Motorstyrelsen har opkrævet 898.685 kr. i registreringsafgift for køretøjet Bentley […], stelnummer […], da nummerpladerne til køretøjet ikke blev indleveret rettidigt i henhold til den om køretøjet indgåede leasingkontrakt.

Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
H1 A/S (herefter benævnt selskabet) blev ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, stiftet den 1. juli 2005. Selskabet har siden stiftelsen været registreret under branchekode 771100 Udlejning og leasing af biler og lette motorkøretøjer og har haft til formål at drive handels- og leasingvirksomhed.

Ved underskrift på leasingkontrakt […] leasede A (leasingtageren) en Bentley […], stelnummer […], med registreringsnummer […] (køretøjet) af selskabet for perioden fra den 15. juni 2020 til den 14. august 2020.

Efter denne leasingperiode overgik køretøjet til en stilstandskontrakt, hvilket indebar, at leasingtageren fortsat skulle lease køretøjet og have køretøjet i sin besiddelse, men at køretøjet var afmeldt og uden nummerplader.

Ved leasingperiodens udløb fredag den 14. august 2020 afleverede leasingtageren ikke nummerpladerne til en nummerpladeoperatør eller Motorstyrelsen og afmeldte ikke køretøjet.

Leasingtageren har herom forklaret, at det skyldtes en forglemmelse grundet arbejdsmæssigt pres i forbindelse med høsten i 2020.

Torsdag den 20. august 2020 kontaktede selskabet leasingtageren pr. mail og skrev følgende:

"Pladerne havde udløb i fredags den 14.08.
Lad mig høre, om du ønsker en måned med plader yderligere, eller om pladerne skal afmeldes."

Fredag den 21. august 2020 afleverede leasingtageren nummerpladerne og afmeldte køretøjet.

Lørdag den 22. august 2020 traf Motorstyrelsen afgørelse om, at selskabet skulle betale yderligere forholdsmæssig registreringsafgift for perioden mellem den 14. august 2020 og den 21. august 2020, i hvilken periode nummerpladerne fortsat ikke var afleveret.

Den 22. juli 2021 blev køretøjet standset af politiet. Foranlediget af standsningen af køretøjet påbegyndte Motorstyrelsen en gennemgang af leasingkontrakter indgået om køretøjet, herunder den i den foreliggende sag omhandlede leasingkontrakt.

Motorstyrelsen traf derefter den påklagede afgørelse om betaling af fuld registreringsafgift for køretøjet.

Motorstyrelsens afgørelse
Motorstyrelsen har truffet afgørelse om opkrævning af fuld registreringsafgift på 898.685 kr., idet køretøjets nummerplader blev afleveret efter udløbet af den indgåede leasingkontrakt.

Motorstyrelsen har anført følgende begrundelse herfor:

" […] Motorstyrelsen har foretaget kontrol af leasingkontrakter med H1 A/S, som leasinggiver og A som leasingtager.

I forhold til leasingkontrakt nummer […] har H1 A/S har med baggrund i leasingkontrakten, angivet forholdsmæssig registreringsafgift for det pågældende køretøj, baseret på den tidsbestemte udlejning af køretøjet.

Til kontrakten må det indledningsvis lægges til grund, at det omhandlende køretøj har været anvendt på færdselslovens område.
Køretøjet har ifølge leasingkontrakten været leaset ud til A. Konkret har køretøjet været anvendt her i landet, og køretøjet har dermed også været registreringspligtig i Motorregisteret, jf. registreringslovens § 2.

Registreringspligten bevirker, at der samtidig påhviler en pligt til betaling af registreringsafgift af køretøjet inden, det tages i brug på færdselslovens område jf. registreringsafgiftslovens §§ 1, stk. 1 samt 3b, stk. 1.
Det er udgangspunktet i registreringsafgiftsloven, at det er den fulde registreringsafgift på køretøjet, der skal betales inden køretøjet tages i anvendelse på færdselslovens område, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Efter registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 1 kan der, som en undtagelse til hovedreglen, efter ansøgning gives tilladelse til forholdsmæssig registreringsafgift, når et køretøj for en tidsbegrænset periode anvendes her i landet, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 1.

Det er jævnfør registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 1 forudsætningen for den forholdsmæssige registreringsafgift, at køretøjet tilhører en virksomhed og, at køretøjet i henhold til en skriftlige aftale er leaset ud til en fysisk eller juridisk person, bosiddende i landet.

De grundlæggende forudsætninger for den forholdsmæssige registreringsafgift er i leasingbekendtgørelsens § 5 præciseret således:

1)             Leasinggiver driver erhvervsmæssig virksomhed med leasing af motorkøretøjer.

2)             Leasinggiver er ejer af leasingkøretøjet.

3)             Der er tale om en reel leasingaftale.

Leasingbekendtgørelsen fremgår af bekendtgørelse nr. 699 af 8. juni 2016.
Videre fremgår det af registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 2, at registreringsafgiften beregnes til den forholdsmæssige afgift der proportionalt falder på perioden hvor køretøjet anvendes her i landet.

Det fremgår af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 2:

Der betales afgift af køretøjer, der skal registreres efter lov om registrering af køretøjer. Registre- ringspligten og derved afgiftspligten indtræder den dato, hvor køretøjet tages i anvendelse her i landet af en herboende. Afgiften opkræves for hele den kontraktfastsatte leasingperiodes varighed. Told- og skatteforvaltningen kan tillade, at der betales registreringsafgift efter denne bestemmelse for en længere periode end leasingperioden, dog maksimalt yderligere 1 måned.

Motorstyrelsens understregning.
Det forudsættes således efter bestemmelsen, at afgiften i udgangspunktet opkræves for hele den kontraktfastsatte leasingperiodes varighed, idet der dog kan tillades, at der betales registreringsafgift for en længere periode på op til måned.
Med den kontraktfastsatte leasingperiode må der forstås, den indbyrdes gensidig aftalte leasingperiode mellem leasinggiver og leasingtager, hvor køretøjet stilles til rådighed for leasingtagerens anvendelse.

Tilsvarende må der med afgiftsperioden forstås den forholdsmæssige periode hvor der betales registreringsafgift på køretøjet. Registreringsafgiften og dermed afgiftsperioden er et anliggende mellem leasingiveren, som ejer af køretøjet, og den danske stat, og er således i princippet uvedkommende i forhold til leasingtageren.

Efter registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 2 forudsættes det, at afgiftsperioden i udgangspunkt skal være sammenfaldende med leasingperioden. Dette har den naturlig sammenhæng, at registreringsafgiften i køretøjet er forbrugt ved udløbet afgiftsperioden, og køretøjet er herefter reelt uden registreringsafgift. Køretøjet kan derfor ikke på dette tidspunkt fortsat være stillet til rådighed for anvendelse på færdselslovens område i henhold til en gensidig aftale mellem leasinggiver og leasingtager, men skal afmeldes fra Motorregistret og nummerpladerne afleveres.

H1 A/S har af Motorstyrelsen fået en selvangivertilladelse. Denne tilladelse danner grundlag for angivelse af forholdsmæssig registreringsafgift uden, at Motorstyrelsen først skal godkende det på baggrund af en ansøgning.

Selvangivertilladelsen ændrer ikke desto mindre på, at den forholdsmæssige registreringsafgift grundlæggende hviler på en tilladelse og, at H1 A/S indestår for, at forudsætningerne for anvendelsen af regelsættet er opfyldt.

Fristoverskridelse:

Konkret kan det konstateres, at køretøjet i perioden den 14. august 2020 til den 21. august 2020, er uden reel gyldig leasingkontrakt, og dermed uden reel gyldig registrering i Motorregisteret. Køretøjet bliver først den 21. august 2020 afmeldt i Motorregistret.

Af registreringsafgiftsloven (lovbekendtgørelse nr. 228 af 11. marts 2020 om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v. med senere ændringer) §3b stk. 10 fremgår:

Ved afgiftsperiodens udløb skal køretøjets nummerplader afleveres og køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret. Hvis køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb ikke afleveres rettidigt, skal køretøjets nummerplader efter anmodning fra told- og skatteforvaltningen snarest inddrages ved politiets foranstaltning. I tilfælde heraf skal der efterfølgende betales afgift og rente for den periode, der forløber fra afgiftsperiodens udløb til køretøjets nummerplader indleveres eller fjernes. Afgift og rente opkræves pr. påbegyndt måned, som fristen overskrides med, jf. stk. 2 og 3. 3. og 4. pkt. finder alene anvendelse i det tilfælde og i den periode, hvor leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler herom.

Motorstyrelsens understregning.

Af juridisk vejledning 2020-1 (I.A.1.7.2 Leasingkøretøjer) fremgår desuden følgende:

" Hvis køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb ikke afleveres rettidigt, skal køretøjets nummerplader efter anmodning fra Motorstyrelsen snarest inddrages ved politiets foranstaltning. I tilfælde heraf, skal der efterfølgende betales afgift og rente for den periode, der forløber fra afgiftsperiodens udløb til køretøjets nummerplader indleveres eller fjernes. Dette gælder dog alene i de tilfælde og i den periode, hvor leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb. Se REGAL § 3 b, stk. 10.

Hvis leasingvirksomheden derimod har haft mulighed for at skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb, men ikke afleverer dem og afmelder køretøjet fra Motorregistret, og køretøjet fortsat benyttes her i landet, skal der afregnes fuld registreringsafgift af køretøjet.

Der henvises til bestemmelsens forarbejder (L 150 af 30. marts 2016) , jf. de specielle bemærkninger til nr. 12, hvorefter: "Muligheden for at benytte sig af reglerne om betaling af forholdsmæssig registreringsafgift efter stk. 2 og 3 ved leasingaftalens ordinære ophør udgør en undtagelse til registreringsafgiftslovens udgangspunkt om, at der skal betales fuld registreringsafgift for registreringsafgiftspligtige køretøjer, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, hvis køretøjet fortsat bruges her i landet.

