKAT har opgjort de fradragsberettigede driftsomkostninger til 128.498 kr. ekskl. moms for indkomståret 2013. Landsskatteretten har i afgørelsen med sagsnr. 16-1040319 fundet, at der ikke er grundlag for at forhøje virksomhedens fradragsberettigede driftsomkostninger for indkomståret 2013. Landsskatten finder på den baggrund, at virksomhedens købsmoms i afgiftsperioden 1. januar - 31. december 2013 udgør 12.020 kr. Landsskatteretten er således enig i SKAT’s opgørelse af købsmomsen.

Da virksomhedens købsmoms udgjorde 12.020 kr., finder retten herefter, at virksomhedens momstilsvar udgør: 241.098 kr. - 12.020 kr. = 229.078 kr. Da klageren ikke har angivet momstilsvar for virksomheden, og da virksomhedens momstilsvar for perioden udgør 229.078 kr., er retten enig med SKAT i, at virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar - 31. december 2013 skal forhøjes med 229.078 kr.

Fristen for at indberette moms var for 1. kvartal 2013 den 10. maj 2013, for 2. kvartal 2013 den 17. august 2013, for 3. kvartal 2013 den 10. november 2013 og for 4. kvartal 2013 den 10. februar 2014, jf. dagældende momslovs § 57, stk. 3.

Fristen for udsendelse af varsel om ordinær ændring af momsansættelserne udløb således for 1. kvartal 2013 den 10. maj 2016, for 2. kvartal den 17. august 2016, for 3. kvartal 2013 den 10. november 2016 og for 4. kvartal den 10. februar 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt.

SKAT’s forslag af 23. november 2015 til ændring af momsansættelserne ligger dermed inden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt. SKAT’s nye forslag til afgørelse af 5. april 2016 er ligeledes fremsendt inden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt.

Efter at SKAT havde udsendt forslaget af 23. november 2015, har klageren den 16. februar 2016 fremsendt regnskaber og bilagsmateriale, der viser, at der var grundlag for en mindre forhøjelse af klagerens skattepligtige indkomst i indkomståret 2013 end varslet ved forslaget af 23. november 2015. SKAT’s nye forslag til afgørelse af 5. april 2016 skal på den baggrund anses som en tilbagekaldelse af forslaget af 23. november 2015 og et nyt forslag til ordinær genoptagelse af momsansættelserne for afgiftsperioden 1. januar - 31. december 2013.

Da SKAT’s nye forslag til afgørelse er udsendt den 5. april 2016, og da SKAT’s afgørelse er truffet den 19. maj 2016, er 3-måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 3. pkt., overholdt.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKAT’s afgørelse."

Forklaringer

A har afgivet partsforklaring.

A har forklaret, at virksomhedskonstruktionen er den samme i dag, som den var i 2013, og at G1-virksomhed genererer et pænt overskud. I 2013 valgte han at stille sin egen konto til rådighed for virksomheden, da F1-bank dengang ikke ville oprette en konto til virksomheden. Han modtog derfor betalingerne på hans private konto, men den blev ikke brugt til andet end G1-virksomhed. Der skete derfor ikke en sammenblanding af hans private- og virksomhedens midler. G1-virksomhed har efterfølgende fået en erhvervskonto i F1-bank.

Han ville gerne drive virksomhed, og derfor blev han nødt til at stifte G1-virksomhed. G1-virksomhed udførte håndværksmæssige arbejdsopgaver, men havde ingen ansatte og hyrede derfor et andet selskab til at udføre arbejdet.

Det var G2-virksomhed’s medarbejdere, der udførte arbejdet. Betalingerne til G2-virksomhed skete direkte til de medarbejdere, der udførte arbejdet i Danmark. Han betalte den enkelte på baggrund af oplysninger om, hvor mange timer, pågældende havde arbejdet. IC holdt på daglig basis styr på, hvor mange timer den enkelte arbejdede. Han kontrollerede oplysningerne, og dermed vidste han, hvad han skulle udbetale til den enkelte.

Håndværkerne blev betalt kontant. Hvis det var muligt, var den person, der skulle have udbetalt pengene, også med i banken, så pågældende kunne kvittere for udbetalingen. I banken fik han udbetalt det beløb, som pågældende havde udført arbejde for, og pågældende - eksempelvis IC - kvitterede, efter at banken havde kontrolleret pågældendes identitet. Han kvitterede også selv for modtagelsen af pengene.

Malermester IE hyrede folk fra G1-virksomhed til brug for en større opgave. Aftalen kom i stand på baggrund af en telefonsamtale, hvor IE spurgte, om han kunne stille med 10 personer til opgaven. Det foregik sædvanligvis på den måde, og han har derfor ingen skriftlige aftaler.

Hans revisor vejledte ham om, at han kunne udstede fakturaer fra G1-virksomhed u/stiftelse, indtil selskabet blev stiftet.

Alle fakturaerne fra G2-virksomhed vedrører arbejde, som G2-virksomhed’s medarbejdere har udført på vegne af G1-virksomhed, og hvor han har faktureret bl.a. malermester IE for det udførte arbejde.

