Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger har mulighed for at udskyde beskatningen af den opnåede erstatningssum som følge af branden på Spørgers ejendom efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, såfremt genopførelsen senest sker ved udløbet af det indkomstår, som følger nærmest efter det indkomstår, hvori forsikringsselskabet kan opgøre den endelige erstatningssum efter beregningsmetoderne for udbetaling til genopførelse som beskrevet i forsikringsaftalen, jf. særligt betingelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2?

Svar 

1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger ejer ejendom 1, som anvendes i Spørgers virksomhed.

Bygningerne på ejendommen er i 2024 nedbrændt helt.

Spørger ønsker at genopføre bygningerne, hvilket forventes at tage flere år.

Spørger har oplyst, at ejendommens bygninger, samt de tilhørende installationer ikke har været genstand for skattemæssige afskrivninger.

Bygningerne var forsikret imod bl.a. brand for en sum på x kr. Om udbetaling af erstatning fremgår følgende af forsikringsvilkårene:

Erstatning ved skade

Erstatningsberegning bygning

Førsterisiko - Bygning

• Skaden opgøres på grundlag af det beløb, som efter priserne på skadestidpunktet vil medgå til genoprettelse af det beskadigede med samme byggemåde på samme sted. Den samlede erstatning kan dog ikke overstige den beskadigede bygnings forsikringssum på skadestidspunktet.
• ved prisansættelsen kan ikke benyttes priser for dyrere byggematerialer end i de skaderamte bygninger og højst priser for byggemateriale og byggemetoder, der er gængse på skadetidspunktet,
• der tages ved erstatningens fastsættelse hensyn til ændring af byggepriser, der måtte finde sted inden for normal byggeperiode regnet fra skadetidspunktet,
• såfremt det skaderamte på grund af slid og ælde er værdiforringet mere end 30 % i forhold til nyværdien, fastsættes erstatningen under hensyn til sådan værdiforringelse,
• beskadigelse af kosmetisk art samt farveforskelle mellem erstattede genstande og de resterende erstattes ikke,
• for bygninger, der henligger forladt, fastsættes erstatningen med fradrag for såvel værdiforringelse på grund af slid og ælde som for nedsat anvendelighed,
• for bygninger, som forud for skaden var bestemt til nedrivning, opgøres erstatningen til materialeværdien med fradrag af nedrivningsomkostningerne. Var nedrivningen ikke umiddelbart forestående, ydes en passende erstatning for afsavn. Den samlede erstatning kan dog ikke overstige det beløb, som erstatningen ville andrage, hvis den var opgjort efter første punkt i denne punktopstilling,
• Erstatning til genoprettelse kan først forlanges udbetalt, når retablering af det beskadigede har fundet sted,
• Erstatning til fri rådighed kan udbetales, såfremt erstatningen ikke anvendes til retablering af det beskadigede, idet der dog foruden fradrag for værdiforringelse på grund af slid og ælde også foretages fradrag for nedsat anvendelighed. Erstatningen kan ikke overstige bygningens handelsværdi på skadetidspunktet. Udbetaling af erstatning til fri rådighed forudsætter samtykke af alle de berettigede ifølge samtlige adkomster og hæftelser, der er tinglyst på bygningen

Som det fremgår af de to sidstnævnte punkter, kunne Spørger i henhold til forsikringsaftalen vælge mellem enten at få forsikringssummen udbetalt til genopførelse, eller alternativt at få forsikringssummen udbetalt til fri rådighed, forudsat at Spørger kunne opnå samtykke fra alle berettigede ifølge samtlige adkomster og hæftelser tinglyst på ejendommen.

Erstatning til genopførelse giver typisk en væsentligt større erstatning end kontanterstatning.

Spørger har valgt at få erstatningssummen udbetalt til genopførelse. Som det fremgår ovenfor, har valget af erstatningsprincip den konsekvens, at erstatningen først kan forlanges udbetalt, når retableringen af det beskadigede har fundet sted, og de faktiske omkostninger forbundet med genopførelsen er kendte. Dog har Spørger og forsikringsselskabet aftalt, at forsikringsbeløbet kan udbetales løbende i takt med, at Spørger afholder udgifterne, dvs. en form for udlæg efter regning.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Hvis ejeren af en fast ejendom modtager erstatnings- eller forsikringssummer i forbindelse med skader på fast ejendom, herunder f.eks. brandskader, sidestilles erstatnings- eller forsikringssummen med en salgssum, og fortjenesten beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, jf. lovens § 2, stk. 1.

