Sag BS-7599/2023-SON

Parter

A

(advokat René Bjerre)

mod

Skatteministeriet

(advokat Linda Lomholt Petersen)

Denne afgørelse er truffet af dommer Kristin Bergh.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 13. februar 2023. 

Sagen drejer sig om, hvorvidt der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af A’s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013.  

A har nedlagt påstand om, at A’s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013 skal genoptages ekstraordinært.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse. 

Oplysningerne i sagen

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

A har gennem en længere årrække haft anparter i en række kommanditselskaber.

I indkomståret 2012 havde A anparter i 15 kommanditselskaber, herunder G1-virksomhed, hvor A ejede 119,05/1000 anparter.

A besluttede i 2012 at afhænde sine anparter i nogle af kommanditselskaberne, herunder G1-virksomhed. Dette skete ved, at G1-virksomhed tvangsindløste A’s anparter i kommanditselskabet. Der blev udarbejdet en overdragelsesaftale af 20. juni 2012, hvorefter G1-virksomhed overtog anparterne pr. 31. december 2012. Der blev aftalt en negativ overdragelsessum på 64.000 kr., som A skulle betale for at afhænde anparterne til G1-virksomhed.

Af overdragelsesaftale mellem A og G1-virksomhed fremgår blandt andet:

"…

1. Herved overdrages 100 stk. anparter á DKK 29.000 i Kommanditselskabet, svarende til 10 % af det samlede antal anparter i Kommanditselskabet, og 12.500 stk. anparter á DKK 1,00 i Komplementarselskabet, svarende til 10 % af det samlede antal anparter i Komplementarselskabet (samlet "Ejerandelene").

Med overdragelsen af Ejerandelene følger med virkning fra Overtagelsesdagen en forholdsmæssig andel af de til Kommanditselskabet hørende aktiver, passiver, rettigheder og forpligtelser, samt samtlige de til Ejerandelene knyttede rettigheder og forpligtelser.

…

7. Køber indtræder med virkning fra Overtagelsesdagen i alle Sælgers rettigheder. Sælger har dog fortsat forpligtigelser i henhold til Kommanditselskabets vedtægter, herunder Sælgers forpligtigelse til at indbetale alle hæftelser, indskud mv., der har påhvilet Sælger i dennes egenskab af Kommanditist i Kommanditselskabet.

8. Køber anerkender således IKKE at overtage alle de hæftelser, som Sælger vedrørende Ejerandelene hidtil har haft over for Kommanditselskabet, dets Kommanditister og Kommanditselskabets långivere som følge af Kommanditselskabets lån hos långiverne. …"

SKAT har den 15. december 2015 i forbindelse med ansættelse af A’s indkomst for 2012 lagt til grund, at A ved afhændelse af anparter i G1-virksomhed blev frigjort for sine gældsforpligtelser i G1-virksomhed. Frigørelsen for hæftelsen er således medregnet i den afståelsessum, som SKAT beregnede til 5.008.013 kr. Det er under sagen omtvistet, om det er en fejl, at SKAT har lagt til grund, at A var blevet frigjort for sin hæftelse. SKAT's afgørelse af 15. december 2015 blev ikke påklaget.

I maj 2018 anmodede A ved rådgiver, erhvervsmægler PP om at få skatteansættelserne for 2012 og 2013 genoptaget. 

SKAT har den 25. juni 2018 nægtet genoptagelse. Skatteankenævn Østjylland har den 14. november 2022 stadfæstet afgørelsen. Sagen er herefter indbragt for retten. 

Forklaringer

A har afgivet forklaring. 

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

"…

Hovedanbringender

Nærmere om særlige omstændigheder

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at SKAT’s ændring af A’s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013 beror på forkerte forudsætninger i forhold til frigørelse for hæftelserne i G1-virksomhed.

Det gøres gældende, at fejlene, begået af SKAT, har en sådan karakter, at der helt åbenbart er grundlag for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Baggrunden for at der skal gennemføres en ekstraordinær genoptagelse af A’s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013, er, at SKAT - uagtet det af den foreliggende dokumentation fremgik ganske klart, at A ikke blev fritaget for sin hæftelse for gælden i G1-virksomhed ved sin udtræden pr. 31. december 2012 - lagde dette til grund ved sin afgørelse.