Den 5. september 2013 kvitterede han på vegne G1-virksomhed for købet af en bil. Bilen var til brug for håndværkerne, der havde behov for at transportere sig selv og deres værktøj rundt mellem opgaverne. Det samme var tilfældet for de øvrige biler.

I november 2013 betalte G1-virksomhed 10.000 kr. for at leje af et lagerlokale til opbevaring af byggematerialer.

Det var ham, der udarbejdede fakturaerne på vegne af G1-virksomhed u/stiftelse og G1-virksomhed. Han udleverede efterfølgende bilagene til sin revisor, der gav dem bilagsnumre. Han udleverede dem i et ringbind. Han overlod det til revisor at sørge for at angive moms. Han husker ikke, om G1-virksomhed var momsregistreret, men det mener han ikke.

I 2012 lavede han noget tilsvarende sammen med en anden, men han var ikke på daværende tidspunkt direktør.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført bl.a.:

"G1-virksomhed er rette indkomstmodtager/omkostningsbærer

Det fastholdes overordnet, at der ikke er retligt grundlag for at anse A for rette indkomstmodtager/omkostningsbærer i forhold til G1-virksomhed’s indkomst.

Prøvelse heraf er afspejlet i den principale påstand og er ikke en skønsmæssig afgørelse. Domstolsprøvelsen heraf er ikke undergivet nogen tilbageholdenhed i prøvelse af forvaltningsafgørelserne, idet der ikke er tale om prøvelse af et administrativt udøvet skøn. Bevisbyrden for, at der har været grundlag for at anse A og ikke G1-virksomhed som rette indkomstmodtager/omkostningsbærer påhviler Skatteministeriet. Denne bevisbyrde er ikke løftet.

SKAT har i afgørelsen anerkendt, at G1-virksomhed er et lovligt dansk indregistreret selskab, der er fuldt skattepligtigt her til landet.

Samtlige aftaler om udførelse af arbejde er indgået af G1-virksomhed, og samtlige fakturaer, for det udførte arbejde, er udstedt af G1-virksomhed. Af læren om rette indkomstmodtager følger, at en given indtægtspost skal henføres til den person/det selskab, der har den retlige adkomst til indkomsten. Sagt med andre ord vil indkomstfordelingen følge de obligationsretlige regler, jf. Lærebog om indkomstskat, 17. udg., side 673. At skatteretten skal indrette sig i overensstemmelse med obligationsretten er alment anerkendt i retspraksis, jf. f.eks. U.2007.736H (Finwill).

SKAT har i sin Juridiske Vejledning, C.D.2.2.1. anført følgende principper for fastlæggelse af "rette indkomstmodtager":

Tilsvarende følger driftsomkostningerne de obligationsretlige principper, om at rette omkostningsbærer og dermed den, der har retten til fradrag for en driftsomkostning, er den person, som har den retlige forpligtelse til at afholde udgiften hertil. Dette beskrives dels i litteraturen, jf. f.eks. Lærebog om indkomstskat, 19. udg., side 729ff, men er f.eks. også beskrevet af lovgiver i forslag til lov om ændring af Ligningsloven (Udvidelse af fradragsretten for erhvervsmæssige lønudgifter m.v.), LFF104/2017:

Omkostningen skal bæres af det selskab, som er forpligtet til at afholde denne. Såfremt en omkostning for en given ydelse afholdes og dermed fratrækkes af et selskab i en koncern, mens andre selskaber i koncernen har nytte af denne ydelse, skal disse andre selskaber betale kompensation for ydelsen til det omkostningsbærende selskab på armslængdevilkår, dvs. vilkår som ville være blevet aftalt mellem uafhængige foretagender."

Det forhold, at en virksomhed udføres af et selskab, anerkendes i dansk ret (og skatteret), jf. f.eks. U 1998.1314H (Haugland).

De fakturaer, der er udstedt af G1-virksomhed, er udstedt af selskabet, da det var G1-virksomhed, der havde indgået entrepriseaftaler med de enkelte bygherrer. Det er således uomtvisteligt, at det på den ene side var G1-virksomhed, der som led i de indgåede aftaler var forpligtet til at levere den aftalte ydelse og på den anden side i kraft af samme aftale var berettiget til at oppebære honoraret for udført arbejde ifht. parternes aftale. Bygherrerne ville ikke med frigørende virkning kunnet have betalt til andre end G1-virksomhed.

Tilsvarende med hensyn til udgifterne til den Y2-nationalitet underentreprenør, var aftalen indgået mellem G1-virksomhed og G2-virksomhed, hvilket understøttes af, at alle, de af G2-virksomhed udstedte fakturaer, er udstedt til G1-virksomhed.

Det er ubestridt, at det arbejde, der er udført for de danske bygherrer, er udført ifht. aftale med G1-virksomhed. Videre fremgår det af bogføringen, at Y2-nationalitet underentreprenører har udført arbejdet for G1-virksomhed. Der er således tale om indtægter og udgifter vedrørende en igangværende erhvervsvirksomhed hos G1-virksomhed. Der er intet grundlag for at anse andre end G1-virksomhed for rette indkomstmodtager til de oppebårne indtægter, ligesom der ikke er grundlag for at anse andre end G1-virksomhed som rette fradragsberettigede til de afholdte udgifter.