Erstatnings- og forsikringssummer beskattes dog ikke, hvis der er tale om, at en skaderamt bygning genopføres, og betingelserne oplistet i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 2 er opfyldte. Formålet med bestemmelsen er i videst muligt omfang at udskyde beskatningen efter ejendomsavancebeskatningslovens regler ved modtagelse af en erstatnings- eller forsikringssum ved en indtrådt skade til det tidspunkt, hvor ejendommen sælges.

Betingelserne for at kunne udskyde beskatningen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10 fremgår af paragraffens stk. 1, nr. 1-2:

1. De genopførte bygninger eller installationer findes på den samme ejendom som de skaderamte bygninger […]
2. Genopførelsen sker enten i det indkomstår, hvori skaden indtræffer, eller i det nærmest følgende indkomstår, dog således, at fristen for genopførelse tidligst udløber med det indkomstår, som følger nærmest efter det, hvori erstatningssummen er fastsat endeligt.

Det er vores opfattelse, at den første betingelse om, at bygningerne skal genopføres på samme ejendom som de skaderamte bygninger er opfyldt, idet forsikringssummen netop skal anvendes til at genopbygge det nedbrændte.

Det er endvidere vores opfattelse, at den anden betingelse om de tidsmæssige rammer for genopførelsen skal forstås således, at tidspunktet for erstatningssummens endelige fastlæggelse, vil være det tidspunkt, hvor forsikringssummen kan gøres endeligt op efter beregningsmetoderne for udbetaling til genopførelse, hvilket i denne sammenhæng må forventes at være i naturlig sammenhæng med genopførelsens afslutning, idet erstatningssummen efter forsikringsbetingelserne fastlægges og udbetales på baggrund af de faktiske afholdte omkostninger.

Det er denne anden betingelse, der er omdrejningspunktet for nærværende anmodning om bindende svar.

Vi skal indledningsvist henvise til Skatterådets afgørelse i SKM2013.795.SR.

Afgørelsen vedrørte to driftsbygninger på en ejendom som var brændt ved nytåret 2009/2010, og hvor ejerne havde initieret forhandlingerne med forsikringsselskabet i 2010. Forsikringsselskabet fremkom i den forbindelse med en foreløbig opgørelse af erstatningen i marts 2012, og en endelig opgørelse i maj 2013. I forbindelse med fremsendelsen af den foreløbige opgørelse i 2012, blev ejerne informeret om, at der ville blive udbetalt en væsentlig mindre erstatning, såfremt der ikke skete genopførelse.

Skatterådet konkluderede i den ovennævnte sag, at fristen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2 skulle regnes fra indkomståret 2014, dvs. indkomståret efter det indkomstår, hvori den endelige opgørelse blev fremsendt. Det var således ikke tilstrækkeligt, at ejerne forinden havde modtaget en foreløbig opgørelse, ligesom det forhold, at ejerne havde mulighed for at vælge erstatning uden genopførelse, ikke blev tillagt nogen værdi.

Det er på baggrund af Skatterådets afgørelse i SKM2013.795.SR vores opfattelse:

At det ikke har nogen betydning for opgørelsen af fristen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2, at Spørger rent kontraktuelt havde mulighed for at få forsikringssummen udbetalt til fri rådighed i stedet for udbetaling til genopførelse, uanset at forsikringsbeløbet herved kunne have været beregnet og udbetalt til Spørger på et tidligere tidspunkt end ved udbetaling til genopførelse.

Vi skal her fremhæve, at det ikke var kommercielt relevant for Spørger at få forsikringssummen udbetalt til fri rådighed, idet Spørger forventeligt ville få udbetalt et væsentligt lavere beløb ved valget af erstatning til fri rådighed, og idet valget af denne udbetalingsform forudsatte samtykke fra relevante adkomsthavere m.v., hvilket ikke er indhentet.