SKAT’s sagkyndige sagsbehandler begik en grundlæggende fejl ved opgørelsen af A’s skattepligtige indkomst for indkomståret 2012, idet den pågældende medarbejder medregnede en frigørelse af hæftelsen til afståelsessummen for anparterne i G1-virksomhed.

Det er således ikke alene som følge af, at SKAT’s oprindelige afgørelse er forkert, at der skal gennemføres en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Den ekstraordinære genoptagelse skal gennemføres med grundlag i, at skattemyndighederne helt åbenbart har begået fejl af væsentlig betydning henset til den pågældende medarbejders elementære fejl ved selve opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette berettiger til en ekstraordinær genoptagelse i situationen, uanset om fejlen er direkte ansvarspådragende for sagsbehandleren eller ej.

Det gøres gældende, at fejlbehandlingen af A’s skatteansættelser medfører, at der kan og skal gennemføres en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2012 og 2013 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Det fremgår af forarbejderne til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 - nugældende skatteforvaltningslovs § 27, stk. 1, nr. 8 - LFF 2003-03-12 nr. 175, at:

"Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige." (min fremhævning)

Det kan ikke bebrejdes A, at SKAT - i afgørelse af 15. december 2015 - fejlagtigt antog, at A blev frigjort for sine gældsforpligtelser, og derfor tillagde gælden til afståelsessummen.

Tværtimod begrunder en sådan fejl, begået af den skatteansættende myndighed, der har medført en materielt urigtig ansættelse af A’s skatteansættelser, ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

En forkert skatteansættelse udgør ikke i sig selv særlige omstændigheder, jf. Østre Landsrets dom af 2. maj 2022, optrykt som SKM2022.272.ØLR. Der er imidlertid ikke tale om en sag, der er direkte sammenlignelig med A’s forhold.

I modsætning til Østre Landsrets dom af 2. maj 2022, indleverede A sine selvangivelser rettidigt for de omhandlede indkomstår. Herudover er forholdet i nærværende sag netop, at SKAT’s ændring af A’s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013 beror på en åbenbar forkert antagelse om, at A i forbindelse med tvangsindløsningen samtidig blev frigjort for sin gæld. Dette uagtet at SKAT var i besiddelse af aftalegrundlaget, hvoraf noget andet fremgår ganske klart.

Det modsatte forhold - at A ikke blev frigjort for sine forpligtelser i henhold til kommanditselskabet - fremgår klart og tydeligt af pkt. 7 og pkt. 8 i overdragelsesaftalen af 20. juni 2012 (E71), hvoraf det følger, at:

"7. Køber indtræder med virkning fra Overtagelsesdagen i alle Sælgers rettigheder. Sælger har dog fortsat forpligtelser i henhold til Kommanditselskabets vedtægter, herunder Sælgers forpligtelse til at indbetale alle hæftelser, indskud mv., der har påhvilet Sælger i dennes egenskab af Kommanditist i Kommanditselskabet.

8. Køber anerkender således IKKE at overtage alle de hæftelser, som Sælger vedrørende Ejerandelene hidtil har haft over for Kommanditselskabet, dets Kommanditister og Kommanditselskabets långivere som følge af Kommanditselskabets lån hos långivere." (oprindelig fremhævning og versaler)

Det er alene den gæld, som sælger rent faktuelt frigøres for, der skal medtages til salgssummen. A blev i realiteten ikke frigjort for sin gæld, hverken til G1-virksomhed eller til G1-virksomheds långivere.

Dette forhold er fremhævet med såvel fed skrift som versaler og afmonterer således enhver tvivl, der måtte være i relation til, hvorvidt A reelt blev frigjort for sin gæld.

Det gøres gældende, at SKAT’s ændring af A’s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013 beror på så åbenbar fejl fra den pågældende medarbejder ved SKAT, at der er tale om en klar fejl af væsentlig betydning, der på absolut ingen måde kan bebrejdes A.

SKAT’s fejlagtige forudsætning om, at A var blevet frigjort fra sin hæftelse, udgør sådanne særlige omstændigheder, at A er berettiget til at få genoptaget sine skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013 ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Det er åbenbart urimeligt at opretholde de af SKAT ændrede skatteansættelser.

Den gennemførte beskatning af ejendomsavance på kr. 1.233.087 i indkomståret 2012 skal dermed ændres. Der er et yderligere fradrag for tab, der overstiger dette beløb og nedsætter avancebeskatningen i efterfølgende indkomstår, herunder indkomståret 2013.