Landsskatteretten har i sin begrundelse konstateret, at da G1-virksomhed ikke var momsregistreret, og der ikke var ansatte i selskabet, hvorfor det må have været A og ikke G1-virksomhed, der var rette indkomsttager. Herved har Landsskatteretten ikke forholdt sig til de faktiske forhold omkring, hvem der var forpligtet til at levere ydelserne til selskabets kunder - og dermed også berettiget til at oppebære betalingen herfor i overensstemmelse med de udstedte fakturaer. Eller til, at det var G1-virksomhed, fakturaerne fra underentreprenøren var udstedt til, og dermed at det var G1-virksomhed og ikke A, der var retligt forpligtet til at afholde udgiften hertil og dermed var rette omkostningsbærer. Det gøres på det grundlag gældende, at G1-virksomhed er rette indkomstmodtager ifht. den indkomst, der i 2013 er oppebåret af selskabet, og tilsvarende er selskabet rette omkostningsbærer ifht. de afholdte udgifter. Og det bestrides derfor, at der er grundlag for at anse A for rette indkomstmodtager/omkostningsbærer.

Ligningslovens § 8Y er i strid med EU-Retten

Udgiften til underentreprenøren udgør 727.400 kr., jf. de modtagne fakturaer og den tilhørende bogføring i G1-virksomhed.

SKAT og Landsskatteretten har underkendt fradrag for driftsomkostningerne vedrørende EU-underentreprenørerne i medfør af statsskattelovens § 6A, jf. ligningslovens § 8Y.

Rettens prøvelse af lovmedholdeligheden af fradragsbegrænsningen af omkostningerne til underleverandøren, fra et andet EU-land, er ikke begrænset, således som anført af Skatteministeriet. Der er tale om en sædvanlig prøvelse af, om der er hjemmel hertil, og om hjemmelsgrundlaget er i overensstemmelse med EU-retten.

Det gøres overordnet gældende, at underkendelsen af fradrag for driftsomkostningerne vedrørende EU-underentreprenørerne er i strid med EU-Retten.

Det gøres gældende, at nægtelse af fradrag for udgifter, afholdt for arbejde, udført af underleverandører fra andre EU-lande, konkret Y2-land, såfremt betaling ikke er sket via bankoverførsel, er en hindring af tjenesteydelsernes frie bevægelighed indenfor EU. Således følger det af Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmådes kapitel 3 om tjenesteydelsernes frie bevægelighed:

"Artikel 56 (tidl. artikel 49 i TEF)

Underkendelse af fradragsret for udgifter til f.eks. Y2-nationalitet underentreprenører udgør en restriktion, der hindrer den fri udveksling af tjenesteydelser, som den Y2-nationalitet underentreprenør netop leverede til G1-virksomhed. SKAT har i afgørelsen side 9n forsøgt at forklejne dette brud på et af EU-traktatens grundprincipper ved at anføre:

"SKAT mener ikke, at ovennævnte krav krænker retten til fri bevægelighed af tjenesteydelser indenfor Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse. Der er tale om en intern regel om, at virksomheden skulle have indberettet oplysninger om det Y2-nationalitet firma på told- og skatteforvaltningens hjemmeside 14 dage efter betalingen dog senest 1 måned efter fakturaens modtagelse, der entydigt identificerer leverandøren og betalingen heraf, som virksomheden ikke har overholdt… Kravet om indberetning i ligningslovens § 8 Y stk. 3 ses ikke at være til hinder for den fri udveksling af tjenesteydelser."

Landsskatteretten har side 28-29 i bilag 1 i realiteten fastholdt begrundelsen, men med en anden ordlyd. Følgende fremgår på side 21:

EU-Traktaten har direkte virkning og er umiddelbart anvendelig i dansk ret, jf. lov 447/1972 § 3 (tiltrædelsesloven), jf. sag. nr. 26/62 (van Gend en Loos).

Det følger af fast retspraksis fra EU-Domstolen, at såfremt en national bestemmelse udgør en hindring for udøvelsen af den fri bevægelighed, selvom der er tale om en potentiel hindring, og selvom den finder anvendelse uafhængigt af den pågældende arbejdstagers nationalitet, så vil den nationale bestemmelse være i strid med EU-Retten, jf. C232-/01 (van Lent), præmis 16, C-415/93 (Bosman), præmis 96, C-385/00 (De Groot), præmis 78, C-520/04 (Turpeinen), præmis 15, C-87/19 (TV Play Baltic AS), præmis 35 og C-142/20 (Analisi G. Caracciolo Srl) præmis 47.

