Parter

A
(Advokat Leo Jantzen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/adv. Tim Holmager)

Afsagt af byretsdommer

Poul Henrik Pedersen

Sagens baggrund og parternes påstande

Den 6. september 2009 foretog sagsøgeren, A, en indberetning til SKAT om, at han i 2008 som ansat i H2 ApS havde haft en A-indkomst på 4.949.910 kr., og at der i denne indkomst var indeholdt A-skat med 3.643.134 kr. samt AM-bidrag med 395.993 kr. De indeholdte beløb udgjorde 80 % af lønnen. Indberetningen skete ved, at sagsøgeren benyttede selskabets digitale adgang til TastSelv Erhverv, eIndkomst.

Den 22. juni 2010 nulstillede SKAT den indberettede, men ikke indbetalte A-skat og AM-bidrag for indkomst året 2008 med i alt 4.039.127 kr.

Denne afgørelse blev stadfæstet af Landsskatteretten den 14. april 2011.

Under denne sag, som er anlagt den 15. juli 2011, har sagsøgeren nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at der ikke skal ske nulstilling af indeholdt, men ikke indbetalt A-skat og AM-bidrag af indkomst fra H2 ApS for indkomståret 2008.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Det hedder i Landsskatterettens kendelse af 14. april 2011 bl.a.:

"...

Klageren (sagsøgeren) stiftede den 15. december 2007 selskabet H1 ApS og datterselskabet H2x ApS (herefter benævnt selskabet). Samme dato overdrog han holdingselskabets anparter til WB for 1 kr.

Klageren har oplyst, at WB bor i England og taler dansk. Klageren har kendt WB i mange år.

Selskabet beskæftigede sig med tele- og kommunikationsløsninger til erhvervskunder.

Klageren blev pr. l. januar 2008 ansat som direktør i selskabet, der senere skiftede navn til H2 ApS. Klageren underskrev en ansættelseskontrakt, der var dateret den 15. december 2007.

Af ansættelseskontrakten fremgår det, at klageren skulle varetage ledelse og drift af virksomheden, og at årsgagen var aftalt til 4.900.000 kr.

Klagerens repræsentant har oplyst, at der i selskabet på kort tid blev indgået kontrakter på flere store installationer. Samtlige kontrakter, der blev indgået i foråret og sommeren 2008, blev imidlertid annulleret i forbindelse med finanskrisen.

...

Endelig har klagerens repræsentant fremlagt kopi af en mailkorrespondance mellem klageren og WB, hvoraf det fremgår, at WB skulle have fremsendt et brev af 3. december 2009 til SKAT med anmodning om korrektion af klagerens løn fra H2 ApS og en rykker dateret den 15. januar 2010. Brevene har følgende ordlyd:

Hamburg d. 3. december 2009

....

Som anpartshaver i H2 ApS, retter jeg hermed henvendelse til Dem vedr. korrektion af indberettet løn for selskabet.

Vores tidligere direktør, A, har på p.v.a. af undertegnede i oktober mdr. 2009 indberettede løn for selskabet H2 ApS. CVR ...x.

Lønnen blev indberettet under nogle givne forudsætninger, på baggrund af information fra undertegnede.

Da disse forudsætninger er bortfaldet, skal jeg venligst bede Dem korrigere indberetningen for A til følgende:

For året 2008
Gage:	350.000,00 kr.
Fri bil:	50.000,00 kr.
ATP af løn:	81,30 kr.
AM-indkomst	399.340,00 kr.
A-skat:	220.740,00 kr.

Øvrige lønindberetning for øvrige ansatte skulle være korrekt.

Hvis De venligst vil fremsende betalingsinformation til undertegnede, vil jeg foranledige betaling af restskatten.

Dette kan sendes til:

WB
Tyskland

...

SKAT har oplyst, at de pågældende breve ikke ses at være modtaget.

Klageren har oplyst, at der var tilknyttet en bogholder til selskabet indtil sommeren 2008.

