Østre Landsrets dom af 21. august 2013, 14. afdeling nr. S-303-13
Parter
Anklagemyndigheden
mod
T
(advokat Jakob Warrer, besk.)
Afsagt af landsdommerne
Lone Kerrn-Jespersen, Bodil Dalgaard Hammer og Sune Dalgaard-Nielsen (kst.) med domsmænd
...............................................
Byrettens dom af 7. januar 2013, nr. 60-2786/2012
Der har medvirket domsmænd ved behandlingen af denne sag.
Anklageskrift er modtaget den 29. juni 2012.
T er tiltalt for overtrædelse af
1.
straffelovens § 289, stk. 1, jfr. momslovens § 81, stk. 3, jfr. stk. 1, nr. 2, jfr. § 47, stk. 1, 1. pkt.,
ved som indehaver af H1, med forsæt til at unddrage statskassen moms, i perioden 1. januar 2002 til 31. december 2008 at have drevet momspligtig virksomhed med køb og salg af brugte biler og salg af skrot og jern, uden at lade virksomheden momsregistrere, alt hvorved statskassen blev unddraget moms for mindst 1.118.135 kr. fordelt således de enkelte år:
|
2002
|
26.819 kr.
|
|
2003
|
42.946 kr.
|
|
2004
|
74.460 kr.
|
|
2005
|
122.185 kr.
|
|
2006
|
298.451 kr.
|
|
2007
|
271.449 kr.
|
|
2008
|
281.825 kr.
|
|
I alt
|
1.118.135 kr.
|
2.
skattekontrollovens § 16, stk. 3, jfr. stk. 1,
ved for indkomstårene 2006 og 2007, hvor han ikke indsendte selvangivelser, med forsæt til at unddrage det offentlige skat, at have undladt inden 4 uger efter modtagelse af skatteansættelserne af 12. marts 2007 og af 10. marts 2008 (dog tidligst 4 uger efter den 1. maj), at underrette SKAT om, at skatteansættelserne var for lave, idet de ikke indeholdte overskud af hans virksomhed H1 med henholdsvis 257.898 kr. og 212.454 kr., alt hvorved det offentlige blev unddraget skat med henholdsvis 96.587 kr. og 79.260 kr., i alt 175.847 kr.
3.
forsøg på skatteunddragelse efter skattekontrollovens § 13, stk. 1, subsidiært § 16, stk. 3, jfr. stk. 1, jfr. straffelovens § 21,
ved med forsæt til at unddrage det offentlige skat for indkomståret 2008, at have haft til hensigt ikke at selvangive overskud af sin virksomhed H1, hvorved det offentlige ville være blevet unddraget skat med 90.661 kr., hvilket ikke blev fuldbyrdet, da der blev foretaget ransagning inden fristen for at indsende selvangivelse for 2008.
Påstande
Anklagemyndigheden har nedlagt påstand om fængselsstraf.
Anklagemyndigheden har endvidere nedlagt påstand om en tillægsbøde efter straffelovens § 50, stk. 2 på 1.325.000 kr.
Tiltalte har nægtet sig skyldig.
Forklaringer
Der er afgivet forklaring af tiltalte og af vidnet V.1, SKAT.
Forklaringerne er lydoptaget og gengives ikke i dommen.
Personlige forhold
Tiltalte er tidligere straffet således:
|
1.
|
Ved bøde den 2. december 1999 med 30.000 kr. for overtrædelse af momslovens § 47.
|
|
2.
|
Ved bøde den 2. december 1999 med 12.000 kr. for overtrædelse af skattekontrollovens § 16, stk. 3, jf. stk. 1.
|
|
3.
|
Ved bøde den 1. maj 2011 med 9.000 kr. for overtrædelse af kildeskattelovens § 74, stk. 1, nr. 2 og nr. 3.
|
|
4.
|
Ved dom af 30. oktober 2006 med bøde 10.000 kr. for overtrædelse af miljøbehandlinglovens § 44, jf. § 110, stk. 3.
