Østre Landsrets kendelse af 26. februar 2013, 12. afdeling nr. B-345-12

Parter

A
(advokat Erik Høimark)

mod

SKAT
(kammeradvokaten v/advokat Morten Hjortebjerg Larsen)

Afsagt af landsdommerne

Gitte Rubæk Pedersen, Bloch Andersen og Jacob Waage (kst.)

..............................................

Byrettens kendelse af 5. januar 2012, FS 6-1637/2011

SKAT

mod

H1 ApS, ...1

og

B, ...2  

og

A, ...3

Ingen var mødt.

Rettens begrundelse og resultat

Der afsagdes sålydende kendelse:

Højesterets dom fastslog ikke det skyldige beløb, og der verserer stadig sager om opgørelsen af dette.

Disse sager har imidlertid ikke opsættende virkning, jfr. skatteforvaltningslovens § 51, hvorefter der i forbindelse med klage kun gives henstand efter ansøgning, hvilket må bygge på et almindeligt princip om, at klage ikke har opsættende virkning. I forarbejderne til bestemmelsen (ad § 51) er anført: "Efter gældende ret har en klage ikke opsættende virkning, medmindre andet er bestemt, jf. f.eks. statsskattelovens § 38".

Det lægges derfor til grund, at SKATs fordring, uanset stadigt verserende sager om den beløbsmæssige opgørelse, har kunnet inddrives fra det tidspunkt, hvor den meddelte henstand i bilag 9 ophørte.

Hvor der i særlovgivningen er regler om rekurs og i fortsættelse deraf om domstolsprøvelse findes fogedretten ikke at kunne foretage en sideløbende prøvelse af selve kravet på grundlag af skatteinddrivelseslovens § 6. Skatteforvaltningsloven indeholder bestemmelser af denne karakter, hvorfor fogedretten ikke prøver selve kravet. Herunder hører også, om afgiftskravet var forældet allerede da forhøjelsen blev opgjort og meddelt.

Fogedretten kan derimod godt tage stilling til spørgsmål om forældelse efter fremsættelse af kravet, rentetilskrivning og krediteringer eller manglen deraf.

SKATs oprindelige krav, jfr. bilag A, bygger på nogle forhøjelser i perioden fra 1. januar 1996 til 31. december 1999. Forhøjelserne er nu henført til A personligt, selv om nogle af dem hidtil havde været henført til nærtstående personer eller selskaber. Der er i den periode, som forhøjelsen angår, foretaget løbende indbetalinger af virksomhedernes tilsvar således som virksomhederne selv opgjorde tilsvaret. Disse indbetalinger skal ikke nu bringes til fradrag i det skyldige beløb, der er en efterbetaling som følge af forhøjelser i den pågældende periode. Disse indbetalinger skal således kun krediteres en gang, og det må de antages at være blevet. Det gør ingen forskel derpå, at nogle af indbetalingerne oprindeligt blev foretaget af de nærtstående virksomheder, og at A efterfølgende er anset for personlig ansvarlig for disse virksomheders tilsvar.

Det findes også i øvrigt udokumenteret, at der skulle være indbetalinger eller andre krediteringsposter, der ikke er medtaget i opgørelserne, og som ikke angår løbende tilsvar i den fortsatte drift.

I bilag I er anerkendt afkortelsesbeløb på i alt 198.633,40 kr. Dette beløb kan efter rpl § 522 herefter modregnes, da det er anerkendt. Det kan ikke føre til andet resultat, at sagen ikke er afgjort. Beløbet er konnekst, da det er en regulering af det oprindelige beløb. Renter godskrives derfor skønsmæssigt med 200.000 kr. Der ses ikke andre modregningsposter, der efter rpl § 522 kan påvirke opgørelsen.

Det følger af almindelige principper om modregning, at en modregning får virkning fra tidspunktet for meddelelsen om modregning. Det findes ikke godtgjort, at SKAT bevidst har forsinket modregningerne for at trække renter længst muligt. Som en undtagelse anses modregning med konnekse modkrav at have virkning fra kravets opståen. Fogedretten tiltræder, at kun den direkte efterregulering er konneks (bilag 22 side 2, jfr. bilag Y post 68). Renten deraf skal derfor fragå i opgørelsen, skønsmæssigt med de opgjorte 40.000 kr.