Klageren sagde sin stilling op ved mail til WB den 31. august 2008.

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren sagde op, fordi han manglede en afklaring af, hvad der skulle ske med selskabet, både hvad angår økonomi, kunder og fremtiden.

Af årsrapporten for 1. regnskabsår for holdingselskabet fremgår følgende af ledelsesberetningen:

"...

Vi har dags dato aflagt årsrapporten for regnskabsåret 15. december 2007 - 31. maj 2009 for H1 ApS.

Årsrapporten er aflagt i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Vi anser den valgte regnskabspraksis for hensigtsmæssig, således at årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver og passiver, finansielle stilling samt resultatet.

Årsrapporten indstilles til generalforsamlingens godkendelse, den 28. oktober 2009

Direktionen
Sign. A

..."

....

Af note 1 til årsregnskabet "Ejerforhold i H1 ApS, CVR ...y" fremgår det, at:

"...

Datterselskabet, H2 ApS er opgivet efter balancetidspunkt med ledelsens anmodning til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen om opløsning af selskabet, som opgivet uden egne midler til opløsning og med fratrædelse af direktion og revisor med omgående virkning.

..."

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren var medlem af direktionen i selskabet indtil den 2. juni 2009.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Praksis vedrørende nulstilling af A-skat er dannet på grundlag af Højesterets dom af 26. maj 1981, refereret i UfR 1981.473. Med bestemmelsen i arbejdsmarkedsbidragslovens § 15, stk. 1, samt ATP-lovens § 17g er praksis udvidet til også at omfatte AM-bidrag og SP-bidrag.

Denne praksis er nu reguleret i afsnit K.A.1 i SKATs vejledning om indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag, 2011-1. Af afsnittet fremgår følgende betingelser for nulstilling:

"...

1.	Den indeholdelsespligtige skal være en virksomhed med begrænset ansvar, typisk et aktie- eller anpartsselskab.
2.	Virksomhedens insolvens skal være konstateret ved ophør, konkurs, betalingsstandsning, akkord eller lignende.
3.	Den indeholdelsespligtige skal have restancer af A-skat og/eller AM-bi-drag og SP-bidrag vedrørende den/de periode(r), hvor der er sket bogføring af disse beløb og ved udbetaling af løn til de under pkt. 4. nævnte personer. Perioderne behøver ikke at være sammenhængende.
4.	Nulstilling kan kun ske for den person, der har en væsentlig økonomisk interesse i virksomheden, og som disponerer enerådende i virksomhedens anliggender. Dette gælder tilsvarende, hvor disse forudsætninger samtidig opfyldes af flere personer, ligesom bogført A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag for de nævnte personers ægtefæller, registrerede partnere og samlevere (se VLD af 6. jan. 1998 10. afd. B-1350) kan nulstilles. Det er ikke afgørende, om de pågældende helt eller delvist ejer virksomhedens kapital.
5.	Nulstilling forudsætter, at de pågældende i kraft af deres tilknytning til virksomheden vidste eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, således at de bogførte A-skatter, AM-bi-drag og SP-bidrag ikke ville kunne afregnes.

..."

Som tidligere direktør i selskabet havde klageren en væsentlig økonomisk interesse i selskabet. Klageren havde endvidere adgang til at foretage indberetning af A-indkomst, A-skatter og AM-bidrag ved hjælp af selskabets digitale adgang til TastSelv Erhverv eIndkomst. Klageren kunne derigennem disponere enerådende i selskabets anliggender for så vidt angår indberetning til SKATs systemer.

Det må antages, at klageren vidste eller burde have vidst, at der på indberetningstidspunktet ikke var økonomisk realitet bag den formelle indeholdelse af A-skat og AM-bidrag, således at den indberettede yderligere A-skat og AM-bidrag for 2008 ikke ville blive afregnet.

Der er herved henset til, at det fremgår af holdingselskabets årsrapport for 1. regnskabsår, at selskabet, allerede inden indberetningen af den yderligere A-skat og AM-bidrag fandt sted, var begæret opløst uden midler af Erhvervs-og Selskabsstyrelsen.