|
Rettens begrundelse og afgørelse
Ad forhold 1
Retten lægger til grund, at tiltalte i årene 2002-2008 har drevet virksomhed med handel med brugte biler uden at lade sig momsregistrere. Efter de forefundne bilag må retten forkaste tiltaltes forklaring om, at det i de første år kun drejede sig om ganske få biler på hobbybasis, idet der er fundet bilagsmateriale, der viser, at der i 2002 er solgt mindst 15 biler Det er fundet af betydning, at tiltalte tidligere har drevet erhvervsmæssig virksomhed, herunder at han er tidligere straffet for at have drevet virksomhed uden at lade sig momsregistrere. Tiltalte var således bekendt med de for området gældende regler. SKAT har på grundlag af de forefundne bilag udarbejdet den manglende bogføring og har suppleret med skønsmæssige ansættelser, der har tilgodeset tiltalte i fuldt fornødent omfang. De fremkomne tal er i afgørelsen af 20. september 2010 tilsendt tiltalte, der ikke har klaget over SKAT's afgørelse, der derfor lægges til grund, hvorefter tiltalte anses skyldig i dette forhold.
For så vidt angår tiltaltes indsigelse angående anvendelse af brugtvognsmoms, lægger retten til grund, at tiltalte ikke havde opfyldt de betingelser, der var nødvendige for at anvende disse undtagelsesbestemmelser, og disse kan ikke efterfølgende bringes i anvendelse.
Ad forhold 2
Retten lægger den foretagne opgørelse til grund, og da tiltalte ikke har underrettet SKAT om de manglende ansættelser af overskud findes han skyldig i dette forhold.
Ad forhold 3
Retten lægger til grund, at tiltalte i ingen af årene har foretaget bogføring, heller ikke for året 2008. Når henses til at han ikke efterfølgende har forsøgt at udarbejde regnskab efter at have rekvireret sine manglende bilag fra SKAT finder retten, at tiltalte må anses at have forsøgt at foretage skatteunddragelse også for 2008, og anses derfor skyldig også i dette forhold.
Angående det tidsmæssige forløb bemærker retten, at der på grund af tiltaltes manglende bogføring og uorden i bilag har forestået et endog meget stort efterforskningsarbejde hos skattevæsenets medarbejdere, der har udført en fuldstændig bogføring af de forefundne bilag samt de fra andre indhentede bilag. Dette tidsforbrug skyldes således tiltaltes egne forhold og kan ikke føre til, at sagen anses som en krænkelse af tiltaltes menneskerettigheder. Herudover er der dog medgået en del tid forinden sagen er blevet rejst ved udfærdigelse af anklageskrift, hvilket taler for at idømme en delvis betinget dom, som nedenfor anført.
Straffen fastsættes til fængsel i 1 år, jf. straffelovens § 289, jf. momslovens § 81, stk. 3, jf. stk. 1, nr. 2, jf. § 47, stk. 1, 1. pkt. og skattekontrollovens § 16, stk. 3, jf. stk. 1, § 13, stk. 1, jf. straffelovens § 21.
6 måneder af straffen skal afsones nu. Resten af straffen skal ikke afsones, hvis tiltalte overholde de betingelser, som er angivet nedenfor, jf. straffelovens § 58, stk. 1.
Tiltalte skal betale en tillægsbøde på 1.300.000 kr., jf. straffelovens § 58, stk. 2.
Thi kendes for ret
Tiltalte T skal straffes med fængsel i 1 år.
6 måneder af straffen skal afsones nu. Resten af straffen skal ikke afsones, hvis tiltalte overholder følgende betingelser:
1. Tiltalte må ikke begå noget strafbart i en prøvetid på 2 år fra endelig dom.
Tiltalte skal betale en tillægsbøde på 1.300.000 kr.
Forvandlingsstraffen for bøden er fængsel i 60 dage.
Tiltalte skal betale sagens omkostninger.
..............................................
Østre Landsrets dom af 21. august 2013, 14. afdeling nr. S-303-13
Byrettens dom af 7. januar 2013 (60-2786/2012) er anket af T med påstand om, at sagen hjemvises til Byretten, subsidiært frifindelse i det ikke erkendte omfang i forhold 1 og 2 og i det hele frifindelse i forhold 3 samt i øvrigt til formildelse.
