Indhold

Dette afsnit beskriver de skattepligtige efter PAL § 1, stk. 1 og 3.

Dette afsnit indeholder

• Fuldt skattepligtige personer efter KSL § 1
• Særligt om begrænset skattepligtige personer og personer, der er hjemmehørende i udlandet ifølge en DBO
• Særligt om pensionsberettigede, som anses for bosat i Grønland efter DBO´en mellem Danmark og Grønland (PAL § 1, stk. 3, 1. pkt.)
• Særligt om pensionsberettigede, som anses for hjemmehørende i Sverige efter den nordiske DBO (PAL § 1, stk. 3, 2. pkt.)
• Fritagelse for PAL-skattetræk
• Fuldt skattepligtige selskaber efter SEL § 1 og FBL § 1

Fuldt skattepligtige personer efter KSL § 1

Skattepligtige personer efter PAL § 1, stk. 1, er pensionsberettigede, der er fuldt skattepligtige til Danmark, dvs. omfattet af KSL § 1, og som ikke anses for at høre hjemme i udlandet eller Færøerne efter en eventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst. ►De skattepligtige personer skal betale skat efter pensionsafkastbeskatningsloven af de pensionsordninger som er opregnet i PAL § 1, stk. 1. Om ordningstyperne se afsnit C.G.1.1.2.◄

►Hvilke personer,◄ der er omfattet af KSL § 1 ►behandles i afsnit C.F.1◄

Bemærk

Er en person dobbeltdomicileret og hører hjemme i udlandet* eller Færøerne efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten, er personen ikke skattepligtig efter pensionsafkastbeskatningsloven. Se

• afsnit C.F.1.2.1, Dobbeltdomicil og
• afsnit C.F.8.2.2.4, OECD´s modeloverenskomst, artikel 4.

*Bemærk dog, at personer, som er hjemmehørende i Sverige efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, vil være skattepligtige af afkast på danske pensionsordninger efter PAL § 1, stk. 3, 2. pkt. Se mere herom nedenfor.

Særligt om begrænset skattepligtige personer og personer, der er hjemmehørende i udlandet ifølge en DBO

►Efter tidligere gældende lov om beskatning af visse pensionskapitaler mv., jf. lovbekendtgørelse nr. 1075 af 5. november 2006, var begrænset skattepligtige personer skattepligtige efter loven.◄ Fra og med indkomståret 2010 er begrænset skattepligtige personer ikke længere PAL-skattepligtige, idet begrænset skattepligtige ikke er omfattet af PAL.

Fuldt skattepligtige personer der ophører med at være fuldt skattepligtige til Danmark i indkomståret 2010 eller senere, eller som er fuldt skattepligtige, men bliver hjemmehørende i udlandet eller Færøerne efter en DBO, er ikke PAL-skattepligtige ►af pensionsordninger i danske penge- og pensionsinstitutter, eller af pensionsordninger i udenlandske institutter, som er godkendt efter PBL § 15 C.◄ PAL-skattepligten ophører fra det tidspunkt, hvor personen

• ikke længere er fuldt skattepligtig til Danmark eller
• bliver hjemmehørende i udlandet eller Færøerne ifølge en DBO.

Bemærk

Se nedenfor om pensionsberettigede, som anses for bosat i Grønland efter DBO´en mellem Danmark og Grønland, og om pensionsberettigede, som efter den nordiske DBO anses for hjemmehørende i Sverige.

Særligt om pensionsberettigede, som anses for bosat i Grønland efter DBO´en mellem Danmark og Grønland (PAL § 1, stk. 3, 1. pkt.)

Regel 

Pensionsberettigede, som anses for bosat i Grønland efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Grønland og Danmark, er fra og med indkomståret 2013 skattepligtige af pensionsordninger omfattet af PAL § 1, stk. 1, i danske pengeinstitutter, pensionskasser og forsikringsselskaber mv. Se PAL § 1, stk. 3, 1. pkt..

