Indhold

Dette afsnit beskriver reglerne for en person, der låner penge af et selskab, som han har en særlig tilknytning til.

Afsnittet indeholder:

• Lovens baggrund, formål og historik
• Regel
• Betingelser
• Undtagelser
• Beskatning
• Tilbagebetaling
• Eftergivelse
• Eksempler på anvendelsesområdet for LL § 16 E
• Den skattemæssige betydning af at et aktionærlån er omfattet af LL § 16 E
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Lovens baggrund, formål og historik

I september 2012 vedtog Folketinget, at aktionærlån fremover skal beskattes. Det skyldtes, at der i årene forud for 2012 havde været en stigende tendens til, at aktionærer brugte aktionærlån som et skattefrit alternativ til løn eller udbytte.

Regel

Hvis et selskab direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. Se LL § 16 E, stk. 1.

Sikkerhedsstillelser og midler, der stilles til rådighed

Reglen gælder ikke kun lån, men også sikkerhedsstillelser og midler, der stilles til rådighed. Se LL § 16 E, stk. 1, sidste pkt. I det følgende omtales lån, sikkerhedsstillelser og midler, der stilles til rådighed, under samlebetegnelsen lån.

Midler, der stilles til rådighed, er omfattet af § 16 E, hvis der er tale om lån til eje, således at låntageren ikke har en tilbageleveringspligt.

Bestemmelsen omfatter også lån, der ikke er ydet direkte til en aktionær

Reglen finder også anvendelse på lån, der fx opstår ved, at selskabet overtager en fordring mod en aktionær, køber et pantebrev udstedt af en aktionær eller låner til nærtstående personer, fx ægtefæller eller børn.

Reglen finder således også anvendelse, hvis aktionærens moderselskab overtager sit datterselskabs fordring på aktionæren.

Indirekte lån

Der er tale om et indirekte lån, hvis fx et dansk selskab yder et lån til et udenlandsk selskab, som videreudlåner beløbet til en udenlandsk aktionær, der behersker det danske selskab eller eventuelt begge selskaber. Se L199, bilag 14.

Hævning uden tilbagebetalingspligt

At et aktionærlån skattemæssigt behandles efter skattelovgivningens regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt betyder, at et lån omfattet af LL § 16 E ikke er et lån skattemæssigt. Lånet skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til personen. I praksis betyder det, at lånet beskattes som løn eller udbytte. Den hidtidige praksis om løn eller udbytte finder derfor anvendelse også efter indførelsen af § 16 E.

Virkningstidspunkt

Reglen har virkning for lån, der ydes, for sikkerheder, der stilles, og for midler, der stilles til rådighed, fra og med den 14. august 2012. Se lov nr. 926 af 18/09/2012, § 5, stk. 5.

Betingelser

Der er følgende betingelser for, at reglen gælder:

1. Lånet skal ydes af et selskab mv., der er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber mv. hjemmehørende i udlandet og
2. Personen, der modtager lånet, og det långivende selskab skal have en forbindelse omfattet af LL § 2.

Ad. 2.

En person og et selskab har en forbindelse omfattet af LL § 2, når personen alene eller sammen med sine nærtstående eller efter aftale med andre aktionærer har bestemmende indflydelse på selskabet i kraft af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder. Se nærmere LL § 2, stk. 2.

Bemærk

Reglen gælder ikke lån til selskaber.

Indkomst i skattemæssigt transparente partnerselskaber skal dog beskattes hos deltagerne. Lån til et partnerselskab skal således skattemæssigt henføres til deltagerne i forhold til deres ejerandel i partnerselskabet. Beskatningen vil dermed afhænge af, om en eller flere af disse efter reglerne i LL § 2 skal anses for at have for at have bestemmende indflydelse i aktieselskabet. Hvis deltagerne f.eks. som led i deres deltagelse i partnerselskabet sammen med de øvrige deltagere har en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse i aktieselskabet, vil alle deltagerne være skattepligtige af deres andel af lånet. Se L199, bilag 16.

Undtagelser

1. Lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition
2. Sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller
3. Lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2.

Ad. 1

Det vil fx være lån, der opstår som led i aktionærens almindelige samhandel med selskabet på sædvanlige kreditvilkår. Skattestyrelsen vil derfor som udgangspunkt ikke beskatte lån, der ydes som led i en disposition med f.eks. selskabets eneaktionær, hvis selskabet allerede løbende yder lån som led i tilsvarende dispositioner på tilsvarende vilkår med uafhængige tredjemænd.

Skattestyrelsen vil dog efter en konkret vurdering kunne nå frem til, at lånet alligevel skal beskattes. Det vil f.eks. være tilfældet, hvis omfanget af dispositionerne med uafhængige tredjemænd er så ringe, at de ikke kan tillægges betydning.

Hvis der omvendt er tale om en enkeltstående disposition, som selskabet ikke tidligere har gennemført med uafhængige tredjemænd, må der foretages en konkret vurdering af, om selskabet ville foretage tilsvarende transaktioner med uafhængige tredjemænd.

Hvis et selskab f.eks. sælger en fast ejendom til selskabets hovedaktionær og i den forbindelse yder lån via et sælgerpantebrev, er det ikke en betingelse at selskabet også har solgt fast ejendom til en eller flere uafhængige tredjemænd. Derimod er det en betingelse, at det er sædvanligt med sælgerpantebreve ved den konkrete type handler, at salget må antages at være i selskabets interesse, at det må anses for dokumenteret at et tilsvarende sælgerpantebrev ville indgå i en tilsvarende handel med en uafhængig tredjemand, at selskabet ville indgå tilsvarende handler med en uafhængig tredjemand og at der i givet fald er optaget maksimal ekstern finansiering (realkreditlån eller lignende). Om dette er tilfældet må bero på en konkret vurdering.

Er der tale om, at selskabet sælger driftsaktiver eller omsætningsaktiver til hovedaktionæren mv. og samtidig helt eller delvis låner hovedaktionæren mv. til købet, vil lånet blive beskattet, medmindre selskabet sædvanligvis har tilsvarende transaktioner med uafhængige tredjemænd.

Hverken selskabers formueforhold og forrentningsmuligheder eller låntagers privatøkonomiske forhold er afgørende for, hvorvidt en disposition kan anses for at være en sædvanlig, forretningsmæssig disposition. 

Udstedelse af aktier, hvor aktiekapitalen kun er delvist indbetalt, er ikke omfattet af reglerne om beskatning af aktionærlån, hvis den konkrete aktieudstedelse i øvrigt sker på sædvanlige vilkår. Se L199, bilag 13.

Et lån er ikke sædvanligt, blot fordi det f.eks. er bogført på mellemregningskontoen. Der skal foretages en konkret vurdering af hvert enkelt lån. Se L199, bilag 11 og 14.

Lån uden modydelse, dvs. egentlige lån m.m., er kun undtaget fra beskatning efter § 16 E, hvis de er sædvanlige lån ydet fra et pengeinstitut. Det skyldes, at egentlige udlån ikke er omfattet af undtagelsen i § 16 E, 2. pkt., 1. led, om lån, der ydes "som led" i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Se fx SKM2014.15.SR.

Ad. 2

En aktionær med en bestemmende aktiepost i et pengeinstitut kan derfor optage et sædvanligt banklån i dette pengeinstitut. Lån fra realkreditinstitutter, der finansieres ved salg af obligationer, må anses at være led i en forretningsmæssig disposition.

Beskatning

Lånet beskattes som løn eller udbytte.

Den hidtidige praksis om løn eller udbytte finder derfor anvendelse også efter indførelsen af § 16 E.

Bemærk

Reglen i LL § 16 E er ikke en hjemmel til beskatning af lån. Reglen fastslår blot, at lån betragtes som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Det betyder, at lån ikke skattemæssigt behandles som lån, men derimod behandles efter de almindelige regler om overførsel af værdier fra selskabet til personen.

Det betyder også, at f.eks. reglerne om indeholdelse af A-skat eller udbytteskat og om indberetning til Skattestyrelsen om udbetaling og vedtagelse af løn og udbytte, gælder.

Det skattepligtige beløb af en stillet sikkerhed er sikkerhedens pålydende beløb. Beskatningen af aktionæren og et eventuelt fradrag hos selskabet skal ske allerede ved garantiens påtagelse. Der skal ikke fikseres en garantiprovision hos selskabet. Det regreskrav, som selskabet ved indfrielse af f.eks. kautionen får mod aktionæren, anses ikke for en fordring mod aktionæren i skattemæssig forstand, idet beløbet skal anses for beskattet efter LL § 16 E, stk. 1. Opfyldelse af regreskravet vil derfor være omfattet af fritagelsen for beskatning i LL § 16 E, stk. 2. Se L199, bilag 11.

Tilbagebetaling

Tilbagebetaling af et lån, der er omfattet af LL § 16 E, ophæver ikke beskatningen af lånet.

Baggrund for reglen

Formålet med beskatningen af aktionærlån mv. er at fjerne incitamentet til at udbetale løn eller udbytte i form af lån. Dette formål vil i vidt omfang forspildes, hvis beskatningen uden videre kan ophæves ved tilbagebetaling, fx i tilfælde af at Skattestyrelsen forhøjer aktionærens indkomst med lånet.

Selskabet beskattes ikke af tilbagebetalingen af lånet

Da personen fortsat har en tilbagebetalingspligt efter de civilretlige regler, er det fastsat i § 16 E, at selskabet ikke beskattes, hvis lånet tilbagebetales. Se LL § 16 E, stk. 2.

Renteindtægter og renteudgifter

Hvis et lån er omfattet af bestemmelsen i LL § 16 E, vil det i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der hverken hos långiver eller låntager foreligger et lån. Udover at lånebeløbet beskattes som en hævning, betyder det, at låntager ikke vil kunne fradrage sine eventuelle renteudgifter på lånet, ligesom eventuelle renteindtægter vil blive beskattet som et skattepligtigt tilskud hos selskabet.

Fejlekspeditioner og omgørelse

Tilbagebetaling ophæver beskatningen, hvis der er tale om fx penge, der blev overført ved en fejl, eller hvis personen får tilladelse til omgørelse efter SFL § 29.

Eftergivelse

Selvom et lån ikke er omfattet af § 16 E, beskattes personen alligevel af lånet, hvis

1. Lånet bortfalder ved eftergivelse, forældelse, konfusion eller præklusion og
2. Lånet er fra et selskab, som personen eller hans nærtstående som nævnt i ABL § 4, stk. 2, direkte eller indirekte ejer eller på noget tidspunkt siden ydelsen af lånet har ejet aktier i.

Personen beskattes af hele det eftergivne beløb, uanset hvordan personens betalingsevne er på det tidspunkt, hvor gælden eftergives.

