Parter

A
(advokatfuldmægtig Henrik Rahbek)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokatfuldmægtig Esben Lyshøj Jensen)

Afsagt af byretsdommer

Henning Larsen

Sagens baggrund

Landsskatteretten afsagde den 22. april 2013 følgende kendelse vedrørende sagsøgerens, A's, aktieindkomst for indkomståret 2009:

"...

Klager:	A
Indkomstår:	2009
Klage over:	Skatteankenævnets afgørelse af 26. juni 2012

Klagen skyldes, at SKAT har anset udgifter til jagtleje afholdt i H1 ApS, hvori klageren er hovedanpartshaver, skattepligtige som maskeret udlodning for klageren.

Landsskatterettens afgørelse

Aktieindkomst

Skatteankenævnet har anset klageren for skattepligtig af maskeret udlodning af udgifter på 500.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Møde mv.

Der er afholdt forhandling. Klageren og dennes repræsentant har ligeledes haft lejlighed til at udtale sig overfor rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren var hovedanpartshaver i selskabet H1 ApS CVR-nr. ... . Selskabet er blevet tvangsopløst. Selskabets formål var at drive handel, håndværk og industri.

Det fremgår endvidere af SKATs sagsfremstilling, at klageren er ansat i H2 ApS. Ifølge klageren ejede han 33 % af H2 ApS, mens hans far ejede resten.

Ifølge en kontrakt indgik H1 ApS i august 2009 en jagtlejekontrakt med SH vedrørende en jagtret på 1.000 ha i Sydafrika. Jagtlejen for perioden 1. august 2009 til 1. august 2014 er i kontrakten fastsat til 500.000 kr.

Det fremgår af kontrakten, at administrationen af lejekontrakten var tillagt SH. Administrator kunne udøve enhver udlejerbeføjelse i henhold til kontrakten, herunder modtage enhver meddelelse på udlejers vegne. Administrator kunne, på lejernes vegne forhandle med udlejerens repræsentant, således at han inden for kontraktens rammer, kunne forpligte de øvrige jagtlejere, og således at han kunne modtage bindende meddelelse for udlejer på alle lejeres vegne.

Det fremgår af kontrakten, at forudbetalt jagtleje ikke ville blive tilbagebetalt af udlejer og at lejemålet ikke måtte optage konsortiemedlemmer/medlemsinteressenter i lejemålet. Det var aftalt, at jagtlejen skulle indbetales ved kontraktens underskrift, dog senest den 1. december 2009. Såfremt udlejer uretmæssigt ophævede kontrakten i kontraktperioden, skulle udlejer til lejer betale en konventionalbod på 0 kr. samt erstatning efter dansk rets almindelige regler. Klageren skulle ifølge kontrakten årligt udsætte for 100.000 kr. vildt.

SKAT har oplyst, at betaling af de 500.000 kr. i jagtleje skete til H2 ApS ved modregning i en regning på 200.000 kr. samt kontant indbetaling på 300.000 kr.

Klagerens repræsentant har oplyst, at betaling skete ved kontant betaling af 300.000 kr. fra H1 ApS til SH samt H2 ApS' levering af 3 tons gravemaskine til SH som betaling for de resterende 200.000 kr. vedrørende jagtlejen. Denne gravemaskine havde H2 ApS købt af G1 A/S. De 200.000 kr. blev modregnet H1 ApS' fordring på H2 ApS for udført arbejde på 350.675 kr.

SKAT udsendte forslag til afgørelse den 26. februar 2011. Dette forslag blev ikke påklaget.

Ved forslag dateret 26. februar 2011 varslede SKAT en forhøjelse af klagerens aktieindkomst for indkomståret 2009 med 500.000 kr.

Klageren reagerede ikke på SKATs forslag af den 26. februar 2011, hvorfor SKAT den 29. marts 2011 udskrev en årsopgørelse vedrørende indkomståret 2009, hvori klagerens aktieindkomst var forhøjet med 500.000 kr. i forhold til det selvangivne.

Skatteankenævnet har ved afgørelse af den 26. juni 2012 stadfæstet SKATs afgørelse.

Der er for Landsskatteretten fremlagt en oversigt over kontobevægelser for H1 fra perioden 5. august 2009 til d. 27. januar 2010, hvoraf fremgår, at der er foretaget betaling af 300.000 kr. den 9. oktober 2009.

Der fremgår af en faktura med nummeret 24407 af d. 8. november 2009, at H1 har udført arbejde for H2 ApS for 350.675 kr. inklusiv moms.

Det fremgår af en udskrift af 9. november at H2 ApS har overført et beløb på 150.675 kr.

Det fremgår af bankudskrift af d. 5. december 2012 fra F1, at SH indtil 1995 var medlem af direktionen i G2.

Det fremgår af en kontospecifikation af d. 5. december 2012 fra H1 ApS, at der i 2010 blev solgt maskiner til Afrika for 700.000 kr. og samtidig indbetalt 700.000 kr. til jagtfarm.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har ved afgørelse af 26. juni 2012 stadfæstet SKATs afgørelse, idet betalingen for jagtleje på 500.000 kr. skal anses for maskeret udlodning til klageren.