Muligheden for at vælge udbetaling til fri rådighed har aldrig været relevant for Spørger, og Spørger er i øvrigt ikke blevet forelagt en endelig opgørelse af forsikringssummen udarbejdet på baggrund af beregningsprincipperne for udbetaling til fri rådighed.

At forsikringssummen på x kr. er et udtryk for den forsikringssum, som Spørger maksimalt vil kunne få udbetalt. Dette beløb er dermed ikke en endelig fastsættelse af erstatningssummen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2, idet det faktisk udbetalte beløb udmærket kan blive lavere. Beløbet kan dermed i bedste fald sidestilles med en foreløbig opgørelse, hvilket ikke er relevant i denne sammenhæng.

At det forhold, at Spørger kan få forsikringssummen udbetalt løbende i takt med, at Spørger afholder udgifterne til genopførelsen efter et udlæg efter regning-princip, ikke har nogen indvirkning på opgørelsen af fristen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2. Den akkumulerede værdi af disse udbetalinger skal efter vores opfattelse sidestilles med foreløbige opgørelser, hvilket ikke er relevant i denne sammenhæng.

Det er i stedet vores opfattelse, at forsikringssummen først kan anses som endeligt opgjort i overensstemmelse med ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2, på det tidspunkt, hvor forsikringssummen kan endeligt opgøres efter beregningsmetoderne for udbetaling til genopførelse som beskrevet i forsikringsvilkårene.

Som nævnt ovenfor vil forsikringssummen blive udbetalt på baggrund af de faktiske afholdte omkostninger.

Det har den konsekvens, at forsikringsselskabet principielt set først kan opgøre det endelige erstatningsbeløb på det tidspunkt, hvor samtlige involverede entreprenører m.v. har afsluttet deres arbejde, og har fremsendt endelige fakturaer til Spørger/forsikringsselskabet.

Alternativt vil erstatningsbeløbet kunne endelig opgøres på det tidspunkt, hvor det maksimale forsikringsbeløb på x kr. er forbrugt.

Det er derfor vores opfattelse, at Spørgsmål 1 skal besvares med "Ja".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger har mulighed for at udskyde beskatningen af den opnåede erstatningssum som følge af branden på Spørgers ejendom efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, såfremt genopførelsen senest sker ved udløbet af det indkomstår, som følger nærmest efter det indkomstår, hvori forsikringsselskabet kan opgøre den endelige erstatningssum efter beregningsmetoderne for udbetaling til genopførelse som beskrevet i forsikringsaftalen, jf. særligt betingelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2.

Begrundelse

Fortjeneste ved modtagelse af en forsikringssum for en skade på en fast ejendom skal som udgangspunkt sidestilles med fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 2.

Ejeren kan dog under visse betingelser udskyde beskatningen af fortjenesten ved at genopføre den skadelidte ejendom, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1. Det er en betingelse for at udskyde beskatningen, at de genopførte bygninger eller installationer findes på den samme ejendom som de skaderamte bygninger. Når visse betingelser er opfyldte, kan der dog ske genopførelse på anden eller andre ejendomme, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 5.

Det er oplyst, at Spørger vil genopføre det brændte. Betingelsen om genopførelse på samme ejendom som de skaderamte bygninger er således opfyldt.

Det er endvidere en betingelse for at udskyde beskatningen af fortjenesten, at genopførelsen sker enten i det indkomstår, hvori skaden indtræffer, eller i det nærmest følgende indkomstår. Dog udløber fristen for genopførelse tidligst idet indkomstår, som følger nærmest efter det år, hvori erstatningssummen er fastsat endeligt.

Det første led i betingelsen vil ikke blive opfyldet, idet genopførelsen ikke vil ske inden udgangen af 2025. Det er derfor afgørende for at opfylde betingelsen, at genopførelsen sker senest i indkomståret efter, at erstatningssummen er fastsat endeligt.

Det er oplyst, at forsikringssummen vil dække Spørgers faktiske udgifter til genopførelse, dog maksimalt x kr. Beløbet vil blive udbetalt løbende i takt med, at Spørger afholder udgifterne til genopførelsen.