Overdragelse inden eftergivelse

Hvis lånet overdrages fra selskabet til en anden, inden det eftergives, beskattes personen dog kun, hvis han er insolvent, når selskabet overdrager lånet. Se om insolvens i afgørelsesskemaet i Den Juridiske Vejledning 2012-2 om aktionærlån.

Kun eftergivelse af lån, der er ydet den 14. august 2012 eller senere.

Reglerne om beskatning ved eftergivelse gælder kun lån, der er ydet den 14. august 2012 eller senere. Lån, der er ydet før den 14. august 2012, bliver kun beskattet hos personen i det omfang, han er i stand til at betale det beløb, som han får eftergivet.

Baggrund for reglen

Reglen om beskatning ved eftergivelse er indsat for at undgå, at en aktionær bliver skattefri af en eftergivelse samtidig med, at aktionæren får et fradragsberettiget tab på sine aktier i en konkurssituation, der er forårsaget bl.a. af aktionærens manglende tilbagebetaling af lånet.

Undtagelser

Personen beskattes dog ikke af eftergivelsen, hvis

1. Det långivende selskab er et pengeinstitut, og personen direkte og indirekte højst ejer eller har ejet 5 pct. af aktiekapitalen. Se KGL § 21, stk. 2, 3. pkt.

2. Hvis lånet beskattes efter § 16 E, beskattes lånet ikke ved eftergivelsen. Se KGL § 21, stk. 2, sidste pkt.

Eksempler på anvendelsesområdet for LL § 16 E

Egentlige lån

Egentlige lån fra selskabet til hovedaktionæren er lån, der ikke ydes som led i en disposition om fx køb af varer fra selskabet.

Egentlige lån m.m. er kun undtaget fra beskatning efter § 16 E, hvis de er sædvanlige lån ydet fra pengeinstitutter eller lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2. Se SKM2014.14.SR, SKM2014.15.SR, SKM2014.16.SR, SKM2014.17.SR, SKM2014.107.SR, SKM2014.294.SR og SKM2014.663.SR, SKM2014.709.SR og SKM2014.712.SR.

Det skyldes, at egentlige lån ikke er omfattet af undtagelsen i § 16 E, 2. pkt., 1. led, om lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, da lånet er den eneste disposition. I modsat fald ville undtagelsen i § 16 E, 2. pkt., 2. led, om sædvanlige lån fra pengeinstitutter være overflødig, fordi disse lån allerede ville være omfattet af 1. led.

Det følger også af bemærkningerne til LL § 16 E, hvoraf det fremgår, at bestemmelsen ikke finder anvendelse på lån m.v., der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Det vil fx være lån, der opstår som led i aktionærens almindelige samhandel med selskabet på sædvanlige kreditvilkår.

Endvidere blev skatteministeren i forbindelse med lovforslagets behandling spurgt, om begrebet sædvanlige lån fra pengeinstitutter allerede er dækket af undtagelsen om sædvanlige forretningsmæssige dispositioner. Skatteministeren svarede, at sædvanlige lån fra pengeinstitutter er undtaget fra beskatningen af aktionærlån, selvom lånet ikke er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig (hoved)disposition. Skatteministeren oplyste supplerende, at han ikke fandt grundlag for at undtage alle lån fra selskaber, der har som hoved- eller biformål at foretage udlån og finansiering, jf. bilag 11 til L199.

Hvis selskabet ikke er et pengeinstitut og heller ikke ønsker at yde lån til selvfinansiering, er lån til den ansatte hovedaktionær derfor omfattet af LL § 16 E og dermed skattepligtige for den ansatte hovedaktionær som løn eller udbytte, medmindre lånet ikke anses for et egentligt lån, men i stedet anses for lån ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

En sædvanlig forretningsmæssig disposition er kendetegnet ved, at selskabet løbende foretager dispositioner af denne karakter med uafhængige parter. Hvis der er tale om en enkeltstående disposition, som selskabet ikke tidligere har gennemført med uafhængige parter, må der foretages en konkret vurdering af, om selskabet ville foretage tilsvarende transaktioner med uafhængige parter - fx i en situation, hvor et selskab sælger en fast ejendom til selskabets hovedaktionær og i den forbindelse yder lån via et sælgerpantebrev, se nærmere herom i Den juridiske vejledning, afsnit C.B.3.5.3.3.

Lån ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition vil fx være lån, der opstår som led i aktionærens almindelige samhandel med selskabet på sædvanlige kreditvilkår, jf. bemærkningerne til LL § 16 E.

En ansat hovedaktionærs lån til køb af private varer ydes ikke som led i en disposition. Der foreligger således ikke en disposition, som lånet knytter sig til.

Den ansatte hovedaktionærs lån til private indkøb er derfor omfattet af LL § 16 E og dermed skattepligtige.

Brug af firmakreditkort

Hovedaktionærens brug af firmakreditkortet til småindkøb i forbindelse med f.eks. forretningsrejser kan under visse betingelser anses for lån, der er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition og dermed undtaget fra LL § 16 E.

Skatteministeren oplyste i sit svar til Skatteudvalget på spørgsmål 526 af 13. juni 2013, at hvis en hovedaktionær lader sit selskab betale hovedaktionærens private udgifter, skal de betalte beløb beskattes som løn eller udbytte, og der gælder ingen bagatelgrænse ved beskatningen.

Skatteministeren oplyste dog samtidig, at reglerne om beskatning af aktionærlån ikke er til hinder for, at en ansat hovedaktionær efter en forretningsrejse kan foretage en sædvanlig rejseafregning, således at der ikke bliver tale om beskatning af aktionærlån, selvom visse private udgifter rent foreløbigt er betalt af selskabet.

Der vil være tale om en konkret vurdering. Der kan bl.a. henses til, hvad der normalt indgår i en sædvanlig rejseafregning, ligesom det også kan tillægges betydning, hvorledes rejseafregninger håndteres i den konkrete virksomhed, hvis virksomheden har ansatte uden aktionærindflydelse.

Hævning af tilgodehavende

Hvis en hovedaktionær har et selskabsretligt tilgodehavende hos sit selskab, som til fulde kan dække alle hovedaktionærens efterfølgende hævninger, er hovedaktionærens efterfølgende private hævninger ikke nødvendigvis omfattet af LL § 16 E.

Hvis hovedaktionærens tilgodehavende hos selskabet er på anfordringsvilkår, vil hovedaktionærens løbende nedbringelse af tilgodehavendet via hovedaktionærens hævninger i selskabet ikke medføre, at der opstår skattepligtige aktionærlån, hvis hævningerne bogføres som nedskrivninger af anfordringstilgodehavendet med den sædvanlige bogføringsfrekvens for selskabet.

Hvis hævningerne ikke bogføres som nedskrivninger af anfordringstilgodehavendet med den sædvanlige bogføringsfrekvens for selskabet, er der opstået et særskilt mellemværende, som er omfattet af LL § 16 E og dermed skattepligtigt.

Hvis de faktiske pengestrømme mellem selskabet og hovedaktionæren viser, at hovedaktionæren på et tidspunkt har hævet mere end sit tilgodehavende hos selskabet, er den herved opståede gæld til selskabet omfattet af LL § 16 E og dermed skattepligtig uanset om hævningerne er bogført som nedskrivninger af anfordringstilgodehavendet med den sædvanlige bogføringsfrekvens for selskabet.

Hvis et aktionærlån er omfattet af LL § 16 E, vil hovedaktionærens tilbagebetaling af det selskabsretlige lån ikke medføre, at der skatteretligt opstår et tilgodehavende af samme størrelse, der senere kan hæves uden beskatning.

Det skyldes, at tilbagebetaling af det selskabsretlige lån, der er omfattet af LL § 16 E, skattemæssigt behandles som et tilskud til selskabet, idet der ikke skattemæssigt anses at foreligge et lån. Tilskuddet er dog ikke skattepligtigt for selskabet, jf. LL § 16 E, stk. 2.

Hvis hovedaktionæren ikke har et tilgodehavende hos selskabet, men i stedet ønsker, at hans private hævninger i selskabet skal afregnes via selskabets mellemregning med et andet selskab, hvor hovedaktionæren har et tilgodehavende, er hovedaktionærens hævninger i selskabet, som han ikke har et tilgodehavende hos, omfattet af LL § 16 E. Hvis et driftsselskab lægger ud for en hovedaktionærs private udgifter, er hævningerne således omfattet af LL § 16 E uanset om hævningerne umiddelbart efter driftsselskabets betaling afregnes via mellemregning med et holdingselskab, hvor hovedaktionæren har et tilstrækkeligt stort tilgodehavende. ►Se SKM2021.720.BR.◄

Hævning af tilgodehavende, men hovedaktionæren har et gammelt aktionærlån hos selskabet

En hovedaktionær kan have optaget et eller flere aktionærlån i selskabet før den 14. august 2012. Grunden til etableringen af disse gamle aktionærlån kan variere, og låneaftalerne kan derfor være forskellige i relation til sikkerhed, afdragsprofil, rentesats mv. De gamle aktionærlån er ikke omfattet af LL § 16 E, da LL § 16 E kun gælder lån, der er ydet den 14. august 2012 eller senere.

Hovedaktionæren kan ved siden af de gamle aktionærlån fra selskabet have et eller flere selskabsretlige tilgodehavender hos selskabet, som også hver især kan være forskellige i relation til sikkerhed, afdragsprofil, rentesats mv.

Mellemværenderne mellem selskabet og aktionæren må anses for selvstændige låneforhold, hvis de af parterne behandles som adskilte låneforhold, eksempelvis ved at de er registreret som adskilte og selvstændige låneforhold i selskabets bogholderi. Hvis mellemværenderne mellem hovedaktionæren og selskabet må anses for selvstændige låneforhold, vil der kun ske modregning, hvis betingelserne herfor er opfyldte, herunder bl.a. at der er indtrådt frigørelsestid og afgivet modregningserklæring.

Når hovedaktionæren på et senere tidspunkt hæver penge i selskabet, må hævningen som udgangspunkt anses for en skattefri tilbagebetaling af hovedaktionærens tilgodehavende hos selskabet forudsat at ekstraordinær indfrielse af lånet kan ske ifølge lånevilkårene, jf. nærmere ovenfor om løbende nedbringelse og afregning af et anfordringstilgodehavende ovenfor i afsnittet "Hævning af tilgodehavende".

Hvis selskabet alene undlader at modregne som følge af hovedaktionærens bestemmende indflydelse, må hævningen dog betragtes som løn eller udbytte. Det vil f.eks. være tilfældet, hvis der på hævningstidspunktet ikke er udsigt til, at hovedaktionæren vil kunne betale sit gamle aktionærlån tilbage.