..."

Selskabet H2 ApS som havde en selskabskapital på 130.000,00 kr. blev den 8. marts 2010 begæret opløst af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Sagsøgeren fratrådte som direktør den 2. juni 2009, og indtrådte samme dag som bestyrelsesmedlem. Han fratrådte som bestyrelsesmedlem den 16. oktober 2009. Der har ikke været registreret andre bestyrelsesmedlemmer i selskabet end sagsøgeren, og der foreligger ikke noget regnskab for selskabet. Selskabets revisor fratrådte den 14. oktober 2009.

Ansættelseskontrakten mellem sagsøgeren og selskabet H2x ApS (senere H2 ApS) blev underskrevet af sagsøgeren den 15. december 2007. Ansættelseskontrakten er på selskabets vegne underskrevet samme dag med en ulæselig underskrift, som sagsøgeren har oplyst, stammer fra WB.

Den 15. december 2007 overdrog sagsøgeren alle anparter i H1 ApS til H1xx for 1 kr. Overdragelsesaftalen er underskrevet samme dag af sagsøgeren og WB. Selskabet H1xx ApS var et selskab stiftet af sagsøgeren, som indtil den 8. december 2010 hed H1x ApS. I dette selskab var sagsøgeren registreret som direktør i perioden 15. december 2007 til 13. juli 2010. Sagsøgeren var stifter af selskabet, som blev taget under konkursbehandling medio 2011.

I et mødereferat af 15. april 2010 fra et møde hos SKAT vedrørende nulstilling af indeholdt skat m.v. hedder det bl.a.

"...

Problemstilling: Nulstilling af dir. A i selskabet H2 ApS... vedrørende 2008.

Ejer af H2 er H1 ApS... Ejer af H1 er ikke oplyst.

I begge selskaber står A som stifter.

A ønskede ikke at oplyse identiteten på ejerne.

..."

Sagsøgeren har den 24. marts 2010 afgivet en kautionserklæring som selv-skyldnerkautionist til sikkerhed for opfyldelse af enhver forpligtelse, herunder eventuelt overtræk, som H1 ApS har eller måtte få over for F1-Bank. Samtidig med kautionserklæringen har sagsøgeren underskrevet en pantsætningserklæring på vegne selskaberne H1 ApS og selskabet H3.

SKAT har i et brev til sagsøgeren den 11. maj 2010 rykket for indsendelse af lønsedler vedrørende indkomst fra H2 ApS.

SKAT har modtaget kopi af sagsøgerens lønsedler fra H2 ApS. Lønsedlerne dækker perioden 1. januar 2008 til 31. august 2008. Den samlede ferieberettigede løn ifølge lønsedlerne var 57.000 kr. for hele perioden.

I stævningen hedder det bl.a.:

"...

WB der er engelsk statsborger og har været bosat i England og Tyskland, ønskede ultimo indkomståret 2007 at stifte et dansk selskab kaldet H1 ApS. Advokat TJ (www ... .dk), der assisterede ved stiftelsen af selskabet anbefalede, at en dansker skulle stifte selskabet, idet dette ville gøre processen nemmere. Advokaten oplyste, at hvis et selskab skulle stiftes ved udenlandske stiftere, ville det tage mellem 6 og 8 uger. Da WB ikke kunne vente 6-8 uger på stiftelsen af selskabet spurgte sagsøger, hvorvidt sagsøger kunne være behjælpelig med stiftelse af H1 ApS.

...

Sagsøger ved at WB ikke var den eneste anpartshaver i H1 ApS. Der er minimum 2 andre anpartshavere, herunder SC. Sagsøger har ikke kendskab til navne på de andre anpartshavere.

...

I juni 2009 konstaterede sagsøger, at der ikke var tilstrækkelige midler i H2 ApS til revisor til udarbejdelse af selskabets regnskab. Sagsøger ønskede ikke at indestå for betalingen. Revisor skrev derfor til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen med oplysning om, at han udtrådte som direktør af H2 ApS, hvilket skete pr. 2. juni 2009.

