Vestre Landsrets dom
af 11. august 2000
5. afdeling, B-0790-98
Denne sag drejer sig om, hvorvidt den skattepligtige indkomst for sagsøgerne H1 A/S og A skal forhøjes med udeholdt indkomst, om der er sket maskeret udlodning samt om der skal foretages beskatning af en nytteværdi af et maleri.
Den 23. december 1997 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse vedrørende sagsøgeren, A:
"...
Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:
Klageren er hovedaktionær og direktør i H1 A/S (i det følgende benævnt selskabet), der driver reklamebureauvirksomhed. Klageren er endvidere kommanditist i H2 K/S, hvor selskabet er komplementaren.
Kommanditselskabet ejer ejendomme og værdipapirer, herunder hele anpartskapitalen i H3 ApS.
Klageren har kalenderårsregnskab. Selskabet har regnskabsår 1. oktober - 30. september.
Vedrørende de af sagen omhandlede forhold - bortset klagepunkterne vedrørende studierejser til USA og nytteværdi af Asger Jorn-maleri - har der været ført straffesag mod klageren vedrørende hans egne og selskabets indkomstansættelser. Ved retten i Århus blev klageren den 2. september 1993 domfældt i overensstemmelse med anklageskriftet og idømt 1 års ubetinget fængsel og en tillægsbøde på 2 mio. kr. for bl.a. overtrædelse af straffelovens § 289, jf. skattekontrollovens § 13, stk. 1. Vestre, Landsret har ved dom afsagt den 25. maj 1994 (TfS 1994.511) stadfæstet byrettens dom med den ændring, at tillægsbøden er nedsat fra 2 mio. kr. til 1,9 mio kr.
Klageren har begæret genoptagelse af Vestre Landsrets dom af 25. maj 1994, jf. fremlagt kopi af Advokatfirmaet Berning Schlüter Hald's genoptagelsesbegæring af 6. april 1995, hvilket blev afslået ved kendelse afsagt af Den særlige Klageret den 5. oktober 1995. Sagen har endvidere været indbragt for Den Europæiske Menneskerettigehedskommision, jf. fremlagt kopi af Advokatfirmaet Berning Schlüter Hald's skrivelse af 9. november 1995, men sagen blev ifølge det oplyste afvist, da sagen var indbragt for sent. Klagerens repræsentant har ved skrivelse til Landsskatteretten af 28. oktober 1997 oplyst, at der p.t. arbejdes på en fornyet anmodning til Den Særlige Klageret for sagens genoptagelse."
...
Ad maleri af Asger Jorn
Ved kassebilag nr. 77 af 18. maj 1988 fundet i regnskabsmaterialet for selskabet, har selskabet hos Galerie G1 anskaffet et billede af Asger Jorn med titlen "..." for 1,2 mio. kr. inkl. moms. Købet er aktiveret som en særskilt post i selskabets regnskab med tekst "kunstnerisk udsmykning".
I klagerens boks i SDS fandt med ved ransagning to fakturaer fra Galerie G1. Den ene faktura (nr. 8568 af 25.4.1998) udstedt til "Herr UU, New York, USA" lyder på et maleri udført af Asger Jorn 850.000 kr. Den anden faktura (nr. 8567 af 25.4.1988) er udstedt til klageren og omhandler et maleri udført af Egill Jacobsen til 100.000 kr.
Ifølge kunsthandler MLs bogholderi dækker betalingen på 1,2 mio kr. køb af tre malerier, nemlig 1 af Egill Jacobsen købt for 100.000 kr. (faktura nr. 8567 af 25.4.1988), 1 af Asger Jorn for 850.000 kr. (faktura nr. 8568 af 25.4.1988 og 1 af Asger Jorn for 250.000 kr. (faktura nr. 8691 af 1.6. 1988). De to første fakturaer er identiske med de hos klageren beslaglagte.
Ifølge udførselsdokument dateret 30.6.1988 udleveret af ML er Asger Jorn-maleriet til 850.000 kr. (faktura nr. 6568) eksporteret til USA, men ML har ved forevisning af et fotografi taget ved ransagningen af det i klagerens villa ophængte Asger Jorn-billede konstateret, at det var det i udførselsdokumentet angivne billede "...". Maleriet af Egill Jacobsen var ligeledes ophængt i klagerens villa. Asger Jorn billedet til anskaffelsespris 250.000 kr. befandt sig på ransagningstidspunktet hverken i virksomheden eller i klagerens villa.
Ved to kvitteringer udleveret af ML dateret 21. juni 1988 til henholdsvis "UU, og "R" kvitteres for modtagelsen af beløbet, henholdsvis 850.000 kr. og 350.000 kr. Ifølge bankbilag har galleriet den 21. juni 1988 på sin konto med Privatbanken indsat 1.221.184 kr., der er specificeret således: 21.184 kr., 850.000 kr., 100.000 kr. og 250.000 kr.
Det har under sagens behandling for told- og skatteregionen været anført, at der hos Galerie G1 kun var købt 1 Asger Jorn billede, nemlig "..." i 1988 for 1,2 mio. kr. inkl. moms. I forbindelse med forhandlingerne med Galerie G1 om køb af dette billede fik klageren af ML forevist en allerede til en køber i USA udfærdiget faktura på salg af billedet for en købesum på muligvis 850.000 kr., og på grund af sin interesse for billedet formåede klageren ML til at udlevere en kopi af fakturaen udskrevet til køberen i USA. Da klageren senere kontaktede ML for at få afsluttet forhandlingerne om køb af Asger Jorn-maleri, var handlen vedrørende salg af "..." til USA ikke blevet effektueret. Parterne enedes derfor om selskabets køb af dette billede for 1,2 mio, kr., og beløbet er betalt af selskabet i overensstemmelse med fakturaens udvisende. Der har været fremlagt uddrag af Galerie G1s udstillingskatalog fra 1987, ifølge hvilket det omhandlede billede af Asger Jorn er annonceret til salg for 1,2 mio. kr. eksl. moms. Man kender intet til, om Galerie G1 måtte have eksporteret et andet Asger Jorn maleri til muligvis 850.000 kr. til USA, ligesom det er fastholdt, at der ikke ejes eller har været ejet et maleri af Asger Jorn til 250.000 kr. købt igennem Galerie G1. Samtidig med, at selskabet med Galerie G1 indgik handlen vedrørende "..."-billedet, blev der imellem Galerie G1 og klageren privat truffet aftale om en byttehandel vedrørende 2 Egill Jacobsen-billeder, idet klageren til Galerie G1 afleverede et Egill Jacobsen-maleri, der blev værdiansat til 100.000 kr. og fra Galerie G1 modtog et andet Egill Jacobsen-billede, der ligeledes blev prissat til 100.000 kr.
Told- og Skatteregionen har fundet, at de 2 malerier, Asger Jorn købt for 250.000 kr. og Egill Jacobsen købt for 100.000 kr., som ikke er registreret som tilhørende selskabet, men som er betalt af dette, må anses for udloddet til klageren.
Ved klagerens indkomstansættelse for indkomståret 1988 er der derfor medregnet udlodning 350.000 kr. tillige med skattegodtgørelse heraf, jf. de dagældende bestemmelser i ligningslovens § 16A, stk. 1, og selskabsskattelovens § 17 A, stk. 1.