Rentetilskrivning til et gammelt aktionærlån

Aktionærlån ydet før den 14. august 2012 er ikke omfattet af LL § 16 E.

Rentetilskrivninger foretaget fra og med den 14. august 2012 til et gammelt aktionærlån skal som udgangspunkt ikke anses for lån, der er ydet efter ikrafttrædelsen af LL § 16 E, jf. bilag 22 til lovforslag nr. 199 fremsat 14. august 2012 om LL § 16 E (L199).

Hvis hovedaktionæren har et gammelt aktionærlån, og der allerede inden den 14. august 2012 er indgået en aftale mellem hovedaktionæren og selskabet om, at renter kan tilskrives lånet, vil rentetilskrivninger fra og med den 14. august 2012 ikke blive betragtet som nye, skattepligtige aktionærlån.

Hvis hovedaktionæren har et gammelt aktionærlån, og der ikke inden den 14. august 2012 er indgået en aftale mellem hovedaktionæren og selskabet om, at renter kan tilskrives lånet, vil rentetilskrivninger fra og med den 14. august 2012 som udgangspunkt blive betragtet som en væsentlig ændring af lånevilkårene, som medfører, at lånet anses for afstået, og et nyt lån anses for etableret. Det nye lån er opfattet af LL § 16 E. Se Den juridiske vejledning, afsnit C.B.1.7.5 om ændring af lånevilkår, der medfører afståelse.

Rentetilskrivning til et nyt aktionærlån

Aktionærlån ydet den 14. august 2012 eller senere er omfattet af LL § 16 E.

Rentetilskrivninger til et aktionærlån, der er omfattet af LL § 16 E, anses ikke for et nyt skattepligtigt aktionærlån, hvis de tilskrevne renter betales på sædvanlige vilkår, jf. bilag 16 til lovforslag nr. 199 fremsat 14. august 2012 om ligningslovens § 16 E (L199).

Skatteministerens svar i bilag 16 indebærer, at der er mulighed for at undgå beskatning af tilskrevne renter i en periode svarende til den sædvanlige betalingsfrist for tilskrevne renter, men at der omvendt er hjemmel til beskatning af tilskrevne renter, hvis betalingsfristen overskrides.

Grænsen for, hvor længe Skattestyrelsen vil undlade at anse en rentetilskrivning for et nyt aktionærlån, er den samme som grænsen for, hvor længe Skattestyrelsen vil undlade at anse manglende tilbagebetaling af en af selskabet indbetalt kildeskat for et nyt aktionærlån.

Det betyder, at hvis hovedaktionæren ikke betaler de tilskrevne renter til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for det indkomstår, som rentetilskrivningerne vedrører, må rentetilskrivningerne anses for et nyt, skattepligtigt aktionærlån i det indkomstår, som rentetilskrivningerne vedrører.

Hvis hovedaktionæren vælger at betale et beløb tilbage til selskabet, kan der opstå tvivl om, hvorvidt beløbet angår det oprindelige lån eller de tilskrevne renter. Hovedaktionæren kan undgå denne tvivl ved at angive, at betalingen dækker de tilskrevne renter. Har hovedaktionæren ikke angivet, hvad betalingen dækker, har selskabet valgret.

Eksempel

Hovedaktionæren låner X kr. af sit selskab i år 1. Lånet er omfattet af LL § 16 E, og hovedaktionæren er skattepligtig af X kr. i år 1.

Der tilskrives renter til lånet for år 1. Hovedaktionæren betaler rentetilskrivningerne tilbage til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1 og angiver samtidig, at beløbet dækker betaling af rentetilskrivningerne. Hvis hovedaktionæren ikke angiver, at beløbet dækker betaling af rentetilskrivningerne, vælger selskabet at anse betalingerne for at dække rentetilskrivningerne.

Hovedaktionærens betaling af rentetilskrivningerne til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1 medfører, at rentetilskrivningerne til X kr. ikke anses for et nyt, skattepligtigt aktionærlån.

Hvis hovedaktionæren derimod undlader at betale rentetilskrivningerne til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1, anses rentetilskrivningerne til X for et nyt, skattepligtigt aktionærlån i år 1.

Eventuel udlodning eller lønoverførsel af rentefordring

Hvis en fordring omfattet af LL § 16 E selskabsretligt udloddes til den ansatte hovedaktionær, er der ikke skatteretligt udloddet en fordring, jf. nedenfor under overskriften "Tilbagebetaling af lånet og udlodning af midler". Det samme gælder, hvis fordringen overføres til den ansatte hovedaktionær som løn. Dette gælder også for en rentefordring omfattet af LL § 16 E.

Hvis en rentefordring udloddes eller anvendes som lønvederlag efter udløbet af selskabets oplysningsfrist for det indkomstår, som rentetilskrivningerne vedrører, vil renterne være blevet beskattet som et yderligere lån omfattet af LL § 16 E. Den efterfølgende modtagelse af rentefordringen er derfor skattefri.

Hvis rentefordringen udloddes eller anvendes som lønvederlag før udløbet af selskabets oplysningsfrist for det indkomstår, som rentetilskrivningerne vedrører, er rentefordringen ikke omfattet af LL § 16 E. Selskabets økonomiske krav på betaling kan derfor ikke modtages skattefrit. Beskatningen af den modtagne rentefordring sker på retserhvervelsestidspunktet for udbyttet eller lønnen, jf. henholdsvis LL § 16 A og SL § 4. Selskabet skal derfor foretage indberetning af udbytte/løn og indeholde kildeskat.

I begge situationer beskattes renteindtægten hos selskabet, jf. SL § 4, mens renteudgiften ikke kan fradrages hos låntager, jf. SL § 6, stk. 1, litra e, modsætningsvis. Selvom modtagelsen af rentefordringen modsvares af, at renten anses for betalt, lægges det således i alle skattemæssige relationer til grund, at der hverken hos långiver eller låntager foreligger et lån.

Mulighed for betalingskorrektion

Når en ikke-ansat hovedaktionær køber et aktiv til underpris af sit selskab, og Skattestyrelsen efterfølgende korrigerer prisen i medfør af LL § 2, stk. 1, beskattes hovedaktionæren af underprisen som udbytte.

Hovedaktionæren kan imidlertid have interesse i efterfølgende at betale det manglende beløb til selskabet for herved at undgå at blive udbyttebeskattet af underprisen.

Hovedaktionærens mulighed for at påtage sig en betalingsforpligtelse for det manglende beløb og herved undgå udbyttebeskatningen (den sekundære justering) fremgår af LL § 2, stk. 5, 1. pkt.: "Ved ændringer i ansættelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst i henhold til stk. 1, kan den skattepligtige undgå yderligere følgeændringer (sekundære justeringer) ved at forpligte sig til betaling i overensstemmelse med de i stk. 1 anvendte priser og vilkår."

Denne mulighed begrænses imidlertid af LL § 2, stk. 5, 3. pkt. om, at 1. pkt., ikke gælder, i det omfang den påtagne betalingsforpligtelse er omfattet af § 16 E.

Bestemmelsen har virkning for betalingsforpligtelser, der påtages fra og med 14. august 2012. Påtagelse af en betalingsforpligtelse anses for at være sket på det tidspunkt, hvor man retligt forpligtes til betaling, og begrænsningen gælder således, uanset om den påtagne betalingsforpligtelse vedrører en disposition foretaget før den 14. august 2012.

Hovedaktionæren kan derfor ikke undgå udbyttebeskatningen af den del af underprisen, der ligger uden for den normale skønsusikkerhed. Det fremgår således af bilag 2 til L199, at den del af en påtaget betalingsforpligtelse, der ligger udenfor sædvanlig skønsusikkerhed skal beskattes efter LL § 16 E, fordi denne del af over- eller underprisen ikke kan anses for en betaling, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Det fremgår også modsætningsvis af bemærkningerne til LL § 2, stk. 5, om, at der ikke foreligger et aktionærlån, der skal beskattes efter LL § 16 E, hvis betalingsforpligtelsen er påtaget i forbindelse med samhandel mellem hovedaktionæren og selskabet inden for selskabets sædvanlige forretningsområde. Her skal betalingsforpligtelsen stadig skattemæssigt anerkendes som lån, hvis underprisen ligger inden for den normale skønsusikkerhed, og betalingsforpligtelsen er indgået på sædvanlige markedsvilkår.

Den del af underprisen, der ligger inden for sædvanlig skønsusikkerhed, skal derimod ikke beskattes efter LL § 16 E. Hovedaktionæren kan derfor påtage sig en betalingsforpligtelse og undgå denne del af udbyttebeskatningen, hvis den påtagne betalingsforpligtelse er på armslængdevilkår, dvs. at den har en reel økonomisk værdi og betales inden rimelig tid.

Der skal således ske en opdeling af underprisen i den del, der ligger inden for normal skønsusikkerhed, og den del, der ligger uden for normal skønsusikkerhed.

LL § 2, stk. 5, 3. pkt., og LL § 16 E har således begrænset hovedaktionærens mulighed for at undgå udbyttebeskatningen ved at påtage sig en betalingsforpligtelse.

I en situation, hvor et selskab som følge af hovedaktionærens bestemmende indflydelse udlejer en ejendom til hovedaktionærens børn, anses hovedaktionæren for at have rådighed over ejendommen. Hovedaktionæren skal derfor medregne værdien af rådigheden over ejendommen til den skattepligtige indkomst efter LL § 16, stk. 9. Lejeforholdet er omfattet af LL § 2, stk. 1, idet lejeforholdet må anses for indgået mellem hovedaktionæren og selskabet.

I SKM2007.903.LSR kunne hovedaktionæren i denne situation undgå udbyttebeskatning af forskellen mellem markedslejen og den faktisk betalte husleje ved at foretage betalingskorrektion efter LL § 2 svarende til markedslejen fratrukket den faktisk betalte husleje, jf. SKM2007.903.LSR.

Denne mulighed eksisterer nu kun i begrænset omfang.

Hvis hovedaktionærens børn har betalt mindre end markedslejen, kan hovedaktionæren kun undgå udbyttebeskatningen af den del af den for lidt betalte leje, som ligger inden for den normale skønsusikkerhed ved at påtage sig en betalingsforpligtelse.

Hovedaktionæren kan derimod ikke undgå udbyttebeskatningen af den del af den for lidt betalte leje, som ligger uden for den normale skønsusikkerhed, ved at påtage sig en betalingsforpligtelse, da denne del af betalingsforpligtelsen vil være omfattet af LL § 16 E.