Det foreslås derfor, at muligheden for fortsat at betale forholdsmæssig registreringsafgift efter stk. 2 og 3 efter tilladelsens ophør, begrænses alene til at finde anvendelse i de situationer, hvor leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb. Det foreslås endvidere, at anvendelsen af stk. 2 og 3 begrænses til alene at finde anvendelse til og med det tidspunkt, hvor leasingvirksomheden igen har mulighed for at skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader."

Det fremgår således direkte af bestemmelsen i registreringsafgiftsloven § 3b, stk. 10, at køretøjet ved afgiftsperioden udløb umiddelbart, skal afmeldes fra Motorregistret og nummerpladerne afleveres. Dette skal ses som en naturlig konsekvens af, at registreringsafgiften på dette tidspunkt er forbrugt, og at køretøjet ikke kan anvendes gyldigt på færdselslovens område.

En fristoverskridelse i forhold til en korrekt afmelding medfører i udgangspunktet, at leasingiveren pålægges yderligere forholdsmæssig registreringsafgift for perioden der overskrides. Det er dog en klar forudsætning for denne afregning, at den manglende afmelding af køretøjet kan tilregnes leasingtagerens forhold, jf. registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 10, 5. pkt. Med andre ord, at leasingtageren efter pålæg ikke har afleveret køretøjet.

Modsat følger det af bestemmelsen i § 3 b, stk. 10, at der pålægges fuld registreringsafgift på køretøjet, såfremt overskridelsen kan tilregnes leasinggiverens forhold, og køretøjet forsat anvendes på færdselslovens område, jf. registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 10 sammenholdt med registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Det må lægges til grund i forhold til fristoverskridelsen, at det er leasingiver, som ejer af køretøjet, der har angivet og indregistreret køretøjet baseret på en indgået leasingkontrakt, og dermed også indestår for registreringsafgiften i køretøjet. Leasinggiveren bærer således også ansvaret for en korrekt afmeldelse af køretøjet og aflevering af nummerpladerne. Det må derfor forudsættes, at leasinggiveren skal kunne dokumentere, at køretøjet forgæves er forsøgt udleveret ved afgiftsperiodens udløb, såfremt en fristoverskridelse skal tillægges leasingtagerens forhold.

Det er H1 A/S, som leasinggiver, der har fastsat afgiftsperioden og leasingperioden i kontrakten, ligesom det er H1 A/S der har anmeldt køretøjet til registrering og afregnet registreringsafgiften.

H1 A/S burde derfor også allerede ved kontraktens udarbejdelse være vidende om, at kontrakten udløber den 14. august 2020, hvor der på dette tidspunkt skal ske afmelding af køretøjet i Motorregistret.

Den manglende afmelding udløser en fristoverskridelse, idet køretøjet ikke afmeldes ved afgiftsperiodens udløb den 14. august 2020.

H1 A/S har ikke haft kontakt med leasingtager op til afslutningen på leasingperioden den 14. august 2020.
Efter de foreliggende oplysninger kontakter H1 A/S leasingtager den 21. august 2020, der i umildbar forlængelse heraf afmelder køretøjet.

Det er derfor Motorstyrelsen sammenfattende vurdering, at det er H1 A/S, som leasingiver der bærer ansvaret for en korrekt afmeldelse af køretøjet, og dermed ansvaret for fristoverskridelsen.

Motorstyrelsen opkræver på baggrund heraf fuld registreringsafgift, af den afgiftspligtige værdi på køretøjet ved udløbet af afgiftsperioden den 14. august 2020, idet køretøjet fortsat anvendes på færdselslovens område uden et afgiftsindhold. jf. registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 10 sammenholdt med registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Motorstyrelsens kontrol af leasingkontrakten omfatter som udgangspunkt, hvorvidt køretøjet kan omfattes af undtagelsesreglen i registreringsafgiftslovens § 3b.

Såfremt køretøjet ikke kan omfattes af registreringsafgiftslovens § 3b pålægges køretøjet fuld registreringsafgift efter § 1, stk. 1 i registreringsafgiftsloven. Registreringsafgiften forfalder i forbindelse med køretøjets registrering efter samme lovs § 19.

Det er Motorstyrelsens opfattelse på det foreliggende grundlag, at køretøjet overgår til fuld afgift den 14. august 2020, efter leasingkontraktens ophør, uagtet det forhold at H1 A/S betaler forholdsmæssig registreringsafgift for en fristoverskridelse, idet fristoverskridelsen kan tillægges, leasinggives forhold.

Leasingtager har efter de foreliggende oplysninger haft rådighed over køretøjet fra den 15. juni 2020 til den 21. august 2020.

Som følge deraf opkræver Motorstyrelsen den fulde registreringsafgift på køretøjet. Hæftelsen for registreringsafgiften fremgår af registreringsafgiftslovens § 17, idet H1 A/S, som selvanmelder/selvangiver har anmeldt registreringsafgiften på køretøjet.

Motorstyrelsen kan i henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, ikke afsende varsel om ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb.

H1 A/S har registreret leasingkontrakten i køretøjsregistret den 15. juni 2020, med angivelsesfrist den 15. juni 2020.

Motorstyrelsens varsel af 1. juni 2022 er dermed indenfor fristen.

[…] "

Motorstyrelsen har i udtalelse af 21. september 2022 til klagen anført:

"Faktiske forhold:
Sagen omhandler en leasingaftale mellem H1 A/S som leasinggiver og A som leasingtager.

Baggrunden for opstart af sagen er følgende:

·         Fristoverskridelse på leasingaftale med kontrakt nummer […].
·         Køretøjets leasingaftale og indhold af forholdsmæssig registreringsafgift udløb den 14. august 2020.
·         Køretøjet er fortsat indregistreret, og anvendes fortsat på færdselslovens område indtil den 21. august 2020.
·         Samlet fristoverskridelse på 7 dage.

H1 A/S opfattelse:

H1 A/S rådgiver advokat [navn udeladt], har i sin klage til Skatteankestyrelsen anført at:

·         Køretøjet har ikke, været anvendt på færdselslovens område i perioden 15. august 2022 til den 21. august 2022.
·         Leasinggiver har anmodet leasingtager om at afmelde køretøjet.
·         Motorstyrelsens opkrævning af forholdsmæssig registreringsafgift fra 22. august 2020 fortsat er gældende.

Motorstyrelsens opfattelse:

H1 A/S har selv indregistreret køretøjet i forbindelse med leasingaftalens indgåelse.
Køretøjet har således været indregistreret i den fastlagte leasingperioden/afgift periode, og i den efterfølgende fristoverskridende periode, hvor køretøjet har været uden afgift indhold.

Med H1 A/S indregistrering, er der en klar tilkendegivelse om at køretøjet ønskes anvendt på færdselslovens område, hvorfor der også er en formodning om at dette har været tilfældet, både i den aktuelle leasingperiode samt den efterfølgende fristoverskridelses periode.

H1 A/S har ikke haft nogen indsigelser mod betalingen af forholdsmæssig registreringsafgift, hverken i den fastlagte leasingperiode eller i perioden for fristoverskridelsen.

Heraf må det derfor konkluderes, at der accepteres, fra leasinggivers side af, en betaling af forholdsmæssige registreringsafgift for hele registreringsperioden.

Det må samtidig anses som en grundlæggende forudsætning for betalingen af såvel den forholdsmæssige som den fulde registreringsafgift, at køretøjet er tiltænkt en anvendelse på færdselslovens område.

Ligeledes skal der henvises til registreringsafgiftslovens §3b stk. 10, hvor der efter ordlyden ikke er indlagt en prøvelse af anvendelsen på færdselslovens område, eftersom leasingkøretøjet er indregistreret og dermed formodes anvendt på færdselslovens område.

Motorstyrelsen kan derfor ikke tiltræde H1 A/S, indvendinger imod den faktiske anvendelse af køretøjet på færdselslovens område i fristoverskridelses perioden. Idet køretøjet er indregistreret og formodes anvendt på færdselslovens område.

Leasinggivers forhold:

Af forarbejderne til registreringsafgiftsloven fremgår følgende:

"Det følger af registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 8, at hvis køretøjets nummerplader ikke afleveres rettidigt, skal køretøjets nummerplader efter SKATs anmodning snarest muligt inddrages ved politiets foranstaltning efter SKATs anmodning. I perioden fra leasingperiodens ordinære udløb og indtil indlevering eller inddragelse af nummerpladerne gives efter stk. 8, 2.-3. pkt., mulighed for, at der fortsat kan betales forholdsmæssig registreringsafgift efter stk. 2 og 3, uanset at tilladelsen efter stk. 1 ophører ved leasingaftalens udløb. Afgiften opkræves pr. påbegyndt måned, som fristen overskrides med. 

Af 4. pkt. fremgår det, at skatteministeren kan fastsætte nærmere regler herom.
Muligheden for at benytte sig af reglerne om betaling af forholdsmæssig registreringsafgift efter stk. 2 og 3 ved leasingaftalens ordinære ophør udgør en undtagelse til registreringsafgiftslovens udgangspunkt om, at der skal betales fuld registreringsafgift for registreringsafgiftspligtige køretøjer, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, hvis køretøjet fortsat bruges her i landet.

Det foreslås derfor, at muligheden for fortsat at betale forholdsmæssig registreringsafgift efter stk. 2 og 3 efter tilladelsens ophør, begrænses alene til at finde anvendelse i de situationer, hvor leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb. Det foreslås endvidere, at anvendelsen af stk. 2 og 3 begrænses til alene at finde anvendelse til og med det tidspunkt, hvor leasingvirksomheden igen har mulighed for at skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader." 