For så vidt angår forhold 1 har tiltalte i landsretten erkendt, at han i perioden 1. januar 2002 til 31. december 2008 har drevet momspligtig virksomhed uden at lade virksomheden momsregistrere, og at han derved har unddraget statskassen moms i det af hans revisor opgjorte omfang. Tiltaltes revisor har opgjort den unddragne moms for den omhandlede periode til 53.283 kr. Tiltalte har påstået sig frifundet for overtrædelse af straffelovens § 289.
For så vidt angår forhold 2 har tiltalte erkendt sig skyldig i det omfang, som fremgår af hans revisors opgørelser. Tiltaltes revisor har opgjort tiltaltes overskud af virksomhed for 2006 til 157.022 kr. og for 2007 til 260.987 kr.
Anklagemyndigheden har påstået skærpelse.
Berigtigelse af anklageskrift
Anklagemyndigheden har berigtiget anklageskriftet, således: I forhold 1 er beløbet for 2005 nedsat fra 122.185 kr. til 118.114 kr. og beløbet for 2006 er nedsat fra 298.451 kr. til 291.249 kr. Det samlede beløb er herefter nedsat fra 1.118.135 kr. til 1.106.862 kr. I forhold 2 er skatten for 2006 nedsat fra 96.587 kr. til 85.064 kr., og den samlede skat er nedsat fra 175.847 kr. til 164.324 kr.
Forklaringer
Der er i landsretten afgivet supplerende forklaring af tiltalte og vidnet V.1, der begge har forklaret i det væsentlige som i byretten. Endvidere er der for landsretten afgivet forklaring af V.2 og V.3.
Tiltalte har supplerende forklaret blandt andet, at han først solgte biler gennem virksomheden H1 fra 2009, hvor han blev momsregistreret. Han har siden 2002 solgt biler i mindre omfang. En række forhandlere henviste kunder, som skulle af med en bil, til tiltalte. Han har også købt nogle biler, som ikke kunne sælges, og han har stadig en del af dem stående. Når han solgte en bil, blev der typisk forhandlet om prisen, således at der normalt blev solgt til under den annoncerede pris. Han har haft biler i kommission for en række forhandlere og for private. Når en kunde afleverer en bil med henblik på skrotning, får han registreringsattesten, og kunden skriver under på en skrotattest, hvorefter tiltalte afleverer bilen til G1 Autoophug. Fra 2008, dvs. forinden ransagningen, var han begyndt at samle de løse bilag i mapper til brug for udarbejdelse af regnskab. Han havde også tænkt at lade virksomheden momsregistrere, idet virksomheden var begyndt at give overskud, hvorfor han mente, at den nu skulle momsregistreres. Han husker ikke, hvornår han rettede henvendelse til revisor. Han kunne ikke lave regnskab for 2008, da SKAT beholdt hans regnskabsmateriale. Han har hentet registreringsattesterne hos SKAT, men V.1 ville ikke udlevere regnskabsbilagene. Opgørelsen af det antal biler, som han har afleveret til G1 Autoophug er korrekt. For så vidt angår skrotbilerne handlede han alene som mellemmand. Hans primære interesse var de reserveredele, som han kunne tage fra bilerne. Han har altid handlet kontant. Der var ingen grund at have en bankkonto til det. Han fastholder, at han ikke har ringet til V.1 efter SKATS afgørelse, og han husker ikke nærmere om det.
Han har endvidere forklaret, at han er enig i, at han skulle have været momsregistreret i de omhandlede år 2002-2008, og at han skulle have betalt moms og skat i det af hans revisor beregnede omfang.
Tiltalte har om sine personlige forhold forklaret, at han for 18 år siden kom til skade med sin ryg og fik førtidspension. Da han hos kommunen fik afslag på at tage taxakørekort, startede han op i det små med at sælge biler. Han får fortsat medicin mod smerter.