Det bemærkes, at skatteydere i selskaber kan fradrage driftsomkostninger, det vil sige de udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer.

Det i 2009 afholdte engangsbeløb dækkende forudbetalt jagtleje, skal anses som en ikke fradragsberettiget udbytteudgift til selskabets hovedanpartshaver.

Det er herved lagt til grund, at selskabet ikke har drevet vildtfarm og at der i selskabet i 2009 ikke har været jagtindtægter. Der er lagt vægt på, at udgiften til jagtleje ikke anses for at været direkte knyttet til indkomsten og ligger uden for selskabets naturlige rammer. Disse er handel, håndværk og industri. Udgiften anses derfor ikke for at medgå til erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskatteloven § 6, stk. l, litra a.

Klageren er ikke ansat i H1 ApS eller på anden måde aflønnet fra dette selskab.

Udgiften jagtleje, anses for at være afholdt, foranlediget af klager som hovedanpartshaver og foretaget med det formål, udelukkende eller i det væsentlige at tilgodese klagers personlige interesser. Hovedanpartshaver beskattes derfor af udbetalingen og selskabet kan ikke fradrage ydelsen.

Det anses ikke, med tilstrækkelig sikkerhed dokumenteret, at der i H1 ApS, i forbindelse med den, den 14. august 2009, indgåede model til en jagtlejekontrakt med SH, er betalt 500.000 kr. Endvidere anses det ikke for dokumenteret eller sandsynliggjort, at udgiften medgår til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst. Der foreligger ingen kvittering for, at det samlede beløb er betalt til SH.

Der bemærkes endvidere, at model til jagtlejekontrakt mellem H1 ApS og SH ikke antages at være udarbejdet af udlejer, idet dennes navn er stavet forkert flere gange i kontrakten.

Der er i afgørelsen henvist til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og ligningslovens § 16 A.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, klagerens skatteansættelse for indkomståret 2009 nedsættes med 500.000 kr.

Klageren har oplyst, at han var medejer af H2, hvor han havde en andel på 33 % og var ansat i selskabet. Klagerens fader ejede den resterende andel. Endvidere ejede klageren selskabet H1, som drev byggevirksomhed.

Klageren oplyste, at SH var en bekendt, som han havde haft kontakt med før. Det blev oplyst, at SH er bosiddende i Sydafrika og at denne og klageren i fællesskab udarbejdede jagtlejekontrakten.

Det blev oplyst, at jagtlejen var tiltænkt som et arrangement, hvor selskabet skulle sende deres kunder på jagtleje mod betaling. Det blev derfor anført, at der hverken var tale om reklame- eller repræsentationsudgifter, men en udgift til etablering af et selvstændigt forretningsområde. Jagtlejen skulle være placeret i det nordlige Sydafrika i ...1.

Der er til støtte for påstanden gjort gældende, at der er tale om en fradragsberettiget driftsomkostning for H1 ApS i medfør af statsskattelovens § 6, stk. l, litra a, idet udgiften blev afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst, og idet udgiften lå inden for H1 ApS' naturlige rammer, der var at drive handel, håndværk og industri. Repræsentanten har anført, at disse rammer må anses for at være ganske vide og at formålet med at erhverve jagtlejen var at sikre, at selskabet kunne fastholde sine kunder. Det er endvidere gjort gældende, at det ikke kan tillægges betydning, om lejekontrakten blev udarbejdet af SH eller ej, at det ikke kan tillægges betydning, at H1 ApS ikke drev jagtfarm i indkomståret 2009, eller at H1 ApS ikke havde indtægter fra jagt indkomståret 2009, idet årsagen hertil var, at H1 ApS aldrig fik råderet over jagtretten i Sydafrika.

Det gøres endvidere gældende, at der de facto er sket betaling for jagtlejen. Der er dels foretaget en kontant betaling fra H1 ApS til SH og dels foretaget en modregning mellem H2 ApS og H1 ApS.

Af udskrift fra Danske Banks netbank vedrørende konto ... tilhørende H1 ApS fremgår det, at der den 3. november 2009 blev udbetalt 300.000 kr. Denne postering vedrørte den kontante del afbetalingen for jagtlejen.

H1 ApS har udført arbejde for H2 ApS for i alt 350.675 kr. Dette fremgår af faktura nr. 24407, faktura nr. 24407 blev betalt den 10. november 2009, dels ved overførsel af 150.675 kr. og dels ved modregning af 200.000 kr. Overførsel af de 150.675 kr. blev foretaget fra H2 ApS konto nr. ... i Jyske Bank. Overførelsen fra H2 ApS på de 150.675 kr. fremgår tillige af en bankudskrift.