Det er lagt til grund, at den foran angivne forklaring ikke kan tillægges betydning. Det er anført, at det var originalfakturaen, som man ved ransagningen fandt i klagerens boks, således at forklaringen om, at klageren på grund af sin interesse for billedet formåede ML til at udlevere en kopi af fakturaen udskrevet til køberen i USA, ikke er korrekt, og at ML i øvrigt har afvist den afgivne forklaring, herunder at maleriet af Egill Jacobsen skulle være indgået i en byttehandel.
Der er nedlagt påstand om, at den påklagede regulering vedrørende dette punkt bortfalder.
Det er anført, at selskabet hos Galerie G1 alene har købt 1 billede i maj 1988, nemlig det omhandlede Asger Jorn, benævnt "..." for 1,2 mio kr., som siden købet har været ejet af selskabet. Det andet billede af Asger Jorn til 250.000 kr. har aldrig været i hverken selskabets eller klagerens private eje. Derimod er det korrekt, at klageren samtidig med købet af "..."-maleriet med Galerie G1 indgik en byttehandel vedrørende 2 Egill Jacobsen billeder, der begge blev værdiansat til 100.000 kr. Klageren mente herved at modtage et mere værdifuldt Egill Jacobsen billede, end det han afleverede, og han betragtede denne omstændighed som en passende kompensation fra Galerie G1s side for det samtidige køb af det dyrere Asger Jorn billede.
Klageren og selskabet kan ikke stå inde for galleriejer MLs forklaringer eller transaktioner omkring forudgående forsøg på salg af "..."-maleriet til USA forud for indgåelse af aftale med selskabet om køb af det pågældende billede. Derimod fastholdes det, at klageren på grund af sin interesse for maleriet fra ML, mens købsforhandlingerne stod på, fik udleveret den faktura, som ML på billedet tidligere havde udskrevet til en køber i USA. Det beror på en fejlopfattelse fra advokatens side, når han tidligere har nævnt, at klageren alene fik udleveret en kopi af fakturaen til køberen i USA. Det var faktisk den originale faktura, der blev udleveret, og som ML jo ikke ville få brug for, hvis forhandlingerne om salget af billedet til klageren lykkedes, som det senere viste sig at blive tilfældet.
Det er under henvisning til det fremlagte uddrag af Galerie G1s udstillingskatalog fra 1987 anført, at det omhandlede billede af Asger Jorn ifølge dette er annonceret til salg for 1,2 mio. kr. eksl. moms, at det lykkedes for klageren at få prisen på billedet forhandlet ned til 1,2 mio. kr. inkl. moms, foruden at der ved handlens indgåelse blev opnået fordelen i relation til byttehandlen med de to Egill Jacobsen-malerier, og at det også på denne baggrund virker ganske usandsynligt, at der ved indgåelse af den pågældende handel med Galerie G1 på "..." billedet skulle være opnået en yderligere prisreduktion til 850.000 kr., der skulle have indebåret mulighed for levering af et andet ikke påvist Asger Jorn billede til 250.000 kr.
På denne baggrund fastholdes det, at beskatningen må foretages på grundlag af det foreliggende bilag, hvorefter der af selskabet i maj 1988 er anskaffet et Asger Jorn billede med titlen "..." for 1,2 mio. kr. inkl. moms, og ikke på baggrund af udokumenterede formodninger og gisninger om, at dette køb i virkeligheden dækker over køb af tre billeder, hvoraf det ene ikke er påvist, og i øvrigt til en i forhold til det oprindelige prisforlangende usandsynlig lav anskaffelsessum for handlens centrale bestandel.
Klageren er i straffesagen af Vestre Landsret fuldt ud dømt for dette forhold, jf. landsretsdommens forhold I.2.d.
Landsskatteretten kan i overensstemmelse med den påklagede indkomstansættelse vedrørende dette punkt tiltræde, at klageren i 1988 er anset at have modtaget udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, fra selskabet 350.000 kr., idet det findes at måtte lægges til grund, at selskabet i 1988 har betalt for 3 malerier købt hos Galerie G1, og at 2 af malerierne købt for 350.000 kr. i 1988 må anses for overtaget af klageren uden betaling til selskabet.
Det bemærkes herved, at landsretten i straffesagen har anset det for bevist, at klageren i 1988 købte 3 malerier i Galerie G1, dels Asger Jorn maleriet "..." for 850.000 kr., dels 2 andre malerier for i alt 350.000 kr., idet der herved er henvist til forklaring afgivet af kunsthandleren ML, sammenholdt dels med de 3 fakturakopier, 2 kopier af kvitteringer, kopi af bankindbetalingsbilag og kopi af pengeoverførsel til ... Gallery, New York, der er tilvejebragt fra Galerie G1s arkiv, dels med de 2 fakturaer, der er fundet hos klageren. Endvidere bemærkes, at landsretten ligeledes har lagt til grund, at alle 3 malerier er betalt af selskabet, og at klageren straks overtog malerierne købt for 350.000 kr. fra selskabet uden betaling.
Den påklagede indkomstansættelse vedrørende dette punkt stadfæstes derfor.
Ad nytteværdi af Asger Jorn-maleri
Ved ansættelsen af den personlige indkomst for indkomståret 1988 er medregnet brugsværdi af Asger Jorn-maleriet købt af selskabet i 1988 for 850.000 kr. Brugsværdien er beregnet som 6 % af 850.000 kr. i 8/12 år, eller 34.000 kr.
Der er nedlagt påstand om, at nytteværdibeskatningen alene beregnes som 4 % af 1,2 mio. kr. i 6 måneder, eller 24.000 kr.
Det er anført, at det er korrekt, at en del af selskabets værdigenstande siden en gang i 1988 har været opbevaret hos klageren privat, at dette har sammenhæng med, at man på selskabets adresse i sommeren 1988 måtte konstatere i alt 8 indbrud indenfor en periode på 12 måneder, og at fortsat opbevaring af værdigenstandene på selskabets ejendom derfor fandtes risikabelt. Klageren vil ikke afvise nytteværdibeskatning af Asger Jorn-maleriet med virkning fra sommeren 1988, men beregningen findes at skulle ske på grundlag af maleriets virkelige anskaffelsessum på 1,2 mio. kr., men omvendt således, at der ved beregningen tages hensyn til baggrunden for maleriets opbevaring i privaten.
Landsskatteretten skal bemærke, at forholdet ikke har været omfattet af straffesagen, men at landsretten imidlertid i straffesagen - som det også er lagt til grund ved den påklagede indkomstansættelse - har anset det pågældende billede for købt for 850.000 kr. I det der i øvrigt ikke ses at være fremkommet oplysninger, som giver grundlag for at ændre den ved ansættelsen anvendte procentsats og tidsrummet, hvor billedet anses at have været til rådighed, stadfæstes den påklagede indkomstansættelse vedrørende dette punkt.
...
Ad udeholdte indtægter
Ved indkomstansættelserne for klageren for indkomstårene 1979 - 1988 er medregnet udlodning fra selskabet i alt 1.026.073 kr. tillige med skattegodtgørelse, jf. de dagældende bestemmelser i ligningslovens § 16 A, stk. 1, og selskabsskattelovens § 17 A, stk. 1.