Hvad angår spørgsmålet om forældelse lægger fogedretten til grund, at kravet blev opgjort den 4. oktober 2001. Det lægges til grund, at de i bilag A omhandlede indbetalingskort, der skulle angive en sidste rettidig betalingsdag er sendt kort derefter. Forældelse med dengang 5-årig frist efter den dagældende 1908-lov § 2, første punktum, begyndte derfor at løbe tidligst den 4. oktober 2001. Der foretoges udlæg senest den 9. august 2006, hvilket udlæg i det væsentlige opretholdtes ved fogedrets kendelse af 8. maj 2007. Forældelsen blev dermed afbrudt efter den dagældende rpl § 527. Kravet og de renter, der var påløbet, da udlægget blev foretaget i 2006, er nu er undergivet 10-årig forældelse at regne fra udlægsforretningen, jfr. den nuværende forældelseslovs § 18 stk. 2 og § 19 stk. 7 sammenholdt med overgangsbestemmelsen i § 30. Disse krav var således ikke forældet, da det nu påklagede udlæg blev foretaget den 8. marts 2011.

Renter påløbet i de sidste 3 år fra udlægsforretningen 8. marts 2011 er ikke forældet, jfr. den almindelige frist i forældelseslovens § 3.

Hvad angår de renter, der er påløbet i perioden fra 9. august 2006 til den 8. marts 2008, bemærkes, at disse har været omfattet af den meddelte henstand, der ophørte med Højesterets dom af 11. maj 2010 (SKM2010.450.HR), jfr. bilag 9 og skatteforvaltningslovens § 51 stk. 6. Det tiltrædes, at skatteforvaltningslovens § 51 stk. 3, 1. punktum, der nu må antages at skulle praktiseres med en 2 års periode som maksimum, i strid med tidligere praksis implicerer den særregel om ansøgt henstand på skatteområdet, at forældelsen ikke afbrydes. Det fremgår således af forarbejderne til bestemmelsen (ad § 51): "Af hensyn til reglerne om formueretlig forældelse gives der ikke henstand for et tidsrum over 4 år, men henstanden kan forlænges efter anmodning." Dette stemmer også overens med, at henstand på skatteområder ikke altid rummer fulde konsekvenser, idet modregningsretten som også sket i denne sag kan forbeholdes bevaret, jfr. skatteforvaltningslovens § 51 stk. 5. Disse renter er således undergivet nu 3-årig forældelse.

Der har imidlertid i perioden fra 9. august 2006 til den 8. marts 2008 verseret sag eller sager om kravet. Efter forældelseslovens § 21 stk. 1 og 2, jfr. til dels § 30, må forældelsen anses for at have været afbrudt i den pågældende periode, og den i bestemmelsen omhandlede tillægsfrist på 1 år er tidligst begyndt at løbe ved Højesterets dom af 11. maj 2010. Renterne i denne periode er herefter ikke forældet. Der verserer i øvrigt stadig 2 sager ved byretten.

Sammenfattende er udlæg således foretaget med et beløb, der er 438.633,40 kr. for stort.

Sagens omkostninger

Forholdet mellem SKAT og A

Der lægges vægt på sagens udfald, herunder at et tvangsinddrivelseskridt bliver delvis tilsidesat, hvilket ikke kan sidestilles med en civil sag med delvis medhold. Forskelsbeløbet er ganske vist lille i forhold sagens samlede beløb, men er ganske betydeligt opgjort i absolutte tal.

Der lægges også vægt på arbejdets omfang og beløbets størrelse.

Endelig lægges vægt, at der først under klagesagen fremkom en forståelig opgørelse, bilag Y, hvortil sågar måtte laves støttebilaget Æ for at få overensstemmelse mellem fogedbogen og opgørelserne, og i øvrigt med en yderligere difference på 36.605 kr. angiveligt begrundet i forskellige renteberegningsprincipper i de forskellige opgørelser.

Under disse omstændigheder findes A at skulle betale sagsomkostninger til dækning af advokatbistand til SKAT med 100.000 kr.