Baggrund

Ved lov nr. 1227 af 18. december 2012 er pensionsafkastbeskatningsloven ændret, så den fremover også omfatter pensionsberettigede med skattebegunstigede pensionsordninger i danske penge- og pensionsinstitutter, der er bosat i Grønland efter den dansk-grønlandske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Det vil sige, pensionsberettigede med skattebegunstigede pensionsordninger i danske penge- og pensionsinstitutter, der er fuldt skattepligtige til Danmark, men er bosat i Grønland efter den dansk-grønlandske dobbeltbeskatningsoverenskomst, samt pensionsberettigede med skattebegunstigede pensionsordninger i danske penge- og pensionsinstitutter, der ikke er fuldt skattepligtige til Danmark, men er fuldt skattepligtige til Grønland og derfor er bosat der efter den dansk-grønlandske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Eksempelvis de pensionsberettigede, der i forbindelse med flytning til Grønland, helt har opgivet deres bolig mv. i Danmark, og derfor kun er fuldt skattepligtige til Grønland, og de pensionsberettigede, der fortsat er begrænset skattepligtige her til landet fx af lejeindtægt, men kun er fuldt skattepligtige til Grønland.

Ændringen af pensionsafkastbeskatningsloven implementerer tillægsaftalen til den dansk-grønlandske dobbeltbeskatningsoverenskomst om opkrævning af pensionsafkastskat af en skattebegunstiget pensionsordning, som en person, der er bosat i den ene del af riget, har i et penge- eller pensionsinstitut i den anden del af riget. Tillægsaftalen blev underskrevet den 20. februar 2012 og indebærer bl.a., at Danmark skal beskatte det løbende afkast af en skattebegunstiget pensionsordning i et dansk penge- eller pensionsinstitut, der ejes af en person, der er bosat i Grønland, som om personen var bosat i Danmark. Danmark skal efter udløbet af hvert kalenderår overføre den skat, der i året er opkrævet af afkastet af ordningen til Grønland.

Fra og med indkomståret 2013 skal de danske penge- og pensionsinstitutter beregne, indeholde og indbetale pensionsafkastskat for de pensionsopsparere, der er fuldt skattepligtige til Grønland og bosat der efter den dansk-grønlandske dobbeltbeskatningsoverenskomst på samme måde som, hvis pensionsopspareren havde været fuldt skattepligtig til Danmark og bosat i denne del af riget efter den dansk-grønlandske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Af § 1, stk. 2, i bekendtgørelse nr. 1138 af 22. oktober 2014 fremgår det, at danske forsikringsselskaber mv., der udbyder ordninger omfattet af PAL § 1, stk. 1, og som får meddelelse fra Skattestyrelsen om, at de har pensionsberettigede, der er bosat i Grønland, skal give Skattestyrelsen oplysninger om den samlede pensionsafkastskat for de cpr-numre, som forsikringsselskabet mv. får oplyst af Skattestyrelsen via TastSelv Erhverv. Oplysningerne skal gives til Skattestyrelsen efter de retningslinjer, der er foreskrevet herfor i TastSelv Erhverv, senest en måned efter meddelelsens datering.

Særligt om pensionsberettigede, som anses for hjemmehørende i Sverige efter den nordiske DBO (PAL § 1, stk. 3, 2. pkt.)

Regel

Pensionsberettigede, som anses for hjemmehørende i Sverige efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, er fra og med indkomståret 2025 skattepligtige af pensionsordninger omfattet af PAL § 1, stk. 1, i danske pengeinstitutter, pensionskasser og forsikringsselskaber m.v. Se PAL § 1, stk. 3, 2. pkt.

Baggrund

Ved lov nr. 1176 af 19. november 2024, § 5, er pensionsafkastbeskatningsloven ændret, så den fremover også omfatter pensionsberettigede med skattebegunstigede pensionsordninger i danske penge- og pensionsinstitutter, og som er hjemmehørende i Sverige efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Reglen træder i kraft den 1. januar 2025. Se § 2 i ikrafttrædelsesbekendtgørelse nr. 1311 af 29. november 2024.

Fra indkomståret 2025 vil pensionsafkastbeskatningslovens regler dermed også omfatte pensionsberettigede med skattebegunstigede pensionsordninger i danske penge- og pensionsinstitutter, der er fuldt skattepligtige til Danmark, men som er hjemmehørende i Sverige efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, samt pensionsberettigede med skattebegunstigede pensionsordninger i danske penge- og pensionsinstitutter, der ikke er fuldt skattepligtige til Danmark, men er hjemmehørende i Sverige efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Lovændringen sker som følge af en ny aftale mellem Danmark og Sverige om visse skattespørgsmål (Øresundsaftalen). Den nye Øresundsaftale gør det muligt for Danmark at beskatte pensionsopsparere, der er hjemmehørende i Sverige, af afkastet af deres danske pensionsordninger.