..."

Sagsøgte har under sagens forberedelse bestridt, at omtalte WB eksisterer, og har opfordret sagsøgeren til at fremlægge kopi af WB´s pas eller et lignende officielt dokument med foto og underskrift samt at oplyse, hvor WB i dag skulle være bosiddende samt angive hans adresse og telefonnummer.

Disse opfordringer har sagsøgeren opfyldt ved at fremlægge uddrag af en e-mail korrespondance med WB.

Sagsøgte har tilsvarende bestridt at førnævnte SC eksisterer og har opfordret sagsøgeren til at fremlægge kopi af SC´ pas.

Den 4. juli 2012 anmodede sagsøgerens rådgiver om at få ændret grundlaget for sagsøgerens skat for 2008, som bl.a. omfattede en indtægt på 5.006.580,00 kr. fra H2 ApS.

I SKATS´s brev af 26. marts 2013 hedder det bl.a.:

"...

Der er anmodet om genoptagelse af indkomståret 2008, idet A ikke har fået en løn på ca. kr. 5 mio., hvilket beløb han beskattes af, jf. SKAT´s afgørelse af den 22. juli 2010. Det fremgår af det fremlagte materiale i sagen, særligt kontoudtog fra A´s bankkonti, jf. bilag 6- 13, at han ikke har fået det omtalte beløb i løn. Han har alene fået kr. 57.000 fra H2 ApS indkomståret 2008. Endvidere fremgår det af selskabets bogføring, at der ikke er fradraget et beløb på ca. 5 mio. i lønudgifter til A. Dokumentation herfor vil blive fremsendt indenfor kort tid.

..."

Disse oplysninger er givet under punktet "rådgivers indsigelse".

Det hedder under "SKAT´s afgørelse" bl.a.:

"...

Rådgiver gør i brev af 3. marts 2013 gældende, at du ikke har modtaget løn i den størrelsesorden, som er indberettet. Rådgiver henviser i sit brev til kontoudtog fra banken og selskabets regnskab. Du har pr. mail den 12. maj 2010 oplyst, at du ikke anser det for relevant at indsende bankkontoudtog, da ikke alle indbetalinger er sket via bank. Desuden ses der ikke at foreligge regnskaber vedrørende H2 ApS hos Erhvervsstyrelsen. Rådgiver har ikke med sit brev af 3. marts 2013 indsendt dokumentation fra selskabet, men anfører, at dokumentation vil blive eftersendt. Dette ses ikke modtaget. Der er således ikke indsendt dokumentation der sandsynliggør, at du ikke har modtaget løn fra H2 ApS.

..."