Forholdet mellem SKAT og B

Der lægges vægt på sagens udfald, arbejdets omfang, sagens skønnede værdi og den omstændighed, at de fejlagtige udlæg i ikke uvæsentligt omfang skyldtes ændret brug af betegnelsen "H1". Under disse omstændigheder skal SKAT betale sagsomkostninger til dækning af advokatbistand til B med 25.000 kr.

Forholdet mellem SKAT og H1 ApS

Der lægges vægt på sagens udfald, arbejdets omfang, sagens skønnede værdi og den omstændighed, at de fejlagtige udlæg i ikke uvæsentligt omfang skyldtes ændret brug af betegnelsen "H2". Under disse omstændigheder skal SKAT betale sagsomkostninger til dækning af advokatbistand til H1 ApS med 25.000 kr.

T h i   b e s t e m m e s

Udlægsfordring vedrørende udlæg foretaget af pantefogeden den 8. marts 2011 og senere nedsættes beløbsmæssigt med 438.633,40 kr.

Inden 14 dage fra dato betaler A sagsomkostninger til SKAT med 100.000 kr.

Inden 14 dage fra dato betaler SKAT sagsomkostninger til B med 25.000 kr.

Inden 14 dage fra dato betaler SKAT sagsomkostninger til H1 ApS med 25.000 kr.

................................

Østre Landsrets kendelse af 26. februar 2013, 12. afdeling nr. B-345-12

A har ved kæreskrift af 19. januar 2012 kæret Fogedrettens kendelse af 5. januar 2012 (FS 6-1637/2011), hvorved en udlægsfordring vedrørende udlæg foretaget af pantefogeden den 8. marts 2011 og senere nedsattes beløbsmæssigt med 438.633,40 kr.

Påstande

A nedlagde i kæreskriftet påstand om, at

1.	SKAT skal anerkende, at udlæg, foretaget af pantefogeden den 8. marts 2011 og senere, blev foretaget på et utilstrækkeligt oplyst grundlag, hvorfor der var grundlag for fra fogedrettens side at tilsidesætte udlægget helt eller delvist.
2.	SKATs krav skal bortfalde, subsidiært nedsættes med et beløb, der er større end 438.633,40 kr.

I supplerende kæreskrift af 22. februar 2012 nedlagde A påstand om, at det af SKAT opgjorte beløb på 18.345.689,13 kr., som var genstand for udlæg, principalt skal nedsættes med 12.894.691,20 kr., subsidiært et mindre beløb efter landsrettens skøn, og mere subsidiært, såfremt landsretten måtte finde dele af sagen for komplekse til at kunne tage stilling hertil, at disse dele af sagen skal henvises til Byretten.

I påstandsdokument af 22. januar 2013 har A nedlagt endelig påstand om, at SKAT tilpligtes at tilbagebetale 12.739.624,50 kr., som uberettiget er opkrævet i moms, afgifter og renter, med tillæg af procesrenter fra den 11. juli 2011 og til betaling sker.

SKAT har i påstandsdokument af 22. januar 2013 nedlagt påstand om stadfæstelse, dog med fradrag af 157.579 kr.

Sagens oplysninger

Kæremålet har været forhandlet mundtligt.

Det fremgår af de foreliggende oplysninger, at SKAT ved afgørelse af 4. oktober 2001 opkrævede en samlet efterbetaling af afgifter hos H2 ved A på i alt 9.756.990 kr. vedrørende perioden 1. januar 1996 - 31. december 1999. Ved afgørelsen var henvist til en række fejltyper benævnt 1-7 med underopdelinger. Fejltyperne benævntes: 1 salgsmoms, 2 købsmoms, 3 olieafgift, elafgift, co2 afgift, gasafgift, og vandafgift, 4 afstemningsdifference, 5 salgsmoms, 6 købsmoms og 7 olieafgift, elafgift og co2 afgift.

Efter klage fra A nedsatte SKAT i forlængelse af kendelse fra Landsskatteretten af 29. april 2005 efter det oplyste beløbet med 721.712 kr. Ved kendelsen tog Landsskatteretten udelukkende stilling til fejltyperne 1.1 - 1.4. Disse benævntes: 1.1 faktureret moms større end bogført moms, 1.2 salgsmoms efterreguleret i nedadgående retning, 1.3 ydelsen er ikke omfattet af vejledning Y99, og 1.4 ydelsen er omfattet af vejledning Y99, men reglerne ikke overholdt.