Fritagelseserklæringer for PAL-skat efter bekendtgørelse nr. 1311 af 18. december 2012 kan dermed ikke udstedes til pensionsberettigede hjemmehørende i Sverige efter den 1. januar 2025.
Skattestyrelsen vil tilbagekalde de fritagelseserklæringer, der udstedt til personer, der i forbindelse med fraflytning til Sverige har fået udstedt en fritagelseserklæring.

Har en person fået udstedt en fritagelseserklæring, fordi vedkommende er fraflyttet til fx Tyskland, og personen efterfølgende flytter til Sverige uden i mellemtiden at have været PAL-skattepligtig til Danmark, vil personen være forpligtet til at give Skattestyrelsen og penge-/pensionsinstituttet besked om, at PAL-skattepligten er genindtrådt, ved tilflytningen til Sverige, hvis vedkommende efter den nordiske DBO anses for hjemmehørende i Sverige. Se § 4 i bekendtgørelse nr. 1311 af 18. december 2012 og forarbejderne til lov nr. 1176 af 19. november 2024.

Fritagelse for PAL-skattetræk

Pensionsberettigede, der ikke er skattepligtige efter pensionsafkastbeskatningsloven, kan søge om at blive fritaget for PAL-skattetræk.

Dette medfører, at den pensionsberettigedes danske eller udenlandske penge- og pensionsinstitut kan undlade at indeholde og indbetale PAL-skat til Danmark efter, at den pensionsberettigede er hørt op med at være fuldt skattepligtig til Danmark, eller hvis den pensionsberettigede anses for hjemmehørende i udlandet i medfør af en DBO. Se bekendtgørelse nr. 1311 af 18. december 2012 om fritagelse for indeholdelse og indbetaling af pensionsafkastskat.

Den pensionsberettigede skal bruge blanket 07.058 til ansøgningen, der skal sendes til Skattestyrelsen, Nykøbingvej 76, Bygning 45, 4990 Sakskøbing; eller du kan sende den ved at logge ind på skat.dk ►med Mit ID: Kontakt →
Skriv til os → Indsend/Indberet til os (fx blanket/bilag) →Andre blanketter/bilag◄.

Ansøgningen skal indgives hurtigst muligt, efter at der er sket ophør af skattepligt efter PAL. Ansøgningen skal senest være indgivet den 1. maj i det fjerde år efter udløbet af det indkomstår, hvor skattepligten ophører. Se SFL § 26, stk. 2. Hvis eksempelvis skattepligten ophører i indkomståret 2015, skal ansøgningen senest indgives den 1. maj 2019.

Ansøgeren skal vedlægge dokumentation for, at den pensionsberettigede ikke er skattepligtig efter PAL § 1, stk. 1 og 3. Afhængig af baggrunden for, at den pensionsberettigede ikke længere er skattepligtig efter PAL § 1, stk. 1 og 3, skal det dokumenteres, at: 

• den fulde skattepligt til Danmark er ophørt eller,
• at den pensionsberettigede alene er begrænset skattepligtig til Danmark eller,
• at den pensionsberettigede efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst (DBO) er skattemæssigt hjemmehørende i et andet land end Danmark, hvis han er fuldt skattepligtig til både Danmark og et andet land, som Danmark har indgået en DBO med►, eller
• at den pensionsberettigede ikke er bosiddende i Grønland efter den dansk-grønlandske DBO, eller
• at den pensionsberettigede ikke er hjemmehørende i Sverige efter den nordiske DBO.◄

Bemærk

Ansøgeren skal give Skattestyrelsen og penge- og pensionsinstituttet besked, hvis ansøgeren igen bliver fuldt skattepligtig til Danmark eller hjemmehørende i Danmark efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. ►Det samme gælder, hvis ansøgeren bliver bosiddende i Grønland efter den dansk-grønlandske dobbeltbeskatningsoverenskomst eller, hvis vedkommende bliver hjemmehørende i Sverige efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Der skal dermed gives besked i til Skattestyrelsen og penge- eller pensionsinstituttet, hvis betingelserne for at være PAL-fritaget ikke længere er opfyldt.◄ Hvis ansøgeren ikke giver besked herom, kan vedkommende straffes med bøde. Se § 4 i bekendtgørelse nr. 1311 af 18. december 2012 om fritagelse for indeholdelse og indbetaling af pensionsafkastskat.