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand gjort gældende, at sagsøgeren ikke opfylder de i retspraksis opstillede betingelser for nulstilling af A-skat og AM-bidrag. Betingelse nr. 3 i inddrivelsesvejledningen, 2011-1, afsnit M.2.1.1. fastslår, at der alene kan nulstilles A-skat m.v. for en periode hvor et selskab er i restance med betaling af A-skat. Det fremgår ikke af SKAT´s eller Landsskatterettens afgørelser, hvorvidt H2 ApS har været i restance med betaling af A-skat indenfor den periode, hvor SKAT vil foretage nulstilling. Det er ikke bevist, at dette var tilfældet, og da der er tale om en ulovbestemt undtagelse fra en lovregel har SKAT bevisbyrden. Sagsøgeren opfylder heller ikke den 4. betingelse i inddrivelsesvejledningen for nulstilling, idet sagsøgeren ikke har haft en væsentlig økonomisk interesse i H2 ApS, eller har kunnet disponere enerådigt i selskabet. Det fremgår af ansættelseskontrakten, at sagsøgeren var ansat som funktionær. Sagsøgeren havde derfor ikke en økonomisk interesse i virksomheden. Han handlede på baggrund af instrukser fra selskabets ejer, WB. Det fremgår således også af sagsøgerens opsigelse, at han var nødt til at fratræde sin stilling, da han ingen orientering fik vedrørende selskabets økonomiske situation eller selskabets fremtid. På det tidspunkt, hvor sagsøgeren anvendte selskabets digitale signatur til at indberette løn, var han ikke længere direktør i selskabet eller en del af selskabets direktion, og han kunne som følge heraf ikke tegne selskabet. Sagsøgeren kunne således ikke disponere enerådende i selskabets anliggender. Desuden opfylder sagsøgeren ikke betingelsen anført under punkt nr. 5 i inddrivelsesvejledningen, hvorefter nulstilling forudsætter, at sagsøgeren i kraft af sin tilknytning til selskabet vidste eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag de foretagne indeholdelser. H2 ApS mistede indenfor kort tid samtlige ordrer og kunder. På det tidspunkt hvor sagsøgeren skulle have haft løn udbetalt - han fik dog de facto ikke lønnen udbetalt -, kunne han umuligt have vidst, at selskabet ville blive ramt af finanskrisen og at selskabet på sigt ikke ville have økonomisk evne til at afregne de indeholdte A-skatter. SKAT har således ikke dokumenteret eller sandsynliggjort at samtlige 5 betingelser i inddrivelsesvejledningen har været opfyldte. Da indberetningen blev foretaget var sagsøgeren udtrådt af selskabets direktion. SKAT har ikke bevist, at sagsøgeren burde have vidst, at lønindeholdelsen ikke var en realitet.

Sagsøgte har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at den foretagne nulstilling af A-skat og AM-bidrag var berettiget, idet betingelserne i inddrivelsesvejledningen for nulstilling var opfyldte. Det bestrides at der, som hævdet af sagsøgeren, skal kunne stilles krav om, at der er restancer udover den restance, der sker nulstilling af. Sagsøgeren kontrollerede H2 ApS og havde både som ejer (via H1 ApS) og direktør en væsentlig økonomisk interesse i selskabet, ligesom han disponerede enerådende i selskabets anliggender. Det fremgår af inddrivelsesvejledningen, at den personkreds, der kan nulstilles over for, i praksis er sammenfaldende med den personkreds, der ikke har lønprivilegium efter konkurslovens § 95, og sagsøgeren er omfattet af denne personkreds. Selskabet var ikke i stand til at afregne A-skat og AM-bidrag med i alt 4.039.217 kr. Sagsøgeren er ikke fremkommet med dokumentation for selskabets økonomiske forhold. Sagsøgeren kontrollerede både H2 ApS og moderselskabet H1 ApS og var ansvarlig for overholdelse af reglerne for regnskabsførelse og bogføring m.v. Der foreligger ingen dokumentation i form af regnskaber, bogføring, bankkonti m.v. for de økonomiske aktiviteter der fandt sted i selskaberne. Sagsøgeren var stifter af selskabet, og han var registreret som selskabets direktør. Sagsøgeren har ikke under mødet med Landsskatteretten ønsket at oplyse identiteten på de bagvedliggende ejere, og sagsøgeren har afgivet en kautionserklæring for selskabet. Det må komme sagsøgeren bevismæssigt til skade, at han ikke har afgivet forklaring under sagen, og at en lang række af sagsøgtes opfordringer ikke er blevet opfyldte, samt at der ikke foreligger nogen dokumentation for økonomien i H2 ApS. Det kan på denne baggrund lægges til grund, at sagsøgeren var altdominerende i selskabet. Sagsøgeren har som selskabets stifter, direktør og senere bestyrelsesmedlem fuldt ud været klar over, at selskabet ikke i september 2008 havde realistiske muligheder for at afregne den indeholdte A-skat.