A anlagde den 21. juli 2005 sag mod Skatteministeriet ved Vestre Landsret vedrørende SKATs afgørelse af 4. oktober 2001 og Landsskatterettens kendelse.

På baggrund af SKATs afgørelse af 4. oktober 2001 samt Landsskatterettens afgørelse af 29. april 2005 foretog SKAT den 9. august 2006 udlæg for i alt 14.845.390,62 kr. Udlægsforretningen blev indbragt for fogedretten, der afsagde kendelse den 8. maj 2007, hvorved udlægget blev stadfæstet for så vidt angår 14.920.310,62 kr. Det fremgår af fogedrettens præmisser, at fogedretten ikke fandt

"...

at kunne tage stilling til indsigelserne vedrørende ugyldighed, delvis forældelse og rette retssubjekt. Fogedretten har i den forbindelse lagt vægt på, at As klage over SKATs afgørelse af 4. oktober 2001 fortsat er under behandling ved Landsskatteretten og Højesteret, og at Landsskatteretten og Vestre Landsret har taget stilling til indsigelserne vedrørende ugyldighed, delvis forældelse og rette retssubjekt, og at disse indsigelser tillige er gjort gældende under sagens behandling for Højesteret.

..."

Forud for fogedrettens afgørelse havde Vestre Landsret den 19. marts 2007 (SKM2007.263.VLR) frifundet Skatteministeriet i sagsanlægget vedrørende SKATs afgørelse af 4. oktober 2001 og Landsskatterettens kendelse af 29. april 2005. Dommen blev af A anket til Højesteret.

Den 2. februar 2009 ansøgte A om udsættelse med betaling af krav i henhold til afgørelsen af 4. oktober 2001 til sagens afslutning.

I brev af 18. februar 2009 imødekom SKAT ansøgningen om henstand. Der henvistes til klagen til Højesteret, og det anførtes, at henstanden gjaldt til klagen var afgjort, dog senest den 31. marts 2011.

A anlagde den 22. marts 2010 to sager ved Byretten til prøvelse af forskellige dele af en af Landsskatteretten truffen afgørelse af 22. december 2009. A påstod afgiftstilsvaret for 1996-1999 nedsat under henvisning til fejltyperne benævnt henholdsvis 1.1 - 1.4 og 1.5 ff. Disse sager er endnu ikke afgjort.

Højesteret stadfæstede den 11. maj 2010 Vestre Landsrets dom af 19. marts 2007.

Den 8. og 9. marts 2011 foretog SKAT på ny udlæg. Fordringen blev opgjort til 18.345.689,13 kr. A indbragte dette for Fogedretten, der ved den påkærede kendelse af 5. januar 2012 nedsatte kravet med 438.633,40 kr.

Den 24. juni 2011 blev A taget under konkursbehandling af Skifteretten. Afgørelsen blev kæret til landsretten, men inden sagen blev behandlet af landsretten, indbetalte tredjemand den 12. juli 2011 konkursfordringen. SKAT tilbagekaldte herefter konkursbegæringen, og konkursdekretet blev ophævet.

SKAT aflyste herefter de udlæg, der var foretaget den 8. og 9. marts 2011, idet de var foretaget på baggrund af samme skyld, som lå til grund for konkursfordringen.

SKAT har efterfølgende nedsat kravet med et mindre beløb.

Forklaringer

A har i landsretten forklaret, at han driver selvstændig erhvervsvirksomhed med ejendomme, landbrugsvirksomhed og handelsvirksomhed. H1 ApS og H3 ApS ejer hotelejendomme, hvorfra der drives restaurant og udlejes værelser og lokaler. Han stod i 1996 - 1999 for administrationen af selskaberne, herunder bogføringsmæssigt. Alle ind- og udbetalinger gik over den samme konto. Han betalte for årene 1996-99 moms vedrørende restaurant og værelsesdelen, hvorimod han ikke betalte moms af lokaleudlejningen, idet han ikke mente, at dette var momspligtigt. Dette sidste er tvistepunktet i skattesagen fra 2001. Højesteret fastslog imidlertid, at han skulle betale moms også af denne del af virksomheden. Han har således betalt i alt 2,4 mio. kr., beregnet ud fra den omsætning, som H1 havde, og som han mente var momspligtig. Den resterende momspligtige omsætning kan kun udgøre et begrænset beløb hidrørende fra pasning af landbruget og skovdrift.