Vidnet V.1 har supplerende forklaret blandt andet, at han har anvendt en dækningsgrad på 25 % for alle årene. Han har ved de skønsmæssige ansættelser taget udgangspunkt heri og har også godskrevet tiltalte på grundlag heraf. Dækningsgraden på 25 % er en vurdering på grundlag af materialet for 2002, hvor alle bilagene var der. Han vurderede, at materialet for 2002 gav et dækkende billede af virksomheden for alle årene. Der var tale om 13 biler i 2002. Han har ikke foretaget undersøgelser af dækningsgraden i branchen. Han har endvidere anvendt annoncepriserne ved opgørelserne. Brugtmomsordningen indgår ikke i hans skøn, da kravene til afregningsbilag ikke er opfyldt. Der var således ingen afregningsbilag, der opfyldte betingelserne for anvendelse af reglerne om brugtmoms. Der foreligger ikke dokumentation for, at tiltalte har haft biler i kommission. Der har således ikke været nogen kommissionsaftaler. Bilagsmateriale blev fundet på tiltalte privatadresse. For 2008 var bilagene sat i mappe, men der var ikke foretaget nogen bogføring. Bilagene for 2008 var efter hans opfattelse intakte, bortset fra den resterende del af december 2008. Tiltalte har fået udleveret registreringsattesterne, men han har ikke fået udleveret regnskabsmaterialet. Tiltalte kunne godt have fået en kopi af regnskabsmaterialet, hvis han havde ønsket det.
Med hensyn til skrotbilerne skal der betales moms af det beløb, som tiltalte har fået fra G1 Autoophug. Han ved ikke, om reglerne er ændret i den omhandlede periode. Han har beregnet moms af skrotbiler i overensstemmelse med SKM2002.81.TSS.
Han mener, at tiltalte først fik revisor på, efter at SKAT havde startet sagen. Han har ikke holdt møder med revisor. Han har gennemgået opgørelserne fra tiltaltes revisor. De giver ikke anledning til at ændre SKATs opgørelse, idet der ikke er dokumentation for salgene og købene.
Det er dog for så vidt angår 2006 korrekt, at beløbet på 20.358,43 kr. under konto 122 "G2, jf. kontroloplysninger" er medregnet to gange. Dette indebærer, at virksomhedsoverskuddet er 20.358,43 kr. lavere i 2006. Det er ligeledes korrekt, at for 2005 er beløbet på 36.010 kr. på konto 110 "Salg af jern (m/moms)" medregnet to gange.
Vidnet V.2 har forklaret blandt andet, at han i bilag 1 til sit brev af 4. januar 2013 har opgjort tiltaltes momstilsvar for årene 2002-2008 til 53.283 kr., idet han har foretaget korrektion vedrørende brugtvognsmoms, salg af metaller og salg af skrotbiler. Tiltalte har ganske vist ikke fulgt reglerne, men efter hans opfattelse er der grundlag for at anfægte SKATs skøn. Den af ham udarbejdede opgørelse er ligeledes en skønsmæssig opgørelse baseret på de foreliggende oplysninger. I sin opgørelse vedrørende 2002 har han anvendt en gennemsnitsavance på 6.500 kr. og beregnet brugtmomsen til 27.312 kr., hvor SKAT har beregnet momstilsvaret til 51.932 kr. For andre år har han anvendt en gennemsnitsavance på 5.000 kr. pr. bil ved beregningen af brugtmomsen. Han har beregnet en samlet korrektion vedrørende salg af metaller på 102.883 kr. Der skal efter hans opfattelse ikke svares moms af disse salg af metaller, idet det fremgår af afregningsbilagene, at der ikke er betalt moms, således at tiltalte ikke har modtaget momsbetaling i forbindelse med salg af metaller. Han har beregnet en samlet korrektion vedrørende skrotbiler på 325.101 kr. Efter hans opfattelse er tiltaltes salg af skrotbiler ikke belagt med moms. Der er ikke moms på nogen af afregningsbilagene vedrørende skrotbilerne, og skrotbiler er først ved en lovændring pr. 1. juli 2012 blevet belagt med moms.