Motorstyrelsens understregning.

H1 A/S har kontaktet leasingtager den 20. august 2020 via mail, og oplyst leasingtager om 2 muligheder, enten afmelding af nummerplader eller forlængelse af leasingaftalen.

Denne mail til leasingtager, underbygger at H1 A/S har været vidende om, at leasingaftalen ikke længere var gældende, og det dermed ikke kan tillægges leasingtagers forhold, at køretøjet ikke bliver afmeldt efter endt leasingperioden.

Desuden fremgår det af leasingaftalens punkt 2. at:

"leasingtager er forpligtet til at tilbagelevere køretøjet til leasinggiver senest kl. 10:00 på den angivne udløbsdato. Falder udløbsdatoen i en weekend eller på helligdag, er Leasingtgaer forpligtet til at tilbagelevere køretøjet senest kl 10:00, sidste hverdag før udløbsdato." 

Leasingperioden og dermed afgiftsperioden udløb fredag den 14. august 2020, altså på en hverdag, og H1 A/S foretager sig først noget den 20. august 2020, hvor de sender en mail til leasingtager.

Men deres mail til leasingtager A, indeholder intet om at køretøjet skal bringes til deres besiddelse som angivet i leasingaftalen.

Motorstyrelsen kan heraf konkludere, at H1 A/S intet har gjort for at få køretøjet i deres besiddelse, og dermed leve op betingelserne som selvanmelder/selvangiver og deres forpligtigelse som ejer, for at få køretøjet afmeldt.

Motorstyrelsen kan derfor konkludere, at den manglende afmelding kan tillægges leasingivers forhold, og ikke leasingtagers.

Det er alene H1 A/S, som leasinggiver der står til ansvar overfor Motorstyrelsen registreringsafgiftsmæssigt, såvel den forholdsmæssige som den fulde.
Ligeledes er det alene H1 A/S som ejer af køretøjet, der kan forestå afmeldingen af køretøjet, dette kan ikke lægges over på leasingtager.

Dette fremgår også af den juridiske vejledning I.A.5.10, hvoraf der blandt andet fremgår at:

"Nummerpladen tilhører staten. Et køretøjs registrerede ejer har ansvaret for, at nummerpladen med køretøjets registreringsnummer bliver afleveret til Motorstyrelsen eller en autoriseret nummerpladeoperatør, når køretøjet afmeldes."

Ekstra opkrævning på forholdsmæssig registreringsafgift.

I forhold til ekstraopkrævningen på en måneds forholdsmæssig registreringsafgift, er det en klar forudsætning for denne opkrævning, at den hviler på den forudsætning, at fristoverskridelsen kan tilregnes leasingtagers forhold.

Dette fremgår også direkte af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens §3b stk. 10. H1 A/S har derfor på tidspunktet for modtagelse af ekstraopkrævningen været vidende om, at dette hviler på et forkert grundlag, idet de direkte har tilkendegivet, at fristoverskridelsen skyldes leasinggivers forhold.

H1 A/S burde vide at Motorstyrelsen var i en vildfarelse om grundlaget for opkrævningen af den forholdsmæssige registreringsafgift.
Motorstyrelsen er derfor berettiget til at genoptage afgift spørgsmålet i forhold til fristoverskridelses perioden, og fastsætte afgiften på et korrekt grundlag.

Køretøjets historik frem til sagsstart:

Dato	Tekst
04.06.2020	Leasingkontrakten underskrives af A
08.06.2020	H1 A/S opretter leasingcertifikat på køretøjet med en leasingperiode på 2 måneder i Motorregistret.
15.06.2020	Køretøjet registreres med registreringsnummer […] i Motorregisteret og leasingaftalen på 2 måneder aktiveres.
14.08.2020	Afgift perioden for den forholdsmæssige registreringsafgift udløber.
14.08.2020	Frist for afmelding af nummerpladerne.
15.08.2020	Påbegyndelse af fristoverskridelsens perioden.
21.08.2020	Køretøjet afmeldes i Motorregistret og perioden for fristoverskridelsen stopper.
22.08.2020	Motorstyrelsen fremsender opkrævning på forholdsmæssig registreringsafgift for en måned i alt 6.545 kr.
04.08.2022	Motorstyrelsen fremsender afgørelse på at forudsætningen for betaling af den forholdsmæssige registreringsafgift er bristet og der opkræves fuld afgift.

oooOOOooo

I forhold til hjemmel om opkrævning af registreringsafgift, anser Motorstyrelsen netop registreringsafgiftslovens §1 stk. 1, som hjemmelgrundlag for opkrævning af den fulde registreringsafgift, når undtagelsen i registreringsafgiftslovens §3b, ikke længere er opfyldt.

Der er således ikke argumenter i den fremsendte klage, som ændrer ved Motorstyrelsens vurdering af sagen.

Motorstyrelsen fastholder afgørelsen, om afkrævning af registreringsafgift på 898.685 kr. overfor H1 A/S.

Motorstyrelsen indstiller derfor, at vores afgørelse af 4. august 2022 stadfæstes."

Klagerens opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at den opkrævede registreringsafgift nedsættes til 0 kr.

Til støtte for den nedlagte påstand har repræsentanten anført:

"[…]

2.             Sagsfremstilling

Nærværende sag drejer sig om, hvorvidt Klager kan opkræves fuld afgift af det til A (i det følgende kaldet leasingtager) leasede køretøj som følge af, at køretøjet blev afmeldt i Motorregisteret den 21. august 2020 og ikke den 14. august 2020, hvor leasingperioden udløb. I den forbindelse skal der under klagesagen tages stilling til, hvilken betydning det har for det rejste krav, at leasingtager ikke har anvendt køretøjet i perioden fra den 14. - til den 21. august 2020 (nedenfor under 2.1). Videre skal der tages stilling til, i hvilken udstrækning det skyldes Klagers forhold, at pladerne afmeldes efter afgiftsperiodens udløb (nedenfor under pkt. 2.2).

Endelig drejer sagen sig om, hvorvidt Motorstyrelsens afgørelse af den 22. august 2020 afskærer Motorstyrelsen fra at opkræve fuld afgift af den leasede bil (nedenfor under pkt. 2.3).

Hændelsesforløbet er følgende:

Mandag den 15. juni 2020:
Køretøjet registreres i Motorregisteret - parterne indgår leasingaftale gældende for 2 måneder

Fredag den 14. august 2020:
Udløb afgiftsperiode

Lørdag den 15. august 2020:
Stilstandsleasingaftale påbegynder

Mandag den 17. august 2020:
Frist for afmelding af pladerne

Torsdag den 20. august 2020:
Klager rykker leasingtager for afmelding af køretøjet i Motorregisteret

Fredag den 21. august 2020:
Leasingtager afmelder køretøjet

Lørdag den 22. august 2020:
Motorstyrelsen træffer afgørelse om betaling af afgift for perioden 14.-21. august 2020.

2.1           Køretøjet er ikke anvendt af leasingtager i tiden efter leasingperiodens udløb den 14. august 2020

Leasingtager har bekræftet, at leasingtager ikke har anvendt køretøjet i perioden efter den 14. august 2020. Jeg henviser til leasingtagers erklæring i bilag 1.

Af det vedtagne lovforslag, 2015/1 LSF 150, fremgår følgende under punkt 3.1.1, 12. pkt.:

 "3.1.1.
Gældende ret
(…) Hvis ikke der sker rettidig indlevering af nummerpladerne m.v., kan dette medføre bødestraf, hvis der er tale om forsætlig eller groft uagtsom overtrædelse. Hvis køretøjet fortsat bruges her i landet, vil der desuden indtræde pligt til betaling af registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens øvrige regler herom, jf. § 1, stk. 1."

Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget, jf. Folketingstidende 2015-16, Tillæg A, Lovforslag nr. 150 af 30. marts 2016, fremgår det desuden, at reglerne om betaling af forholdsmæssig registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 2 og 3, skal sikre, at opkrævningen af registreringsafgift for leasingkøretøjer står i et proportionalt forhold til den periode, hvor køretøjet benyttes her i landet. Der kan derfor alene opkræves fuld afgift en et køretøj, der er registreret efter registreringsafgiftslovens § 3b, hvis køretøjet har været anvendt i strid med bestemmelsen - i nærværende sag hvis køretøjet har været anvendt efter den periode, hvor afgiftsperioden er udløbet.

Det er derfor afgørende for Motorstyrelsens krav om betaling af fuld afgift, at køretøjet har været anvendt på færdselslovens område efter afgiftsperiodens udløb den 14. august 2020, uden at der har været opkrævet registreringsafgift af brugen.

Det er ikke dokumenteret fra Motorstyrelsens side, at køretøjet har været anvendt efter afgiftsperiodens udløb. Tværtom er det udtrykkeligt anført fra leasingtagers side i den som bilag 1 fremlagte erklæring, at leasingtager ikke har anvendt køretøjet efter afgiftsperiodens udløb den 14. august 2020. Leasingtager har således oplyst:

"Jeg kan bekræfte at jeg er bekendt med datoen for afmelding af nr. pladerne […], som fremgår i leasingkontrakten, men som følge af arbejdsmæssigt pres i høsten er datoen for afmelding af pladerne smuttet for mig.

Vi har høstet i landbruget i perioden 14 august til 21 august 2020, og alle ved at det er i døgndrift, og jeg er en del af det. Jeg kan dokumentere med fremsendte billeder. Jeg kan bekræfte at jeg ikke har kørt i bilen i perioden."

De omtalte billeder fremlægges som bilag 2.