Udlodningen, som fordeler sig for indkomstårene 1979 - 1988 som anført i kolonne C, nedenfor, fremkommer som differencen mellem
Ved selskabets indkomstansættelser for skatteårene 1980/81-1989/90 er som udeholdte indtægter medregnet i alt 1.000.809 kr., der på baggrund af, at selskabet har regnskabsår 1. oktober - 30. september, fordeler sig med henholdsvis 44.344 kr. (9/12 af 59.126 kr.), 140.544 kr. (3/12 af 59.126 kr. + 9/12 af 167.685 kr.), 108.154 kr., 84.661 kr., 118.841 kr., 118.850 kr., 78.130 kr., 105.443 kr., 101.968 kr., og 99.874 kr.(3/12 af 96.412 kr. og 9/12 af 101.029 kr.), i alt 1.000.809 kr. Det resterende beløb 25.257 kr. er medregnet som udeholdte indtægter for skatteåret 1990/91.
Der er nedlagt påstand om, at de påklagede forhøjelser vedrørende dette punkt helt eller delvis reduceres.
Det er herved gjort gældende, at der ved opgørelsen af privatforbruget findes at skulle tages hensyn til nærmere angivne forhold, herunder at i alt 168.578 kr. af de udgifter, som indgår ved opgørelsen af privatforbruget, i virkeligheden er afholdt af VL, og at klageren har haft indtægter i alt 715.000 kr.
Det er herved vedrørende de 715.000 kr. anført, at klageren tilbage i 1960'erne havde opbygget en privat malerisamling, hvorfra der i årene løb er solgt malerier med ikke skattepligtige indtægter til følge. Dels er der i hvert fald solgt malerier således: I 1982 til 75.000 kr.- (et Egill Jacobsen) til en HG, i 1984 til 130.000 kr. (et Egill Jacobsen) til en BK, i 1986 til 135.000 kr. (et Dalsgaard) til LR og i 1988 til 75.000 kr. (et Egill Jacobsen) til en NB. Bortset fra LR, der er klagerens nu afdøde bror, som i mange år drev restaurationsvirksomhed, er de pågældende billeder solgt til klageren ubekendte personer, der meldte sig efter annoncering. Dels indgik klageren med den nu afdøde bror, LR, fra 1979 et privat lånearrangement på i alt 300.000 kr., imod sikkerhed i 2 malerier, idet der fra LR til klageren i begyndelsen af 1979 blev betalt i 1979 40.000 kr., i 1980 60.000 kr., i 1981 65.000 kr. og i 1983 135.000 kr. I forbindelse med den sidste udbetaling blev det med långiveren aftalt, at lånet skulle udlignes derved, at långiveren overtog de to pantsatte malerier til ejendom. Lånearrangementet fremgår ikke af klagerens regnskaber, idet han efter mellemværendets private karakter, og fordi han anså de fra broderen modtagne beløb som hidrørende fra udeholdte indtægter, fandt noget sådant mindre hensigtsmæssigt.
Det er endvidere gjort gældende, at der - udover beløbene på henholdsvis 168.578 kr. og 715.000 kr. skal tages hensyn til følgende forhold:
Et beløb på 100.000 kr., som indgår ved ToldSkats opgørelse af privatforbruget for 1980, findes at skulle tilbageføres. Det er under henvisning til fremlagt kopi af kvittering anført, at der i 1980 blev indgået en aftale imellem NT og selskabet, men ikke klageren privat, om køb af et Egill Jacobsen-maleri til 100.000 kr., men at handlen blev annulleret.
Et beløb på 11.100 kr., som indgår ved ToldSkats opgørelse af privatforbruget for 1981, giver ikke grundlag for indkomstforhøjelse. Der er tale om genanskaffelse af en video, som blev stjålet, for forsikringserstatning udbetalt af Baltica. Tyveriet blev anmeldt overfor politiet.
Ved ToldSkats opgørelse af privatforbruget for 1986 indgår dels 5.000 kr. (møbelpolstrer Folmer Madsen, anslået), som rettelig skal være 1.200 kr., eller reduktion 3.800 kr., dels indgår 3.468 kr. (maling af lejlighed i ...), som er korrigeret over mellemregningskontoen med selskabet.
Ved ToldSkats opgørelse af privatforbruget for 1987 indgår 4.740 kr., som vedrører en af selskabet betalt pligtig studierejse til New York.
For 1983 skal yderligere ved opgørelsen af privatforbrug indgå tæppekøb 10.000 kr. og 22.000 kr., eller i alt 32.000 kr., jf. klagepunkt vedr. tæppekøb foran.
For klageren findes der herefter for indkomstårene 1979 - 1988 i stedet for udlodningsbeløbene angivet i kolonne C at fremkomme de i kolonne D angivne beløb, idet % angivelse i () angiver skattegodtgørelse:
Klageren er i straffesagen af Vestre Landsret dømt for forholdet, jf. landsrettens forhold I.l.a. og I.2.a, idet udeholdte indtægter dog findes at kunne reduceres med 16.068 kr.
Af landsrettens bemærkninger til privatforbrugsopgørelserne fremgår, at retten har lagt til grund, at to private udgifter på i alt 1.168 kr. (281 kr. i 1984 og 887 kr. i 1985) er indgået to gange i privatforbruget, idet de dels er nævnt særskilt i ToldSkats privatforbrugsopgørelser, dels er afholdt over husholdningsregnskabet, b) at den i 1981 erhvervede video 11.100 kr. var anskaffet for en tyverierstatning, og således ikke belastede klagerens privatforbrug for det pågældende år, og C), at den for indkomståret 1986 anslåede udgift til møbelpolstrer 5.000 kr. alene bør fastsættes til 1.200 kr.
ToldSkat har udtalt, at der ikke findes grundlag for nedsættelse af de udeholdte indtægter med 16.068 kr. Der er henvist til, at landsretten i straffedommen har fundet, at der er fornødent grundlag for at anse det for bevist, at klageren i sine selvangivelser for 1979 - 1988 forsætligt har undladt at medtage indkomster for beløb, der i det væsentlige svarer til tiltalens forhold I.l.a. Der er endvidere henvist til, at der ikke ved privatforbrugsopgørelserne er taget højde for klagerens udokumenterede udgifter til personlige fornødenheder, herunder beklædning.
Landsskatteretten finder vedrørende dette klagepunkt, at der ud fra en helhedsbedømmelse af sagens omstændigheder ikke er grundlag for at ændre de påklagede indkomstansættelser for klageren for indkomstårene 1979 - 1988, hvorefter klageren er anset at have modtaget udlodning fra selskabet i alt 1.026.073 kr., jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.
Det bemærkes herved, at landsretten i straffesagen har lagt til grund, at det findes betænkeligt at anse det for bevist,
Som følger heraf har landsretten fundet, at der er fornødent grundlag for at anse det for bevist, at klageren i sine selvangivelser for 1979 -1988 forsætligt har undladt at medtage indkomster for et beløb, der i det væsentlige svarer til tiltalens forhold.