Parternes synspunkter

A har anført, at kæresagen alene angår de dele af moms- og afgiftskravet, som det er muligt at tage stilling til uden en dybere materiel prøvelse, idet der verserer sag herom ved Byretten.

Tilbagebetalingspåstanden under kæresagen støttes på, at

1.	Renter og gebyrer, påløbet moms- og afgiftskravet forud for den 17. december 2006, i alt 5.514.959 kr., er forældede. Denne dato fremkommer ved at anse forældelsesfristen for suspenderet i perioden fra afgørelsen den 18. februar 2009 om henstand til den 11. maj 2010, hvor Højesteret afsagde dom.
2.	En foretaget modregning i kravets hovedstol er uberettiget ændret til modregning i renter.
3.	En indbetaling, der blev foretaget den 31. juli 2002, skulle være afskrevet på hovedstolen og ikke på rentekravet.
4.	Modregning af moms betalt af øvrige afgiftssubjekter i alt 5.624.715,76 kr. (efter nedsættelse som følge af forældelse, jf. punkt 1).
5.	Korrektion som følge af SKATs momsafstemning.
6.	Nedsættelse som følge af beløb, som SKAT har anerkendt for byretten.

A har over for landsretten oplyst, at problemstillingen om ret til modregning med for meget betalt moms indgår i de verserende sager ved Byretten.

SKAT har gjort gældende, at A ikke har retlig interesse i at få prøvet udlæggene, idet disse er aflyst. A kan alene få prøvet, om SKATs restanceopgørelse var korrekt opgjort. SKATs påstand under kæresagen er således af "ren teknisk karakter".

SKAT har bestridt, at der er indtrådt forældelse, idet den meddelte henstand ikke blot indebærer suspension af forældelsesfristen, men at fordringen først er forfalden efter henstandens udløb ved afsigelsen af Højesterets dom af 11. maj 2010. Forældelsesfristen skal således regnes fra dette tidspunkt.

SKAT har vedrørende As modregningskrav anført, at Højesteret har taget stilling til en del af kravet, samt at dette har sammenhæng med opgørelsen af As indtægtsforhold, og at det afventer endelig afgørelse af de to sager, der verserer for Byretten. Kravet kan derfor ikke anvendes til modregning i den foreliggende sag.

SKAT har endelig anført, at de øvrige posteringer og korrektioner m.v., som A har henvist til, ikke kan føre til en nedsættelse af kravet.

Landsrettens begrundelse og resultat

As endelige påstand under kæresagen er en betalingspåstand, hvorved A ønsker at opnå en afgørelse, der reelt vil svare til en fuldbyrdelsesdom. Fogedretten har ikke kompetence til i en sag om indsigelse vedrørende et udlæg at træffe en sådan afgørelse, og landsretten tager herefter ikke under kæresagen påstanden under påkendelse. Kæremålet afvises derfor.

Vedrørende indsigelsen om forældelse (punkt 1) og dermed virkningen af den meddelte henstand bemærker landsretten, at det fremgår af lovforslaget til forældelsesloven (LFF 2006-2007.1.165), s. 22, at

"...

i tilfælde, hvor forfaldstiden er udskudt ved, at skyldneren efter anmodning har fået henstand, begynder forældelsesfristen først at løbe fra udløbet af henstandsperioden.

..."

Forældelsesloven kan således ikke antages at have ændret retstilstanden fra 1908-loven, hvorefter skatte- og afgiftskrav m.v., der var meddelt henstand med hensyn til, ikke ansås for forfaldne før henstandens ophør. Forældelsesfristen for kravet skal herefter regnes fra Højesterets dom af 11. maj 2010.

Vedrørende indsigelsen om modregningsret bemærker landsretten, at denne indsigelse dels har sammenhæng med den rette opgørelse af kravet dels er gjort gældende under de verserende civile sager og i øvrigt er af en sådan karakter, at indsigelsen ikke ville kunne have ført til modregningsadgang under fogedsagen.

T h i   b e s t e m m e s

Dette kæremål afvises.

A skal inden 14 dage betale 25.000 kr. i kæremålsomkostninger til SKAT.