Det følger endvidere af fast retspraksis, at bestemmelser, som kan føre til at en person/virksomhed afholder sig fra at arbejde, yde tjenesteydelser eller investere i et andet medlemsland udgør en hindring for denne frihed, selvom de finder anvendelse uafhængigt af den pågældendes arbejdstagers nationalitet, jf. C232-/01 (van Lent), præmis 16, C-415/93 (Bosman), præmis 96, C-385/00 (De Groot), præmis 78, C-520/04 (Turpeinen), præmis 15, C-565/18 (Société Générale SA), præmis 22 og C-544/19 (ECOTEX BULGARIA« EOOD), præmis 65.

Det er således uden betydning, at der er tale om en dansk intern regel, så længe den interne danske regel kan medføre en større ulempe for udøvelsen af tjenesteydelsen i Danmark. Og det er lige præcis det § 8Y gør, idet skattemæssigt fradrag for afholdte driftsomkostninger hindres, og dermed er der etableret en potentiel hindring for grænseoverskridende udveksling af tjenesteydelser. Videre fremgår, at det er åbenbart, at nægtelse af fradrag - uanset dette sker uden forskel ifht. tilsvarende indenlandske tjenesteydere - er en ulempe, som anført af EU-Domstolen og dermed en restriktion i strid med grundrettigheden om tjenesteydelsernes frie bevægelighed, jf. artikel 56 i Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmåde.

Det følger videre af dommen i C-544/19 (ECOTEX BULGARIA« EOOD), at en restriktion på betaling af beløb, konkret en udlodning af udbytte fra et kapitalselskab på mere end 100.000 BGN, ikke måtte ske kontant, var en restriktion af den fri kapitalbevægelse, jf. artikel 65.

Domstolen fandt imidlertid, at restriktionen i forhold til udlodninger fra kapitalselskaber ikke var i strid med reglen om fri bevægelighed af kapitalen, jf. præmis 111:

"Henset til samtlige ovenstående betragtninger skal det første og det tredje spørgsmål besvares med, at artikel 63 TEUF, sammenholdt med chartrets artikel 49, stk. 3, skal fortolkes således, at den ikke er til hinder for en medlemsstats lovgivning, der, med henblik på at bekæmpe skattesvig og skatteunddragelse, dels forbyder fysiske og juridiske personer på det nationale område at foretage kontantbetalinger, når disse er på den fastsatte tærskel eller derover, og som med henblik herpå kræver betaling via bankoverførsel eller indbetaling på en betalingskonto, herunder når der er tale om et selskabs udlodning af udbytte, dels ved overtrædelse af dette forbud fastsætter en sanktionsordning, inden for rammerne af hvilken det bødebeløb, der kan pålægges, beregnes på grundlag af en fast procentdel af det samlede beløb for den betaling, der er blevet foretaget i strid med forbuddet, uden at denne bøde kan tilpasses i forhold til de konkrete omstændigheder i den pågældende sag, forudsat at denne lovgivning er egnet til at sikre opfyldelsen af de nævnte formål, og ikke går ud over, hvad der er nødvendigt for at nå dem."

Det gøres gældende, at dommen i C-544/19 (ECOTEX BULGARIA« EOOD), ikke vedrører samme problemstilling, som i A’s sag.

Det er der flere grunde til.

For det første, at C-544/19 (ECOTEX BULGARIA« EOOD), vedrørte kapitalens frie bevægelighed og ikke tjenesteydelsernes frie bevægelighed. For det andet, at nægtelsen af fradraget for udgiften til tjensteudbydere i andre medlemsstater vil føre til, at ydelsen bliver dyrere - og dermed vil kunne afholde danske virksomheder fra at anvende sådanne.

For det tredje, så fandt EU-Domstolen, at der var tale om en restriktion, jf. præmis 66.

Det må derfor for det fjerde forventes, at der tilsvarende vil være tale om en restriktion ifht. tjenesteydelsernes frie bevægelighed, hvilket er i strid med EU-retten, jf. f.eks. C-274/20 (GN, WX), præmis 39.

Sådan restriktion anerkendes for det femte alene, hvor der foreligger et tvingende alment hensyn - dette er ikke tilfældet i nærværende sag.

Hertil kommer for det sjette, at sagen omhandlede den finansielle transaktion, hvor et kapitalselskab foretog udlodning af større beløb over 100.000 BGN og at EU-Domstolen alene udtalte sig om denne konkrete situation og bevægelighed og overlod det derefter til den nationale domstol - i den konkrete og andre sager - at foretage vurderingen af, om restriktionen var båret af et tvingende alment hensyn.

Det fastholdes derfor overordnet, at underkendelsen af fradrag for driftsomkostningerne vedrørende EU-underentreprenørerne er i strid med EU-Retten, hvorfor der ikke er grundlag for retten til at opretholde den foretagne underkendelse af fradraget.

Problemstillingen om, hvorvidt nægtelse af fradrag for driftsomkostninger for underentreprenører fra andre EU-lande, er en overtrædelse af grundrettigheden om tjenesteydelsernes frie bevægelighed, jf. Traktatens art. 56, er ikke afklaret i retspraksis.

Da det tilkommer EU-domstolen at foretage en fortolkning af EU-Traktaten i forhold til den konkrete situation, gøres det gældende, at retten skal forelægge den rejste problemstilling præjudicielt for EU-domstolen, jf. EU-traktatens artikel 257 (tidl. art. 234).