Nærmere om rettidig reaktion

Det gøres gældende, at den tidsmæssige betingelse for genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er opfyldt.

A opnåede ikke ved modtagelsen af SKAT’s afgørelse af 15. december 2015 en sådan viden om grundlaget for selve skatteansættelserne, at 6-månedersfristen skal regnes fra dette tidspunkt.

Det er ikke klart og tydeligt tilkendegivet i SKAT’s afgørelse af 15. december 2015, at SKAT i sin helhed havde tilsidesat den, i overdragelsesaftalen, aftalte pris på kr. 64.000 for A’s anparter i G1-virksomhed og i samme forbindelse havde opgjort anskaffelsessummen til kr. 5.008.013. Det fremgik ikke med klarhed, at SKAT anså A for frigjort af sine hæftelser til G1-virksomhed og til G1-virksomheds långivere.

A havde som lægmand ingen reel chance for at gennemskue, at SKAT i realiteten havde opgjort et nyt tab på overdragelsen af anparterne i kommanditselskabet baseret på, at han blev frigjort ved gælden ved afhændelse af anparterne i G1-virksomhed. A har - som uddannet læge - ikke noget særligt kendskab til skatteretten.

Det skal desuden fremhæves, at SKAT, i opgørelsen af afståelsessummen af ejendommen på kr. 5.008.013, havde fratrukket den aftalte overdragelsespris med kr. 64.000, idet den i første omgang blev tillagt afståelsessummen af ejendommen - og altså ikke fratrukket.

Dette fremgår af mailkorrespondancen af 26. oktober 2015 mellem SKAT’s sagsbehandler, KA, og administrator i G2-virksomhed (red.nr.nr.1.fjernet).

A’s daværende rådgiver, PP, indsendte den 17. maj 2018 en anmodning om genoptagelse af de omhandlede skatteansættelser til SKAT (E125).

Det fremgår af genoptagelsesanmodningen, at det - i henhold til det på daværende tidspunkt foreliggende grundlag, hvori SKAT’s afgørelse af 15. december 2015 indgik - ikke var muligt for PP at afstemme, hvordan SKAT havde opgjort ændringerne af A’s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013.

Daværende rådgiver, PP, indsendte desuden den 30. maj 2018 (E126) en ny anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2012 og 2013 på vegne af A. Dette på baggrund af materiale modtaget fra SKAT efter første genoptagelsesanmodning af den 17. maj 2018.

Det var dermed ikke muligt for daværende rådgiver, PP, forud for modtagelse af materialet fra SKAT, at gennemskue SKAT’s fejl vedrørende overdragelsessummen af A’s anparter i G1-virksomhed.

Det gøres på den baggrund gældende, at SKAT’s fejlagtige opgørelse af overdragelsessummen først er kommet til A’s kundskab efter den 18. maj 2018.

Genoptagelsesanmodningen vedrørende skatteansættelserne for indkomstårene 2012 og 2013 blev indsendt den 30. maj 2018. Dette medfører, at tidsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, til fulde er opfyldt.

 ... ...

Det gøres videre gældende, såfremt Retten - mod forventning - måtte finde, at tidsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke er overholdt, at der skal ses bort herfra. Dette henset til de særlige omstændigheder, der har medført, at de af SKAT gennemførte ændringer af A’s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013, er fejlbehæftede.

Det fremgår klart og tydeligt af overdragelsesaftalen, mellem A og G1-virksomhed, at A ikke ved afhændelsen blev frigjort for sine gældsforpligtelser. Denne dokumentation var SKAT i hænde på tidspunktet for SKAT’s afgørelse af 15. december 2015, hvilket udgør en sådan særlig omstændighed, at der er grundlag for at se bort fra fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvis retten - mod forventning - måtte finde, at denne ikke er overholdt.

…"

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført:

"…

3. Anbringender 

Der er to selvstændige grunde til, at A ikke er berettiget til at få sine skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013 genoptaget ekstraordinært.

For det første har A ikke godtgjort, at der foreligger særlige omstændigheder, der gør, at hans skatteansættelser for indkomstårene kan genoptages ekstraordinært i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (afsnit 3.1).

For det andet har A ikke overholdt 6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., hvorfor genoptagelsesanmodningen er fremsat for sent (afsnit 3.2).