Revisorassistent JP har ved mail af den 20. januar 2011 oplyst SKAT om, at der ifølge kontospecifikationerne blev indtægtsført i alt 350.675 kr. vedrørende fakturanr. 24407. Det forholder sig således, at der blev overført 150.675 kr., mens de resterende kr. 200.000 blev modregnet til betaling af kr. 200.000 til SH vedrørende jagtlejen. H2 ApS har herefter afstået en 3 tons gravemaskine til SH som betaling for de resterende kr. 200.000 vedrørende jagtlejen. Denne gravemaskine havde H2 ApS købt af G1 A/S.

Det må således lægges til grund, at der de facto er sket betaling af kr. 500.000 for jagtlejen til SH.

Klageren er under alle omstændigheder ikke skattepligtig af udgiften til jagtleje afholdt af H1 ApS, idet udgiften ikke er afholdt i klagerens interesse eller med det formål at tilgodese klagerens personlige interesser.

Det faktum, at SKAT har nægtet H1 ApS fradrag for udgiften til jagtleje medfører ikke pr. automatik, at der er tale om maskeret udbytte for hovedanpartshaveren. Dette kræver således, at udgiften anses for afholdt i hovedanpartshaverens interesse, hvilket under alle omstændigheder ikke er tilfældet.

Det gøres sammenfattende gældende, at udgiften til jagtleje er en fradragsberettiget driftsomkostning for H1 ApS i medfør af bestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og at udgiften ikke er afholdt i hovedanpartshaverens interesse, hvorfor der ikke er grundlag for at beskatte ham af maskeret udbytte efter ligningslovens § 16 A.

Da der ikke er tilkommet klageren en gevinst eller at der var en privat interesse i jagtlejen, er der ikke grundlag for at beskatte for maskeret udlodning.

SKATs bemærkninger

SKAT indstiller principalt til stadfæstelse med henvisning til, at det ikke kunne dokumenteres med tilstrækkelig sikkerhed, at der i forbindelse med den indgåede model til en jagtlejekontrakt med SH, er betalt 500.000 kr. Der foreligger ingen kvittering for, at det samlede beløb er betalt til SH. Det er klageren, der bærer bevisbyrden og han skal derefter beskattes efter ligningsloven § 16.

Der nedlægges en subsidiær påstand, at såfremt udgiften anses for afholdt, er det ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at udgiften medgår til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst eller for at starte ny form for virksomhed med jagtrejser i tillæg til den hidtil drevne entreprenørvirksomhed. Udgiften anses for at være afholdt i klagerens private interesse og han skal derefter beskattes efter ligningsloven § 16.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræver bl.a. at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels af udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, der er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Alt hvad der udloddes til hovedanpartshaveren henregnes til dennes skattepligtige indkomst. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2. Maskeret udlodning foreligger, når et selskab har afholdt en privat udgift i hovedanpartshaverens interesse. Udlodninger fra et selskab betragtes som udbytte, uanset under hvilken betegnelse og uanset i hvilke form, udlodningen finder sted.

Det lægges til grund, at der er hævet i alt 500.000 kr. i H1 ApS i 2009 - dels 300.000 kr. kontant og dels 200.000 kr. ved modregning til H2 ApS, der af klageren var ejet 33 % og herudover af klagerens fader.

På det foreliggende grundlag er det ikke dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at de 500.000 kr., har haft en sådan konkret og direkte tilknytning for selskabets indkomsterhvervelse, at disse kan anses for at være erhvervsmæssige omkostninger i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a. Der er herved lagt vægt på, at overførsel til SH ikke er dokumenteret, samt at det ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at selskabet drev virksomhed ved udleje af jagtrettigheder.

Udgiften anses for at være en privat udgift afholdt i klagerens interesse og beskattes som maskeret udlodning efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.

..."

Påstande

Under denne sag, der er anlagt den 15. juli 2013, har A nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal tilpligtes at anerkende, at hans skatteansættelse for indkomståret 2009 nedsættes med 500.000 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Forklaringer

A har forklaret bl.a., at han for tiden arbejder som elektriker. Han har tidligere hos H2 ApS og H1 ApS arbejdet med jordlægning af strømførende ledninger og med fejlsøgning og kvalitetssikring af nedgravede kabler, herunder lyslederkabler. Han er bekendt med, at H2 ApS ud over sin entreprenørvirksomhed tidligere har beskæftiget sig med jagt. Selskabet lejede jagtretten på G5 for herefter at videreudleje jagten. H1 ApS drev virksomhed som underentreprenør for H2 ApS. Hans mor, CA, varetog kontorarbejdet for H1 ApS og H2 ApS. Hun har i denne egenskab udfærdiget bilaget af 8. november 2009, der er en faktura for arbejde udført af H1 ApS for H2 ApS på 350.675 kr. H2 ApS betalte fakturaen ved den 9. november 2009 at overføre 150.675 kr. til H1 ApS. Baggrunden for, at der blev overført 200.000 kr. mindre end det, som fakturaen lød på, var, at H2 ApS skulle overføre en gravemaskine til en værdi af 200.000 kr. tilhørende H2 ApS til SH som delvis betaling for jagtlejeaftalen indgået mellem H1 ApS og SH. H1 ApS ønskede at udvide sit forretningsområde til tillige at angå jagt i Sydafrika, hvorfor der blev afholdt en omkostning på 500.000 kr. hertil. Han er selv jagtinteresseret, og han fandt jagt i Sydafrika spændende. Han har tidligere været i Sydafrika på jagt. SH er ven med hans far, BA. SH udrejste til Sydafrika for ca. 20 år siden. Han har fået at vide, at betalingen af de 500.000 kr. i henhold til jagtlejekontrakten skete ved, at BA tog 300.000 kr. i kontantbeløb med sig til Sydafrika, som han gav til SH, mens restbeløbet på 200.000 kr. blev betalt i form af den omhandlede gravemaskine. Han har fået at vide, at gravemaskinen blev sendt til Sydafrika i en container sammen med andre af SH's effekter. Han har tidligere selv benyttet den omhandlede maskine. Fotoet af en gravemaskine, der indgår i sagen, viser den omhandlede gravemaskine. Han antager, at billedet er taget af hans far i Sydafrika.