Der anmodes derfor fortsat om præjudiciel forelæggelse af spørgsmålet om ligningslovens § 8Y EU-lovmedholdelighed, som retten bedes forholde sig til i forbindelse med arbejdet med domsskrivning efter sagen er færdigprocederet under hovedforhandlingen.

Fradrag for driftsomkostninger med 315.515 kr. vedrørende underentreprenører

SKAT og Landsskatteretten har underkendt fradrag for driftsomkostningerne vedrørende underentreprenørerne i medfør af statsskattelovens § 6A, jf. ligningslovens § 8Y.

Udgiften til underentreprenøren udgør 727.400 kr., jf. de modtagne fakturaer og den tilhørende bogføring i G1-virksomhed.

Der er med bilag 16 fremlagt dokumentation for en række af udbetalingerne, i alt 315.515 kr., hvor betalingerne er foretaget via F1-bank, og hvor F1-bank har sikret identifikation af betalingsmodtagerne i forbindelse med bankens udbetaling fra kontoen. Dermed er der for disse betalinger foretaget den dokumentation, der kræves ifht. ligningslovens § 8Y, og der skal derfor gives fradrag herfor.

"Kapitel 1. Digital betaling m.v.
§ 1 Ved betaling via et pengeinstitut eller betalingsinstitut efter ligningslovens § 8 Y, stk. 1, forstås betaling fra konto til konto eller betaling på anden måde til modtagerens konto, herunder ved anvendelse af betalingskort, hvorved der sikres en entydig elektronisk identifikation af betaler og betalingsmodtager. Betaling af indbetalingskort på posthuset eller i et pengeinstitut sidestilles med digital betaling."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført bl.a.:

"Skatteministeriet gør gældende, at A har drevet erhvervsmæssig og økonomisk virksomhed, og at han har erhvervet ret til de fakturerede beløb, som for alles vedkommende er blevet betalt til hans private bankkonto.

Da han hverken har selvangivet resultatet af virksomheden eller har angivet moms af transaktionerne, har skattemyndighederne været berettiget til at ansætte hans skattepligtige indkomst og momstilsvar skønsmæssigt. A har ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte de skønsmæssige ansættelser.

3.1 SKAT har været berettiget til at ansætte A’s skattepligtige indkomst og momstilsvar skønsmæssigt

Enhver, der er skattepligtig her til landet, skal over for told- og skatteforvaltningen årligt selvangive sin indkomst, hvad enten den er positiv eller negativ, jf. skattekontrollovens § 1, stk. 1, 1. pkt. (dagældende). Efter skattekontrollovens § 5, stk. 3 (dagældende), kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet.

Efter momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. Efter lovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Efter opkrævningslovens § 5, stk. 2, 1. pkt. (dagældende), kan told- og skatteforvaltningen fastsætte momstilsvaret skønsmæssigt, hvis tilsvarets størrelse ikke kan fastsættes på grundlag af virksomhedens regnskaber.

A har ikke for 2013 selvangivet resultat af erhvervsmæssig virksomhed. Han har heller ikke angivet moms eller udarbejdet regnskaber.

Da han har drevet erhvervsmæssig og økonomisk virksomhed, jf. straks nedenfor, har SKAT derfor været berettiget til at ansætte hans skattepligtige indkomst og momstilsvar skønsmæssigt.

De udstedte fakturaer (bilag A) er påført A’s private mailadresse og private kontonummer. De fakturerede beløb er alle indgået på hans private bankkonto i F1-bank. Beløbene er ubestridt udtryk for erhvervsmæssig indkomst, jf. bilag 3, side 2, nederst, og stævningen, side 5, øverst. A har desuden oplyst, at underleverandøren er blevet betalt med midler fra hans private bankkonto, jf. stævningen, side 3, andet afsnit.

G1-virksomhed blev først stiftet den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013, men 9 af de i alt 12 omhandlede fakturaer (bilag A, side 1-9) er udstedt før stiftelsen. Selskabet har alene været kontrolleret af A, og der foreligger ingen aftaler, korrespondance, ordrebekræftelser eller lignende mellem på den ene side selskabet og på den anden side kunder, underleverandører eller samarbejdspartnere. A har ikke selvangivet nogen form for løn for 2013, ligesom der heller ikke er registreret sygedagpenge, arbejdsløshedsdagpenge eller anden indkomst for 2013, jf. bilag C.

Selskabet har desuden aldrig været eller anmodet om at blive momsregistreret, og selskabet har ikke angivet nogen del af den moms, som fremgår af fakturaerne i bilag A.

A har ikke heroverfor med angivelsen af "G1-virksomhed under stiftelse" henholdsvis "G1-virksomhed" på de foreliggende fakturaer (eller i øvrigt) godtgjort, at han ikke har drevet virksomheden og erhvervet ret til de fakturerede beløb.

Skattemyndighederne har dermed med rette anset A for at være rette indkomstmodtager af de fakturerede indtægter og følgelig været berettiget at forhøje hans ansættelse skønsmæssigt på grundlag af fakturabeløbene med fradrag for de udgifter, for hvilke fradragsbetingelserne må anses for at være opfyldt.