Leasingtagers oplysning understøttes af, at der fra den 15. august 2020 var indgået stilstandsaftale vedrørende køretøjet.

Motorstyrelsen anfører i afgørelsen af den 4. august 2022, at leasingtager har haft "rådighed" over køretøjet til den 21. august 2020 (side 22 i den påklagede afgørelse). Motorstyrelsens afgørelse må forstås således, at det efter Motorstyrelsens opfattelse er rådigheden, der udløser kravet om fuld afgift. Det bestrides - det fremgår klart af ordlyden af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, at det er den faktiske brug, som udløser afgift.

Det kan derfor lægges til grund, at køretøjet ikke er anvendt på færdselslovens område i tiden efter leasingperiodens udløb.

Jeg bemærker supplerende, at leasingtager i den omhandlende periode har haft 2 andre leasede biler til rådighed. Det giver derfor menig, at leasingtager i bilag 1 oplyser, at det omhandlede køretøj ikke har været anvendt i perioden.

Da køretøjet ikke har været anvendt på færdselslovens område efter leasingperiodens udløb, følger det af registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, sammenholdt med registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, at der ikke skal pålægges køretøjet yderligere registreringsafgift.

2.2           Klager har opfyldt deres pligt til at gøre leasingtager opmærksom på at afmelde nummerpladerne af køretøjet

Motorstyrelsen gør gældende, at fristoverskridelsen på 5 arbejdsdage kan tillægges Klagers forhold. Det bestrides.

Jeg bemærker indledningsvist, at fristoverskridelsen fra den 14. august 2020 til den 21. august 2020 alene andrager 5 arbejdsdage. Det er således begrænset, hvilke muligheder Klager i det hele taget har haft for at formå leasingtager til at afmelde køretøjet.

Jeg bemærker videre, at parterne vedrørende det leasede køretøj havde aftalt stilstandsaftale med virkning fra den 15. august 2020. Køretøjet skulle altså ikke afleveres til Klager efter udløb af kontrakten den 14. august 2020. Det var derfor ikke relevant - og kontraktmæssigt ikke muligt - for Klager at sætte sig i besiddelse af køretøjet.

Leasingtager har i bilag 1 konkret oplyst følgende:

Jeg kan bekræfte at jeg er bekendt med datoen for afmelding af nr. pladerne, som fremgår i leasingkontrakten (…)."

Det kan derfor til brug for sagens afgørelse lægges til grund, at Klager havde sikret sig, at leasingtager var bekendt med sin pligt til at afmelde køretøjet i Motorregisteret, og at leasingtager også var bekendt med, pr. hvilken dato afmeldingen skulle ske.

Leasingtager oplyser videre i bilag 1:

"…som følge af arbejdsmæssigt pres i høsten er datoen for afmelding af pladerne smuttet for mig…"

Afgiftsperioden udløb fredag den 14. august 2020. Det accepteres i praksis, at pladerne afmeldes førstkommende hverdag efter periodens udløb, altså mandag den 17. august 2020. I nærværende sag retter Klager en yderligere henvendelse til leasingtager mindre end 3 døgn senere - nemlig torsdag den 20. august 2020 (bilag 3) - og minder leasingtager om, at fristen for afmelding er udløbet. Leasingtager svarer samme dag og bekræfter, at køretøjet vil blive afmeldt, hvilket skete fredag den 21. august 2020.

Sagsforløbet dokumenterer således,

-               at leasingtager var bekendt med fristen for tilbagelevering af pladerne,
-               at leasingtager var vidende om, at leasingtager efter parternes aftale skulle sørge for at afmelde pladerne,
-               at det alene beror på travlhed og en forglemmelse hos leasingtager, at pladerne ikke afleveres rettidigt den 17. august 2020, og
-               at Klager rykker leasingtager for aflevering af pladerne den 20. august 2022.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 10, at et leasingselskab som hovedregel ikke kan mødes med krav om fuld afgift, hvis pladerne afmeldes senere end udløbet af afgiftsperioden. Leasingselskabet kan således alene mødes med krav for den periode, hvor pladerne afmeldes senere end afgiftsperiodens udløb (hvilket konkret også er sket, jf nedenfor under pkt. 2.3).

Hovedreglen finder anvendelse i tilfælde, hvor "leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb ". Klager kan altså kun undtagelsesvist mødes med krav om fuld afgift, hvis det efter en konkret vurdering beror på Klagers forhold, at pladerne afmeldes senere end afgiftsperiodens udløb.

Ved vurderingen af, om Klager kunne have sat sig i besiddelse af pladerne på et tidligere tidspunkt end fredag den 21. august 2020, hvor pladerne afmeldes, må der nødvendigvis indrømmes Klager tid til at konstatere, at pladerne ikke afmeldes ved afgiftsperiodens udløb. Det var således netop med leasingtager aftalt, at leasingtager selv skulle forestå afmelding, og leasingtager var bekendt med både fristen for afmelding, og hvorledes afmelding skulle foregå. Leasingtager har i en årrække haft ca. 10 biler leaset hos Klager. Leasingtager er således fra adskillige sammenhænge klar over regler for afmelding af køretøj ved kontraktudløb og de pligter, som han i den sammenhæng er underlagt. De øvrige leasingaftaler, som leasingtager har været part i, har alle været afviklet uden tilsvarende forsinkelse med hensyn til afmelding. Der har derfor ikke været nogen anledning for Klager til at orientere leasingtager om leasingtagers pligt til afmelding af pladerne.

Det bør yderligere tages i betragtning, at parterne havde indgået stilstandsaftale vedrørende det leasede køretøj gældende umiddelbart fra afgiftsperiodens udløb. Klager havde derfor ikke nogen anledning til at sætte sig i besiddelse af køretøjet.

Klager har i partshøringen oplyst, at Klager oprindeligt havde etableret et automatisk påmindelsessystem, hvor de relevante leasingtagere erindres om fristen for afmelding af pladerne. Påmindelsessystemet er en servicefunktion, der har til formål at leasingtager erindres om den frist, der allerede er kommunikeret til leasingtager. Påmindelsessystemet undergik i den her omhandlende periode forskellige tiltag for forbedringer, og er derfor i perioden erstattet af en personlig opfølgning til leasingtager. Klager opnår kontakt til leasingtager den 20. august 2020 (bilag 3), hvorefter leasingtager afmelder pladerne dagen efter.

Det er på det anførte grundlag min opfattelse, for det første, at Klager har sikret sig, at leasingtager var bekendt med både pligten og fristen for afmelding af køretøjet i Motorkøretøjsregisteret, og for det andet, at det det ikke beror på Klagers forhold, at køretøjet ikke afmeldes tidligere end den 21. august 2020. Klager har etableret sædvanlige og hensigtsmæssige forretningsgange, der sikrer, at leasingtager mindes om fristen. En periode på reelt kun 3 arbejdsdage fra udløb af afgiftsperioden den 14. august 2020 til Klager kontakter leasingtager og minder om fristen for afmelding af pladerne, kan ikke føre til et krav om fuld afgift.

2.3           Motorstyrelsens ændring af egen afgørelse

Den 22. august 2020 sendte Motorstyrelsen en afgørelse til Klager om efteropkrævning af registreringsafgift for perioden den 14. august 2020 til den 21. august 2020. Afgørelsen lød:

"I skal betale leasingafgift og rentetillæg for de dage, I har overskredet fristen. Dvs. fra den dato, hvor leasingaftalen udløb, og frem til den dato, hvor I afmeldte eller omregistrerede køretøjet."

Jeg vedlægger som bilag 4 Motorstyrelsens efteropkrævning af den 22. august 2020. Det fremgår af afgørelsen om efteropkrævning, at afgørelsen er begrundet i, at det i sagen omhandlende køretøj er afmeldt for sent, og at Motorstyrelsen i den anledning opkræver 6.545,00 DKK. Der tages ikke i afgørelsen forbehold for at opkræve yderligere afgift.

Som hjemmel for efteropkrævningen henviste Motorstyrelsen til § 3 b, stk. 8. Bestemmelsen vedrører afbrydelse eller ændring af en leasingaftale. Der er enighed om, at henvisningen beror på en fejl, og at Motorstyrelsen i stedet skulle have henvist til registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, der omhandler det rette forhold.

Reglerne om frister for aflevering af plader fremgår således af registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10. Det fremgår af bestemmelsen, at lovens hovedregel er, at leasinggiver i tilfælde af fristoverskridelse kan mødes med et krav om efteropkrævning for perioden og indtil den faktiske afmelding af køretøjet.

Motorstyrelsen gør i den påklagede afgørelse (side 8) gældende, at afgørelse i bilag 5 er en systemmæssig afgørelse, der er truffet ud fra en "formodning om, at det er leasingtagers forhold, der ligger til grund for fristoverskridelsen" og at "Forholdende i den systemmæssige afgørelse ikke er i overensstemmelse med de faktiske forhold, da det ikke er leasingtagers forhold der ligger til grund for den manglende afmeldelse…"

Det er Klagers opfattelse, at Motorstyrelsen uanset det anførte er bundet af sin afgørelse af den 22. august 2020, og at afgørelsen ikke kan ændres til skade for Klager.

Motorstyrelsen traf sin afgørelse af den 22. august 2020 på baggrund af et fuldt oplyst grundlag om, at pladerne på det pågældende køretøj ikke var afmeldt inden for den i leasingaftalen fastsatte tidsperiode. Det fremgår ikke af afgørelsen, at afgørelsen hviler på nogen "formodning" om, at det er leasingtagers forhold, der ligger til grund for fristoverskridelsen. Der er heller ikke i afgørelsen anført, at afgørelsen kan ændres til skade for Klager.