Det var hans far, der forestod forhandlingen med SH om jagtlejekontrakten. Kontrakten blev udfærdiget i Danmark, hvorefter han skrev den under. BA tog den umiddelbart herefter med sig til Sydafrika, hvor SH skrev den under. SH var således ikke til stede i Danmark, da han udfærdigede kontrakten. Han har fået at vide, at hans far hævede de 300.000 kr., der skulle betales kontant, og at hans fader betalte beløbet i Sydafrika i november 2009, hvor SH modtog beløbet. I løbet af 2010 blev han klar over, at SH havde snydt ham. Der manglede kvitteringer og bilag på jagten, og SH betalte ikke for de ting, som han skulle. Han har ikke sendt jagtgæster fra Danmark på jagt i Sydafrika. Han ønskede først, at der skulle være styr på forholdene i henhold til den indgåede jagtlejekontrakt, før han sendte jagtgæster til Sydafrika.

BA har forklaret bl.a., at han er fader til A. Han har bopæl i Sydafrika, hvor han beskæftiger sig med at få jægere fra Danmark til Sydafrika, og hvor han i øvrigt driver et taxafirma. H2 ApS beskæftigede sig med nedgravning af kabler for G3 og G4. H2 ApS hed tidligere H2X ApS og drev herunder virksomhed i form af jagt for G5, hvor selskabet lejede jagten mod bl.a. at forestå vildtpleje. Jagtlejekontrakten lød på 350.000 kr. årligt. Jagten blev herefter videreudlejet dels til et konsortium og dels til dagsjagter. H1 ApS blev etableret for A, så han kunne varetage sine arbejdsopgaver i dette selskab for H2 ApS. Imidlertid opstod der uenighed mellem G3 og G4, hvorefter underentrepriserne fra G4 til H2 ApS ophørte. H1 ApS skulle udføre underentrepriseopgaver for H2 ApS.

Han er jagtinteresseret. Han har kendt SH gennem mange år, og de var venner, før SH udrejste til Sydafrika. I 2002 og 2007 har han sammen med A besøgt SH i Sydafrika. Han har talt med SH om eventuelt at leje jagt i Sydafrika med henblik på at tage jagtgæster fra Danmark til Sydafrika. Han har udfærdiget den omhandlede jagtlejekontrakt sammen med SH. Beløbet på de 500.000 kr. skulle betales så hurtigt, det kunne lade sig gøre. Han havde 300.000 kr. med i kontanter. Han mener, at han betalte beløbet i januar 2009, men husker det ikke nærmere. De sidste 200.000 kr. blev betalt i form af en gravemaskine, der tidligere havde tilhørt H2 ApS, men som var overført til H1 ApS. Fotoet i sagen viser den omhandlede gravemaskine. Billedet er taget i Sydafrika. Han mener, at han fik en kvittering for betalingen af de 300.000 kr., der var udfærdiget på et almindeligt stykke brevpapir. Han ved ikke, hvor kvitteringen er. Han og SH aftalte i forbindelse med kontraktindgåelsen mundtligt, at de 200.000 kr. kunne betales i form af en gravemaskine. Han har afholdt udgifterne til forsendelse af maskinen, der blev sendt til ...2, Sydafrika, sammen med andre af SH's effekter. Han ved ikke, hvorfra maskinen blev afsendt. Han har i dag et uvenskab med SH. SH har været uhæderlig på forskellig vis. Han ved ikke hvorfor. A's underskrift på kontrakten er dateret samme dag som SH's underskrift. Der blev sendt ét hold af jægere fra Danmark til Sydafrika i henhold til jagtlejekontrakten. Det gik "i spåner". Jægerne gik på jagt og betalte for trofæerne, men fik dem aldrig. Jægerne betalte ikke til H1 ApS, men derimod til SH på trods af jagtlejekontrakten.

Parternes synspunkter

A har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvori følgende er anført til støtte for den nedlagte påstand:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det for det første helt overordnet gældende, at de af H1 ApS afholdte omkostninger på kr. 500.000 er fradragsberettigede omkostninger for selskabet i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet omkostningerne er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst.