For så vidt landsretten i relation til ansvarssagen mod klageren har lagt til grund, at privatforbrugsopgørelserne kan korrigeres med 1.168 kr., 11.100 kr. og 3.800 kr., i alt 16.068 kr., bemærkes endvidere, at dette - henset til beløbets størrelse sammenholdt med, at privatforbrugene, som har dannet grundlag for forhøjelserne, er beregnet på grundlag af det forefundne husholdningsregnskab og diverse kvitteringer, medens der ikke er taget højde for klagerens udokumenterede udgifter til personlige fornødenheder, herunder til beklædning - ikke findes at give tilstrækkeligt grundlag for en ændring af de påklagede reguleringer.
De påklagede indkomstansættelser vedrørende dette punkt stadfæstes derfor.
..."
Landsskatteretten afsagde samtidig kendelse vedrørende sagsøgeren H1 A/S
"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:
...
A er aktionær og direktør i H1 A/S (i det følgende benævnt selskabet), som har regnskabsår 1. oktober - 30. september.
Selskabet driver reklamebureauvirksomhed og er herudover komplementar i H2 K/S, som ejer ejendomme og værdipapirer, herunder hele anpartskapitalen i H3 ApS.
...
Ad udeholdte indtægter
ToldSkat har ved selskabets indkomstansættelser for skatteårene 1980/81 - 1989/90 som udeholdte indtægter medregnet henholdsvis 44.344 kr., 140.544 kr. 59.126 kr., 108.154 kr., 84.661 kr., 118.841 kr., 118.850 kr., 78.130 kr., 105.443 kr., 101.968 kr., og 99.874 kr., i alt 1.000.809 kr.
Landsskatteretten har i en samtidig hermed truffen afgørelse for A (j.nr. ...) fundet, at der vedrørende dette klagepunkt ud fra en helhedsbedømmelse af sagens omstændigheder ikke er grundlag for at ændre de påklagede indkomstansættelser for A for indkomstårene 1979 - 1988, hvorefter A er anset at have modtaget udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, fra selskabet i alt 1.026.073 kr.
I overensstemmelse hermed stadfæstes de påklagede indkomstansættelser vedrørende dette punkt.
..."
Ligeledes den 23. december 1997 afsagde Landsskatteretten kendelse vedrørende det sagsøgende selskab for bl.a. skatteåret 1990/91.
Kendelse har følgende ordlyd:
" Klagen vedrører opgørelse af indkomsten på følgende punkt:
Ad udeholdte indtægter
ToldSkat har ved selskabets indkomstansættelse for skatteåret 1990/91 (indkomstperioden 1. oktober 1988 - 30. september 1989) som udeholdte indtægter opgjort på grundlag af hovedaktionærens privatforbrug og formuebevægelser medregnet 25.257 kr. svarende til 3/12 af den beregnede udeholdte indtægt for kalenderåret 1988, jf.ToldSkats tidligere kendelse af 20. september 1990.
Det er for selskabet anført, at klageren ikke kan anerkende denne ændring, men er indforstået med, at posten indreguleres, når den på daværende tidspunkt verserende domstolssag er endeligt afsluttet.
Landsskatteretten har i en samtidig hermed truffen afgørelse for selskabets hovedaktionær A ..., fundet, at der vedrørende dette punkt ud fra en helhedsbedømmelse af sagens omstændigheder ikke er grundlag for at ændre de påklagede indkomstansættelser for A for indkomstårene 1979 - 1988, hvorefter A er anset at have modtaget udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, fra selskabet i alt 1.026.073 kr.
I overensstemmelse hermed stadfæstes den påklagede indkomstansættelse vedrørende dette punkt.
..."
Under denne sag, der er anlagt den 23. marts 1998, har sagsøgeren, H1 A/S nedlagt følgende påstand:
Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens skattepligtige indkomst for følgende skatteår nedsættes med følgende beløb:
Sagsøgeren, A, har nedlagt påstand om, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at den ansatte indkomst for følgende indkomstår nedsættes med følgende beløb tillige reguleret med skattegodtgørelse på 25% bortset fra 1979 og 1980, hvor skattegodtgørelsen androg 15%:
A har endvidere nedlagt påstand om, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at den ansatte kapitalindkomst for 1987 nedsættes med 96.412 kr. reguleret med skattegodtgørelse 25%, samt at den ansatte kapitalindkomst for 1988 nedsættes med henholdsvis 1001.029 kr. og 350.000 kr., ligeledes reguleret med skattegodtgørelse 25%, samt at den personlige indkomst for 1988 nedsættes med 34.000 kr.
Sagsøgte har påstået frifindelse, subsidiært at ansættelsen af As skattepligtige indkomster i skatteårene 1980/81 -1990/91 og As skattepligtige indkomster i indkomstårene 1979-1988 hjemvises til fornyet behandling ved myndighederne.
Sagens nærmere omstændigheder
Ifølge faktura nr. 8568 af 25. april 1988 solgte Galerie G1, et maleri af Asger Jorn til Herr UU USA, for 850.000 kr. På fakturaen er påført "Eksport". Denne faktura blev under en ransagning fundet hos A. Under denne ransagning fandt myndighederne endvidere en faktura af samme dato nr. 8567 udstedt til A. Denne faktura vedrører et Egill Jacobsen maleri til 100.000 kr.
I tolddokumentet vedrørende maleriet til 850.000 kr. er modtagernavnet ændret fra UU til VV, Los Angeles, USA. I tolddokumenter er "klarerer/repræsentant" angivet at være G2 Møbeltransport.
Den 21. juni 1988 har Galerie G1 kvitteret for modtagelsen af 850.000 kr. Ifølge kvitteringen er beløbet betalt af UU, USA. Samme dag er der udstedt en kvittering til sagsøger A vedrørende betaling af 350.000 kr.
Ved Retten i Århus blev A den 2. september 1993 dømt for overtrædelse af bl.a. straffelovens § 289 jf. skattekontrollovens § 13, stk. 1 - skattesvig af særlig grov karakter - og straffet med fængsel i 1 år samt dømt til at betale en tillægsbøde på 2 millioner kr. Vestre Landsret stadfæstede den 25. maj 1994 dommen med den ændring, at tillægsbøden blev fastsat til 1.900.000 kr. Straffesagen vedrørte blandt andet de væsentligste af de i denne sag omhandlede forhold.
Der blev i forbindelse med straffesagen afgivet forklaring af A og en række vidner, blandt andre kunsthandler ML, kriminalassistent KH, afdelingsleder EK og As samlever, VL.
Forklaringer
A forklarede blandt andet følgende i byretten:
"Tiltalte forklarede, at han 3 gange har handlet med Galerie G1, de første gange i 1980 og sidste gang i 1988. De to malerier, han købte i 1980 har han stadig. Det var en Appel og en Egill Jacobsen. I marts måned 1988 besøgte han Galerie G1, som udstillede 2 Asger Jorn billeder. Han så samtidig et andet Jorn billede "...". Tiltalte blev interesseret i at erhverve "...", da han ved et nyt besøg i begyndelsen af april så, at billedet havde fået en anden ramme. Galleriejeren, ML, tilbød, at tiltalte kunne få billedet med hjem sammen med et andet billede. Tiltalte fik "..." hjem sammen med et andet billede, som også var malet af Jorn. Tiltalte havde fået at vide, at "..." af galleriet var erhvervet i USA for, hvad der svarer til 1,2 mill. kr. Tiltalte besluttede sig for at beholde "...". Billedet blev betalt i juni 1988 med en check. Galleriet afhentede det andet Jorn billede.