Den påklagede afgørelse indeholder - i forhold til den afgørelse, der allerede er truffet den 22. august 2020 - en ændret afgørelse om opkrævning af fuld afgift, uagtet at den påklagede afgørelse i realiteten er begrundet i de samme faktiske omstændigheder, som den allerede trufne afgørelse.

Motorstyrelsen har imidlertid allerede i afgørelse af 22. august 2020 henført forholdet til hovedreglen i registreringsafgiftslovens § 3 b stk. 10 og har efteropkrævet for perioden indtil afmelding. Set i forhold til Motorstyrelsens afgørelse af den 4. august 2022 er afgørelsen af den 22. august 2020 af begunstigende karakter. Motorstyrelsens afgørelse af den 4. august 2022 er derfor i realiteten udtryk for, at Motorstyrelsen ønsker at ændre sin afgørelse til skade for Klager.

Efteropkrævningen i bilag 4 gør imidlertid udtømmende op med, hvilket krav Motorstyrelsen kan rette mod Klager, idet Klager ikke kan mødes med flere krav for det samme forhold. Motorstyrelsen har i afgørelse i bilag 5 henført forholdet til hovedreglen i registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10. Det efteropkrævede beløb er betalt af Klager, der herefter ikke kan mødes med yderligere krav. Allerede som følge heraf skal Klager frifindes for det rejste krav."

I indlæg i sagen af 5. oktober 2022 har selskabets repræsentant som bemærkninger til Motorstyrelsens udtalelse anført:

" 1. Det er af afgørende betydning, at køretøjet ikke er anvendt af Klager i tiden efter leasingperiodens udløb den 14. august 2020

Reglerne om betaling af forholdsmæssig registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens § 3 b har til formål at sikre, at opkrævningen af registreringsafgift for leasingkøretøjer står i et proportionalt forhold til den periode, hvor køretøjet benyttes her i landet, jf. herved vedtagne lovforslag, 2015/1 LSF 150, punkt 3.1.1, 12. pkt. Det er derfor af afgørende betydning, hvorvidt køretøjet har været anvendt på færdselslovens område efter afgiftsperiodens udløb.

Motorstyrelsen anfører:
"Med H1 A/S indregistrering, er der en klar tilkendegivelse om at køretøjet ønskes anvendt på færdselslovens område, hvorfor der også er en formodning om at dette har været tilfældet, både i den aktuelle leasingperiode samt den efterfølgende fristoverskridelses periode."

Det anførte må forstås således, at Motorstyrelsen er enig i, at det er afgørende for det rejste krav, at Leasingtager har brugt bilen efter afgiftsperiodens udløb. Det er Motorstyrelsen, der skal dokumentere, at det leasede køretøj har været anvendt efter afgiftsperiodens udløb. Denne dokumentation foreligger ikke.

Motorstyrelsen anfører i stedet, at det rejste krav om betaling af fuld afgift er baseret på en formodning om, at køretøjet har været anvendt efter afgiftsperiodens udløb. Et krav om fuld afgift kan ikke baseres på en formodning - det kræver sædvanlig dokumentation for, at der har været disponeret således over køretøjet, at der skal betales fuld afgift.

Den kontrakt fastsatte afgiftsperioden udløb fredag den 14. august 2020. For denne periode er der svaret forholdsmæssig afgift efter registreringsafgiftslovens § 3b.

Det forhold, at pladerne ikke afmeldes umiddelbart efter den 14. august 2020, skaber ikke i sig selv en formodning for, at køretøjet har været anvendt af leasingtager, og at der på det grundlag kan opkræves fuld afgift.

Klager har dokumenteret ved den som bilag 1 fremlagte erklæring, at leasingtager ikke har anvendt det leasede køretøj efter udløb af afgiftsperioden den 14. august 2020. Leasingtager oplyser at:

"Jeg kan bekræfte at jeg er bekendt med datoen for afmelding af nr. pladerne […], som fremgår i leasingkontrakten, men som følge af arbejdsmæssigt pres i høsten er datoen for afmelding af pladerne smuttet for mig.

Vi har høstet i landbruget i perioden 14 august til 21 august 2020, og alle ved at det er i døgndrift, og jeg er en del af det. Jeg kan dokumentere med fremsendte billeder. Jeg kan bekræfte at jeg ikke har kørt i bilen i perioden."

Motorstyrelsens formodning er således konkret afvist af leasingtager. Motorstyrelsen har ikke begrundet, på hvilket grundlag Motorstyrelsen ved sin afgørelse af den 4. august 2022 og i sin udtalelse af den 21. september 2022 tilsidesætter Leasingtagers forklaring.

Motorstyrelsens såkaldte formodning fremtræder derfor helt vilkårlig og er ikke sagligt begrundet. Leasingtagers oplysninger understøttes af, at der fra den 15. august 2020 var indgået stilstandsaftale vedrørende køretøjet (bilag 6), og at Leasingtager i samme periode ubestridt havde leaset to andre køretøjer (reg.nr […] og […]). Det var således mellem leasingtager og klager aftalt, at det omhandlende køretøj ikke skulle anvendes efter udløb af afgiftsperioden den 14. august 2020, og at leasingtager i øvrigt havde anskaffet sig andre afgiftsberigtigede køretøjer.

Klager har derfor dokumenteret, at køretøjet ikke er anvendt på færdselslovens område i tiden efter afgiftsperiodens udløb den 14. august 2020.

Da køretøjet ikke har været anvendt på færdselslovens område efter leasingperiodens udløb, følger det af registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, sammenholdt med registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, at der ikke skal pålægges køretøjet yderligere registreringsafgift.

Henset til at Motorstyrelsen helt vilkårligt og uden saglig begrundelse tilsidesætter leasingtager oplysninger om ikke at have anvendt det leasede køretøj efter udløb af afgiftsperioden, anmoder klager om adgang til at indkalde Leasingtager til at afgive forklaring på retsmødet. Leasingtager kan som anført belyse brugen af køretøjet på færdselslovens område, hvilket er af afgørende betydning for sagen.

2. Den manglende afmelding af plader kan ikke tillægges Klagers forhold
2.1 Længden på fristoverskridelsen
Jeg påpeger indledningsvis at Motorstyrelsen angiver, at der er tale om en samlet frist-overskridelse på 7 dage. Dette er ikke korrekt. Afmelding af pladerne første hverdag efter afgiftsperiodens udløb betragtes i praksis som rettidigt. Pladerne kunne derfor rettidigt have været afmeldt mandag den 17. august 2020. Pladerne afmeldes derfor reelt 4 hverdage efter fristens udløb.

Klager kontakter leasingtager mindre end 3 døgn efter, at pladerne kunne have været afmeldt rettidigt - nemlig torsdag den 20. august 2020.

Motorstyrelsen påberåber sig leasingaftalens pkt. 2 om tilbagelevering af køretøjet samme dag, som kontrakten udløber. Denne bestemmelse er ikke relevant for omhandlende sag. Køretøjet skulle som anført ovenfor ikke retur til klager, men opbevares af leasingtager på grundlag af en stilstandsaftale.
Klager fastholder derfor, at pladerne kunne have været afleveret rettidigt mandag den 17. august 2020, og at klagers handlepligt først løber fra denne dato.

2.2 Indholdet af Klagers handlepligt
Klager reagerer 3 arbejdsdage efter, at klager er blevet opmærksom på, at leasingtager ikke har overholdt sin pligt til at afmelde pladerne.

Af forarbejderne til registreringsafgiftsloven fremgår følgende:

"Det foreslås derfor, at muligheden for fortsat at betale forholdsmæssig registreringsafgift efter stk. 2 og 3 efter tilladelsens ophør, begrænses alene til at finde anvendelse i de situationer, hvor leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb."

Motorstyrelsen opfatter tilsyneladende indholdet af klagers handlepligt således, at Klager skulle have taget køretøjet i sin fysiske besiddelse for at have opfyldt sin handlepligt i registreringsafgiftslovens § 3 b. stk. 10.

Motorstyrelsen anfører:
"Desuden fremgår det af leasingaftalens punkt 2. at: "leasingtager er forpligtet til at tilbagelevere køretøjet til leasinggiver senest kl. 10:00 på den angivne udløbsdato. Falder udløbsdatoen i en weekend eller på helligdag, er Leasingtager forpligtet til at tilbagelevere køretøjet senest kl 10:00, sidste hverdag før udløbsdato.""

Motorstyrelsen anfører videre:
"Motorstyrelsen kan heraf konkludere, at H1 A/S intet har gjort for at få køretøjet i deres besiddelse, og dermed leve op betingelserne som selvanmelder/ selvangiver og deres forpligtigelse som ejer, for at få køretøjet afmeldt."

Motorstyrelsen overser tilsyneladende herved den som bilag 6 fremlagte stilstandsaftale, hvorved parterne aftaler, at det leasede køretøj skulle opbevares hos leasingtager. Det var derfor ikke relevant - og kontraktmæssigt ikke muligt - for Klager at sætte sig i besiddelse af køretøjet.

Jeg henviser til den indgivne klage og fastholder, at klager har handlet med tilstrækkelig omhu ved 3 hverdage efter, at pladerne kunne have været afmeldt rettidigt, at minde leasingtager om, at pladerne skal afmeldes

Ved vurderingen af Klagers handlepligt må der nødvendigvis indrømmes Klager tid til at konstatere, at pladerne ikke afmeldes ved afgiftsperiodens udløb og herefter reagere overfor leasingtager. Det sker konkret indenfor 3 arbejdsdage.

Da reglen i registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, om at et leasingselskab som hovedregel ikke kan mødes med krav om fuld afgift, hvor "leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb " er opfyldt, kan fristoverskridelsen på 3 dage ikke føre til et krav om fuld registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

3. Motorstyrelsens ændring af egen afgørelse
Motorstyrelsen anfører:
"H1 A/S burde vide at Motorstyrelsen var i en vildfarelse om grundlaget for opkrævningen af den forholdsmæssige registreringsafgift."
Dette bestrides.