Det er videre oplyst, at erstatningssummen efter forsikringsbetingelserne fastlægges på baggrund af de faktiske afholdte omkostninger, og at den endelige erstatning derfor først kan opgøres, når samtlige involverede entreprenører mv. har afsluttet deres arbejde og har fremsendt endelige fakturaer for arbejdet. Såfremt der afholdes udgifter svarende til det maksimale forsikringsbeløb på x kr., vil erstatningsbeløbet dog kunne opgøres endeligt på dette tidspunkt. Skattestyrelsen lægger forudsætningsvist til grund, at forsikringsselskabet ikke fremsender en endelig opgørelse på et tidligere tidspunkt, samt at forsikringsselskabet og Spørger ikke på anden vis indgår en aftale om et endeligt erstatningsbeløb på et tidligere tidspunkt.

I forhold til betingelsen om, at genopførelse senest sker i indkomståret efter, at erstatningssummen er fast endeligt, er Skattestyrelsen enig med Spørger i, at det ikke har nogen betydning, at det efter forsikringsaftalen var muligt i stedet at få udbetalt en forsikringssum til fri rådighed. Det afgørende er det tidspunkt, hvor forsikringsselskabet i den konkrete forsikringssag fastsætter erstatningssummen endeligt, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1. Skattestyrelsen henviser endvidere til SKM2013.795.SR, hvor det forhold, at skaderamte alternativt kunne vælge erstatning uden genopførelse, ikke blev tillagt betydning i forhold til om betingelsen var opfyldt.

Da den alternative udbetalingsmulighed ikke kan tillægges betydning, er det ikke relevant at tage nærmere stilling til, hvorvidt denne er/var en realistisk mulighed for Spørger.

Skattestyrelsen er endvidere enig med Spørger i, at maksimeringen af forsikringserstatningen til x kr. ikke medfører, at erstatningssummen er endeligt fastsat, da den faktiske erstatning kan vise sig at blive lavere.

Det er endvidere Skattestyrelsens opfattelse, at forsikringsselskabets løbende udbetalinger, i takt med at de enkelte opgaver vedrørende genopførelsen er udført og faktureret, må anses for foreløbige opgørelser i forhold til den samlede forsikringserstatning.

På baggrund af det oplyste er det Skattestyrelsens opfattelse, at forsikringsselskabet først "fastsætter forsikringssummen endeligt" på det tidspunkt, hvor arbejdet er udført, og størrelsen af udgifterne er fastlagt. Tidsfristen for genopførelse vil herefter udløbe i indkomståret efter den endelige fastsættelse af forsikringssummen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1.

Hvis det maksimale forsikringsbeløb nås på et tidligere tidspunkt, må erstatningsbeløbet dog anses for endeligt fastsat på dette tidspunkt. Dette vil samtidigt indebære, at hele forsikringssummen på det tidspunkt er anvendt til genopførelse af den skadelidte ejendom. Den tidsmæssige betingelse i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, vil derfor være opfyldt på det tidspunkt, idet der ikke noget krav om, at genopførelsen skal være afsluttet/færdiggjort, jf. SKM2013.795.SR.

I SKM2013.795.SR blev der henvist til svar til Folketingets skatteudvalg på spørgsmål 11 og 12 i forbindelse med lov nr. 434 af 26. juni 1998 om ændring af ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C. Af svarene fremgår det, at der kan ske genanbringelse efter § 6 C i ombygningsudgifter m.v., der er afholdt inden for tidsfristen, uanset om bygningen m.v. først fuldføres efterfølgende. Af det bindende svar fremgår det endvidere, at de tidsmæssige rammer vedrørende ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C må gælde tilsvarende for samme lovs § 10. Overført til Spørgers situation betyder det, at såfremt det maksimale beløb nås inden genopførelsen er afsluttet, så vil de tids- og beløbsmæssige betingelser for genopførelse være opfyldt.