Det er derfor korrekt, at Skatteankenævn Østjylland ved sin afgørelse af 14. november 2022 (bilag 1) har stadfæstet SKAT’s afgørelse af 25. juni 2018, hvoraf følger, at der gives afslag på ekstraordinær genoptagelse af A’s ansættelser for 2012 og 2013.

3.1 Der er ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8

A har den 17. og 30. maj 2018 anmodet om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2012 og 2013 som følge af hans udtræden af G1-virksomhed og overdragelsen (tvangsindløsningen) af sine 119,05/1.000 andele i G1-virksomhed og Komplementarselskabet G3-virksomhed (herefter samlet "G1-virksomhed") (bilag 7 og 8).

Det er ubestridt, at den ordinære frist for genoptagelse på dette tidspunkt var overskredet, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Det er også ubestridt, at ingen af de objektive betingelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, er opfyldt. Spørgsmålet er derfor, om der kan ske ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan en ansættelse af indkomstskat - uanset de ordinære frister i § 26 - ændres efter anmodning fra den skattepligtige, hvis Skatteforvaltningen efter anmodningen fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, udgør en opsamlingsbestemmelse eller "sikkerhedsventil", hvis formål er at opfange de tilfælde, som falder uden for de øvrige bestemmelser i § 27, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det vil være urimeligt at opretholde skatteansættelsen, jf. forarbejderne til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (Folketingstidende 2002-03, Tillæg A, lovforslag nr. 175, s. 4609), som skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, viderefører.

Af samme forarbejder fremgår også, at bevisbyrden, for at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, påhviler den skattepligtige, jf. f.eks. også SKM2012.170.ØLR.

Herudover fremgår det af forarbejderne, at genoptagelse vil kunne ske i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Bestemmelsen vil ifølge forarbejderne yderligere finde anvendelse, hvor der er begået ikke-ansvarspådragende fejl af den skatteansættende myndighed, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Bestemmelsen vil i den sammenhæng kunne finde anvendelse, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

Bestemmelsen har et ganske snævert anvendelsesområde, jf. forarbejderne og f.eks. UfR 2023.2034 H, UfR 2022.393 H, UfR 2021.3465 H, UfR 2019.2477 H og UfR 2017.1570 H.

Det forhold, at en ansættelse efterfølgende måtte vise sig at være forkert, opfylder ikke i sig selv betingelsen om "særlige omstændigheder". Det er en nødvendig, men ikke tilstrækkelig, betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at skatteansættelsen er materielt forkert, jf. bl.a., UfR 2017.1570 H, SKM2007.44.VLR, SKM2008.990.ØLR, SKM2013.739.ØLR, og SKM2022.272 ØLR. Det er dermed en betingelse, at der - ud over at skatteansættelsen er forkert - foreligger særlige omstændigheder.

A har hverken godtgjort, at skatteansættelserne er forkerte, eller at der foreligger særlige omstændigheder, der gør, at skatteansættelsen for indkomstårene 2012 og 2013 skal genoptages ekstraordinært i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

3.1.1 Skatteansættelserne for 2012 og 2013 er korrekte, og der er ikke grundlag for at ændre dem

A udtrådte af G1-virksomhed i 2012 ved overdragelse (tvangsindløsning) af sine 119,05/1.000 andele i G1-virksomhed til G1-virksomhed, jf. overdragelsesaftale af 20. juni 2012 (bilag 2). De væsentligste aktiver i G1-virksomhed var i 2012 investeringsejendom.

SKAT har opgjort afståelsessummen for A’s andele i G1-virksomhed korrekt og dermed også hans ejendomsavancetab. SKAT har dermed også ansat A’s skattepligtige indkomst korrekt (bilag 4 og 5). Der er derfor ikke grundlag for at ændre A’s skatteansættelser.

(Tvangs)indløsning af en kommanditists andele sidestilles skattemæssigt med salg af andelene, jf. bl.a. UfR 1999.863 H. (Tvangs)indløsningen svarer således skattemæssigt til, at kommanditisten har solgt sine ideelle andele af kommanditselskabets aktiver og passiver. A’s skattemæssige fortjeneste eller tab ved overdragelsen af andelene i G1-virksomhed i 2012 til G1-virksomhed, jf. overdragelsesaftalen (bilag 2), skal derfor opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler om opgørelse af fortjeneste og tab på de enkelte aktiver og passiver i G1-virksomhed.