3.2 Skønnet kan ikke tilsidesættes

De foretagne ansættelser af A’s skattepligtige indkomst og momstilsvar kan kun tilsidesættes, hvis han godtgør, at skønnene hviler på et fejlagtigt eller mangelfuldt grundlag eller ligger uden for de rammer, som tilkommer SKAT, dvs. er åbenbart urimelige.

Dette har A ikke godtgjort.

Tværtimod er SKAT’s (og Landsskatterettens) afgørelser udtryk for, at A’s indtægter og udgående moms er opgjort ud fra netop de fakturaer, som A selv har udstedt.

A har ikke godtgjort, at han er berettiget til skattemæssige fradrag i videre omfang, end hvad SKAT og Landsskatteretten har fastslået.

Dette følger allerede af, at han ikke har godtgjort, at der er afholdt udgifter til det Y2-nationalitet selskab. Der foreligger ikke dokumentation for betaling af nogle af fakturaerne, og de kontante hævninger på A’s konto svarer ikke til de fakturerede beløb, som på fakturaerne er angivet som "Invoice for work" (bilag B sammenholdt med bilag 16).

Hertil kommer yderligere, at det efter ligningslovens § 8 Y, stk. 1 (dagældende), er en betingelse for at opnå skattemæssige fradrag for betalinger på mindst 10.000 kr. inkl. moms, at betaling sker via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, som sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler. Hvis en virksomhed ikke har mulighed for at betale via et pengeinstitut eller betalingsinstitut som anført i stk. 1, kan virksomheden opnå sit fradrag ved på told- og skatteforvaltningens hjemmeside at indberette oplysninger om det foretagne køb, herunder fakturaoplysninger, der entydigt identificerer leverandøren, og betalingen heraf, jf. § 8 Y, stk. 3.

Samtlige fakturaer fra det Y2-nationalitet selskab (bilag B) er på mere end 10.000 kr., og A har ikke godtgjort, at nogen af betalingerne er sket via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, som har sikret identifikationen af betalingsmodtageren. Der er heller ikke foretaget indberetning af beløbene på SKAT’s hjemmeside.

Ud af den samlede påståede udgift på 727.400 kr. til det Y2-nationalitet selskab har A oplyst, at 411.885 kr. er betalt kontant. Allerede derfor er der ikke fradrag for dette beløb.

Det er (heller) ikke godtgjort, at den resterende del af beløbet (315.515 kr.) er betalt via et penge- eller betalingsinstitut, som har sikret identifikationen af betalingsmodtageren. Det fremgår af § 1, stk. 1, 1. pkt., i bekendtgørelse nr. 1044 af 8. november 2012 om visse ligningslovsregler m.v., at ved betaling via et pengeinstitut eller betalingsinstitut efter ligningslovens § 8 Y, stk. 1, forstås betaling fra konto til konto eller betaling på anden måde til modtagerens konto, herunder ved anvendelse af betalingskort, hvorved der sikres en entydig elektronisk identifikation af betaler og betalingsmodtager. Efter 2. pkt., sidestilles betaling af indbetalingskort på posthuset eller i et pengeinstitut med digital betaling.

Kontoudskriftet i bilag 11 (side 27-29) dokumenterer hverken, at betaling er sket til modtagers konto - tværtimod er det for alle betalingers vedkommende angivet "udbetaling" - eller at F1-bank har sikret identifikation, endsige entydig identifikation, af beløbsmodtagerne.

Det er således hverken godtgjort, hvordan betalingerne konkret er foretaget, ligesom de navne, der fremgår af kontoudskriftet ikke er udtryk for nogen entydig identifikation.

3.2.1 Ligningslovens § 8 Y er ikke i strid med EU-retten

Det er ikke rigtigt, når A i stævningen, side 5-6, anfører, at ligningslovens § 8 Y er i strid med TEUF artikel 56, som er sålydende: "Inden for rammerne af nedennævnte bestemmelser er der forbud mod restriktioner, der hindrer fri udveksling af tjenesteydelser inden for Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse. (…)" EU-Domstolen har i sin praksis fastslået, at hvor der ikke på fælleskabsplan er truffet foranstaltninger med henblik på at indføre ensartede eller harmoniserede regler, er medlemsstaterne fortsat kompetente til at fastlægge kriterierne for beskatning af indkomst og formue, jf. eksempelvis sag C-157/07, Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, præmis 48 og sag C-67/08, Margarete Block, præmis 30 og 31. Medlemsstaternes kompetence skal udøves under overholdelse af EU-retten, og medlemsstaterne må derfor ikke indføre regler, der udgør en restriktion i strid med traktaten.