SKATs opgørelse er behæftet med fejl. For 2006 er beløbet på 20.358,43 kr. under konto 122 "G2, jf. kontroloplysninger" medregnet to gange, og for 2005 er beløbet på 36.010 kr. på konto 110 "Salg af jern (m/moms)" medregnet to gange.
Avancen ved salg af biler afhænger af, hvor dyre biler der er tale om. Et dækningsbidrag på 25 % passer meget godt på biler i det billige prisleje, der her er tale om.
Han modtog regnskabsbilagene vedrørende 2008 kort tid før klagen af 6. december 2009, idet han i november 2009 hentede alle bilagene for 2002-2008 hos SKAT. Han havde ikke tidligere rettet henvendelse til SKAT for at få materialet. Han blev første gang kontaktet af tiltalte i november 2009 i forbindelse med agterskrivelsen Efter at SKAT havde truffet afgørelse, drøftede han og tiltalte muligheden for at påklage afgørelsen, og herunder omkostningerne ved en sådan klage. Tiltalte valgte af økonomiske årsager ikke at påklage afgørelsen.
V.3 har forklaret blandt andet, at han er ansat ved SKAT, hvor han arbejder med moms og afgifter. Han har ikke været involveret i behandlingen af denne sag.
I perioden 2002-2008 har reglerne vedrørende metalskrot været uændrede. Hvis man er momspligtig, skal der udstedes en faktura under overholdelse af en række formkrav. For så vidt angår metalskrot har det har været kutyme, at køberen overtager faktureringspligten, således at køberen af metalskrottet udsteder et afregningsbilag, hvor salgsmomsen er beregnet. Det er en forudsætning herfor, at både køber og sælger er momsregistrerede og har indgået aftale herom. I perioden 2002-2008 var sælgeren pligtig at betale den salgsmoms, der var beregnet på afregningsbilaget. Pr. 1. juli 2012 er reglerne blevet ændret, idet der er indført en værnsregel om omvendt betalingspligt, således at det herefter er køber, der skal betale salgsmomsen, og som samtidig kan fradrage købsmomsen. Ændringen skyldtes, at der var for mange tilfælde, hvor sælger undlod at afregne salgsmomsen, mens køberen fik fradrag for købsmomsen.
Reglerne om brugtmoms bruges inden for alle brugte varer, og er en frivillig særordning, der muliggør, at der alene skal betales moms af differencen mellem køb og salg. Det er en betingelse, at afregningsbilaget opfylder en række formkrav, herunder skal identiteten på sælger og køber samt bilen være oplyst, og det skal fremgå, at brugtmomsreglerne anvendes. Der skal føres særskilt regnskab over brugtmomsen, og den enkelte bil skal kunne identificeres regnskabsmæssigt. Reglerne om brugtmoms er uændrede i den omhandlede periode.
Hvis man regnskabsmæssigt og på det pågældende bilag gør opmærksom på, at man anvender udlægsreglerne, kan et udlæg godt undtages fra salgsmoms. Når en bil videresælges til autoophuggeren, skal der betales salgsmoms, medmindre det regnskabsmæssigt er anført, at man anvender udlægsreglerne, og der skal også foreligge dokumentation for en bagvedliggende aftale med sælgeren herom.
I denne sag skal momsen på skrot beregnes med 25 %. Det er til gunst for tiltalte, at der her er regnet med 20 % moms.
SKM2006.751.SKAT angår efter hans opfattelse den autoophugningsvirksomhed, der er godkendt til at foretage skrotningen.
Landsrettens begrundelse og resultat
Tiltaltes principale påstand om hjemvisning støttes på, at byretten under hovedforhandlingen afviste hans anmodning om at fremlægge to nye bilag med revisorberegninger og afhøre revisor som vidne til støtte for hans indsigelser mod SKATs afgørelse. Da tiltalte i byretten har haft mulighed for at redegøre for og rent faktisk har redegjort for sine indsigelser, der overvejende er af retlig karakter, således at indsigelserne er indgået i byrettens behandling af sagen, og da bilagene er fremlagt og revisor afhørt for landsretten, finder landsretten ikke grundlag for at hjemvise sagen til byretten.