Tiltalte foreholdtes bilag 54, underbilag 23, og forklarede, at det er selskabets kassebilag vedrørende købet af Jorn billedet. Tiltalte har ikke hæftet sig ved, at bilaget ikke betegner sig som faktura eller er nummereret som sådan.
Tiltalte foreholdtes underbilag 24, 2 fakturaer, der er fundet hos tiltalte i en boks. Tiltalte forklarede hertil, at galleriejeren havde fortalt tiltalte, at han havde solgt Asger Jorn billedet til en mand i USA, og tiltalte bad om at få fakturaen med sig, idet han da ville have navn på en person, han i givet fald kunne videresælge billedet til, hvis han ønskede at afhænde det. Tiltalte fik derfor fakturaen med og stolede på, at galleriejeren havde hævet handlen over for den pågældende person i USA. Fakturaen af 25. april 1988 på et Egill Jacobsen billede er en faktura, der blev udstedt vedrørende et billede, malet af den nævnte kunstner. Det var aftalt med galleriet, at Asger Jorn billedet til 1,2 mill. kr. skulle købes samtidig med, at tiltalte byttede et Egill Jacobsen billede. Tiltalte har ingen navne på de to Egill Jacobsen billeder. Tiltalte har ikke anden forklaring på, hvorfor fakturaen vedrørende Egill Jacobsen billedet, der som nævnt skulle indgå i handlen om Asger Jorn billedet, er dateret før fakturaen vedrørende Jorn billedet. Tiltalte regnede med, at byttehandlen ville gå tilbage, hvis aftalen om Jorn billedet ikke kom igennem.
Tiltalte foreholdtes underbilagene 28, kvitteringer fra Galerie G1 på 850.000 kr. og 350.000 kr. og forklarede, at han ikke har modtaget sådanne kvitteringer fra galleriet. Han har ingen kvittering fået vedrørende de 1,2 mill. kr., der er betalt på en gang i juni måned. Tiltalte har kun købt det ene Asger Jorn billede af galleriet og kender intet til fakturaen 8691, underbilag 26, side 3.
Tiltalte foreholdtes bilag 29 og forklarede, at det er hans notater efter et besøg i marts måned hos galleriet. Notaterne skitserer to muligheder: Den ene mulighed var køb af et Jorn billede, som var prissat til 950.000 kr., og som tiltalte ville byde 850.000 kr. Den anden mulighed var køb af "..." til 1,1 mill. incl. moms. Dette billede var prisfastsat til 1,2 mill. Resultatet blev som nævnt, at tiltalte købte Jorn billedet til 1,2 mill. incl. moms + byttehandlen. Der har aldrig været tale om, at tiltalte skulle købe et Jorn billede malet på acryl. "..." har tiltalte senere fået vurderet til 1,0 mill. kr. + auktionsomkostninger .
... sagens bilag 35 er en vurdering, som man har fået foretaget efter sagens opkomst.
Vedrørende bilag 23, underbilagt til bilag 54, forklarede tiltalte, at det ikke er nogen vurdering, som han har bedt kunsthandler ML om at foretage, men er regning. Tiltalte har aldrig haft kontakt med G2 Møbeltransport.
Tiltalte har haft adskilt økonomi fra sin samlever. Tiltalte har ikke medvirket ved udarbejdelse af hendes selvangivelse. Det beløb, som forsvareren har opgjort til ca. 168.000 kr., repræsenterer køb, der er foretaget af samleveren. Tiltalte har gemt kvitteringer vedrørende større indkøb både foretaget af ham selv og af samleveren. Bilag 45, (underbilag til bilag 54) er en kvittering for et køb, som samleveren har foretaget som en julegave til sig selv. Tiltalte har gemt kvitteringen. Samleveren har haft indtægter fra udlejning af et sommerhus."
A forklarede under straffesagen i landsretten endvidere følgende:
"Selskabet købte i 1976 et Karel Appel billede hos Galerie G1, og han selv købte i 1980 samme sted et Egill Jacobsen billede for ca. 12.000 kr. Udover købene i 1988 har han ikke senere handlet hos galleriet, men har ofte besøgt det. Under sit besøg i galleriet i marts 1988 fortalte ML, at han havde købt "...", der ikke var i udstillingskataloget for 1988, i USA i 1985 for ca. 100.000 dollars, og de drøftede, at kursen dengang var ca. 12, hvortil skulle lægges moms. Det billede af Jorn, som han egentlig var interesseret i, hed "..." og dette, der kostede 950.000 kr., fik han i udvalg sammen med "...". Han fik også en "grøn" Egill Jacobsen i udvalg, som skulle koste 100.000 kr. Det endte med, at han på selskabets vegne købte "...", som han fik opfattelsen af, at ML gerne ville af med, og det blev endvidere aftalt, at han personligt kunne bytte sin "blå" Egill Jacobsen lige over med den "grønne" Egill Jacobsen. Han vurderede sin "blå" til ca. 80.000 kr. og følte, at han derved gjorde en god handel. Han har aldrig fået en kvittering for "...". Han har intet kendskab til forsendelsespapirerne til USA og kender hverken UU eller VV. Han har i 1990 købt "..." af selskabet.
Automobilforhandler NT, som selskabet skulle købe et Egill Jacobsen billede af, mod, at NT skulle købe annoncer hos selskabet, er død. Aftalen om køb af billedet blev ikke til noget, fordi forhandlingerne om annoncekøbet brød sammen. Den video, han har anskaffet i 1981, er betalt af en erstatning, han modtog som følge af et indbrud i oktober 1980. Politianmeldelsen fandt han sammen med kvitteringer for salg af nedennævnte malerier i nogle dagbøger, som politiet ikke medtog med ransagningen. Udgiften til møbelpolstrer har alene udgjort 1.200 kr. Rejsen til USA i 1987 formoder han er betalt af selskabet.
Låneaftalen med broderen LR blev indgået i 1978 for at forbedre tiltaltes egen likviditet, idet han samtidig satte sin løn fra selskabet ned fra ca. 350.000 kr. til 250.000 kr. årligt, og lånet blev udbetalt i rater. Lånet er ikke registreret noget sted. Det skyldes ikke, at han har haft mistanke om, at beløbet hidrørte fra indtægter, broderen ikke har opgivet til skattevæsenet. Lånet blev indfriet ved, at broderen beholdt de 2 malerier, som broderen havde haft i håndpant, og som de vurderede til i alt 300.000 kr. Han ved ikke, hvad broderen har gjort ved disse malerier eller med det maleri, som broderen købte i 1986. Kvitteringerne for salg af malerier i 1984 og 1988, der nu er fremlagt i sagen, har han fundet i 1991, men hans forsvarer ønskede dem ikke fremlagt for byretten. Derfor er hans forklaring for byretten om, at der ikke blev skrevet papirer vedrørende disse 2 handler, heller ikke rigtig. Navnene på de personer, han har solgt billeder til, har han sammen med kvitteringerne fundet i sine dagbøder. Salgspriserne har han fra hukommelsen. Alle fakturaer, der udstedes af selskabet, er fortløbende nummererede. I 1991 vurderede Bruun-Rasmussen Kunstauktioner hans private malerisamling til 2,7 mio. kr. incl. "...". Han har under protest betalt ca. 2 mio. kr. i yderligere skat."