Motorstyrelsen anfører som begrundelse i deres oprindelige afgørelse af 22. august 2020, at køretøjet er afmeldt for sent, og at Motorstyrelsen i den anledning opkræver Klager 6.545,00 DKK.

Af Motorstyrelsens afgørelse af 22. august 2020 fremgår:

"Da leasingaftalen […] for køretøj med stelnummer […] udløb den 14. august 2020, havde I endnu ikke afmeldt eller omregistreret køretøjet i Motorregisteret. Det gjorde I først 21. august 2020."

Motorstyrelsen var ved afgørelsen af 22. august 2020 ikke i en vildfarelse omkring de faktiske forhold i sagen. Motorstyrelsen træffer i øvrigt afgørelsen af den 22. august 2020 uden at foretage partshøring af klager, hvilket alene er Motorstyrelsens ansvar.

Motorstyrelsens afgørelse af 4. august 2022 er en ændring af egen afgørelse, foretaget på samme faktiske grundlag og til skade for Klager. Da det efteropkrævede beløb er betalt af Klager, kan klager ikke mødes med yderligere krav."

I supplerende indlæg af 19. februar 2024 har selskabets repræsentant anført:

"1. Motorstyrelsens ændring af egen afgørelse

1.1 Motorstyrelsens tilbagekaldelse af egen afgørelse til ugunst for H1 A/S

Reglerne om frister for aflevering af plader fremgår af registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, der har følgende ordlyd:

"Stk. 10. Ved afgiftsperiodens udløb skal køretøjets nummerplader afleveres og køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret. Hvis køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb ikke afleveres rettidigt, skal køretøjets nummerplader efter anmodning fra told- og skatteforvaltningen snarest inddrages ved politiets foranstaltning. I tilfælde heraf skal der efterfølgende betales afgift og rente for den periode, der forløber fra afgiftsperiodens udløb til køretøjets nummerplader indleveres eller fjernes. Afgift og rente opkræves pr. påbegyndt måned, som fristen overskrides med, jf. stk. 2 og 3. 3. og 4. pkt. finder alene anvendelse i det tilfælde og i den periode, hvor leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler herom."

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, at det afgørende for, hvorvidt leasinggiver kan mødes med et krav om fuld registreringsafgift i tilfælde af fristoverskridelse, er, om fristoverskridelsen kan henføres til leasinggivers eller til leasingtagers forhold. Brugen af registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10 forudsætter således, at Motorstyrelsen foretager en konkret vurdering af de fakta, som Motorstyrelsen tillægger vægt.

I afgørelsen af 22. august 2020 henfører Motorstyrelsen forudsætningsvis fristoverskridelsen til leasingtagers forhold, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10.

Den 1. juni 2022 - knap 2 år senere - modtog H1 A/S et nyt forslag til afgørelse i samme sag - fulgt op af en ny afgørelse af 4. august 2022 om opkrævning af fuld afgift. Det fremgår af afgørelsen af 4. august 2022, at det i sagen omhandlende køretøj er afmeldt for sent, og at Motorstyrelsen i den anledning opkræver fuld registreringsafgift på kr. 898.685. Som hjemmel for efteropkrævningen henviser Motorstyrelsen igen til registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, idet Motorstyrelsen nu henfører fristoverskridelsen til H1 A/S’ forhold.

Motorstyrelsen anfører desuden følgende:

"Motorstyrelsen har den 22. august 2020 udsendt en systemmæssig afgørelse, hvoraf det fremgår, at H1 A/S skal betale ekstra leasingafgift, idet køretøjet ikke er blevet afmeldt eller omregistreret efter endt afgiftsperiode. Der er tale om en systemmæssig afgørelse, der er truffet ud fra formodningen om, at det er leasingtagers forhold, der ligger til grund for fristoverskridelsen.

(…)

Forholdende i den systemmæssig afgørelse er ikke i overensstemmelse med de faktiske forhold, da det ikke er leasingtagers forhold der ligger til grund for den manglende afmeldelse af nummerpladerne.

I skrivelse af 26. januar 2022, fra H1 A/S fremgår det endvidere som forklaring, at den manglende afmelding skyldes en IT-fejl, hos H1 A/S. Dette er H1 A/S klar over, ved modtagelse af den systemmæssigafgørelse."

Motorstyrelsens afgørelse er forvaltningsretligt en tilbagekaldelse af afgørelsen af 22. august 2020, da Motorstyrelsen af egen drift ændrer den tidligere afsagte (og gyldige) afgørelse.
I forhold til Motorstyrelsens afgørelse af 4. august 2022, er efteropkrævningen af den 22. august 2020 en begunstigende forvaltningsakt. Motorstyrelsens afgørelse af 4. august 2022 er derfor en tilbagekaldelse af afgørelse til skade for H1 A/S.

1.2 Motorstyrelsens manglende oplysning af sagen

Motorstyrelsen traf den 22. august 2020 en gyldig og begunstigende forvaltningsretlig afgørelse. En begunstigende forvaltningsakt kan ikke uden videre tilbagekaldes og ændres. Det er H1 A/S’ opfattelse, at betingelserne for tilbagekaldelse i nærværende sag ikke er opfyldt.

Motorstyrelsen har i afgørelse af 22. august 2020 henført fristoverskridelsen til leasingtagers forhold, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b stk. 10, og har efteropkrævet for den omhandlende periode. I afgørelse af 4. august 2022 henfører Motorstyrelsen fortsat forholdet til registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, men på det samme faktiske grundlag henfører Motorstyrelsen nu forholdet til at være begrundet i leasinggivers forhold.

Motorstyrelsen angiver følgende i afgørelse af 4. august 2022:

"Motorstyrelsen anmodende den 19. november 2021, H1 A/S om materiale på omhandlende køretøj. Den 3. december 2021 modtog Motorstyrelsen materiale fra H1 A/S.

Af det modtagne materiale fremgår leasingkontrakt med kontrakt nummer […].
Den 17. januar 2022, anmodede Motorstyrelsen om yderligere oplysninger til belysning af sagens faktiske forhold. Motorstyrelsen anmodende om en forklaring på årsagen til, at køretøjet havde kørt på fristoverskridelse fra den 14. august 2020 til den 21. august 2020."

Motorstyrelsen er underlagt et undersøgelsesprincip, hvorefter ansvaret, for at de nødvendige oplysninger foreligger, og at de nødvendige undersøgelser foretages, inden der træffes en afgørelse, påhviler Motorstyrelsen. Det er Motorstyrelsens egen beslutning, at der træffes afgørelse den 22. august 2020 på det grundlag, der forelå på daværende tidspunkt.

Motorstyrelsen har først i tiden efter afgørelsen af den 22. august 2020 anmodet H1 A/S om at fremsende en række oplysninger til brug for sagen. Der er alene tale om oplysninger, der uden videre kunne have været indhentet i tiden inden udstedelsen af afgørelsen den 22. august 2020. Oplysningerne kunne derfor have været taget i betragtning ved udstedelsen af den oprindelige afgørelse.

Afgørelse af 4. august 2022 er et udtryk for, at Motorstyrelsen efterfølgende har fået den opfattelse, at den oprindelige afgørelse ikke var tilstrækkeligt oplyst i relation til de kriterier, Motorstyrelsen anvender ved udøvelsen af skønnet i registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10.

Det er som anført Motorstyrelsens eget ansvar at sørge for, at sagen er oplyst, før Motorstyrelsen træffer afgørelse. Motorstyrelsen kan derfor ikke uden videre tilbagekalde afgørelsen af 22. august 2020 og ændre afgørelsen til skade for H1 A/S.

H1 A/S er uden skyld i det af Motorstyrelsen fremførte om manglende oplysninger til brug for afgørelse af sagen. H1 A/S har ikke tilbageholdt oplysninger eller i øvrigt tilsidesat en af dem påhvilende oplysningspligt.

Det har på tidspunktet for afgørelsen af 22. august 2020 stået Motorstyrelsen klart, hvilke oplysninger der var nødvendige for at træffe afgørelse i en sag. Af afgørelse af 4. august 2022 fremgår det således, at Motorstyrelsen efterfølgende blandt andet indhentede oplysninger om leasingaftalen. Disse oplysninger skulle Motorstyrelsen havde indhentet, før Motorstyrelsen traf afgørelsen den 22. august 2020.
Risikoen for den manglende sagsoplysning påhviler Motorstyrelsen, der ikke med den anførte begrundelse kan tilbagekalde sin egen afgørelse.

1.3 Manglende afvejning af hensyn

Motorstyrelsen har ikke adgang til at tilbagekalde sin egen afgørelse, blot fordi Motorstyrelsen er af den opfattelse, at der foreligger nye oplysninger i sagen. Selv om der er tale om oplysninger, som ville kunne have medført, at den begunstigende forvaltningsakt ikke oprindeligt ville være blevet udstedt, er dette forhold ikke tilstrækkeligt til at tilbagekalde en foreliggende begunstigende forvaltningsakt.

For at Motorstyrelsen lovligt kan tilbagekalde sin egen afgørelse, skal der foreligge saglige hensyn bag tilbagekaldelsen. De saglige hensyn bag omhandlende tilbagekaldelse skal endvidere kunne opveje hensynet til H1 A/S.

Motorstyrelsens tilbagekaldelse er i realiteten alene begrundet i hensynet til at opkræve afgift, hvilket forvaltningsretligt er en såkaldt svag tilbagekaldelsesgrund.