For det andet gøres det videre overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte A af maskeret udlodning i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, idet de afholdte omkostninger på kr. 500.000 er fradragsberettigede omkostninger i H1 ApS, som ikke er afholdt i A's interesse.

...

Det følger helt overordnet af statsskattelovens § 4, at som skattepligtig indkomst betragtes, når der bortses fra fastsatte undtagelser og begrænsninger, den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Nærmere om statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a

Som modsvar til statsskattelovens § 4 gives der efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a fradrag for de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst. Af Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit C.C.2.2.1.3. Afgrænsning overfor private udgifter, fremgår der følgende:

"...

De fradragsberettigede driftsomkostninger skal afgrænses overfor private udgifter. Se SL § 6, stk. 2, som fastslår, at indkomsten er skattepligtig, selv om den anvendes til privatforbrug: "Udgifter anvendt til egen eller familiens underhold, betjening, nytte eller behagelighed... til gaver eller på anden måde.

... Udgifter, der sædvanligt forekommer for de fleste skatteydere uafhængigt af, om der udfoldes bestræbelser på at erhverve indkomst, har som hovedregel karakter af privatforbrug."

Dette gælder fx udgifter til

a)	Beklædning og fortæring og
b)	Privat bolig og husførelse

..."

Det kan af SKATs egen vejledning konstateres, at der kan sluttes modsætningsvis således, at betaling af en jagtleje ikke falder ind under den kategori af udgifter, der som hovedregel må anses for at have karakter af privatforbrug, hvorfor der således utvivlsomt skal noget mere til for konkret at kategorisere den i sagen omhandlede jagtlejeudgift som en privat udgift afholdt af selskabet i hovedanpartshavers personlige interesse.

...

Formålet med den indgåede jagtlejekontrakt var at sælge jagtrejser til Sydafrika til personer engageret indenfor branchen entreprise.

A var af den opfattelse, at det var muligt at kombinere salg af jagtrejser til Sydafrika med den eksisterende entreprenørvirksomhed, idet han udover at kunne udnytte sit eksisterende netværk til salg af jagtrejser, endvidere kunne skabe tættere relationer til nuværende og potentielle kunder, hvilket han forventede kunne medføre en positiv synergieffekt for de to forretningsområder.

Til støtte for, at der har været reelle bestræbelser på at drive virksomhed med salg af jagtrejser til Sydafrika, skal der henvises til, at der utvivlsomt i selskabet H2 ApS (tidligere H2X ApS) har været drevet virksomhed med udlejning af jagt, hvilket fremgår af rejsespecifikationer fra selskabet vedrørende 2003 og 2005, jf. bilag 10 og 11.

A og hans far, BA, har været anpartshavere i H2 ApS, og der er fra dette selskab drevet virksomhed med udlejning af jagt fra G5, hvilket bekræftes af godsinspektør UT, jf. bilag 16.

Det forhold, at A tidligere gennem H2 ApS har været med til at drive virksomhed med videreformidling af jagt, skaber utvivlsomt en formodning for, at de afholdte omkostninger i H1 ApS til jagtleje, har været afholdt med henblik på at drive virksomhed med salg af jagtrejser til Sydafrika.

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at A har sandsynliggjort, at de i sagen omhandlede omkostninger til jagtleje efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a er fradragsberettigede for selskabet H1 ApS.

Det skal i forlængelse heraf fremhæves, at det er tilstrækkeligt, at A sandsynliggør, at de i sagen omhandlede udgifter er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i H1 ApS, idet det efter praksis ikke er nødvendigt at føre et fuldstændigt bevis.

Til støtte herfor skal der bl.a. henvises til Højesterets dom offentliggjort i SKM2002.279.HR og en dom afsagt af Byretten den 12. april 2013 i SKM2013.393.BR og BS 3-2850/2010.

Nærmere om ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, litra 1

Det fremgår af bestemmelserne i ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, litra 1, at aktionærer og andelshavere i et selskab ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregne det udbytte, som disse har modtaget i årets løb fra selskabet. Af bestemmelsen fremgår det videre, at der til udbytte som udgangspunkt henregnes "alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere."

Det er ikke i lovteksten nærmere defineret, hvad begrebet "udbytte" i ligningslovens § 16 A, stk. 1's forstand dækker over. Det kan også konstateres, at der foreligger en ganske righoldig praksis, der omhandler afgrænsning af begrebet udbytte.

Omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1 er ikke omkostninger, der er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet de er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst og således ikke er afholdt alene i aktuelle aktionærer eller andelshavere personlige interesse.

Hvis en i et selskab afholdt udgift ikke anses for en driftsomkostning i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, men derimod synes afholdt i hovedanpartshavers interesse, så er der grundlag for at statuere såkaldt maskeret udbytte i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Om betingelserne for at statuere maskeret udbytte i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1 fremgår der af Den juridiske vejledning, afsnit C.B.3.5.2.1. Udgifter der er selskabet uvedkommende, følgende:

"...