Opgørelse af fortjenesten og tabet reguleres for så vidt angår fast ejendom i ejendomsbeskatningslovens § 4 og afskrivningslovens §§ 21 og 45. Det fremgår af afskrivningslovens § 45, stk. 1, at afståelsessummen for det enkelte aktiv skal fastsættes til det kontante vederlag med tillæg af kursværdien af aktivets gældsposter. Såvel den samlede afståelsessum som den aftalte fordeling er undergivet skatteforvaltningens prøvelse, jf. afskrivningslovens § 45, stk. 3.

Gæld, som A blev frigivet for ved afståelsen af andelene i G1-virksomhed, skal derfor medregnes ved opgørelsen af afståelsessummen. Dette gælder også for gæld, der måtte gå ud over det beløb, som A måtte hæfte for med sine andele, jf. TfS1999,262 HR og SKM2013.549 Ø.

SKAT har i overensstemmelse hermed - ud fra oplysninger fra administratoren i G1-virksomhed - opgjort A’s afståelsessum for hans andele (119,05) til 5.008.013 kr. (bilag 4, s. 10), idet afståelsessummen svarer til A’s ideelle nettogæld i G1-virksomhed på tidspunktet for overdragelsen af andelene med fradrag af 64.000 kr. i negativ kontant salgssum. SKAT har dermed ikke tilsidesat den aftalte negative kontante salgssum på 64.000 kr., som A ellers har anført (stævningen, s. 9, 4. afsnit).

Opgørelsen over afståelsessummen er således korrekt forudsat, at A blev frigivet for gælden over for G1-virksomhed ved overdragelsen af hans andele til G1-virksomhed.

3.1.1.1 A blev frigivet for gælden ved overdragelsen af sine andele i G1-virksomhed

Som netop anført, har SKAT korrekt lagt til grund, at A blev frigivet for gælden ved overdragelsen af sine andele i G1-virksomhed.

Om A blev frigivet for sin gæld ved overdragelsen af sine andele i G1-virksomhed, beror på en konkret bevisvurdering.

A har bevisbyrden for, at ansættelserne er forkerte, herunder at han ved overdragelsen af sine andele i G1-virksomhed, ikke blev frigivet for gældsforpligtelserne, jf. forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 og bl.a. SKM2012.170.ØLR. Denne bevisbyrde er ikke løftet.

Det har en klar formodning for sig, at A blev frigivet sin ideelle gæld i G1-virksomhed over for G1-virksomhed ved overdragelsen af andelene til G1-virksomhed, jf. straks nedenfor.

Dels savner det mening, at A skulle betale 64.000 kr. til G1-virksomhed og overdrage sine rettigheder i G1-virksomhed, herunder andel i fremtidigt overskud (stævningen, s. 3, 3. afsnit), og samtidig beholde de samme gældsforpligtelser.

Dels fremgår det i G1-virksomheds opgørelse over indløsningen af A’s andele (bilag 3) under den indledende overskrift "Udgangspunktet", at udgangspunktet er, at salget (indløsningen) er en overdragelse af A’s andel af alle selskabets aktiver og passiver, uden at dette udgangspunkt er fraveget senere i opgørelsen.

Dels underbygger den ubestridte omstændighed, at A hverken er blevet opkrævet nogen gæld i forbindelse med- eller efter overdragelsen af andelene til G1-virksomhed, jf. Skatteankenævn Østjyllands afgørelse (bilag 1), s. 7, 4. afsnit og replikken, s. 3,6. afsnit, at A faktisk blev frigivet sin gæld.

Dels følger det af overdragelsesaftalens (bilag 2) punkt 1, 2. led, at A overdrog sine forpligtelser. Af punkt 1, 2. led, fremgår:

"Med overdragelsen af Ejerandelene følger med virkning fra Overtagelsesdagen en forholdsmæssig andel af de til Kommanditselskabet hørende aktiver, passiver, rettigheder og forpligtelser, samt samtlige de til Ejerandelene knyttede rettigheder og forpligtelser."

Den omstændighed, at der et andet sted i overdragelsesaftalen (punkt 7 og 8) står noget andet, indebærer, at det tilkommer A at bevise, hvilken del af overdragelsesaftalen, der rent faktisk er gældende, hvilket han ikke har.

Alle disse forhold understøtter formodningen om, at A blev frigivet for sin gæld, og han har ikke fremlagt nogen beviser for, at afkræfte denne formodningen.