Forhold 1
Tiltalte har for landsretten erkendt sig skyldig i overtrædelse af momslovens § 47, stk. 1, 1. pkt., ved i perioden 1. januar 2002 til 31. december 2008 at have drevet momspligtig virksomhed uden at lade virksomheden momsregistrere, og tilståelsen støttes af tiltaltes forklaring og oplysningerne i sagen.
Tiltalte har ikke påklaget SKATs afgørelse af 20. september 2010, men har under straffesagen gjort indsigelse mod SKATS afgørelse. Tiltalte har særlig anfægtet, at SKAT ikke har anvendt brugtmomsordningen ved den skønsmæssige ansættelse, og at SKAT har beregnet moms af salg af metaller og skrotbiler.
Da tiltalte ikke har ført særskilt regnskab over leverancer omfattet af brugtmomsordningen og ikke har iagttaget de særlige fakturakrav, jf. momslovens § 70 og momsbekendtgørelsens § 121 (tidligere § 92), opfylder tiltalte ikke betingelserne for at anvende brugtmomsordningen. Der findes heller ikke at være grundlag for tiltaltes indsigelse mod SKATs beregning af moms af salg af metaller og skrotbiler, idet tiltalte for de omhandlede afgiftsperioder skulle betale moms af salg af metaller og skrotbiler, jf. momslovens § 4. Under henvisning hertil og efter bevisførelsen for landsretten og SKATs opgørelse af afgiftstilsvaret, finder landsretten det bevist, at tiltalte har unddraget statskassen moms som anført i den berigtigede tiltale i forhold 1. Tiltalte findes derfor skyldig i forhold 1.
Forhold 2
Tiltalte har erkendt sig skyldig i det omfang, som fremgår af hans revisors opgørelser. Efter tiltaltes delvise erkendelse og bevisførelsen for landsretten samt SKATs opgørelse finder landsretten det bevist, at tiltalte er skyldig i den berigtigede tiltalte i forhold 2.
Forhold 3
Af de grunde, der er anført af byretten, og da tiltalte i lighed med de foregående år ikke har foretaget bogføring og udarbejdet regnskab for 2008 og først kontaktede sin revisor i november 2009, tiltræder landsretten, at tiltalte er fundet skyldig i forhold 3.
Straffen fastsættes til fængsel i 9 måneder og en tillægsbøde på 1.300.000 kr., jf. straffelovens § 289, jf. momslovens § 81, stk. 3, jf. stk. 1, nr. 2, jf. § 47, stk. 1, 1. pkt., og skattekontrollovens § 16, stk., 3, jf. stk. 1, og § 13, stk. 1, jf. straffelovens § 21, jf. straffelovens § 89 og § 50, stk. 2. Landsretten har herved lagt vægt på den tidsmæssige udstrækning af overtrædelserne og størrelsen af de unddragne beløb, samt at tiltalte tidligere er straffet for ligeartet kriminalitet.
Af de af byretten anførte grunde vedrørende sagens tidsmæssige forløb gøres fængselsstraffen delvis betinget, således at 6 måneder skal fuldbyrdes, medens fuldbyrdelsen af 3 måneder af straffen udsættes og bortfalder på betingelse af, at tiltalte ikke begår strafbart forhold i en prøvetid på 2 år fra landsrettens dom, jf. straffelovens § 58, stk. 1.
Forvandlingsstraffen for bøden er fængsel i 60 dage.
T h i k e n d e s f o r r e t
Byrettens dom i sagen mod T ændres, således at han straffes med fængsel i 9 måneder. Fuldbyrdelsen af 3 måneder af straffen udsættes og bortfalder på betingelse af, at tiltalte ikke begår strafbart forhold i en prøvetid på 2 år fra landsrettens dom.
Tiltalte skal betale en tillægsbøde på 1.300.000 kr.
Forvandlingsstraffen for bøden er fængsel i 60 dage.
Statskassen skal betale sagens omkostninger for landsretten.