Rettens begrundelse og afgørelse

Efter kildeskattelovens § 60 har en skatteyder krav på, at der i slutskatten modregnes foreløbige skattebeløb, som er indeholdt i A- indkomst og og arbejdsmarkedspligtig indkomst. Der er under sagen enighed om, at den indberettede indeholdte A -skat m.v. kan nulstilles, hvis de betingelser, som er anført i Inddrivelsesvejledningen 2008-4, 2. pkt. M.2.1.1, er opfyldte, og at skatteyderen som konsekvens af en sådan nulstilling vil miste adgangen til modregning i slutskatten for det pågældende indkomstår.

Den indeholdelsespligtige i nærværende sag var selskabet H2 ApS, som senere er blevet opløst efter begæring af Erhvervs - og Selskabsstyrelsen. Det er ubestridt, at betingelserne 1 og 2 i inddrivelsesvejledningen er opfyldte.

Det er ligeledes ubestridt, at selskabet var i restance med den A-skat m.v. som ifølge indberetningen var indeholdt i sagsøgerens løn, og at denne A-skat m.v. fortsat ikke er betalt. Selv om der ikke foreligger oplysninger om, at selskabet havde andre A- skatterestancer, må betingelse nr. 3 i inddrivelsesvejledningen herefter anses for opfyldt.

Sagsøgeren opsagde sin stilling den 31. august 2008, men kunne alligevel fortsat den 6. september 2009 benytte selskabets adgang til TastSelv. Sagsøgeren var stifter af og direktør i såvel selskabet H2 ApS som i moderselskabet H1 ApS, og han har i sidstnævnte selskab underskrevet årsrapporten den 28. oktober 2009. Sagsøgeren har den 24. marts 2010 afgivet en selvskyldnerkaution for H1 ApS, og han har samtidig på dette selskabs vegne underskrevet en pantsætningserklæring. Der foreligger intet regnskabsmateriale for de to selskaber, og sagsøgeren har ikke opfyldt en lang række opfordringer fra sagsøgtes side, bl.a. til at dokumenterer de kontrakter, som selskabet hævdes at have indgået, samt fremkomme med nærmere dokumentation for, at WB faktisk er en eksisterende person. Der foreligger alene lønsedler for 57.000 kr., selv om der ifølge ansættelseskontrakten var aftalt en årsløn på 4.900.000 kr. Det er desuden påfaldende, at der ifølge indberetningen skulle være foretaget indeholdelse af 80 % af lønnen som A-skat, hvilket efter det oplyste vil medføre en overskydende skat for 2008 på omkring 600.000 kr., hvis indberetningen lægges til grund ved opgørelsen af sagsøgerens skat for 2008.

At disse forhold med hensyn til selskabets økonomi, ledelse, ejerforhold m.v.er helt igennem uigennemskuelige må komme sagsøgeren til skade, ved bedømmelsen af, om der er grundlag for modregning i slutskatten for 2008 med de indberettede indeholdte skattebeløb.

Der er af sagsøgte påvist omstændigheder, der giver grund til at antage, at sagsøgeren har disponeret enerådende i selskabets anliggender, og at sagsøgeren har haft en væsentlig økonomisk interesse i selskabet. Denne antagelse har sagsøgeren ikke afsvækket. Det lægges herefter til grund, at også betingelse nr. 4. i inddrivelsesvejledningen er opfyldt.

Det lægges til grund, at der ikke har været nogen økonomisk realitet bag den formelle indeholdelse, og sagsøgeren har utvivlsomt været klar over dette. Inddrivelsesvejledningens betingelse nr. 5 findes derfor også opfyldt.

Efter det anførte er betingelserne for nulstilling opfyldte, og sagsøgte frifindelsespåstand tages herefter til følge.

Efter sagens udfald i forhold til de nedlagte påstande skal sagsøgeren betale sagsøgte sagsomkostninger. Sagsomkostningsbeløbet 109.373,00 kr. skal dække sagsøgtes udgifter til advokat inkl. moms.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger skal sagsøgeren, A, inden 14 dage betale sagsøgte 109.373,00 kr.

Sagsomkostningsbeløbet skal forrentes i h.t. rentelovens § 8a.