Det forhold, at A måtte hæfte som kautionist over for G1-virksomheds långivere efter overdragelsen af andelene, begrunder ikke, at der skal ske fradrag i den gæld, der indgår i opgørelsen af afståelsessummen, så længe kautionsforpligtelsen ikke er gjort gældende. Dette er i øvrigt i overensstemmelse med SKM 2017.237 ØLR, som A har henvist til (stævningen, s. 8, 3. afsnit).

A har ikke løftet bevisbyrden for, at han ikke er blevet frigivet for gælden i G1-virksomhed, og han har således ikke bevist, at hans skatteansættelser for 2012 og 2013 (bilag 4 og 5) er materielt forkerte (fejlbehæftede).

3.1.2 Der foreligger ikke særlige omstændigheder

A har ikke påvist, at der foreligger "særlige omstændigheder" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8’s forstand.

Den påståede fejl (at SKAT har lagt til grund, at A blev frigivet for sin gæld ved overdragelsen af sine andele i G1-virksomhed) udgør ikke "særlige omstændigheder", der begrunder en ekstraordinær genoptagelse af A’s skatteansættelser for 2012 og 2013.

Selv hvis retten måtte finde, at der er tale om en fejl i forbindelse med skatteansættelserne for 2012 og 2013, er der hverken tale om ansvarspådragende fejl, eller en fejl, der har medført en materielt urigtig ansættelse, der er urimelig at opretholde.

Det er på ingen måde godtgjort, at de skønsmæssige ansættelser skulle have sådan en karakter, at der skulle være grundlag for genoptagelse i medfør af bestemmelsen. Der er således ikke tale om, at ansættelserne kan karakteriseres som ansvarspådragende i forhold til SKAT. Endvidere er der intet, der har forhindret A i at klage over ansættelserne eller anmode om genoptagelse indenfor de ordinære frister.

Forholdene i sagen taler i særlig grad imod, at ansættelsen kan eller bør ændres: Hvis ansættelserne er forkerte - hvilket bestrides, så beror det på A’s forhold, at fejlen er opstået, jf. UfR 2021.3465 H og straks nedenfor.

Det skyldes først og fremmest, at A ikke i 2012 selvangav sin avance og tab i forbindelse med hans udtræden af G1-virksomhed efter reglerne i afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven, jf. SKAT’s afgørelse vedrørende 2012 (bilag 4), s. 19, punkt 1.4.2., og han således heller ikke opgjorde afståelsessummen. I øvrigt er det af samme grund også uden betydning, om A indleverede sin selvangivelse for 2012 rettidigt.

For det andet påklagede A heller ikke SKAT’s opgørelse af ejendomsavancen, herunder afståelsessummen (bilag 4), jf. Skatteankenævn Østjyllands afgørelse (bilag 1), s. 7, 3. sidste afsnit, selvom opgørelsen af afståelsessummen fremgik klart af SKAT’s afgørelse (bilag 4, s. 10).

3.2 Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er ikke overholdt

For det tilfælde, at retten kommer frem til, at A har dokumenteret, at der foreligger særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 - hvilket altså bestrides, ville A fortsat ikke være berettiget til at få skatteansættelserne for 2012 og 2013 genoptaget ekstraordinært.

A har nemlig ikke overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., hvorefter den skattepligtige skal reagere inden 6 måneder fra det tidspunkt, hvor den skattepligtige er "kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26".

6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., løber fra det tidspunkt, A kom til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Det forhold, som A har hævdet, begrunder fravigelsen af fristerne i § 26, er, at SKAT ved opgørelsen af afståelsessummen har lagt til grund, at A blev frigivet for sin gæld ved overdragelsen af sine andele i G1-virksomhed.

Dette forhold kom til A’s kundskab samtidigt med SKAT’s afgørelse for 2012, dvs. den 15. december 2015 (bilag 4).

Det fremgår klart af SKAT’s afgørelse vedrørende indkomståret 2012, at A’s afståelsessum blev opgjort til 5.008.013 kr., jf. afgørelsen s. 10 (bilag 4). Det fremgår også klart af denne opgørelse, at afståelsessummen svarer til 119,05/1.000 af G1-virksomheds "netto gæld" på tidspunktet for overdragelsen af andelene med fradrag af 64.000 kr. i negativ kontant salgssum, og der er således ikke behov for at "gennemskue", hvordan afståelsessummen er opgjort. Desuden har SKAT ikke udarbejdet et "nyt tab", som anført af A (stævningen, s. 9, 5. afsnit), idet A ikke selvangav et tab i første omgang.