Hvis børnene fx har betalt 5.000 kr. i leje, og markedslejen er 9.000 kr., kunne hovedaktionæren således før LL § 2, stk. 5, 3. pkt., og LL § 16 E påtage sig en betalingsforpligtelse for de manglende 4.000 kr. og herved undgå udbyttebeskatning af 4.000 kr.

Som følge af LL § 2, stk. 5, 3. pkt., og LL § 16 E kræver dette nu, at skønsusikkerheden er mindst 4.000 kr.

Hvis skønsusikkerheden er mindre, fx 1.000 kr., kan hovedaktionæren påtage sig en betalingsforpligtelse for 4.000 kr. og herved undgå udbyttebeskatning af de 1.000 kr. De resterende 3.000 kr., som ligger udenfor skønsusikkerheden, kan hovedaktionæren ikke undgå at blive beskattet af.

Tilbagebetaling af lånet og udlodning af midler

Hvis en ansat hovedaktionær låner et beløb i selskabet, som skattemæssigt anses for omfattet af LL § 16 E, beskattes lånet som løn eller udbytte hos den ansatte hovedaktionær på lånetidspunktet.

Hvis lånet selskabsretligt anses for et ulovligt aktionærlån, består der imidlertid fortsat selskabsretligt et lån, der skal betales tilbage til selskabet.

Det fremgår imidlertid af bemærkningerne til LL § 16 E, at: "Selv om der civilretligt fortsat kan være tale om et ulovligt aktionærlån, der skal tilbagebetales, vil en tilbagebetaling af det ulovlige lån ikke føre til en genoptagelse af beskatningen af lånet hos aktionæren. Dette svarer til, at det ikke er muligt at ophæve beskatningen ved tilbagebetaling af løn eller udbytte."

Det gælder uanset om den ansatte hovedaktionær optager flere lån og efterfølgende foretager tilbagebetalinger i løbet af året, således at nettobeløbet sammenlagt for året er en indbetaling.

Når den ansatte hovedaktionær har tilbagebetalt lånet og efterfølgende på korrekt vis hæver det samme beløb som løn eller udbytte, vil der ske beskatning af det samme beløb én gang til. Det samme er tilfældet, hvis den ansatte hovedaktionær mangler likvider og derfor har behov for på korrekt vis at hæve løn eller udbytte fra selskabet til brug for betaling af skatten og tilbagebetaling af lånet med renter.

Det fremgår dog af bemærkningerne til LL § 16 E om aktionærlån, at: "Hvis et lån er omfattet af den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E, vil det i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der hverken hos långiver eller låntager foreligger et lån. Udover at lånebeløbet beskattes som en hævning, betyder det, at låntager ikke vil kunne fradrage sine eventuelle renteudgifter på lånet, ligesom eventuelle renteindtægter vil blive beskattet som et skattepligtigt tilskud hos selskabet."

Hvis fordringen selskabsretligt udloddes til den ansatte hovedaktionær, er der således ikke skatteretligt udloddet en fordring. Den ansatte hovedaktionær er derfor ikke skattepligtig af en selskabsretlig udlodning af fordringen.

Hvis den ansatte hovedaktionær selskabsretligt udlodder fordringen til sig selv, bliver han derfor kun beskattet af lånebeløbet én gang. Det er dog en betingelse, at der selskabsretligt kan ske udlodning af fordringen og at selskabet iagttager de almindelige bestemmelser om udlodning af andre aktiver end likvider.

Det samme gælder, hvis fordringen overføres til den ansatte hovedaktionær som løn.

Svar på en række af de oftest stillede spørgsmål om ulovlige kapitalejerlån kan ses på Erhvervsstyrelsens hjemmeside om aktionærlån.

Lån til hovedaktionærens nærtstående

En låntager, som ikke selv har bestemmende indflydelse i selskabet, men er nærtstående - fx ægtefælle - til en aktionær med bestemmende indflydelse, omfattes i kraft af henvisningen til LL § 2 også af LL § 16 E.

Hvis en sådan låntager hverken er aktionær eller ansat i selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn. En hævning uden tilbagebetalingspligt til en sådan person kan efter praksis anses for at have passeret den nærtstående aktionær med bestemmende indflydelse. I en sådan situation vil der skulle ske beskatning hos aktionæren af udbytte eller løn.

Mellem ægtefæller vil der ikke skulle ske yderligere beskatning, men i andre tilfælde vil det afhængigt af relationen mellem parterne kunne forekomme, at også låntageren bliver skattepligtig, som hvis låntageren havde modtaget et beløb uden tilbagebetalingspligt fra selskabet.

Lån til nærtstående, der ejer aktier

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at beskatning kun finder sted i de tilfælde, hvor der mellem långiver og låntager er en forbindelse, der er omfattet af LL § 2. Dette er fx tilfældet, hvor låntager alene, sammen med sine nærtstående eller sammen med andre aktionærer, med hvem låntager har en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse, direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmerne i det långivende selskab.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at en låntager, som ejer aktier, men dog ikke nok til selv at kunne udøve bestemmende indflydelse, er omfattet af LL § 16 E, forudsat at han er nærtstående til en aktionær, der har bestemmende indflydelse, eller at vedkommende har en aftale med andre aktionærer om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse. Dette fremgår af ovenstående eksempel taget fra forarbejderne, hvor det bemærkes, at bestemmelsen omfatter tilfælde, hvor låntageren alene eller sammen med nærtstående udøver bestemmende indflydelse.

Lån til nærtstående, der ikke ejer aktier

Den låntager, der slet ikke ejer aktier, vil således ikke kunne blive omfattet af LL § 16 E, selv om han er nærtstående til en, der udøver bestemmende indflydelse. Det fremgår også af de specielle bemærkninger, at "hvis en sådan låntager hverken er aktionær eller ansat i selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn".

Selskabets lån til hovedaktionæren (med bestemmende indflydelse)´s nærtstående, fx forældre, ægtefæller og børn, som ikke selv ejer aktier i selskabet, må anses for et indirekte lån til hovedaktionæren med den følge, at denne skal beskattes.

Se hertil SKM2018.556.LSR, SKM2019.377.ØLR og SKM2020.184.BR, hvor selskabets lån til hovedaktionærens nærtstående blev anset for et indirekte lån til hovedaktionæren og beskattet hos denne.

Når LL § 16 E ikke finder anvendelse i forhold til nærtstående, som ikke ejer aktier, kan et udlån til disse nærtstående ikke i relation til den nærtstående skatteretligt ændre karakter til en hævning uden tilbagebetalingsforpligtelse alene i kraft af udbetalingen. § 16 E vedrører således alene beskatning af aktionærer.

Såfremt det på grundlag af en konkret bevismæssig vurdering af, om lånet er ydet med tilbagebetalingsforpligtelse, kan anses for dokumenteret, at den nærtstående er retligt forpligtet til at tilbagebetale beløbet, kan udbetalingen ikke anses for en gave. I en sådan situation vil det alene komme på tale at beskatte hovedaktionæren af maskeret udlodning eller løn, jf. det ovenfor anførte om beskatning af hovedaktionæren ved udlån til nærtstående.

Må det derimod lægges til grund, at den nærtstående ikke er retligt forpligtet til at betale beløbet tilbage, og at der følgelig er tale om en gave, vil den pågældende være afgiftspligtig af gaven (ægtefæller undtaget). I en sådan situation kan hovedaktionæren - forudsat at han er bekendt med dispositionen - også beskattes af maskeret udlodning eller løn, da gaven må anses for at have passeret hovedaktionærens økonomi.

Den skattemæssige betydning af at et aktionærlån er omfattet af LL § 16 E

Det skattepligtige beløb

Hvis et selskab betaler den ansatte hovedaktionærs private regning på 25.000 kr., er selskabets lån et egentligt lån, som er omfattet af LL § 16 E, jf. bemærkningerne ovenfor under "Egentlige lån".

Det skattepligtige beløb er lånet på 25.000 kr., jf. bilag 7 til L199 om LL § 16 E.

Lånet beskattes som løn eller udbytte, og selskabet skal derfor indeholde og indbetale kildeskat. Herved får selskabet som udgangspunkt et regreskrav mod den ansatte hovedaktionær for den kildeskat, som selskabet har indbetalt.

Selskabets regreskrav mod den ansatte hovedaktionær for kildeskatten udgør imidlertid som udgangspunkt ikke et nyt, skattepligtigt aktionærlån, jf. bilag 16 til L199 om LL § 16 E.

Hvis den ansatte hovedaktionær ikke tilbagebetaler kildeskatten til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for det indkomstår, hvor aktionærlånet blev udbetalt, må kildeskatten dog anses for et nyt, skattepligtigt aktionærlån. 

Eksempel 1

Hovedaktionæren låner X kr. af sit selskab i år 1. Lånet er omfattet af LL § 16 E, og hovedaktionæren er skattepligtig af X kr. i år 1.

Selskabet efteroplyser og indbetaler kildeskatten af X kr. til Skattestyrelsen inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1, og hovedaktionæren betaler kildeskatten af X kr. tilbage til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1.

Hovedaktionærens betaling af kildeskatten til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1 medfører, at kildeskatten af X kr. ikke anses for et nyt, skattepligtigt aktionærlån. Hovedaktionæren er derfor ikke skattepligtig af kildeskatten af X kr.

Eksempel 2

Hovedaktionæren låner X kr. af sit selskab i år 1. Lånet er omfattet af LL § 16 E, og hovedaktionæren er skattepligtig af X kr. i år 1.

Selskabet efteroplyser og indbetaler kildeskatten af X kr. til Skattestyrelsen inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1, men hovedaktionæren betaler ikke kildeskatten af X kr. tilbage til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1.

Hovedaktionærens manglende betaling af kildeskatten til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1 medfører, at kildeskatten af X anses for et nyt, skattepligtigt aktionærlån. Hovedaktionæren er derfor skattepligtig af kildeskatten af X i år 2.

Bemærk

Hvis selskabet i eksemplet efteroplyser og indbetaler kildeskatten af kildeskatten af X kr. til Skattestyrelsen inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 2, og hovedaktionæren ikke betaler kildeskatten af kildeskatten af X kr. tilbage til selskabet inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 2, er hovedaktionæren skattepligtig af kildeskatten af kildeskatten af X kr. i år 3 o.s.v.

Eksempel 3

Hovedaktionæren låner X kr. af sit selskab i år 1. Lånet er omfattet af LL § 16 E, og hovedaktionæren er skattepligtig af X kr. i år 1.

Selskabet efteroplyser og indbetaler kildeskatten af X kr. til Skattestyrelsen i år 2 men efter udløbet af selskabets oplysningsfrist, og hovedaktionæren betaler ikke kildeskatten af X kr. tilbage til sit selskab inden udløbet af selskabets oplysningsfrist for år 1.