►Særligt om personer, som har været skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland efter den dansk-tyske DBO, og som søger om PAL-fritagelse med tilbagevirkende kraft

Skattestyrelsens har udsendt styresignal SKM2025.248.SKTST om praksisændring vedrørende personer, der er hjemmehørende i Tyskland efter den dansk-tyske DBO.

I situationer, hvor en pensionskunde først har ansøgt om en PAL-fritagelse efter en årrække, har Skattestyrelsen hidtil behandlet genoptagelsesanmodninger vedrørende tilbagebetaling af fejlagtigt indbetalt PAL-skat efter fristreglerne i SFL § 26 og § 27. Det betyder, at en anmodning om genoptagelse - i form af ansøgning om PAL-fritagelse tilbage i tid - i udgangspunktet skulle være fremsendt senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, medmindre der efter en konkret vurdering ville kunne ske ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27. 

På baggrund af en konkret sag, som Landsskatteretten har hjemvist til fornyet behandling, har Skattestyrelsen dog fundet, at artikel 46, stk. 3, i DBO’en mellem Danmark og Tyskland suspenderer fristen i SFL § 26, stk. 2. 

DBO’ens artikel 46, stk. 3, skal fortolkes således, at tidsfristen for anmodning om tilbagebetaling af PAL-skat er senest 4 år efter udløbet af det kalenderår, i hvilket pensionsafkastet er indtjent og tilskrevet pensionsordningen, dvs. fristen efter DBO’en udløber 31. december i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Der er dermed en længere frist, end der følger af SFL § 26 for personer, som er omfattet af den dansk-tyske DBO. 

Den indeholdte PAL-skat anses for at være omfattet af begrebet "skat, der opkræves ved indeholdelse ved kilden" i art. 46, stk. 1, i den dansk-tyske DBO, idet PAL-skat indeholdes og indbetales direkte af penge- eller pensionsinstituttet, jf. PAL § 21 og § 22.

Når det fremgår af styresignalet, at pensionsafkastet skal være "indtjent og tilskrevet", skal det forstås således, at afkastet både skal være indtjent og tilskrevet til kundens ordning (altså overgået til individbeskatning), da skatten ellers ikke kan anses for at være indeholdt ved kilden, hvilket er en betingelse for, at beløbet er omfattet af DBO’ens art. 46, stk. 1. 

Der skal efter artikel 46, stk. 2, i DBO’en ske tilbagebetaling af den indeholdte PAL-skat af pensionsafkast, som er indtjent og tilskrevet pensionsordningen i situationer, hvor Tyskland har beskatningsretten til pensionsafkastet. Derfor kan der ske tilbagebetaling af indeholdt PAL-skat af pensionsafkast, som er indtjent og tilskrevet pensionsordningen inden for den nævnte tidsgrænse, hvis den pensionsberettigede i perioden, har været skattemæssig hjemmehørende i Tyskland. 

Efter artikel 46, stk. 3, er tidsfristen for anmodning om tilbagebetaling af kildeskat fire år efter udløbet af det kalenderår, i hvilket indkomsten er blevet udbetalt. Artiklen skal, for så vidt angår PAL-skat, fortolkes således, at tidsfristen for anmodning om tilbagebetaling af PAL-skat er senest fire år efter udløbet af det kalenderår, i hvilket pensionsafkastet er indtjent og tilskrevet pensionsordningen.

Denne praksisændring gælder alene for personer, som i henhold til den dansk-tyske DBO har været skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland i den periode, som ønskes genoptaget. Det gælder, uanset om personens fulde skattepligt til Danmark, jf. KSL § 1, er bevaret eller ophørt i denne periode. 

Mulighed for genoptagelse af indkomstår tilbage til 2015

Der kan ske genoptagelse af sager, hvor en person, der har været skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland i en periode, og hvor der betalt PAL-skat på en pensionsordning i et dansk penge- eller pensionsinstitut, kan få ændret sin PAL-skatteansættelse, hvis anmodningen fremsendes senest den 31. december i det fjerde år efter udløbet af det pågældende indkomstår, jf. DBO’ens artikel 46, stk. 3. Anmodningen om genoptagelse skal ske ved, at skatteyder udfylder blanket 07.058 som findes på skat.dk, og det er en betingelse, at skatteyder kan dokumentere at have været skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland i henhold til den dansk-tyske DBO i den periode, der ønskes genoptaget. Der skal til brug for vurderingen af det skattemæssige hjemsted foreligge en attestation fra skattemyndighederne i domicillandet vedrørende bopæls- og skattepligtsforhold.