Det af A anførte (stævningen, s. 10, 2. og 3. afsnit) om, hvornår A’s daværende rådgiver havde mulighed for at "gennemskue" den påståede fejl i opgørelsen af afståelsessummen, er ikke afgørende for, hvornår A fik kundskab om dette.

Under alle omstændigheder har A ikke anført, hvilket materiale den daværende rådgiver modtog fra SKAT, som gjorde det muligt for ham at "gennemskue" dette, og som A ikke allerede selv var bekendt med. A har heller ikke anført, hvornår dette materiale skulle være modtaget, og dermed heller ikke, at tidspunktet for, at A kom til kundskab om den påståede fejl i opgørelsen af afståelsessummen, er efter 18. maj 2018, som A har gjort gældende (stævningen, s. 10, 3. afsnit).

A har hele tiden vidst, hvad han har overdraget sine anparter for (bilag 2), og han har dermed også kunnet konstatere, om dette var samme beløb, som SKAT opgjorde afståelsessummen til. Det er desuden let at konstatere, at den opgjorte afståelsessum (5.008.013 kr.) ikke er den samme som den aftalte afståelsessum foruden frigivelsen af gælden (minus 64.000 kr.). Differencen mellem disse summer er betydelig i forhold til A’s ejendomsavance og tab i forbindelse med hans øvrige kommanditanparter.

6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., løber derfor fra tidspunktet for SKAT’s afgørelse, dvs. den 15. december 2015 (bilag 4).

SKAT’s afgørelser er dateret den 15. december 2015 (bilag 4 og 5). A fremsatte først genoptagelsesanmodningen den 17. maj 2018 (bilag 7), og dermed længe efter udløbet af 6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

3.2.1 Der er ikke grundlag for at dispensere fra fristoverskridelsen

Der er ikke grundlag for at dispensere fra fristoverskridelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt.

Skatteforvaltningen kan dispensere fra 6-månedersfristen, hvis særlige omstændigheder taler herfor, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt.

Af de specielle bemærkninger til den tidligere skattestyrelseslovs § 35, stk. 2, som er forgængeren til nugældende § 27, stk. 2, sidste pkt., fremgår (lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003, § 1, nr. 2):

"[…] Det foreslås endvidere, at skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til i særlige tilfælde at dispensere fra fristen.

Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtige personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse." (mine understregninger).

Hvorvidt der foreligger “særlige omstændigheder" i § 27, stk. 2’s forstand er dermed ikke samme vurdering som i relation til "særlige omstændigheder" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8’s forstand.

A har gjort gældende, at de samme forhold, som han påberåber sig i relation til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, tillige udgør “særlige omstændigheder" efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste punktum, så der skal ske dispensation fra reaktionsfristen på seks måneder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. (stævningen, s. 10, 4.-7. afsnit).

Forholdene udgør imidlertid (heller) ikke i sig selv særlige omstændigheder, der taler for, at genoptagelsesanmodningen skal behandles på trods af, at den er fremsat næsten to år efter reaktionsfristens udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt.

Der er herefter ikke grundlag for at tilsidesætte Skatteankenævn Østjyllands afgørelse om, at der ikke kan dispenseres fra 6-måneders fristen.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

I overdragelsesaftalen mellem A og G1-virksomhed er der modstridende oplysninger om, hvorvidt G1-virksomhed har overtaget gældsforpligtelserne ved overdragelsen af anparterne. 

Retten finder ikke, at A har løftet bevisbyrden for, at det er en fejl, at SKAT har lagt til grund, at han var frigjort for hæftelsen. A har forklaret, at han, da aftalen blev indgået, selv troede, at han var frigjort for hæftelsen. Han er ikke siden blevet opkrævet noget beløb, og han har ikke nærmere redegjort for karakteren og omfanget af den hæftelse, der skulle bestå, herunder om der alene er tale om en kautionsforpligtelse. På den baggrund findes det ikke godtgjort, at der ikke reelt skete frigørelse for hæftelsen ved overdragelsen. Der er således ikke grundlag for at antage, at der er tale om en fejlagtig skatteansættelse for 2012. Der er allerede derfor ikke grundlag for genoptagelse af skatteansættelsen for 2012 og afledt skatteansættelsen for 2013 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

A skal betale sagens omkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgifter med 87.500 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes. 

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 87.500 kr. 

Beløbene skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.