Hovedaktionæren beskattes på samme måde som i eksempel 2.

Eksempel 4

Hovedaktionæren låner X kr. af sit selskab i år 1. Lånet er omfattet af LL § 16 E, og hovedaktionæren er skattepligtig af X kr. i år 1.

Selskabet efterangiver og indbetaler kildeskatten af X kr. til Skattestyrelsen efter udløbet af selskabets oplysningsfrist, men hovedaktionæren har inden selskabets efterangivelse og indbetaling af kildeskatten lånt selskabet et beløb svarende til kildeskatten. Selskabet og hovedaktionæren behandler lånet og tilgodehavendet som adskilte låneforhold, og selskabet undlader ikke at modregne tilgodehavendet i aktionærlånet på X kr. alene som følge af hovedaktionærens bestemmende indflydelse, jf. nærmere ovenfor under overskriften "Hævning af tilgodehavende, men hovedaktionæren har et gammelt aktionærlån hos selskabet".

Selskabet modregner derimod indbetalingen af kildeskatten i hovedaktionærens tilgodehavende og bogfører derfor indbetalingen af kildeskatten som en nedskrivning af hovedaktionærens tilgodehavende.

Hovedaktionærens lån til selskabet inden selskabets efterangivelse og indbetaling af kildeskatten medfører, at kildeskatten af X kr. ikke anses for et nyt, skattepligtigt aktionærlån. Hovedaktionæren er derfor ikke skattepligtig af kildeskatten af X kr. 

A-indkomst og B-indkomst

Et lån, der anses for løn efter LL § 16 E, er som udgangspunkt A-indkomst.

Dette understøttes af forarbejderne til LL § 16 E, indført ved lov nr. 926 af 18. december 2012, i form af bemærkningerne til lovforslag nr. L 199 af 14. august 2012:

"Er aktionæren ansat i selskabet, vil selskabet have fradrag for beløbet som en lønudgift, dvs. en driftsomkostning, hvis der er tale om vederlag for personligt arbejde, og det samlede vederlag inklusive lånet kan rummes inden for en rimelig aflønning til aktionæren for det udførte arbejde."

Med anvendelsen af udtrykkene "vederlag for personligt arbejde" og "A-skat" er det klart tilkendegivet, at aktionærlån, der kvalificeres som løn efter LL § 16 E, skal anses for vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold.

Hvis vederlaget udbetales af et selskab med hjemting i Danmark, er vederlaget A-indkomst efter KSL § 43, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst efter KSL § 49 A, og selskabet skal indeholde A-skat og AM-bidrag efter KSL § 46, stk. 1, og § 49 B.

Det bemærkes i øvrigt, at indkomst i form af bestyrelseshonorar er defineret som A-indkomst efter § 18, nr. 1, i kildeskattebekendtgørelsen, bekendtgørelse nr. 1159 af 3. december 2012.

I visse situationer er aktionærlån, der anses for løn, dog B-indkomst:

Dette vil gælde aktionærlån, der som løn udbetales i form af naturalier eller personalegoder, og som ikke kan positivt defineres som A-indkomst efter KSL § 43, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst efter KSL § 49 A, fx værdi af fri motorcykel til rådighed. I givet fald skal selskabet indberette et sådant aktionærlån som B-indkomst, og aktionæren skal beskattes af aktionærlånet som B-indkomst.

Aktionærlån, der anses for løn, og som skal beskattes som B-indkomst hos aktionæren, vil også omfatte tilfælde, hvor et selskab med hjemting i udlandet udbetaler et aktionærlån til en aktionær i Danmark. Uanset om lånet i så tilfælde udbetales i penge eller penges værdi, skal lånet, når det anses for løn, beskattes som B-indkomst hos aktionæren.

Tidspunktet for fradragsret

Selskabet kan/skal tage fradrag som lønudgift i den måned, hvor det beløb, der skal beskattes efter LL § 16 E, er udbetalt, når beløbet er indberettet og beskattet som løn, jf. dog det, der er anført under overskriften "A-indkomst og B-indkomst".

Løn eller udbytte

Hvis en hovedaktionær er ansat i selskabet og der er plads til yderligere løn, er der som udgangspunkt valgfrihed mellem at beskatte en hævning omfattet af LL § 16 E som løn eller udbytte.

Det fremgår således af Den juridiske vejledning, afsnit C.B.3.6, at en ansat aktionær er personlig skattepligtig af alt, hvad han måtte modtage som vederlag for sin arbejdsindsats i selskabet, uanset om det udbetales kontant eller i naturalier i form af fri bolig, bil mv. Alt hvad den ansatte aktionær i øvrigt modtager fra selskabet er som udgangspunkt udbytte og beskattes som aktieindkomst.

I praksis kan øvrige ydelser til den ansatte aktionær blive anset for yderligere løn i stedet for maskeret udbytte. En omkvalificering fra maskeret udbytte til yderligere løn forudsætter, at der er et ansættelsesforhold, at aktionæren ikke på strafbar måde har undladt at medregne beløbene i sin skattepligtige indtægt samt at det samlede vederlag - løn og maskeret udbytte - ikke er større, end hvad der kan anses for sædvanligt for det udførte arbejde.

Hvis hovedaktionæren er ansat som bestyrelsesformand, vil et lån omfattet af LL § 16 E således kunne anses for løn, hvis ovenstående betingelser er opfyldt. Det gælder, selvom hovedaktionæren normalt ikke får vederlag for sit formandsjob.

Indeholdelse og indberetning

I forarbejderne til LL § 16 E er det lagt til grund, at det er efter de regulære regler og frister, at der skal ske indeholdelse og indberetning af aktionærlån, som skal beskattes som løn eller udbytte:

"Den omstændighed, at ydelse af et lån behandles som en hævning i selskabet uden tilbagebetalingspligt, medfører endvidere, at de gældende regler om indeholdelse af A-skat eller udbytteskat i beløbet og reglerne om indberetning til SKAT om udbetaling og vedtagelse af løn og udbytte m.v. finder anvendelse."

Regler og frister fremgår af afsnit A.B.4.1.1 Indeholdelse, beregning, indberetning og betaling af A-skat og AM-bidrag og afsnit A.B.4.1.4.1 Indeholdelse, indberetning og betaling af udbytteskat.