Betingelser for at statuere maskeret udbytte

For at statuere maskeret udbytte skal disse to spørgsmål altid vurderes konkret:

-	Er udgiften afholdt i aktionærens interesse?
-	Er udgiften en driftsomkostning?

Der skal kunne svares ja til det første spørgsmål og nej til det andet spørgsmål for, at der kan statueres maskeret udbytte.

..."

Som det fremgår af SKATs egen vejledning, der er gengivet ovenfor, er det ikke tilstrækkeligt for at statuere maskeret udlodning i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, at den af selskabet afholdte udgift er en ikke-fradragsberettiget driftsomkostning efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Det er endvidere, som det fremgår ovenfor, en klar betingelse, at udgiften er afholdt i hovedanpartshavers interesse.

...

Det gøres helt overordnet gældende, at formålet med den indgåede jagtlejekontrakt har været at sælge jagtrejser til Sydafrika til personer engageret indenfor branchen entreprise.

Når A gennem selskabet H1 ApS aldrig fik solgt jagtrejser til Sydafrika skyldtes dette, at han blev snydt af SH, som aldrig levede op til den forpligtelse, der fulgte af den indgåede jagtlejekontrakt, jf. bilag 2.

A har derfor aldrig opnået nogen personlig gevinst ved, at H1 ApS indgik jagtlejekontrakten med SH, hvorfor der ikke er grundlag for at anse udgiften som afholdt i A's personlige interesse.

Der er således intet i sagen, som støtter, at A på noget tidspunkt har opnået nogen personlig gevinst ved, at selskabet indgik den i sagen omhandlede kontrakt, ligeledes som der ikke foreligger forhold i sagen, som støtter en antagelse om, at nærtstående til A har opnået fordele i kraft af den indgåede jagtlejekontrakt, hvorfor der således heller ikke er holdepunkter for at antage, at den i selskabet afholdte udgift har "passeret hans økonomi".

Derimod fremgår det af sagen, at SH er kendt som en bedrager indenfor branchen, hvortil der henvises til e-mail af den 9. juli 2013 fra indehaver af jagtrejseselskabet G6, jf. bilag 4.

Den omstændighed at SH snød selskabet H1 ApS, fører selvsagt ikke til, at den af selskabet afholdte udgift må anses for at være afholdt i A's personlige interesse.

På baggrund af ovenstående er der således ikke, uanset om retten måtte nå frem til, at udgiften ikke er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, grundlag for beskatte A i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, idet udgiften ikke er afholdt i A's personlige interesse, hvorfor hverken A eller nærtstående til A har opnået et i henhold til statsskattelovens § 4 skattepligtigt gode.

..."

Skatteministeriet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvori følgende er anført til støtte for den nedlagte påstand:

"...

Sagen angår spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgeren er skattepligtig som maskeret udbytte af et beløb på kr. 500.000,-, som er afholdt i 2009 af sagsøgerens entreprenørselskab, H1 ApS, efter sagsøgerens oplysninger som betaling for jagtleje i Sydafrika.

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at sagsøgeren med rette er blevet beskattet af kr. 500.000,- i indkomståret 2009 som maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16A.

Det påhviler sagsøgeren som eneanpartshaver i H1 ApS at godtgøre, at den af selskabet afholdte udgift på kr. 500.000,- vedrører selskabets drift og ikke enten er tilgået sagsøgeren som eneanpartshaver eller er afholdt i hans interesse, jf. SKM2007.719.VLR.

Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet.

Efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er der adgang til at foretage fradrag for driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Private udgifter og udgifter til etablering af ny virksomhed er indkomsterhvervelsen uvedkommende og kan ikke fradrages, jf. statsskattelovens § 6, stk. 2.

Det er sagsøgeren, der bærer bevisbyrden for, at udgiften er fradragsberettiget.

H1 ApS drev entreprisevirksomhed og har aldrig haft indtægter fra formidling af jagt eller jagtrejser. Selskabets aktivitet er i årsrapporten angivet som handel, håndværk og industri (bilag C, side 6). Selskabet havde i 2009 ingen ansatte. Det må anses for ganske særegent, at en virksomhed driver både entreprenørvirksomhed og formidling af jagtrejser, og der er ingen umiddelbar forretningsmæssig sammenhæng mellem de to aktivitetsområder.

Der er endvidere heller ingen objektiv dokumentation for sagsøgerens forklaring om, at selskabet overvejede at starte nyt forretningsområde som arrangør af jagtrejser op. Ved en sådan udvidelse af forretningsaktiviteten ville det være naturligt og forventeligt at foretage undersøgelser af markedet, udarbejde budgetter osv. Dette er ikke sket.

Sagsøgeren anfører heroverfor i replikken (side 4, tredjesidste afsnit), at jagtlejen på kr. 500.000,- ikke udgør en stor satsning for selskabet. Det er ikke muligt på baggrund af prisoplysningen for en jagtrejse fra et andet selskab i 2013 (bilag 12), at sige noget meningsfuldt herom. Hvorvidt investeringen var risikabel beror bl.a. på selskabets kapitalsituation, efterspørgslen efter jagtrejser og om der kunne skabes driftsmæssigt overskud ved salget. Der foreligger ingen oplysninger herom.