Ifølge Domstolens faste praksis kan en beskatningsordning alene udgøre en restriktion i strid med traktaten, hvis foranstaltningen fører til (direkte eller indirekte) forskelsbehandling af den rent nationale situation sammenlignet med den tilsvarende grænseoverskridende situation, jf. eksempelvis sag C- 123/11, A Oy, præmis 32. Der findes således ikke eksempler på, at Domstolen har anset en beskatningsordning for traktatstridig, uden at Domstolens vurdering er baseret på, at ordningen indebærer enten direkte eller indirekte forskelsbehandling af den nationale og den grænseoverskridende situation, og dermed altså, at nationalitet eller hjemsted direkte eller indirekte er årsagen til en (negativ) forskelsbehandling af grænseoverskridende situationer, jf. herved Domstolens dom i sag C-28/17, NN A/S, præmis 18.

Det følger af Domstolens faste praksis, at der indledningsvis foretages en vurdering af, om den omhandlede nationale skattebestemmelse indeholder eller beror på et sondringskriterie, der relaterer sig til bopæl, hjemsted eller nationalitet, og om denne sondring fører til, at den grænseoverskridende situation behandles skattemæssigt mindre gunstigt end den rent nationale, jf. eksempelvis dommen i sag C-388/14, Timac Agro, præmis 2223. Er det tilfældet, er reglen (direkte) diskriminerende, og Domstolen undersøger herefter, om den nationale situation og den grænseoverskridende situation er objektivt sammenlignelige, jf. eksempelvis Timac Agro-dommen præmis 26. Denne vurdering foretages i lyset af formålet med den lovregel, der indebærer sondringen til ugunst for den grænseoverskridende situation, jf. eksempelvis samme dom, præmis 27-28.

Hvis lovgivningen ikke indeholder et sådant geografisk baseret sondringskriterie, men efter sin ordlyd finder anvendelse uden forskel på nationale og grænseoverskridende situationer, prøver Domstolen, hvis der er anledning hertil, om lovgivningens sondringskriterier eller betingelser alligevel fører til, at lovgivningen altid, generelt, som oftest eller i hvert fald i de fleste tilfælde er til ugunst for den grænseoverskridende situation sammenlignet med den tilsvarende nationale situation. Dette kan være tilfældet, hvis de fastsatte betingelser har karakter af nationale særkrav eller af anden grund i almindelighed ikke opfyldes i den grænseoverskridende situation. Hvis dette er tilfældet, kan lovgivningen være indirekte diskriminerende, og i givet fald prøver Domstolen herefter tilsvarende, om den nationale situation og den grænseoverskridende situation - i lyset af det formål, der forfølges med den omhandlede lovgivning - er objektivt sammenlignelige.

Ligningslovens § 8 Y indebærer, at skattemæssige fradrag for udgifter på mindst 10.000 kr. er betinget af, enten at betaling sker digitalt, eller af at der på SKAT’s hjemmeside foretages indberetning af oplysninger om det foretagne køb, herunder fakturaoplysninger, der entydigt identificerer leverandøren og betalingen, jf. ovenfor.

Bestemmelsen finder efter sin ordlyd anvendelse uden forskel på, om der er tale om indenlandske eller udenlandske leverandører. Bestemmelsen indebærer dermed ikke direkte forskelsbehandling. Det er derfor en forudsætning for at anse bestemmelsen for at stride imod TEUF artikel 56, at bestemmelsen indebærer en indirekte forskelsbehandling.

Parterne er imidlertid enige om, at ligningslovens § 8 Y ikke indebærer nogen indirekte forskelsbehandling, jf. processkriftet af 22. september 2023, side 2, tredjesidste afsnit, hvor A anfører, at nægtelse af fradrag efter § 8 Y for udgifter til udenlandske tjenesteydere sker "uden forskel ifht. tilsvarende indenlandske tjenesteydere". Det samme er anført i stævningen, side 6, nederst. Allerede derfor er bestemmelsen ikke i strid med tjenesteydelsernes frie bevægelighed.

Herudover gælder under alle omstændigheder, at selv hvis § 8 Y indebar en (direkte eller indirekte diskriminerende) restriktion, er bestemmelsen desuagtet utvivlsomt forenelig med TEUF artikel 56. Bestemmelsen er således begrundet i et tvingende alment hensyn og proportional, dvs. at bestemmelsen er egnet til at varetage dette hensyn og ikke går videre end nødvendigt.

EU-Domstolen har tidligere fastslået, at en lignende regel i bulgarsk ret var i overensstemmelse med kapitalens fri bevægelighed, jf. dommen i sag C-544/19 (Ecotex Bulgaria), præmis 59 ff.

I sagen tog EU-Domstolen stilling til en bulgarsk bestemmelse, der bl.a. fastsatte et krav om, at betalinger på ca. 5.110 EUR eller derover skulle ske ved bankoverførsel eller indbetaling på en betalingskonto. Der gjaldt altså et forbud mod, at sådanne betalinger skete kontant. Overtrædelse af den nationale bestemmelse var sanktioneret med bødestraf.

EU-Domstolen fandt, at bestemmelsen var sagligt begrundet i hensynet til at bekæmpe skattesvig og skatteunddragelse, jf. præmis 70, at foranstaltningen var egnet til at varetage dette hensyn, jf. præmis 73-80, og ikke gik videre end nødvendigt, jf. præmis 81-83. Derfor var reglen ikke i strid med den frie bevægelighed.