Hvis det først efter udløbet af indkomståret, hvor et aktionærlån er udbetalt, afdækkes, at der er udbetalt aktionærlån uden samtidig indeholdelse og indberetning, skal selskabet foretage indeholdelse af kildeskat af aktionærlånet og indberetning af aktionærlånet som løn eller udbytte i overensstemmelse med disse regler. Se en generel beskrivelse heraf i Den juridiske vejledning 2018-2, C.B.3.5.3.3., afsnittet "Indeholdelse og indberetning", hvoraf det f.eks. fremgår, at der opkræves renter af for sent betalt kildeskat efter opkrævningslovens regler.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsretsdomme
►SKM2021.596.VLR◄	►Sagen drejede sig om, hvorvidt en eneanpartshaver skulle beskattes i medfør af ligningslovens § 16 E af løbende hævninger og efterfølgende indsættelser af tilsvarende beløb bogført på en mellemregningskonto mellem ham og hans selskab, herunder om der ved de løbende hævninger var etableret ét eller flere lån. Eneanpartshaveren havde i den pågældende periode overført 200.000,- kr. til en privat konto ved tre forskellige lejligheder (i alt 600.000,- kr.). Tilsvarende beløb var kort efter tilbagebetalt til selskabet. Landsskatteretten havde alene beskattet eneanpartshaveren af den første overførsel.  Landsretten fandt, at alle tre hævninger på mellemregningskontoen udgjorde lån omfattet af ligningslovens § 16 E. Landsretten udtalte desuden, at de enkelte hævninger skal behandles som hævninger uden tilbagebetalingspligt, og at de derfor skal beskattes på udbetalingstidspunktet.  Landsretten inddrog i den sammenhæng, at det af bilagene til lovforslaget, hvormed bestemmelsen blev indført, herunder høringsskemaet, fremgår, at det var en forudset og accepteret konsekvens af ligningslovens § 16 E, at aktionæren i en situation som den foreliggende ville kunne risikere dobbeltbeskatning i forbindelse md tilbagebetaling af aktionærlån og efterfølgende hævning af lignende lånebeløb.  På den baggrund blev Skatteministeriets påstand taget til følge.◄
►SKM2021.422.VLR◄	►Sagen angik, om skatteyderen i indkomstårene 2012-2014 skulle beskattes i medfør af ligningslovens § 16 E af en række hævninger foretaget i sit selskab.    Landsretten fandt, at de løbende hævninger på mellemregningskontoen, hvorved der opstod ny gæld til selskabet, eller hvor en allerede eksisterende gæld blev forøget, udgjorde lån omfattet af ligningslovens § 16 E. Landsretten udtalte desuden, at de enkelte hævninger skulle behandles som hævninger uden tilbagebetalingspligt, og at de derfor skulle beskattes på udbetalingstidspunktet.    Den omstændighed, at mellemregningskontoen ved regnskabsårets udgang var i skatteyderens favør, kunne, ifølge landsretten, ikke føre til, at der ikke skulle ske beskatning.    Landsretten bemærkede desuden, at det af bilagene til lovforslaget, der blev vedtaget i 2012, herunder høringsskemaet, fremgår, at det var en forudset og accepteret konsekvens af ligningslovens § 16 E, at aktionæren i en situation som den foreliggende ville kunne risikere dobbeltbeskatning i forbindelse med tilbagebetaling af aktionærlån og efterfølgende hævning af lignende lånebeløb. Landsretten fandt således ikke i lovens ordlyd eller forarbejder grundlag for, at de løbende hævninger og indbetalinger skulle opgøres på en særskilt "skattemæssig mellemregningskonto", sådan som skatteyderen havde påstået i sagen. ◄    På den baggrund blev Skatteministeriet frifundet.
SKM2021.357.ØLR	Sagen angik, om appellanten i indkomstårene 2013 og 2014 skulle beskattes i medfør af ligningslovens § 16 E af en række hævninger foretaget i sit helejede selskab. Appellanten gjorde særligt gældende, at han som følge af revisors lønindberetninger ultimo indkomstårene allerede var beskattet af disse hævninger, og at der derfor var tale om en ulovhjemlet dobbeltbeskatning. Landsretten udtalte blandt andet, at ligningslovens § 16 E har til formål at dæmme op for, at aktionærer mv. optager ulovlige aktionærlån til eksempelvis finansiering af privatforbrug, og at bestemmelsen indebærer, at aktionærlån omfattet af bestemmelsen skal beskattes allerede ved optagelsen af lånet. Landsretten fremhævede derudover, at det i forbindelse med lovens vedtagelse var en forudset og accepteret konsekvens af den foreslåede bestemmelse, at aktionærer, som desuagtet optager sådanne aktionærlån, ville kunne risikere dobbeltbeskatning. Landsretten bemærkede også, at beskatningen hos appellanten i form af dels udbyttebeskatning og dels beskatning af lønindkomst er sket med hjemmel i forskellige skatteregelsæt og er udløst af forskellige dispositioner i form af henholdsvis hævninger hos selskabet og efterfølgende tilbagebetaling af lånet med lønudbetalinger. Landsretten stadfæstede herefter byrettens dom (SKM2020.184.BR) i henhold til de af byretten anførte grunde.
SKM2019.377.ØLR	Sagen angik, om appellanten var skattepligtig af et beløb på 3,5 mio. kr. som udbytte i henhold til LL § 16 E, stk. 1. Spørgsmålet var i den forbindelse, om et af appellanten ejet selskab gennem et etableret lånearrangement havde stillet midler til rådighed for appellantens hustrus virksomhed. Appellantens selskab havde ydet er ulovligt aktionærlån til appellantens hustru. Dette lån skulle indfries, og hustruen lånte ved en låneaftale af 10. september 2012 3,5 mio. kr. af et uafhængigt selskab. Samme dag lånte det pågældende selskab 3,5 mio. kr. af appellantens selskab. Appellanten og ejeren af det uafhængige selskab var venner og gamle kolleger. Byretten havde lagt til grund, at de to låneaftaler var indbyrdes afhængige, og at der ikke var nogen forretningsmæssig begrundelse for det uafhængige selskabs udlån til hustruen. Der blev lagt vægt på, at lånet til hustruen var ydet på usædvanlige vilkår, og at det uafhængige selskab af likviditetsmæssige grunde ikke kunne yde lånet til hustruen, medmindre selskabet samtidig kunne låne et tilsvarende beløb af skatteyderens selskab, hvorfor midlerne i realiteten kom fra dette selskab. Byretten fandt derfor, at der forelå en situation som omhandlet i LL § 16 E, stk. 1, jf. § 2, idet skatteyderens selskab reelt havde stillet midler til rådighed for hustruen. Østre Landsret tiltrådte med nogle yderligere bemærkninger, og i øvrigt af de af byretten anførte grunde, at lånekonstruktionen er omfattet af LL § 16 E, stk. 1, jf. § 2, idet appellantens selskab reelt havde stillet midler til rådighed for hustruen. Landsretten anførte, at det ikke kunne føre til en anden vurdering, at det andet selskab ikke havde en sådan forbindelse som nævnt i LL § 2 med hverken appellanten eller hans hustru, idet bestemmelsen udtrykkeligt også omfatter situationer, hvor midler stilles indirekte til rådighed. Byrettens dom blev derfor stadfæstet.
Byretsdomme
►SKM2021.720.BR◄	►Spørgsmålet i sagen var om en hovedaktionærs hævninger på G1 A/S’ konti var maskeret udlodning efter ligningslovens § 16 A. Hovedaktionæren gjorde gældende, at hævningerne dels var driftsudgifter og dels var hævninger af et tilgodehavende aktionæren havde i koncernen. Retten fandt, at hovedaktionæren ikke havde godtgjort, at der var tale om driftsudgifter. Retten fandt desuden, at hævningerne ikke var tilbagebetaling af et lån. Retten lagde til grund, at hovedaktionæren havde et tilgodehavende i G1 A/S’ holdingselskab G2 ApS, som oversteg de private hævninger i G1 A/S. Retten fandt det ikke godtgjort, at hovedaktionæren havde et tilgodehavende i G1 A/S. Retten fandt herefter, at hovedaktionæren ikke kunne modregne de private hævninger i datterselskabet G1 A/S i et tilgodehavende hos holdingselskabet G2 ApS.  Retten fandt derfor, at hævningerne var maskeret udlodning. ◄
SKM2021.19.BR	Sagen angik, om en hovedanpartshaver i et anpartsselskab skulle beskattes efter ligningslovens § 16 E af et ulovligt anpartshaverlån på 528.733 kr., som ifølge anpartsselskabets reviderede og af generalforsamlingen godkendte årsregnskab via en mellemregningskonto var ydet til selskabets direktør, der var samlevende med hovedanpartshaveren.  Retten fandt indledningsvis, at hovedanpartshaveren var omfattet af ligningslovens § 16 E, fordi bestemmelsen også omfatter lån til nærtstående, der på grund af interesseforbindelsen også omfatter samlevende.   Retten fandt efterfølgende, at hovedanpartshaveren ikke havde godtgjort, at oplysningerne i anpartsselskabets reviderede og af generalforsamlingen godkendte årsregnskab var forkerte og ikke kunne lægges til grund af skattemyndighederne. Revisorens vidneforklaring ændrede ikke herpå, idet forklaringen ikke var understøttet af dokumentation.  Skatteministeriet blev herefter frifundet.	Sagen er anket til Østre Landsret.
SKM2020.417.BR	Sagen angik, om et selskab kontrolleret af sagsøgeren og dennes sønner indirekte havde ydet et lån til sagsøgeren, som skulle beskattes efter LL § 16 E. Sagen rejste blandt andet spørgsmål om, hvorvidt de i sagen omhandlede dispositioner var foretaget før eller efter den 14. august 2012, idet LL § 16 E alene har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012. På baggrund af en samlet konkret vurdering anså Skatteministeriet med henvisning til den nye dokumentation, der blev fremlagt for domstolene, det dokumenteret, at de relevante aftaler var indgået inden den 14. august 2012. Skatteministeriet tog derfor bekræftende til genmæle over for sagsøgerens påstande om, at han ikke skulle beskattes efter LL § 16 E, og at han havde fradragsret for de renter, der var påløbet det omhandlede lån.	Tidligere instans SKM2019.585.LSR
SKM2019.127.BR	En hovedanpartshaver havde hævet cirka 140.000 kr. i sit helejede anpartsselskab. Sagen angik, om hævningerne var uden tilbagebetalingspligt, jf. LL § 16 E, og dermed skattepligtige som løn. Skatteyderen gjorde gældende, at hævningerne var aconto-løn, der allerede var blevet beskattet ved senere lønudbetalinger. Retten fandt, at hævningerne var omfattet af LL § 16 E og dermed uden tilbagebetalingspligt. Retten henviste i den sammenhæng til, at LL § 16 E var blevet indført for at stoppe aktionærlån, hvorfor hævningerne i sig selv var skattepligtige.
Landsskatteretten
►SKM2021.666.LSR◄	►Sagen angik blandt andet, hvorvidt klageren skulle beskattes af aktionærlån efter ligningslovens § 16 E. Landsskatteretten fandt, at klageren ikke kunne beskattes af hævninger på en mellemregningskonto forud for det tidspunkt, hvor selskabet blev stiftet, uanset at selskabet i forbindelse med virksomhedsomdannelsen skattemæssigt blev etableret med tilbagevirkende kraft.◄
►SKM2021.427.LSR◄	►SKAT havde anset klagerens lån over mellemregningskonto med klagerens selskab i indkomstårene 2012-2015 for omfattet af ligningslovens § 16 E. Klageren gjorde bl.a. gældende, at ligningslovens § 16 E var en straffebestemmelse, der var i strid med EMRK´s art. 6, hvorfor SKATs afgørelse var ugyldig. Landsskatteretten anførte, at ligningslovens § 16 E ikke pålægger skatteyderen et skattetillæg eller en skattebøde, idet bestemmelsen fastlægger beskatning af hævninger i selskabet som lån. På den baggrund fandt Landsskatteretten, at bestemmelsen ikke er en straffebestemmelse og således ikke er i strid med EMRK. SKATs afgørelse var derfor ikke ugyldig.◄