Af kunsthandler MLs forklaring for byretten fremgår blandt andet:
Vidnet forklarede, at han er indehaver af Galerie G1 og har været det siden 1962. I de sidste 3 år har hans søn været medindehaver. Han har handlet med tiltalte i 1988 og en eller to gange tidligere, men ikke senere. I 1988 solgte vidnet 3 billeder til tiltalte, dels et Egill Jacobsen billede og dels 2 Asger Jorn billeder. Priserne på billederne var henholdsvis 100.000 kr., 250.000 kr. og 850.000 kr. Han har fået forevist fotos af billeder, som politiet har optaget fra tiltaltes hjem og har genkendt Egill Jacobsens-billedet og Jorn-billedet, som blev solgt til 850.000 kr. Dette billede bærer navnet "...". Vidnet har derimod ikke set fotos af det andet Jorn-billede.
Vidnet foreholdtes den som bilag 54 under bilag 23 fremlagte skrivelse og forklarede, at det er en fotokopi lagt oven på brevpapir med tiltaltes selskabs brevhoved. Den del af bilaget, som stammer fra vidnet, er en vurdering. Det er kunden, der har bedt om denne vurdering og altså i dette tilfælde tiltalte.
Underbilag 24, faktura 8568 er vidnets faktura vedrørende Jorn-billedet til 850.000 kr. og fakturaen 8567 er fakturaen vedrørende Egill Jacobsen-billedet. Dette billede er ikke indgået i nogen byttehandel.
Underbilag 26, faktura 8691 er fakturaen vedrørende det andet Jorn-billede. Vidnet kan huske, at det er et acrylbillede, men han har ikke set nogen fotos af det. Vidnet har modtaget betaling for de tre billeder ved en check den 21.6. på 1,2 mill. kr.
Anklageren fremlagde et bankbilag, hvoraf fremgår, at checken er indsat i Privatbanken. Opsplitningen af beløbet på 3 beløb, henholdsvis 850.000 kr., 100.000 kr. og 250.000 kr. skyldes, at der er udstedt 3 fakturaer for beløbet.
Underbilag 28 er vidnets kvitteringer for beløbet. Kvitteringerne er sendt til A. Kvitteringerne er i overensstemmelse med de foreliggende fakturaer. Vidnet er gået ud fra, at man i bogholderiet havde opsplittet indbetalingen på 350.000 kr. fra tiltalte og 850.000 kr. fra UU og derfor har udstedt kvitteringerne i overensstemmelse hermed. Der er betalt moms vedrørende billedet af Egill Jacobsen og det lille Jorn-billede, men ikke det store Jorn-billede, som skulle eksporteres.
Underbilag 27 er vidnets speditørs forsendelsesdokument. Det er tiltalte, der har opgivet navnet og adressen i USA. Vidnet havde ingen kunde der. Vidnet har ikke opfattet det som unormalt, at tiltalte har bedt vidnet om at fakturere det store billede til en person i USA. Vidnet har heller ikke studset over, at vurderingen af 18. maj er afgivet på et tidspunkt, der ligger før forsendelsesdokumentets udstedelse den 30. juni 1988. Vidnet har senere måttet betale moms vedrørende det store billede, da toldvæsenet mente, at vidnets vurdering kunne misforstås. Det store billede har vidnet købt i november 1988 i USA for 620.000 kr. + importmoms. Vidnet kan ikke huske, om tiltalte har fået at vide, hvilket speditionsfirma der skulle anvendes, men vidnet har ikke medvirket til at ændre modtagerbetegnelsen. En forbytning af det store og det lille billede i forbindelse med forsendelsen bør ikke kunne forekomme.
Det kan meget vel være, at billederne har været ophængt hos tiltalte, inden købet blev indgået. Vidnet husker ikke, om det er vidnets firma eller speditøren, der har afhentet det store billede hos tiltalte.
..."
A har til brug for sagen udarbejdet oversigter for 1979-1988 over soliditetsgraden i H1 A/S og over bruttoavanceprocenten for dette selskab sammenholdt med branchen i øvrigt. Det fremgår af disse oversigter bl.a., at selskabet i de pågældende år har haft en bruttoavance, der lå væsentligt over branchen i gennemsnit.
Sagsøgeren, A, har forklaret, at han kan vedstå de forklaringer, som han afgav under straffesagen. Han har i ca. 45 år været interesseret i kunst. Han vil anslå, at hans kunstsamling i 1979 havde en værdi på 1.000.000 kr. Kunstsamlingen har i dag en værdi på cirka 3 - 3½ millioner kr. Han besøgte Galerie G1 i marts 1988 og fik nogle billeder i udvalg, som blev hængt op i hans villa. Han besluttede sig for at købe "...". Han skulle betale 1.2 millioner kr. for billedet, men indgik samtidig en byttehandel med hensyn til 2 malerier af Egill Jacobsen. Han bad om at få fakturaen på 850.000 kr. af 25. april 1988 for at kunne bruge adressen på UU, hvis han senere ville sælge "...". Han har ikke været blandet ind i udførelsesbilagene vedrørende UU. Ud fra sine egne undersøgelser har han konstateret, at de angivne navne i udførselsbilaget vedrørende maleriet til 850.000 kr. er fiktive. Han kender intet til et Asger Jorn billede til 250.000 kr. Hvis det virkelig var rigtigt, at et Jorn maleri var til salg for 250.000, ville han sikkert gerne have købt det. Selskabet købte i 1980 et maleri af NT for 100.000 kr. Som modydelse skulle NT købe annoncer hos selskabet. Det fortrød NT og maleriet blev derfor tilbageleveret. Der blev ikke lavet et dokument i anledning af annulleringen af handlen. I 1960'erne købte han nogle malerier på en kunstauktion i Randers, blandt andet 2 af Egill Jacobsen og 2 af Svend Dalsgaard. Han har ikke gemt kvitteringer for købene. Han solgte nogle af disse malerier i 1980'erne med henblik på at begrænse udtrækket fra selskabet til sit privatforbrug i forbindelse med, at et af selskabets største kunder gik i betalingsstandsning.
Køberne betalte kontant, og købesummen indgik i hans kassebeholdning. Endvidere lånte han af flere gange kontante beløb, i alt 300.000 kr. af sin bror. Som sikkerhed herfor håndpantsatte han 2 malerier til broderen. Det lå dog i luften, at broderen skulle overtage disse malerier til udligning af lånet. Der blev ikke oprettet låne- eller pantsætningsdokumenter. Han tror, at broderen efterfølgende solgte malerierne. De fornødenheder, som VL betalte, fremgår ikke af husholdningsregnskabet, da disse beløb ikke vedkommer ham. Grunden, til at der hos ham er fundet bilag, som vedrører Bs fornødenheder, er, at han har samlet alle familiens bilag.