Det gøres gældende, at den påståede udgift til jagtleje ligger uden for virksomhedens naturlige rammer, og at den ikke vedrører den løbende drift og indkomsterhvervelse i virksomheden. Udgiften er derfor heller ikke fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, litra a.

Jagtlejeaftalen indeholder en åben 5-årig jagtret med ret til at medtage gæster. Sammenholdt med, at sagsøgeren selv er jagtinteresseret, at sagsøgeren og hans far privat har gået på jagt med SH gennem tilsammen næsten 20 år, at H1 ApS i det hele ejes og kontrolleres af sagsøgeren, og at selskabet ikke før udgiftens afholdelse har drevet virksomhed ved formidling af jagtrejser eller har haft indtægter herfra, er der en klar formodning imod, at udgiften er fradragsberettiget som en driftsudgift. Derimod fremstår udgiften som afholdt i sagsøgerens private interesse, jf. hertil SKM2008.781.VLR, som stadfæster byrettens begrundelse optrykt i SKM2008.80.BR samt UfR 2000.288 H.

Det forhold, at H2 ApS (tidligere H2X ApS), som også er delvist ejet af sagsøgeren og dennes far BA, har haft udgifter i 2003 og 2005 forbundet med jagtleje og blandt andet har drevet forretning med udlejning af jagt på G5, medfører selvsagt ikke, at jagtudgifter fratrukket i H1 ApS i 2009 er forretningsmæssigt vedkommende for dette selskab. Der er tale om to forskellige selskaber, og det er udokumenteret, at udgifter til jagtleje skulle være forretningsmæssigt begrundet for H1 ApS.

Der er taget kr. 500.000,- ud af sagsøgerens selskab, H1 ApS. Det er dog i det hele udokumenteret, hvad der er sket med disse midler efter sagsøgerens kontante hævning af (del-)beløbet. Det er således i det hele udokumenteret, at pengene som påstået er tilgået SH.

Betalingen skulle angiveligt være sket dels kontant, dels igennem modregning af selskabets tilgodehavende hos et selskab, som sagsøgeren er medejer af sammen med sin far. Der er dog ingen objektive forhold, der dokumenterer disse påstande.

For så vidt angår den del af betalingssummen på kr. 300.000,-, der skulle være erlagt kontant, har sagsøgeren i replikken forklaret, at beløbet blev "overført kontant til SH den 3. november 2009 fra selskabet H1 ApS' konto i Danske Bank." Dette er ikke korrekt.

De kr. 300.000,- er ikke overført, men derimod udbetalt til sagsøgeren og altså hævet kontant fra selskabets konto, jf. bilag 1, side 6, 3. afsnit.

Baggrundbilaget fra sagsøgerens bogholderi (bilag E) er blot en håndskrevet seddel benævnt bilag 6 med teksten "overført til jagtleje". Bilaget er udateret, uden oplysning om, hvem der har udarbejdet det, uden kvittering for modtagelse af det store kontantbeløb og det dokumenterer ikke, at beløbet er tilgået SH.

På baggrund af det som bilag 5 fremlagte kontoudtog kan det alene konstateres, at beløbet er hævet på H1 ApS' konto. Det bestrides som udokumenteret, at sagsøgerens far, som anført i processkrift I, side 2, 1. afsnit, skulle have overleveret de kr. 300.000.- i kontanter til SH.

For så vidt angår de resterende kr. 200.000,- af betalingssummen, der skulle være erlagt ved, at H2 ApS leverede en gravemaskine til en værdi af kr. 200.000,- til SH mod, at der blev modregnet kr. 200.000,- i en faktura udstedt af H1 ApS til H2 ApS, har sagsøgeren oplyst, at han ikke er i besiddelse af dokumentation for overdragelsen af gravemaskinen fra H2 ApS til SH. Sagsøgeren har endvidere ikke kunnet oplyse, hvornår der blev indgået aftale om, at en del af betalingen, i strid med jagtlejekontraktens betalingsvilkår i § 8, kunne erlægges i form af en gravemaskine.

Sagsøgerens oplysning om, at gravemaskinen blev sendt til Afrika i en container er også udokumenteret. Det som bilag 15 fremlagte fotografi dokumenterer selvsagt ikke sagsøgerens påstand om overdragelse til betaling af jagtleje.

På baggrund af sagens bilag kan det alene lægges til grund, at der er gået kr. 200.000,- ud af H1 ApS. Det er derimod i det hele udokumenteret, at dette beløb er tilgået SH som betaling for jagtleje.

Det bemærkes endvidere, at sagsøgeren, trods opfordret hertil, ikke har fremlagt dokumentation for, at have anmeldt SH til det sydafrikanske politi.