SKM2020.505.LSR	Lån til eneanpartshaverens ægtefælle blev anset for et indirekte lån til eneanpartshaveren.
SKM2020.462.LSR	Selskabets renteindtægter af aktionærlån omfattet af ligningsloven § 16 E var skattepligtige tilskud for selskabet.
SKM2020.386.LSR	Lån fra selskabet til eneanpartshaverens far, der ikke ejede anparter i selskabet, kunne ikke beskattes hos faderen.	SKAT havde oprindelig lagt til grund, at eneanpartshaverens far var ejer af alle anparterne i selskabet i 2013. Under Skatteankestyrelsens behandling af sagen nedlagde repræsentanten imidlertid en ny påstand om, at dette ikke var korrekt, hvilket Landsskatteretten tiltrådte. Om beskatning af lån ydet til eneanpartshaverens far se SKM2018.556.LSR.
SKM2020.360.LSR	Sagen angik, i hvilket omfang klageren for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 skulle beskattes af lån i sit selskab, jf. ligningslovens § 16 E, stk. 1. For 2013 fandt Landsskatteretten, at en debitering og en kreditering på mellemregningskontoen med selskabet på 41.671 kr. henholdsvis den 25. november og den 31. december ikke var fejlposteringer, uanset det beløbsmæssige sammenfald, hvorved retten henviste til, at krediteringen var foretaget ved årets afslutning, og at der var tale om to forskellige bilag. For 2014 fandt Landsskatteretten det efter en konkret vurdering af bogføringen ikke dokumenteret, at en fordring på 125.037 kr. var udloddet til klageren den 8. juli. Landsskatterettens flertal fandt heller ikke, at bogføringen for 2015 dokumenterede, at en fordring på 100.000 kr. var udloddet til klageren. Med henvisning til et generalforsamlingsreferat og en vurderingsberetning fandt mindretallet det derimod dokumenteret, at denne fordring var udloddet til klageren, som derfor ikke skulle beskattes af denne. Med en mindre talmæssig korrektion for 2014 stadfæstede Landsskatteretten således SKATs afgørelse.
SKM2020.325.LSR	Landsskatteretten fandt, at klageren skulle beskattes efter ligningslovens § 16 E om aktionærlån af et lån, som han havde optaget i et af ham ejet moderselskab. Det var herved uden betydning, at lånet blev optaget i forbindelse med, at moderselskabet indfriede et aktionærlån, som klageren havde optaget i datterselskabet.	Sagen er anket.
SKM2020.129.LSR	Klageren var blevet beskattet af et aktionærlån efter LL § 16 E. Ved en efterfølgende generalforsamling i klagerens selskab blev det besluttet at udlodde et udbytte til klageren. Udbyttet var skattepligtigt for klageren i henhold til LL § 16 A, og selskabet indeholdt udbytteskat i forbindelse med udlodningen. Udbyttet blev ikke udbetalt til klageren, men blev modregnet i klagerens gæld til selskabet, således at aktionærlånet blev tilbagebetalt. For at undgå beskatning af både aktionærlånet og den efterfølgende udlodning af udbytte anmodede klageren SKAT om omgørelse, idet klageren ønskede at omgøre udlodningen af udbytte, således at der i stedet skete udlodning af fordringen til klageren som løn. Som begrundelse herfor anførte klageren, at der med SKATs styresignal offentliggjort som SKM2014.825.SKAT var givet mulighed for at foretage en skattefri udlodning af fordringen til klageren som løn, hvorved klageren kunne opnå at blive beskattet alene af aktionærlånet og ikke også af den foretagne udlodning fra selskabet. Landsskatteretten fandt, at betingelserne i SFL § 29 om omgørelse ikke var opfyldt. For det første havde den disposition, der ønskedes omgjort - udlodningen af udbytte til klageren - ikke utilsigtede skattemæssige virkninger, idet den skete udbyttebeskatning ikke var en utilsigtet skattemæssig virkning af udbyttelodningen. Det forhold, at aktionærlånet civilretligt kunne have været indfriet uden beskatning ved udlodning af selskabets fordring på klageren til denne, kunne heller ikke anses for en utilsigtet skattemæssig virkning af udbytteudlodningen. For det andet var den ønskede omgørelse ikke mulig, idet aktionærlånet ved udbytteudlodningen var blevet indfriet, hvormed fordringen var ophørt, jf. SKM2018.624.HR.
SKM2019.655.LSR	Klager var blevet opmærksom på, at han ville blive beskattet af et aktionærlån efter LL § 16 E. For at modvirke denne beskatning indbetalte han 280.000 kr. i løbet af indkomståret, hvilket dog ikke havde den ønskede virkning, idet han fortsat beskattedes efter LL § 16 E af aktionærlånet som udbytte. Klager ønskede herefter at omgøre indbetalingen af de 280.000 kr. efter reglerne i SFL § 29. Landsskatteretten fandt, at dette ikke var muligt henset til, at den privatretlige disposition, der ønskedes ændret - indbetalingen af de 280.000 kr. - ikke lå til grund for en skatteansættelse, hvorfor betingelsen i indledningsordene i § 29, stk. 1, ikke var opfyldt.  Herudover bemærkede Landsskatteretten, at omgørelse heller ikke kunne finde sted efter § 29, henset til at fordringen var ophørt, ligesom beskatningen af udbytte ved et aktionærlån ikke kunne anses for en utilsigtet skattemæssig virkning jf. § 29, stk. 1, nr. 2.
SKM2019.585.LSR	Landsskatteretten fastslog, at der kunne ske beskatning efter LL § 16 E af en aktionær, der havde fået ydet et lån fra to selskaber, som aktionæren havde bestemmende indflydelse i. Et lån ydet til aktionæren i 2010 blev anset for ophørt og erstattet med et nyt lån stiftet i 2013, hvormed reglerne om aktionærlån i LL § 16 E fandt anvendelse. Ved vurderingen af det nye lån fandt Landsskatteretten, at lånet var ydet indirekte af to selskaber, som aktionæren havde bestemmende indflydelse i. Da lånekonstruktionen ikke kunne anses for etableret som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, fandt Landsskatteretten, at der skulle ske beskatning af aktionæren efter LL § 16 E - i det konkrete tilfælde som løn. Opgjorte renter vedrørende lånet kunne ikke fratrækkes efter SL § 6, stk. 1, litra e, idet lånet skattemæssigt ikke betragtes som et lån, men som en hævning uden tilbagebetalingspligt.	LL § 16 E har alene virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012. Ved den efterfølgende byretsdom SKM2020.417.BR tog Skatteministeriet, efter en samlet konkret vurdering, bekræftende til genmæle, idet der var forelagt ny dokumentation, der dokumenterede, at relevante aftaler var indgået inden den 14. august 2012.
SKM2019.49.LSR	Landsskatteretten fandt, at klager var skattepligtig af posteringer på mellemregningskontoen foretaget efter den 14. august 2012, hvorved der var opstået et lån til klageren, eller lånet til klageren var forøget, jf. herved LL § 16 E, stk. 1. De tilskrevne renter kunne indeholdes i efterfølgende indsætninger, hvorfor disse ikke blev anset for et nyt aktionærlån.
SKM2018.556.LSR	Et selskab havde via en mellemregning ydet lån til hovedaktionærens far. Landsskatteretten konstaterede bl.a., at mellemværendet mellem klagerens far og selskabet var behandlet som ét låneforhold i 2012 og 2013, og at selskabet i hele perioden fra august 2012 til og med juni 2013 havde et tilgodehavende hos klagerens far. Klageren skulle derfor beskattes af bruttohævningerne. Ved opgørelse af bruttohævningerne var det uden betydning, at klagerens far indimellem overførte beløb til selskabet. De indbetalte beløb ansås for afdrag på farens lån til selskabet. Lånet ansås for omfattet af LL § 16 E og beskattedes som udbytte hos klageren.	Repræsentanten havde henvist til Landsskatterettens afgørelse af 16. november 2016, offentliggjort som SKM2016.633.LSR. I den sag blev SKATs opgørelse af lån for 2012 og 2013 lagt til grund af Landsskatteretten. Landsskatteretten udtalte, at afgørelsen ikke kan tages til udtryk for, at Landsskatteretten derved har tiltrådt SKATs metode til at opgøre lån i den sag eller generelt set. Af praksis for at opgøre lån efter LL § 16 E henvises i stedet til Landsskatterettens afgørelse af 11. oktober 2017, offentliggjort som SKM2018.10.LSR.
SKM2018.533.LSR	En hovedanpartshaver måtte anses at have optaget lån i sit selskab og var skattepligtig heraf efter LL § 16 E.
SKM2018.406.LSR	Landsskatteretten fandt, at klageren, der var hovedanpartshaver, skulle beskattes som udbytte af hævninger fra selskabet, jf. LL §§ 16 E og 16 A. Klager var ikke berettiget til at fratrække renter vedrørende mellemregningen.
SKM2018.364.LSR	Et selskabs lån til hovedanpartshaveren via mellemregning ansås for udbytte, jf. LL § 16 E.
SKM2018.289.LSR	Et selskabs lån til klager via mellemregning ansås ikke for sædvanlig forretningsmæssig disposition og måtte anses som yderligere løn, jf. LL § 16 E.
SKM2018.280.LSR	Et aktionærlån blev anset som yderligere løn, bl.a. henset til, at klageren, der var ansat i selskabet, ved sin løn samt aktionærlånet sammenlagt havde fået en rimelig aflønning. Klageren har på mellemregningskontoen mellem klageren og selskabet lånt det opgjorte beløb i henholdsvis 2012 og 2013. Det forhold, at klageren har foretaget en indbetaling af det opgjorte aktionærlån til selskabets konkursbo medførte ikke, at der ikke skulle ske beskatning af klagerens lån, idet tilbagebetalingerne må betragtes som afdrag på lånet.
SKM2018.87.LSR	Ved opgørelse af aktieindkomst for hovedanpartshaveren efter LL § 16 E, stk. 1, kunne ikke modregnes et krediteret beløb vedrørende udloddet udbytte fra selskabet. Kreditering af nettoudbyttet på mellemregningskontoen med selskabet blev anset som tilbagebetaling af lån.	SKATs behandling af renterne er ikke korrekt. Renterne pr. 30/9-2014 på 19.824,34 kr. er ikke omfattet af LL § 16 E og skulle derfor ikke have været anset for en skattepligtig hævning i 2014. Disse renter og renterne pr. 22/4-2015 på 28.365,39 kr. skulle have være beskattet som deklareret udbytte ved udlodningen af rentefordringerne i 2015, jf. LL § 16 A. Se SKM2017.402.SKAT. Se også SKM2018.86.LSR
SKM2018.23.LSR	Hævninger, der var foretaget af en direktør og hovedaktionær på en mellemregningskonto med selskabet, ansås for omfattet af LL § 16 E, stk. 1, og var dermed skattepligtige som yderligere løn.
SKM2018.10.LSR	Landsskatteretten fandt, at hovedanpartshaverens bruttohævninger skulle anses for at være aktionærlån omfattet af LL § 16 E, stk. 1, da det blev konstateret, at mellemregningskontoen konstant havde været i selskabets favør. Hovedanpartshaveren havde for selskabet afholdt udgifter samt udloddet udbytte, der begge blev bogført mellemregningskontoen, men da posteringerne ikke var registreret som adskilte og selvstændige låneforhold i selskabets bogholderi, blev indsættelserne anset for at være afdrag på hovedanpartshaverens lån.	Se også SKM2018.556.LSR
SKM2017.571.LSR	Landsskatteretten fandt, at et selskab via mellemregningskontoen havde ydet et lån til klageren, der var hovedanpartshaver i selskabet. Ydelse af lånet kunne ikke anses for en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Lånet ansås herefter for en udlodning, jf. LL §§ 16 E, stk. 1 og 16 A.	SKATs fordeling af udbyttet er ikke helt korrekt. Udbyttet fra selskabet skulle være beskattet hos alle aktionærerne i forhold til deres udbytteret, eftersom de øvrige aktionærer ikke kunne anses for at have anfægtet dispositionen. Se afsnit C.B.3.1
SKM2017.570.LSR	Et selskabs tilgodehavende hos hovedaktionæren (aktionærlån), der var bogført på mellemregningskontoen, ansås for at vedrøre hovedaktionæren privat og blev beskattet som maskeret udlodning.