Tilsvarende er ligningslovens § 8 Y begrundet i hensynet til en effektiv skattekontrol og bekæmpelse af skattesvig og skatteunddragelse. Bestemmelsen har som sit primære formål at bekæmpe den "sorte økonomi", jf. lovforslag nr. 170 af 25. april 2012, Folketingstidende 2011-12, Tillæg A, s.11, de almindelige bemærkninger, afsnit 3.4:

"Sort arbejde kendetegnes ved, at der ikke udstedes faktura til køber, og at køber oftest betaler kontant. Når det foregår på denne måde, vil der ikke være et transaktionsspor. Med henblik på at etablere et sådant kontrolspor foreslås krav om digital betaling af beløb over 10.000 kr. inkl. moms. Forslaget angår dels private borgere, der kan hæfte solidarisk for leverandørens manglende betaling af skatter og moms vedrørende køb af ydelser eller varer sammen med ydelser, når der betales med kontanter over beløbsgrænsen, dels virksomheder, der nægtes skattemæssigt fradrag, når der betales med kontanter over beløbsgrænsen, og får solidarisk hæftelse for så vidt angår moms, når der betales med kontanter over beløbsgrænsen. Køberen kan imidlertid gøre sig fri for denne hæftelse ved at betale for købet af ydelsen via pengeinstitut. Ved at anvende digitale betalingsmåder etableres et transaktionsspor, som skaber et bedre grundlag for SKAT, til at afsløre fiktive fakturaer, der benyttes som fradrag, og kædesvig, hvor der fratrækkes udgifter fra underleverandører, der unddrager skat og moms." (understreget her).

Ligningslovens § 8 Y er også proportional, da bestemmelsen er egnet til at varetage ovennævnte hensyn og ikke går videre end nødvendigt. Det bemærkes herved, at der er fastsat en beløbsmæssig bagatelgrænse, og at reglen heller ikke i øvrigt er undtagelsesfri, idet virksomheder, der ikke har mulighed for at foretage digital betaling, kan opnå fradrag ved at indberette oplysninger om købet på SKAT’s hjemmeside, jf. § 8 Y, stk. 3. Retsvirkningen af reglen - fortabelse af fradragsret - går heller ikke videre, end hvad formålet med reglen tilsiger."

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Fra den 24. januar 2013 og frem til den 31. juli 2013 udstedte A en række fakturaer for bl.a. maler- og renoveringsarbejde. Fakturaerne er ikke fortløbende nummererede, angiver at være udstedt af G1-virksomhed u/stiftelse, er påført e-mailadressen (red.mail.fjernet) og A’s private kontonummer.

Den (red.dato.nr.1.fjernet) 2013 stiftede A G3-virksomhed, der stiftede G1-virksomhed.

Fra den 31. august 2013 og frem til den 20. december 2013 udstedte A lignende fakturaer, der heller ikke var fortløbende nummererede, som angiver at være udstedt af G1-virksomhed, men uden angivelse af cvr.nr., og som fortsat var påført samme e-mailadresse samt A’s private kontonummer.

De fakturerede beløb er indbetalt på A’s private bankkonto, og A har ikke selvangivet løn eller anden indkomst for 2013.

Retten finder herefter, at A ikke har godtgjort, at hans private konto i hele 2013 alene fungerede som en konto for virksomheden G1-virksomhed, der først blev stiftet i sidste halvdel af 2013, at arbejdet blev udført af G3-virksomhed og ikke af ham, og at han derfor ikke har drevet selvstændig økonomisk virksomhed.

A er herefter rette indkomstmodtager og som følge heraf skattepligtig af indbetalingerne.

Skatteministeriet skal som følge heraf frifindes for A’s principale påstand.

Retten skal herefter tage stilling til, om A har ret til et større skattemæssigt fradrag end anerkendt af skattemyndighederne.

Den Y2-nationalitet virksomhed G2-virksomhed udstedte i perioden fra den 25. februar 2013 til den 13. december 2023 en række fakturaer til G1-virksomhed, der angiver at vedrøre "invoice for work" på "avrs x 80 kr.", på i alt 727.400 kr.

A har forklaret, at han har betalt G2-virksomhed kontant ved at betale i alt 727.400 kr. til de medarbejdere, der på vegne af G2-virksomhed, udførte arbejdet i Danmark. For så vidt angår 315.515 kr. var der en medarbejder med i banken, da beløbet blev hævet, og pågældende kvitterede for modtagelsen.

Der er ingen direkte sammenhæng mellem det af G2-virksomhed fakturerede beløb, den angivne betalingsfrist og de kontanthævninger, der er foretaget på A’s konto.

Retten finder herefter, at A ikke har godtgjort, at han har afhold udgifter til G2-virksomhed.

Skatteministeriet skal som følge heraf frifindes for A’s subsidiære og mere subsidiære påstande, idet det herefter ufornødent at tage stilling til, om ligningslovens § 8 Y er i strid med EU-retten.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 86.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 86.000 kr.

Beløbet skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.