På den baggrund er Skattestyrelsen er enig med Spørger i, at der kan ske udskydelse af beskatningen af fortjenesten efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10, såfremt genopførelsen af det brændte sker seneste året efter det år, hvor forsikringsselskabet kan opgøre den endelige erstatning efter de beskrevne vilkår i forsikringsaftalen.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1 og 2:

Såfremt en skattepligtig i anledning af en indtruffen skade på en ejendom, der ikke er omfattet af § 8, har modtaget en erstatnings- eller forsikringssum og foretager genopførelse af den skadelidte ejendom, kan den skattepligtige for den del af erstatnings- eller forsikringssummen, der ikke er skattefri efter § 9, i stedet for at anvende reglerne i § 4, jf. § 2, stk. 1, anvende reglerne i stk. 2-6, såfremt

1) de genopførte bygninger eller installationer findes på den samme ejendom som de skaderamte bygninger, jf. dog stk. 5, og

2) genopførelsen sker enten i det indkomstår, hvori skaden indtræffer, eller i det nærmest følgende indkomstår, dog således, at fristen for genopførelse tidligst udløber med det indkomstår, som følger nærmest efter det, hvori erstatningssummen er fastsat endeligt.

Stk. 2. Når særlige omstændigheder taler derfor, kan fristerne i stk. 1 forlænges efter tilladelse fra told- og skatteforvaltningen.

Forarbejder

Reglerne om genopførelse ved skade i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, er en videreførelse af reglerne i lov om særlig indkomstskats § 2 B, stk. 1 og 2, som blev indsat ved lov nr. 185 af 15. marts 1973. Forarbejderne hertil gengiver alene det, der svarer til ordlyden af bestemmelsen.

Svar til folketingets skatteudvalg på spørgsmål 11 og 12, i forbindelse med vedtagelsen af lov nr. 434 af 26. juni 1998 i forbindelse med ændring af ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C (uddrag).

Spørgsmål 11:

"I lovforslagets § 2, nr. 21, foreslås indsat en bestemmelse, hvorefter genanbringelsesreglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C ikke skal finde anvendelse på bygninger, der tjener eller har tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand.

Genanbringelsesreglen finder anvendelse ved ombygning m.v. også i året efter afståelsesåret. Skattepligtige, der i indeværende år har afstået fast ejendom, har således haft en berettiget forventning om, at genanbringelse kunne finde sted ved ombygning m.v. i 1999.

Vil ministeren via en overgangsbestemmelse på dette punkt sikre, at ændringen ikke får tilbagevirkende kraft, eventuelt således at avancer, der er realiseret inden lovforslagets fremsættelse, kan anvendes til genanbringelse i ombygninger m.v., der finder sted indtil udgangen af 1999?"

Svar: "Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C kan en skattepligtig ved at ombygge, tilbygge eller nybygge på en ejendom i forbindelse med afståelse af en fast ejendom udskyde beskatningen til en senere ejendomsafståelse. Det er en betingelse for anvendelse af bestemmelsen, at ombygningen, nybygningen eller tilbygningen skal finde sted enten i det indkomstår, hvor afståelsen finder sted, i indkomståret før afståelsesåret eller i indkomståret efter afståelsesåret. Det er i den forbindelse tilstrækkeligt at ombygningen, nybygningen eller tilbygningen er påbegyndt, men det er ikke noget krav, at den er afsluttet."

Spørgsmål 12:

"Vil ministeren i modsat fald bekræfte, at avancer realiseret i 1998 kan genanbringes i ombygningsudgifter, der er afholdt inden udgangen af 1998, uanset om bygningen m.v. først fuldføres i 1999?"

Svar: "Avancer, der er realiseret i indkomståret 1998, kan genanbringes i ombygningsudgifter m.v., der er afholdt inden udgangen af indkomståret 1998, uanset om bygningen m.v. først fuldføres i indkomståret 1999."

Praksis

SKM2013.795.SR

Skatterådet bekræftede, at der i forbindelse med fastsættelse af brandforsikringserstatning efter brand i 2010, men hvor erstatningen først fastsattes foreløbigt i 2012 og endeligt i 2013, kunne foretages genanbringelse efter regler i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2 i genopførelse foretaget i 2014.

Skatterådet bekræftede også, at såfremt byggeriet ikke var endeligt færdiggjort ved udløbet af 2014, var det tilstrækkeligt for at kunne anvende reglerne om genopførsel, at der på dette tidspunkt forelå en bindende entreprisekontrakt på det resterende byggeri. Det var en forudsætning, at der forelå en endelig og bindende kontrakt om genopførelse, og at genopførelsen skulle være påbegyndt inden for rimelig tid, efter aftalen var indgået.