SKM2016.633.LSR	Landsskatteretten fandt, at et selskab ved posteringer på mellemregningen mellem selskab og hovedanpartshaver af udgifter vedrørende en ejendomshandel, havde ydet et lån til anpartshaver. Da lånet ikke kunne anses for en sædvanlig forretningsmæssig disposition skulle der ske beskatning efter LL § 16 E, stk. 1. Selskabets tab ved erhvervelse af et sommerhus og efterfølgende salg til hovedanpartshaveren ansås for lidt i hovedanpartshaverens interesse, hvorfor der skete beskatning af maskeret udlodning, jf. LL § 16 A, stk. 1 samt SKM2007.153.HR og SKM2010.124.ØLR.	SKATs opgørelse af de skattepligtige beløb for indkomståret 2013 er ikke helt korrekt. Hævningen den 4/1-2013 på 677 kr. skulle være beskattet og hævningen den 9/1-2013 på 31.644,69 kr. skulle være beskattet fuldt ud og ikke kun med et beløb på 26.597,83 kr., jf. det anførte ovenfor under "Hævning af tilgodehavende", afsnit 5 og 6. Se også kommentaren til SKM2018.556.LSR.
SKM2015.795.LSR	LL § 16 E var ikke til hinder for, at et skatteforbehold med et nærmere angivet indhold kunne anvendes til at udligne differencen mellem den oprindeligt aftalte overdragelsessum og en af SKAT fastsat højere handelsværdi, således at der ikke ville foreligge maskeret udlodning til hovedaktionærerne i forbindelse med ejendommens overdragelse.
Skatterådet
►SKM2021.648.SR◄	►Et selskab havde opført rækkehuse. Selskabet påtænkte at sælge et af rækkehusene til hovedanpartshaverens søn. Selskabet ønskede at tilbyde alle købere sælgerfinansiering af op til xx procent af købesummen. Skatterådet fandt, at hovedpartshaverens søn i skattemæssig henseende måtte anses for nærtstående part til hovedanpartshaveren, samt at lånet ikke kunne anses for et lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition efter undtagelsen herom i ligningslovens § 16 E. Lånet måtte derfor anses for et indirekte lån til hovedanpartshaveren med den følge, at denne skulle beskattes.◄
►SKM2021.595.SR◄	►Spørger var et selskab, der påtænkte at overdrage en lejlighed til sin eneanpartshavers datter og svigersøn. Selskabet ønskede i den forbindelse at yde et lån til svigersønnen til delvis finansiering af købesummen. Skatterådet fandt, at eneanpartshaverens svigersøn i skattemæssig henseende måtte anses for nærtstående part til eneanpartshaveren, samt at lånet ikke kunne anses for et lån, der blev ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition efter undtagelsen herom i ligningslovens § 16 E. Lånet måtte derfor anses for et indirekte lån til eneanpartshaveren med den følge, at denne skulle beskattes.◄
►SKM2021.594.SR◄	►Et anpartsselskab overdrog i 2019 en ejendom til hovedanpartshaverens søn. Sønnen udstedte i forbindelse med overdragelsen et gældsbrev til selskabet på hele købesummen. Parterne blev efterfølgende opmærksomme på, at der herved opstod et anpartshaverlån. Hovedanpartshaveren blev beskattet af anpartshaverlånet som udbytte, og ønskede nu at udlodde fordringen skattefrit til sig selv. Det var Skatterådets opfattelse, at lånet måtte anses for et indirekte lån til hovedanpartshaveren, der var omfattet af ligningslovens § 16 E. Det samme gjaldt rentetilskrivninger til lånet i det omfang, at disse renter ikke var tilbagebetalt inden selskabets oplysningsfrist. Skatterådet fandt, at lånet og rentetilskrivningerne kunne udloddes skattefrit til hovedanpartshaveren i det omfang, at de var omfattet af ligningslovens § 16 E.◄
►SKM2021.566.SR◄	►Spørger overtog i 2013 et selskab fra sin far. Overtagelsen blev bl.a. finansieret ved, at spørger fik ydet et selvfinansieringslån af selskabet på x mio. kr. Erhvervsstyrelsen underkendte i 2019, at selvfinansieringslånet var ydet på sædvanlige markedsvilkår efter selskabslovens § 209, og Erhvervsankenævnet stadfæstede i 2020 Erhvervsstyrelsens afgørelse. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at selvfinansieringslånet ikke var skattepligtigt for spørger i 2013 i medfør af ligningslovens § 16 E. Skatterådet afviste at svare på, om der kunne ske genoptagelse af indkomståret 2013. Skatterådet bekræftede, at restfordringen kunne udloddes i 2021 uden skattemæssige konsekvenser for spørger, uanset om selvfinansieringslånet efterfølgende blev beskattet på hævetidspunktet efter de almindelige regler herom.◄
►SKM2021.448.SR◄	►Eneanpartshaveren i et selskab havde i forbindelse med bodeling fået en fordring på sin tidligere ægtefælle i form af et sælgerpantebrev. Eneanpartshaveren ønskede nu at overdrage sælgerpantebrevet til sit selskab, hvorved der opstod et lån fra selskabet til eneanpartshaverens tidligere ægtefælle. Det var Skatterådets opfattelse, at hvis et selskab ydede lån til sin aktionærs private debitorer med henblik på, at disse kunne yde forskud i tilbagebetalingen af deres gæld til aktionæren, var dette omfattet af ligningslovens § 16 E, medmindre selskabet var et pengeinstitut og der var tale om sædvanlige lån fra pengeinstitutter. Det var desuden Skattestyrelsens opfattelse, at eneanpartshaverens overdragelse af sin fordring til selskabet måtte sidestilles med denne situation. Eneanpartshaverens selskab stillede således reelt midler til rådighed for eneanpartshaveren, idet selskabet ved overdragelsen finansierede eneanpartshaveren på anden måde end ved udbetaling af løn eller udbytte. Skatterådet kunne derfor ikke bekræfte, at eneanpartshaveren kunne overdrage sælgerpantebrevet udstedt af eneanpartshaverens tidligere ægtefælle til det af ham 100 % ejede selskab, uden at dette var omfattet af ligningslovens § 16 E.◄
SKM2020.180.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at et lån fra et anpartsselskab til eneanpartshaverens bror ikke var omfattet af LL § 16 E. Rentefordelen var dog skattepligtig efter LL § 16 A.
SKM2018.356.SR	Skatterådet fandt, at et beløb, der var overført fra A ApS til anpartshaveren A, skulle behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. Anpartshaveren havde gjort gældende, at overførslen var en fejlekspedition, men Skatterådet fandt under hensyn til omstændighederne ved overførslen og den forløbne tid på næsten fire måneder fra overførslen til anmodningen om berigtigelse, at der ikke kunne bortses fra overførslen skattemæssigt.
SKM2018.191.SR	Skatterådet bekræftede, at spørgers moderselskab kunne yde aktionærlån til udvalgte medarbejder til køb af aktier, uden at lånene blev omfattet af LL § 16 E. I afgørelsen blev der lagt vægt på, at de ansatte ikke var omfattet af LL § 2, da ejeraftalen ikke udgjorde en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse.
SKM2014.712.SR	Skatterådet kan ikke bekræfte, at A ApS´ likviditetsmæssige transaktioner er normale forretningsmæssige transaktioner, som ikke er omfattet af LL § 16 E.
SKM2014.709.SR	Skatterådet kan ikke bekræfte, at det er muligt at undgå dobbeltbeskatning af et aktionærlån ved at udlodde et beløb, hvorefter nettoprovenuet benyttes til at betale lånet tilbage.	Hvis den ansatte hovedaktionær selskabsretligt udlodder fordringen til sig selv eller overfører den til sig selv som løn, bliver han dog kun beskattet af lånebeløbet én gang. Se nærmere ovenfor under afsnittet "Tilbagebetaling af lånet og udlodning af midler"
SKM2014.663.SR	Skatterådet kan ikke bekræfte, at A ApS kan yde et lån til A K/S, hvori selskabets hovedanpartshaver er kommanditist, uden at det er en hævning i selskabet omfattet af LL § 16 E.
SKM2014.294.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at A vil kunne optage et lån på 1.500.000 kr. i A ApS til en rente på den til enhver tid gældende diskonto 4 % til brug i den erhvervsmæssige del af ejendomsdriften uden at blive beskattet af låneprovenuet.
SKM2014.279.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at lån fra A´s selskab A A/S til de udspaltede selskaber ejet af A´s børn ikke vil være omfattet af LL § 16 E, idet bestemmelsen kun omfatter lån, der ydes til fysiske personer.
SKM2014.107.SR	Salg af selskabets ejendom til eneanpartshaveren A. Skatterådet fandt, at selvom A erhverver ret til ejendommen ved indgåelsen af en endelig og bindende købsaftale, dvs. inden A betaler betaler købesummen, opstår der ikke herved et anpartshaverlån i perioden fra indgåelsen af den endelige og bindende købsaftale og frem til overtagelsesdagen. Det skyldes, at A først er forpligtet til at erlægge købesummen på overtagelsesdagen. Skatterådet fandt desuden, at det anpartshaverlån, der eventuelt opstår i perioden fra refusionsopgørelsen til betaling sker, må anses for ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, hvis betalingen sker inden for den tidsramme, som er sædvanlig for handel med fast ejendom. Beløbet vil derfor ikke blive anset for et lån omfattet af LL § 16 E.
SKM2014.17.SR	Skatterådet fandt ikke, at eneaktionærens hævning af et beløb større end det på generalforsamlingen vedtagne udbytte var en ren fejlekspedition. Skatterådet fandt heller ikke, at beløbet kunne anses for et lån ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Beløbet var derfor omfattet af LL § 16 E og dermed skattepligtigt.
SKM2014.16.SR	Skatterådet afviste at svare på, om det vil blive betragtet som et ulovligt anpartshaverlån, såfremt A ApS låner 700.000 kr. til B´s virksomhedsskatteordning til delvis finansiering af erhvervsejendommen, hvor driftsselskabet C ApS skal være lejer. Skatterådet kunne bekræfte, at lånet vil medføre beskatning hos A og/eller B.
SKM2014.15.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at det af A helejede anpartsselskab A ApS kan erhverve en andel af et tilgodehavende hos B K/S uden at forholdet vil blive anset for omfattet af LL § 16 E.
SKM2014.14.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at lån der ydes fra A ApS til kommanditselskaberne samt til A I/S til brug for driften af kommanditselskaberne/interessentskabet ikke er skattepligtige for A og B i henhold til LL § 16 E, stk. 1. Skatterådet kunne heller ikke bekræfte, at lån der på samme måde på et senere tidspunkt måtte ydes til brug for etablering og/eller drift af nye kommanditselskaber, hvori A og B helt eller delvist vil eje kommanditanparter, tilsvarende ikke vil være skattepligtige for A og B i henhold til LL § 16 E, stk. 1. De lån, der opstår ved, at A ApS videresælger varer på sædvanlige kreditvilkår til kommanditselskaberne, vil dog ikke være skattepligtige efter LL § 16 E.
SKM2013.113.SR	Sælgerpantebrev i forbindelse med salg af ejendom til hovedaktionær. Ikke sædvanlig forretningsmæssig disposition. Beskatning.	Hvis et selskab kan dokumentere, at det er sædvanligt med sælgerpantebreve ved den konkrete type handler, at det må anses for dokumenteret at et tilsvarende sælgerpantebrev ville indgå i en tilsvarende handel med en uafhængig tredjemand, at selskabet ville indgå tilsvarende handler med uafhængig tredjemand og at der i givet fald er optaget maksimal ekstern finansiering (realkreditlån eller lignende), vil sælgerpantebrevet ikke være skattepligtigt for låntageren. Hvorvidt det er skattepligtigt at  yde lån til køberen af en ejendom via et sælgerpantebrev vil således ændres i takt med, at praksis for finansieringen af ejendomshandler ændres.