Hvis fristen i DBO’en er udløbet, er fristen i SFL § 26, stk. 2, også udløbet, jf. ovenfor. I sådanne tilfælde kan der ske ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 7, fra og med indkomståret 2015, som er det indkomstår, der har været genstand for prøvelse i den omhandlede sag. 

Bemærk, at anmodningen om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes senest 6 måneder efter, at skatteyder er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder genoptagelsen, jf. SFL § 27, stk. 2. 6 måneders reaktionsfristen regnes fra offentliggørelsen af styresignalet SKM2025.248.SKTST den 9. maj 2025. Ekstraordinær genoptagelse er ligeledes betinget af den absolutte forældelsesfrist på 10 år i SFL § 34 a, stk. 4. 

Styresignalet ophæves i forbindelse med indarbejdelsen i Den juridiske vejledning og efter udløbet af 6 måneders-fristen for ekstraordinær genoptagelse.◄

Attest for PAL-skattefritagelse

Skattestyrelsen udsteder en attest, hvor Skattestyrelsen godkender, at penge- eller pensionsinstituttet er fritaget for at indeholde og indbetale PAL-skat for den pensionsberettigede.

►Den pensionsberettigede skal selv aflevere attesten i det/de institutter, hvor vedkommende har PAL-skattepligtige pensionsordninger. Det gælder også, hvis den pensionsberettigede opretter nye pensionsordninger, mens vedkommende er PAL-fritaget.◄

Ophør af skattefritagelse

Skattestyrelsen kan tilbagekalde en fritagelseserklæring, hvis

• betingelserne ikke længere er opfyldt, eller
• den pensionsberettigede ikke imødekommer gentagne henvendelser om fornyet dokumentation for, at den pensionsberettigede ikke er skattepligtig efter PAL § 1, stk. 1 eller 3.

►Hvis den pensionsberettigede ikke længere opfylder betingelserne for at være PAL-fritaget, har vedkommende pligt til at oplyse dette til Skattestyrelsen og til samtlige penge- og pensionsinstitutter, som fritagelseserklæringen er afleveret til. 

Betingelserne for at være PAL-fritaget er ikke længere til stede, hvis ansøgeren igen bliver fuldt skattepligtig til Danmark eller hjemmehørende i Danmark efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Det samme gælder, hvis ansøgeren bliver bosiddende i Grønland efter den dansk-grønlandske dobbeltbeskatningsoverenskomst eller, hvis vedkommende bliver hjemmehørende i Sverige efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Hvis ansøgeren ikke giver meddelelse om, at vedkommendes PAL-skattepligt er genindtrådt, kan vedkommende straffes med møde. Se § 4 i bekendtgørelse nr. 1311 af 18. december 2012 om fritagelse for indeholdelse og indbetaling af pensionsafkastskat.◄

Fuldt skattepligtige efter SEL § 1 og FBL § 1

►Efter PAL § 1, stk. 1, kan skattepligtige selskaber og fonde være pensionsberettigede, og vil i så fald være PAL-skattepligtige af pensionsordninger omfattet af PAL § 1, stk. 1, nr. 1-4, hvis de◄

• er fuldt skattepligtige til Danmark efter SEL § 1 eller FBL § 1, og
• ikke anses for at høre hjemme i udlandet, Grønland eller Færøerne efter en eventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst.

►Se afsnit C.D.1.1 om, hvilke selskaber der er skattepligtige efter SEL § 1, og afsnit C.D.1 om skattepligtige fonde omfattet af FBL § 1.◄

Hvornår vil et selskab eller en fond være omfattet af PAL § 1, stk. 1

►Som udgangspunkt skal ethvert pensionstilsagn afdækkes i et forsikringsselskab eller en pensionskasse. Det følger af § 1 i lov om firmapensionskasser. Det gælder dog ikke for løfter om pension afgivet over for direktører eller løfter afgivet af kommunale foreninger, for hvis løfter kommunen hæfter fuldt ud.

Selskaber og fonde mv. omfattet af SEL § 1 og FBL § 1 anses for pensionsberettigede, når de foretager en afdækning af et sådant uafdækket pensionstilsagn over for en medarbejder.

Reglen betyder, at en arbejdsgiver er skattepligtig af afkast på en forsikringsaftale, som arbejdsgiver har tegnet til sikring af det uafdækkede pensionstilsagn. Se også bemærkningerne til § 1 i lovforslag nr. 10 af 28. november 2007.◄