Motorstyrelsens afgørelse af den 22. august 2020 angår H1 A/S’ udøvelse af sit hovederhverv, og som Motorstyrelsen har som sit resort. Der er tale om en tilbagekaldelse af en afgørelse, der er næsten to år gammel. H1 A/S har indrettet sig efter afgørelsen, og har disponeret i tillid til Motorstyrelsens afgørelse. Tilbagekaldelsen har derfor store konsekvenser for H1 A/S, herunder for så vidt angår mulighederne for at gøre leasingtager ansvarlig for fristoverskridelsen, ligesom mulighederne for at opnå eksportgodtgørelse muligvis er forspildte.

1.4 Betydningen af en systemmæssig afgørelse

Motorstyrelsen anfører, at afgørelsen om efteropkrævning er en systemmæssig afgørelse, der er truffet ud fra en formodning, der senere viste sig ikke at være rigtig. H1 A/S forstår dette som, at Motorstyrelsen er af den opfattelse, at "automatiske" afgørelser ikke har samme bindende virkning som afgørelser truffet med menneskelig indblanding.

Motorstyrelsen har dog netop ansvaret for at følge de forvaltningsretlige sagsbehandlingsregler, herunder særligt når der træffes en automatisk afgørelse.

Det har derfor ingen betydning for Motorstyrelsens adgang til at tilbagekalde sin egen afgørelse, at Motorstyrelsen i første omgang har truffet en systemmæssig afgørelse.

1.5 Sammenfattende om adgangen til at tilbagekalde/ændre afgørelsen af den 22. august 2020

Det er som følge af ovenstående gennemgang af Motorstyrelsens ansvar for oplysning i sagen, samt en afvejning af interesser til fordel for H1 A/S, min opfattelse, at Motorstyrelsen forvaltningsretligt ikke har adgang til at tilbagekalde afgørelsen af 22. august 2020.

1.                    Finans og Leasing har henvendt sig til Motorstyrelsen

Interesseorganisationen Finans og Leasing har i juli måned 2023 - på baggrund af henvendelser fra en række leasingselskaber - henvendt sig til Motorstyrelsen.

Finans og Leasing har bedt Motorstyrelsen om at redegøre for en række forhold i forbindelse med pålæggelse af fuld afgift ved fristoverskridelsessager, herunder Motorstyrelsens praksis i forhold til sanktioner ved overskridelse af fristen for afmelding af et leasingkøretøj ved afgiftsperiodens udløb samt Motorstyrelsens bemærkninger til deres praksis om tilbagekaldelse og ændring af tidligere afgørelser i bebyrdende retning.

Finans og Leasing har anført det samme som i omhandlende sag, nemlig at Motorstyrelsens procedure med at træffe afgørelse om efteropkrævning, for så langt senere at træffe en bebyrdende afgørelse, er i strid med de forvaltningsretlige principper - særligt henset til, at leasingselskaberne i en lang række forhold mister muligheden for at søge eksport-godtgørelse for køretøjerne, idet de sælger køretøjet til tredjemand, inden de bliver vidende om, at Motorstyrelsen påtænker at træffe ny afgørelse i sagen.

Motorstyrelsen har svaret følgende om deres procedure for tilbagekaldelse og ændring af tidligere afgørelser i bebyrdende retning:

"Ved den efterfølgende afmelding af køretøjet generes automatisk en afgørelse, hvor leasingselskabet pålægges forholdsmæssig registreringsafgift for perioden, hvor fristen for afmelding af køretøjet har været overskredet.

Afgørelsen der generes af Motorregistret hviler således på den forudsætning, at overskridelsen af fristen for afmelding af køretøjet kan tilregnes leasingtagers forhold, og er således den mildeste sanktion i forbindelse med fristoverskridelsen.

Baggrunden for den automatisk genererede afgørelse er, at leasingselskaberne hurtigt vil modtage afregning for overskridelse af fristen, baseret på den typisk forekommende årsag til overskridelse af fristen. Det er således i praksis typisk leasingtageren, som er årsagen til, at fristen ikke kan overholdes, idet de ikke afleverer køretøjet til tiden.

Det er korrekt når der henvises til, at Motorstyrelsen, som forvaltningsmyndighed, er underlagt en undersøgelsespligt (official-princippet) inden der træffes afgørelse. Undersøgelsespligten kan dog fraviges efter praksis, når afgørelsen er udtryk for det almindeligt forekommende udfald af det omhandlende forhold, og samtidig lægger op til den mildeste sanktion.

Dette ændrer imidlertid ikke på, at den automatisk generede afgørelse, som øvrige afgørelser, i udgangspunktet er bindende for Motorstyrelsen. Motorstyrelsen kan dog efter grundlæggende forvaltningsretlige principper tilbagekalde en afgørelse og ændre den i bebyrdende retning, når leasingselskabet burde vide, at den automatisk generede afgørelse hviler på et urigtig grundlag. Der henvises til Den juridiske vejledning afsnit A.A.5.3."

Det i den juridiske vejledning afsnit A.A.5 angivne om forvaltningsmyndigheders mulighed for at omgøre afgørelser, der er truffet ud fra urigtige forudsætninger, som adressaten burde være vidende om, er en undtagelse til reglerne om tilbagekaldelse i bebyrdende retning og således ment som et ekstra værktøj til brug for forvaltningsmyndigheder, hvor adressaten har tilbageholdt oplysninger eller i øvrigt været vidende om, at en truffen afgørelse er materiel forkert. Det er ikke et generelt værktøj, som Motorstyrelsen kan påberåbe sig i en systematisk proces, hvor Motorstyrelsen i første omgang udsteder systemmæssige afgørelser for så langt senere at undersøge, hvorvidt de rent faktisk er enige i afgørelsen.

Det er desuden forkert, at H1 A/S burde være vidende om, at afgørelsen af 22. august 2020 er truffet ud fra urigtige forudsætninger. En sådan antagelse kræver, at der i loven foreligger klare og objektive kriterier for og krav til leasinggivers ageren ved fristoverskridelse, før det kan antages, at leasinggiver er i ond tro. Sådanne kriterier foreligger ikke.

I pågældende sag reagerede H1 A/S, så snart de fik kendskab til fristoverskridelsen.

1.                    Afsluttende bemærkninger
Der er ikke grundlag for at opkræve fuld registreringsafgift, da der i sagen foreligger en gyldig leasingaftale for leasingforholdet. Fristoverskridelsen kan henføres til leasingtagers forhold, og der er berigtiget korrekt forholdsmæssig afgift i henhold til den aftalte leasing-periode.

Motorstyrelsen har den 22. august 2020 truffet en gyldig, begunstigende forvaltningsretlig afgørelse. Hensynet bag tilbagekaldelsen er alene hensynet til at opkræve afgift. Motorstyrelsen støtter sin berettigelse til at tilbagekalde sin afgørelse på egne sagsbehandlingsfejl, herunder særligt Motorstyrelsens forsømmelse af at oplyse sagen fuldt ud forud for afgørelsen.

Motorstyrelsen støtter sin berettigelse til at tilbagekalde sin egen afgørelse på Motorstyrelsens antagelse om, at den oprindelige afgørelse af 22. august 2020 blev truffet ud fra urigtige forudsætninger, som H1 A/S burde være vidende om. En sådan antagelse er forkert, og antagelsen kan ikke opveje hensynet til H1 A/S og deres mulighed for at søge om eksportgodtgørelse, eller i øvrigt gøre leasingtager ansvarlig for fristoverskridelsen.

Det er H1 A/S’ opfattelse, at Motorstyrelsen ikke har adgang til at tilbagekalde sin afgørelse af den 22. august 2020, og at Motorstyrelsen derfor er bundet af sin afgørelse.

H1 A/S kan herefter ikke mødes med krav om betaling af fuld registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1. "

Retsmøde
Motorstyrelsen har afgivet udtalelse af 16. juli 2024 til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen:

"Motorstyrelsen kan tiltræde Skatteankestyrelsens kontorindstilling.

Motorstyrelsen har følgende bemærkninger:

Fristoverskridelsen i perioden 14. august 2020 - 21. august 2020

Betaling af forholdsmæssig afgift efter registreringsafgiftslovens § 3 b er en undtagelse til hovedreglen om betaling af fuld afgift af køretøjet efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Den forholdsmæssige afgift opkræves for hele den kontraktfastsatte leasingperiodes varighed, idet der dog kan tillades, at der betales registreringsafgift for en længere periode på op til en måned.

Med den kontraktfastsatte leasingperiode må der forstås, den indbyrdes gensidig aftalte leasingperiode mellem leasinggiver og leasingtager, hvor køretøjet stilles til rådighed for leasingtagerens anvendelse.

Efter registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 2 forudsættes det, at afgiftsperioden i udgangspunkt skal være sammenfaldende med leasingperioden. Dette har den naturlig sammenhæng, at registreringsafgiften i køretøjet er forbrugt ved udløbet afgiftsperioden, og køretøjet er herefter reelt uden registreringsafgift.

Som det fremgår af forarbejderne til leasingbestemmelsen (L150 af 30. marts 2016) medfører en fristoverskridelse i forhold til en korrekt afmelding i udgangspunktet, at leasingiveren pålægges yderligere forholdsmæssig registreringsafgift for perioden der overskrides. Det er dog en klar forudsætning for denne afregning, at den manglende afmelding af køretøjet kan tilregnes leasingtagerens forhold, jf. registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 10, 5. pkt. Med andre ord, at leasingtageren efter pålæg ikke har afleveret køretøjet.