ML har forklaret, at han ikke nærmere kan huske de vidneforklaringer, han afgav under straffesagen. Han kan ikke huske, hvad galleriets omsætning var i slutningen at 1980erne, men det var en god periode, da man næsten kunne sælge alt. Han kan huske billedet "...", men han kan ikke i dag erindre, om der i 1988 blev solgt 3 billeder til A. Hvis der som et led i handlen havde været tale om en byttehandel, ville der også have været udarbejdet en kreditnota. Han har i de 38 år, han har haft galleri, solgt omkring 500 Asger Jorn malerier. Galleriet leverer også billeder i udvalg. Galleriet skriver normalt ikke titlen på de billeder, der sælges, på fakturaerne. Når der på fakturaen af 25. april 1988 er nævnt eksport, skyldes det, at maleriet var beregnet til eksport. Fremgangsmåden ved eksporthandler er, at speditøren får maleriet overleveret, og herefter er det ikke muligt at få maleriet leveret til en adresse i Danmark. Galleriet vil i eksportsituationen stå som afsender. Der kan godt være forskel på fakturaadressen og på adressen på speditionsdokumentet, hvis der afgives en kontraordre.
Når han udfærdiger vurderinger af malerier, anfører han alene den vurderede pris. Acrylbilleder af Asger Jorn kunne i 1988 sælges til 250.000 kr., hvilket fortsat er tilfældet. Det er formentlig vidnet, der har udfærdiget kvitteringerne af 21. juni 1988 på henholdsvis 850.000 kr. og 350.000 kr. udstedt til UU og A. Han kan ikke huske, hvorfor faktura nr. 8568 blev sendt til A. Grunden til, at kvitteringen af 21. juni 1988 på 850.000 kr. er udstedt til UU, kan være, at fakturaen lød på dette navn.
HL har forklaret, at han godt kan huske billedet "...", men ikke hvem det blev solgt til. I 1988 var han endnu ikke blevet medejer af galleriet, men var alene ansat, og han kan derfor ikke udtale sig nærmere om forretningsgangen den gang. Han kan ikke forestille sig, at det kan have været ham, der har hentet et Jorn-maleri, som A havde haft i udvalg. Han kender noget til Asger Jorn, men det er hans far, der er ekspert på dette område.
VL har forklaret, at hun har boet sammen med A siden 1972. Hun fik først efter en TV-udsendelse i 1993 at vide, at han var involveret i en straffesag om skattesvig. Hun kender ikke noget til hans økonomiske forhold. Han har i al den tid, hun har kendt ham, været interesseret i kunst. De havde på et tidspunkt 2 Asger Jorn malerier i udvalg, herunder et brunligt kaldet "...". Det andet var var i "signalfarver" og lidt mindre. De beholdt "...". Hendes samlever fortæller aldrig noget om firmaet eller sin privatøkonomi. Det er hende, der har lavet husholdningsregnskabet, men ham der har gemt alle deres kvitteringer. Hun har bortset fra et par år arbejdet på fuld tid. Hun har i den relevante periode netto fået ca. 12.500 kr. udbetalt i løn per måned. Hun havde muligvis derudover en mindre indtægt fra udlejningen af et sommerhus. De har ikke fælles økonomi. Det var hende, der købte ind, og udgifterne hertil fik hun efterfølgende refunderet af A. Hun har intet med ejendommens udgifter at gøre. Husholdningsregnskabet vedrørte alene udgifter til den fælles husholdning. Når hun købte noget til sig selv, indgik dette ikke i regnskabet. Hvis hun f.eks. købte en radio, smykker eller lignende, kom det ikke regnskabet ved. Nogle gange købte hun selv disse ting, andre gange købte samleveren det for hende, da han er bedre til at få handlet prisen ned. I sådanne tilfælde refunderede hun ham efterfølgende pengene. Heller ikke dette havde noget med husholdningsregnskabet at gøre. Hun har enkelte gange købt f.eks. et ur eller et armbånd som en slags gave til sig selv.
Statsautoriseret revisor JJ har forklaret, at han stadig er revisor for sagsøgeren, hvilket han blev, inden straffesagen kom for retten. VL ville uden problemer have kunnet foretage indkøb over perioden på 168.000 kr., da hun ikke har deltaget i familiens husholdningsudgifter, i løbet af perioden. I de år han har været revisor for A og selskabet, har han ikke kunnet konstatere udeholdte indtægter, hvilket i øvrigt ville være særdeles vanskeligt henset til, at selskabets kunder i vidt omfang er offentlige virksomheder. Hvis der havde været tale om udeholdelse af indtægter, måtte der vel også have været tale om udeholdelse af moms, men det er der ingen, der har gjort gældende skulle være tilfældet.
EK har forklaret, at han som ToldSkats repræsentant deltog i ransagningen hos A. Der blev ikke fundet beviser for konkrete udeholdte indtægter, men materialet viste, at A måtte have haft indtægter andre steder fra, og disse indtægter måtte stamme fra selskabet. De kunne ikke kontakte NT vedrørende købet af et maleri til 100.000 kr., da han var død. Selskabets regnskab var ført helt i overensstemmelse med de formelle regler. ToldSkat opgjorde også Bs privatforbrug. I den forbindelse fandt de ud af, at hun havde udeladt nogle lejeindtægter fra udlejningen af et sommerhus. Der var 2 husholdningsbøger, der dækkede perioden. I bøgernes ene kolonne var opført de af A indbetalte beløb og i den anden udgifter til indkøb. Det fremgik ikke, at VL skulle have bidraget til husholdningen. Der blev fundet nogle kvitteringer opdelt i kuverter for hvert enkelt år. Ingen af kvitteringerne lød på Bs navn. Nogle var udstedt til A, mens de øvrige var uden navn. Både "..." og Egill Jacobsen maleriet blev fundet ophængt i forbindelse med ransagningen.
Kriminalassistent KH har forklaret, at det var ham, der var sagsbehandler vedrørende en del af skattesagen mod A. Som et led i efterforskningen blev der foretaget en ransagning hos A, og der blev foretaget en afhøring af ML. Han mente ikke, at det var nødvendigt at undersøge galleriets fakturaer nærmere. Han kunne konstatere, at det ikke var muligt at finde de på udførelsesbilagene nævnte personer eller firmaer. Han talte med G2 Møbeltransport, der dog intet kunne sige om sagen.
Der blev udleveret bilag fra galleriet og fundet bilag hos A dels i dennes private bolig, dels i dennes bankboks.