Selv hvis det lægges til grund, at de kr. 500.000,- er tilgået SH, har sagsøgeren ikke godtgjort, at beløbet vedrører driften af H1 ApS.

Indholdet af den fremlagte jagtlejekontrakt (bilag 2) er så usædvanligt, at det skaber tvivl om realiteten i den påståede aftale om jagtleje og skaber en stærk formodning imod, at en eventuel aftale måtte vedrøre entreprenørselskabets drift.

Kontrakten mangler således helt centrale oplysninger om, hvor jagtretten kan udøves (bilag 2, side 1, indledningen og § 1) og sagsøgeren har ikke kunnet fremskaffe det kort, der henvises til i kontrakten. Endvidere står kontraktparten SH's navn stavet forkert i kontrakten - både som udlejer og som repræsentant for lejerne. Lejerne har aktivt fraskrevet sig retten til konventionalbod (§ 12), og de to danske parter har valgt Sydafrika som værneting for eventuelle overensstemmelser (§ 13).

Endvidere skal lejerne erlægge den fulde lejebetaling for alle 5 år på kr. 500.000,- ved kontraktens underskrift, jf. § 8 sammenholdt med § 4.

Aftalens helt usædvanlige karakter - herunder det usædvanlige i, at samme part repræsenterer både lejer og udlejer og i kontant at betale kr. 500.000,- for en jagtret uden at vide, hvor den kan udøves - skærper sagsøgerens bevisbyrde for realiteten i den fremlagte aftale og for dennes erhvervsmæssige karakter.

Dertil kommer interessefællesskabet mellem sagsøgeren og SH, der også skærper bevisbyrden for det påståede driftsmæssige formål bag den angivelige - usædvanlige - betaling.

Sagsøgeren har ikke løftet denne skærpede bevisbyrde og har derfor ikke godtgjort, at udgiften er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, litra a, i H1 ApS.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Til udbytte medregnes alt, hvad der af et selskab udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. ligningslovens § 16A, stk. 1 og stk. 2, litra a. Skattepligtigt udbytte omfatter udbytte uanset i hvilken form det fremtræder, herunder et selskabs afholdelse af udgifter sket i anpartshaverens interesse.

Da udgifterne ikke er fradragsberettigede, er de afholdt i kraft af og af hensyn til sagsøgerens private interesse.

Sagsøgeren er derfor med rette blevet beskattet af beløbet som maskeret udbytte.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

A har som dokumentation for betaling af lejen på 500.000 kr. i henhold til jagtlejekontrakten mellem H1 ApS og SH fremlagt et kontoudtog, hvoraf det fremgår, at der den 3. november 2009 fra selskabets konto blev hævet 300.000 kr., og et håndskrevet, udateret regnskabsbilag med teksten "udbetalt overført til jagt 300.000". A har forklaret, at hans fader, BA, senere i november 2009 rejste til Sydafrika, hvor han betalte kontantbeløbet til SH. A har endvidere fremlagt et afregningsbilag af 8. november 2009 udfærdiget af hans moder, CA, hvoraf det fremgår, at H1 ApS har udført arbejder for H2 ApS for 350.675 kr., og et kontoudtog, hvoraf det fremgår, at der den 10. november 2009 blev overført 150.675 kr. til selskabets konto fra H2 ApS. A har forklaret, at differencen, 200.000 kr., skyldes, at H2 ApS som yderligere betaling afstod en gravemaskine til en værdi af 200.000 kr. til SH.

Retten finder ikke, at det ved de anførte bilag og ved A og BA's forklaringer i fornødent omfang er godtgjort, at H1 ApS har betalt svarende til i alt 500.000 kr. til SH i henhold til jagtlejekontrakten. Det bemærkes herved, at der foreligger modstridende oplysninger om, hvorledes jagtlejekontrakten blev indgået og underskrevet, at jagtlejekontrakten indeholder en række usædvanlige bestemmelser, herunder om administration, fastlæggelse af lejemålets omfang og om forudbetaling af leje, samt den omstændighed, at lejen - i modsætning til det, der følger af kontraktens bestemmelser - oplyses at være opfyldt delvis ved overdragelse af en gravemaskine.

Retten finder efter bevisførelsen endvidere ikke, at det er sandsynliggjort, at H1 ApS, der drev en mindre entreprenørvirksomhed, har afholdt den anførte udgift på 500.000 kr. for at påbegynde erhvervsvirksomhed i form af jagtudlejning i Sydafrika.

Herefter og af de af Landsskatteretten anførte grunde findes udgiften at måtte anses for en privat udgift afholdt i A's interesse, og som derfor skal beskattes som maskeret udlodning efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2. Skatteministeriet frifindes herefter.

Under hensyn til sagens udfald og værdi skal A i sagsomkostninger betale 40.771 kr. til Skatteministeriet, hvoraf 40.000 kr. er til dækning af udgifter til advokatbistand og 771 kr. er for materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger skal sagsøgeren, A, betale 40.771 kr. til Skattemisteriet.

Det idømte beløb skal betales inden 14 dage fra denne doms afsigelse.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.