Modsat følger det af bestemmelsen i § 3 b, stk. 10, at der pålægges fuld registreringsafgift på køretøjet, såfremt overskridelsen kan tilregnes leasinggiverens forhold, og køretøjet forsat anvendes på færdselslovens område, jf. registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 10 sammenholdt med registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

I denne sag har H1 A/S ikke haft kontakt med leasingtager op til afslutningen på leasingperioden den 14. august 2020. Efter de foreliggende oplysninger kontakter H1 A/S leasingtager den 21. august 2020, der i umildbar forlængelse heraf afmelder køretøjet.

Motorstyrelsen er således enig i kontorindstillingen, hvorefter fristoverskridelsen ikke beror på leasingtagers forhold. Køretøjet skal derfor fuldt ud afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, og det er uden betydning om køretøjet i fristoverskridelsesperioden konkret har kørt på færdselslovens område.

Tilbagekaldelse af afgørelsen af 22. august 2020

Motorstyrelsen er enig i kontorindstillingen og har ingen bemærkninger hertil."

Indlæg under retsmødet
Repræsentanten fastholdt påstanden om nedsættelse af registreringsafgiften til 0 kr. og uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet.

Repræsentanten anførte i tillæg hertil, at det er kritisk for leasingbranchen, hvis afgørelser som den foreliggende kan ændres i bebyrdende retning. Dette skyldes, at leasingbranchen har køretøjer på forholdsmæssig registreringsafgift i forholdsvis kort tid. Det vil fremgå af en leasingkontrakt, at der er anvisningspligt. Derfor bliver køretøjet næsten altid solgt videre hurtigt. Det har den afledte effekt, at køretøjet bliver solgt videre uden afgift, og leasingselskabet har ikke mulighed for at få afgift på køretøjet. Der er derfor et særligt hensyn at tage til leasingbranchen i denne situation.

Motorstyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen skal stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Motorstyrelsen har opkrævet fuld registreringsafgift for køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, da køretøjets nummerplader ikke blev afleveret i forbindelse med, at den om køretøjet indgåede leasingkontrakt udløb, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10.

Det er herunder et spørgsmål, om selskabet på grund af leasingtagerens forhold ikke kunne skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, 5. pkt.

Retsgrundlaget
Af registreringsafgiftslovens (lovbekendtgørelse nr. 228 af 11. marts 2020) § 1, stk. 1, fremgår, at der skal betales afgift af motorkøretøjer, som skal registreres her i landet efter reglerne i registreringslovens § 2.

Af registreringsafgiftslovens § 3 b, fremgår følgende:

"Told- og skatteforvaltningen kan efter ansøgning meddele tilladelse til, at afgiften af registreringspligtige leasingkøretøjer, der registreres med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet, betales efter stk. 2 og 3, når køretøjet tilhører en virksomhed, og når køretøjet i en tidsbegrænset periode i henhold til en skriftlig aftale leases til en fysisk eller juridisk person, der er bosiddende her i landet. Ansøgningen skal indgives af leasingvirksomheden.

[…]

Stk. 10.  Ved afgiftsperiodens udløb skal køretøjets nummerplader afleveres og køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret. Hvis køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb ikke afleveres rettidigt, skal køretøjets nummerplader efter anmodning fra told- og skatteforvaltningen snarest inddrages ved politiets foranstaltning. I tilfælde heraf skal der efterfølgende betales afgift og rente for den periode, der forløber fra afgiftsperiodens udløb til køretøjets nummerplader indleveres eller fjernes. Afgift og rente opkræves pr. påbegyndt måned, som fristen overskrides med, jf. stk. 2 og 3. 3. og 4. pkt. finder alene anvendelse i det tilfælde og i den periode, hvor leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler herom.

[…]"

Skatteministeren har ikke udnyttet hjemlen i sidste punktum.

Femte punktum blev indsat i § 3 b, stk. 10, ved lov nr. 650 af 8. juni 2016 § 1, nr. 13 (lovforslagets § 1, nr. 12, dengang § 3 b, stk. 8).

Af forarbejderne til bestemmelsen (L150 af 30. marts 2016, FT 2015-16, tillæg A), fremgår følgende:

Lovforslagets almindelige bemærkninger (s. 8):

"Ved leasingperiodens ordinære udløb skal nummerpladerne ligeledes indleveres rettidigt til SKAT eller til en nummerpladeoperatør, og køretøjet skal afmeldes rettidigt fra Køretøjsregisteret. En tilsvarende mulighed for at pålægge bødestraf for en forsætlig eller groft uagtsom overtrædelse, som gælder i forhold til en førtidig afbrydelse, gælder imidlertid ikke, hvis der er tale om en indlevering af nummerpladerne m.v. efter leasingperiodens ordinære udløb. "

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser til nr. 12 (s. 17):

"Til nr. 12 Det følger af registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 8, at hvis køretøjets nummerplader ikke afleveres rettidigt, skal køretøjets nummerplader efter SKATs anmodning snarest muligt inddrages ved politiets foranstaltning efter SKATs anmodning. I perioden fra leasingperiodens ordinære udløb og indtil indlevering eller inddragelse af nummerpladerne gives efter stk. 8, 2.-3. pkt., mulighed for, at der fortsat kan betales forholdsmæssig registreringsafgift efter stk. 2 og 3, uanset at tilladelsen efter stk. 1 ophører ved leasingaftalens udløb. Afgiften opkræves pr. påbegyndt måned, som fristen overskrides med. Af 4. pkt. fremgår det, at skatteministeren kan fastsætte nærmere regler herom. Muligheden for at benytte sig af reglerne om betaling af forholdsmæssig registreringsafgift efter stk. 2 og 3 ved leasingaftalens ordinære ophør udgør en undtagelse til registreringsafgiftslovens udgangspunkt om, at der skal betales fuld registreringsafgift for registreringsafgiftspligtige køretøjer, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, hvis køretøjet fortsat bruges her i landet. Det foreslås derfor, at muligheden for fortsat at betale forholdsmæssig registreringsafgift efter stk. 2 og 3 efter tilladelsens ophør, begrænses alene til at finde anvendelse i de situationer, hvor leasingvirksomheden på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader ved afgiftsperiodens udløb. Det foreslås endvidere, at anvendelsen af stk. 2 og 3 begrænses til alene at finde anvendelse til og med det tidspunkt, hvor leasingvirksomheden igen har mulighed for at skaffe sig fysisk rådighed over køretøjets nummerplader."

Af skatteforvaltningslovens § 31 fremgår:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.

Stk. 2. […]"

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Fristoverskridelsen i perioden 14. august 2020 - 21. august 2020
I henhold til registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, gælder to overordnede pligter i forbindelse med leasingperiodens udløb. For det første skal køretøjets nummerplader afleveres, og for det andet skal køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret, jf. bestemmelsens første punktum.

Det er en betingelse for betaling af forholdsmæssig registreringsafgift i tiden efter den rettidige aflevering af nummerpladerne, at leasinggiver på grund af leasingtagers forhold ikke kan skaffe sig fysisk rådighed over nummerpladerne, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, 5. pkt.

Det fremgår af oplysningerne i sagen, at selskabet først seks dage efter, at nummerpladerne skulle have været afleveret via e-mail kontaktede leasingtageren med henblik på at afklare, om leasingtageren ønskede forlængelse, eller om køretøjet skulle afmeldes og nummerpladerne afleveres, da leasingkontrakten var udløbet, men køretøjet til trods herfor fortsat var registreret og havde nummerplader på. Dagen efter selskabets henvendelse til leasingtageren blev nummerpladerne afleveret.

Landsskatteretten finder på den baggrund, at selskabet ikke har godtgjort, at det var på grund af leasingtagers forhold, at selskabet ikke kunne skaffe sig fysisk rådighed over nummerpladerne. Der er henset til, at selskabet ikke tog skridt til at skaffe sig fysisk rådighed over nummerpladerne i umiddelbar forbindelse med leasingkontraktens udløb.

Landsskatteretten finder derfor, at reglerne i registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10, 3. og 4. punktum, om fortsat betaling af forholdsmæssig registreringsafgift ikke kunne finde anvendelse.

Køretøjet skulle derfor fuldt ud afgiftsberigtiges, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Det har i den forbindelse ikke betydning, om køretøjet konkret blev ført på færdselslovens område i perioden efter den rettidige indlevering af nummerpladerne og afmelding fra Køretøjsregisteret, men inden den faktiske aflevering af nummerpladerne og afmelding af køretøjet, idet køretøjet allerede havde været taget i brug på færdselslovens område.

Tilbagekaldelse af afgørelsen af 22. august 2020
Motorstyrelsen kan som udgangspunkt foretage en vurdering og en eventuel ændring af afgiftstilsvaret for et køretøj under hensyntagen til de gældende fristregler i skatteforvaltningslovens § 31.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen inden for nærmere angivne frister har hjemmel til at foretage fastsættelse eller ændring af en virksomheds afgiftstilsvar.

Landsskatteretten finder, at dette gælder helt frem til fristernes udløb og uanset, om told- og skatteforvaltningen tidligere måtte have foretaget en ændring af afgiftstilsvaret.

Landsskatteretten finder på denne baggrund, at selskabet ikke som følge af afgørelsen af 22. august 2020 har opnået en retsbeskyttet forventning om ikke at kunne blive pålagt en yderligere efteropkrævning i forbindelse med, at køretøjets nummerplader ikke blev afleveret rettidigt, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 10.

Motorstyrelsen er således ikke som følge af Motorstyrelsens afgørelse af 22. august 2020 afskåret fra at foretage den efteropkrævning, som er sket ved den påklagede afgørelse.

Da Motorstyrelsen har truffet ny afgørelse den 4. august 2022, har Motorstyrelsen overholdt genoptagelsesfristen på tre år, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.

Motorstyrelsen var derfor berettiget til at genoptage afgiftstilsvaret.

Landsskatteretten stadfæster af ovenstående grunde Motorstyrelsens afgørelse.