Parternes procedure
Sagsøgerne har til støtte for deres påstande blandt andet gjort gældende, at der ved privatforbrugsopgørelserne ikke er taget hensyn til Bs løbende lønindkomst i hele den periode, skattesagen vedrører. VL har med sin indkomst uden problemer kunnet betale det opgjorte beløb på 168.000 kr. Der er endvidere ikke taget hensyn til de indtægter, A har haft ved salg af malerier. Hvis det antages, at A har udeholdt indtægter, kan det ikke uden videre antages, at disse indtægter stammer fra H1 A/S, da A har haft omfattende virksomhedsindtægter fra den i det private regi drevne virksomhed. Skattevæsenets skøn er udøvet på et åbenbart urigtigt grundlag med hensyn til den del af sagen, der angår køb af malerier, har myndighedernes undersøgelser ikke været tilstrækkeligt grundige. MLs forklaring må anses for urigtig og kan ikke lægges til grund. Det bør ud fra bevisførelsen lægges til grund, at H1 A/S i 1988 kun købte et maleri af Asger Jorn, nemlig "...", til 1.2 millioner kr. Dette maleri var i kataloget udbudt til salg for 1,2 mio. kr. excl. moms. Det er på den baggrund helt usandsynligt, at han skulle kunne have købt maleriet for 850.000 kr., således som myndighederne har lagt til grund. Det andet maleri af Asger Jorn, som myndighederne har lagt til grund, at han også har købt, eksisterer ikke. Prisen på 350.000 kr. er urealistisk lav for et maleri af Jorn. Der er ingen faktura fundet hos ham vedrørende køb af dette maleri. Fakturaen fundet hos Galerie G1 er fiktiv. Politiet har ikke kunnet efterspore maleriet, og Galleriet har hverken kunnet beskrive det eller fremlægge dokumentation for købet af det i form af en købsfaktura eller lagerliste. Der er ingen naturlig forklaring på den sene datering af eksportdokumentet eller på uoverensstemmelsen mellem navnet på fakturaen og på eksportdokumentet. Maleriet "..." var oprindelig ikke ophængt hos A, men blev på grund af risiko for indbrudstyverier fra selskabet alene opbevaret hos ham. Der er derfor ikke grundlag for den skete beskatning af brugsværdien.
Sagsøgte har til støtte for frifindelsespåstanden for så vidt angår spørgsmålet om udeholdte indtægter gjort gældende, at skattemyndighederne med rette har foretaget skønsmæssige forhøjelser af As indkomst, og at de foretagne skøn kun kan tilsidesættes, hvis sagsøgerne godtgør, at skønnene enten har været udøvet på klart fejlagtig grundlag eller har ført til åbenbart urimelige resultater, hvilket sagsøgerne ikke har godtgjort. De beløb, hvormed As skattepligtige indkomst i de omhandlede indkomstår er blevet forhøjet for at kunne dække privatforbruget, er med rette anset for stammende fra H1 A/S. Det bestrides som udokumenteret, at nogen del af de udgifter, som indgår ved opgørelsen af privatforbruget, er afholdt af VL, at A har haft indtægter fra salg af en privat malerisamling, samt at A har optaget et familielån.
For så vidt angår spørgsmålet om udloddede malerier er A med rette anset for at have modtaget maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, i form af to malerier til en værdi af 350.000 kr. A er således ved Vestre Landsrets ankedom af 25. maj 1994 dømt for skattesvig af særlig grov karakter, herunder ved at have unddraget sig skat af udlodning af udbytte i form af værdien af de to malerier. Ved straffesagen blev det anset for bevist, at A havde købt 3 malerier. Dette må også efter bevisførelsen i denne sag lægges til grund. Det kan ikke tillægges betydning, at det ikke er lykkedes at lokalisere det ene af de 3 billeder. Med hensyn til maleriet af Egill Jacobsen er det udokumenteret, at der var tale om en byttehandel. Imod at dette skulle være tilfældet taler, at fakturaen nr. 8567 vedrørende maleri af Egill Jacobsen blev fundet i As boks. As forklaring om baggrunden for, at han var i besiddelse af fakturaen udstedt til Herr UU, er helt usandsynlig og kan ikke lægges til grund. Summen ifølge de 2 fakturaer, nr. 8567 og 8568, der blev fundet hos A, og den faktura, nr. 8691, der blev udleveret af ML, svarer til det beløb på 1,2 mio. kr., som As selskab utvivlsomt har betalt til galleriet. Med hensyn til nytteværdien af maleriet "..." må det lægges til grund, at maleriet blev hængt op i As private hjem umiddelbart efter erhvervelsen. Det er i øvrigt uden betydning for vurderingen af nytteværdien, om maleriet straks blev hængt op eller i en periode blot har stået på gulvet i hjemmet. Skattemyndighederne har været berettiget til at skønne over nytteværdien, og der er ikke grundlag for at tilsidesætte det udøvede skøn.
Landsrettens begrundelse og resultat
A og VL har ikke haft fælles økonomi. Der er ført et detaljeret husholdningsregnskab for hele perioden, og det er ubestridt, at de beløb, som VL angiver at have bidraget med, ikke fremgår af dette regnskab. Der foreligger ingen dokumentation i form af kontoudskrifter eller lignende for, at der er sket overførsel af midler fra VL til A. De fundne kvitteringer vedrørende køb af formuegoder bærer alle enten As navn eller er uden angivelse at nogen som køber. I hvert fald under disse omstændigheder har A ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at VL har været med til at finansiere det opgjorte privatforbrug.
De af A hævdede indtægter fra salg af malerier støttes alene af 2 kvitteringer og nogle kalendernotater udarbejdet af ham, og der er ikke i øvrigt fremlagt overførselsbilag eller regnskabsmateriale, der støtter As forklaring. Hans forklaring om, at han har modtaget penge af sin bror, er ikke støttet af andre forklaringer eller dokumenter. På denne baggrund kan det ikke anses for bevist, at A har haft de påståede indtægter.
As forklaring, om at købet af et maleri til 100.000 kr. af NT senere blev annulleret, er udokumenteret. Når hertil kommer, at A efter en årrække fortsat opbevarede kvitteringen, er der ikke grundlag for at antage, at den handel, som kvitteringen er bevis for, senere blev annulleret.
Det må som følge af det anførte lægges til grund, at A har udeholdt indtægter svarende til de af skattemyndighederne opgjorte beløb. Da A ikke har sandsynliggjort, at han har haft andre indtægtskilder, må de udeholdte indtægter anses som stammende fra H1 A/S, via hvilket selskab A udøvede sit hovederhverv.
Med hensyn til spørgsmålet om udlodning af malerier må det efter bevisførelsen for landsretten, herunder MLs vidneforklaring under straffesagen, der støttes af bl.a. de 2 fakturaer, der blev fundet hos A, lægges til grund, at A hos Galerie G1 købte i alt 3 malerier, der alle blev betalt af H1 A/S. Det må endvidere lægges til grund, at de 2 malerier købt for henholdsvis 100.000 kr. og 250.000 kr. herefter blev overdraget til A uden betaling. Det er herefter med rette, at A er anset for at have modtaget maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, på i alt 350.000 kr.
Vedrørende spørgsmålet om beskatning af nytteværdien af maleriet "..." må det efter EKs forklaring lægges til grund, at maleriet hang i As hjem på tidspunktet for ransagningen den 7. november 1989. As anbringende om, at maleriet alene blev opbevaret, men ikke var ophængt i hjemmet i det for beskatningen relevante tidsrum, kan derfor ikke lægges til grund. Herefter, og da der ikke er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn over nytteværdien, findes den skete beskatning heraf at være sket med rette.
Landsretten tager herefter sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
I sagsomkostninger skal sagsøgerne, A og H1 A/S, inden 14 dage betale 85.000 kr. til sagsøgte.