Spørgsmål

1. Vil en medarbejder i A koncernen blive beskattet efter LL § 16, stk. 4 "fri bil", hvis medarbejderen indgår en medarbejderleasingaftale med B A/S?
2. Vil en medarbejder i A koncernen blive beskattet efter LL § 16, stk. 4 "fri bil", hvis medarbejderen indgår en privatleasingaftale med B A/S?
3. Hvis der svares nej til spørgsmål 1, bedes det oplyst, om en medarbejder i A koncernen vil blive beskattet af den fordel, som medarbejderen opnår henholdsvis ved leasingydelsen og stiftelsesomkostningerne jf. LL § 16, stk. 3 2. punktum. (d.v.s. ingen beskatning, hvis medarbejderfordelen ikke overstiger avancen på leasingydelsen)
4. Hvis der svares nej til spørgsmål 1 og 3, skal medarbejderen så beskattes efter LL§ 16, stk. 3, 1. punktum af medarbejderfordelen (d.v.s. differencen mellem privatleasing og medarbejderleasing)?
5. Hvis der svares nej til spørgsmål 2, vil en medarbejder, der indgår en privatleasingaftale blive beskattet?

Svar

1. Ja.
2. Nej.
3. Spørgsmålet bortfalder.
4. Spørgsmålet bortfalder.
5. Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

A koncernen har introduceret en privatleasing koncept omkring leasing af biler til koncernens kunder (herefter privatleasing). Koncernen ønsker at tilbyde sine medarbejdere leasingaftaler på fordelagtige vilkår. (herefter medarbejderleasing).

Privatleasingaftalerne og medarbejderleasingaftalerne indgås mellem B A/S som leasinggiver, og henholdsvis kunderne og medarbejderne som Leasingtager. B A/S driver således almindelig leasingvirksomhed med tredjemand. B A/S er et datterselskab til A A/S.

Ved indgåelse af leasingaftaler med private kunder anvendes en privatleasingaftale (herefter aftalen). Det er den samme aftale, der påtænkes indgået med koncernens medarbejdere.  Aftalen vil alene adskille sig fra privatleasing vedrørende opgørelsen af stiftelsesomkostningerne og opgørelsen af leasingydelsen.

Stiftelsesomkostningerne og leasingydelsen ved medarbejderleasing vil svare til bankens kostpris, hvor der ved privatleasing indgår en avance i opgørelsen. Herudover indgås privatleasingaftalerne og medarbejderleasingaftalerne på samme vilkår.

Medarbejdernes betalinger sker med beskattede midler, der er således ikke tale om en "bruttolønsordning".

Medarbejderleasingaftalerne forsætter på uændrede vilkår efter ansættelsesforholdets eventuelle ophør.

Vedrørende opgørelsen af leasingydelsen fremgår følgende af aftalen:

"Leasingydelsen reguleres i forhold til udviklingen i referencerenten CIBOR 3 måneder, beregnet på et månedsgennemsnit. Første leasingydelse er fastsat ud fra renteniveauet den 03.03.2010. Bortfalder CIBOR 3 måneder, - eller mister den efter leasinggivers vurdering sin betydning som reguleringsfaktor/markedsrenteindikator - er leasinggiver berettiget til at vælge en anden referencerente, der er repræsentativ for markedsrenten"

Forskellen består med andre ord i, at leasingydelsen for medarbejdernes vedkommende ikke sker i forhold til referencerenten "CIBOR 3 måneder" (pt. 7%). Ved opgørelsen af leasingydelsen indgår i stedet den rentesats, som medarbejderne normalt betaler ved udlån (pt. 1,5 %), som svarer til den omkostning B A/S har til lån.

Stiftelsesomkostningerne opgøres ifølge aftalen således:

• Gebyrer
• Stiftelsesomkostninger m.v.
• Stiftelsesprovision
• Panthaverdeklaration
• Gebyr for forsikringsadministration
• Dokumentgebyr

Stiftelsesomkostninger i alt

Ved privatleasing opgøres stiftelsesomkostningerne til xx kr. Ved medarbejderleasing opgøres stiftelsesomkostningerne til yy kr. svarende til de omkostninger B A/S afholder i forbindelse med stiftelsen.

Ved medarbejderleasing ydes der ingen tilskud til ordningen og B A/S, omkostninger bliver dækket af medarbejdernes ydelser.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

For så vidt angår spørgsmål 1 har spørger indledningsvis henvist til ligningslovens § 16, stk. 3, der er formuleret således:

"Stk. 3. Den skattepligtige værdi af de i stk. 1 omhandlede goder skal ved skatteansæt­telsen, medmindre andet følger af stk. 4-13, fastsættes til den værdi, som det måtte antages at koste den skattepligtige at erhverve godet i almindelig fri handel. Rabat på indkøb af varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren m.v. udbyder til salg som led i sin virksomhed, skal dog alene beskattes i det omfang, rabatten overstiger avancen hos den pågældende arbejdsgiver m.v. Goder, som arbejdsgiveren i overvejende grad har ydet af hensyn til den ansattes arbejde, beskattes kun, hvis den samlede værdi af disse goder fra en eller flere arbejdsgivere m.v. overstiger et grundbeløb på 5.500 kr. (2010-niveau), der reguleres efter personskattelovens § 20. Hvis godernes samlede værdi i indkomståret overstiger grundbeløbet, beskattes hele den samlede værdi. Værdien af følgende goder beskattes uden hensyn til grundbeløbet, og værdien af disse goder medregnes ikke ved beregningen af, om grundbeløbet er overskredet:

1)   Fri bil, fri sommerbolig og fri lystbåd, jf. stk. 4-6.

2)   Fri kost og logi, når værdiansættelsen kan foretages efter de af Skatterådet fastsatte normalværdier.

3)   Multimedier, jf. stk. 12.

4)   Fri helårsbolig, personalelån, samt tv- og radiolicens."

Spørger har dernæst fremsat følgende bemærkninger angående medarbejderleasing.

I den foreliggende sag er der tale om, at medarbejderne i A koncernen kan lease biler på markedsvilkår, men med en rabat, der ikke overstiger As avance.

I  Ligningslovens § 16 er reglerne om beskatning og værdiansættelse af  personalegoder fastsat. Bestemmelsen forudsætter, at der skal være tale om et skattepligtigt gode, for at værdiansættelsesreglerne finder anvendelse.

Af § 16, stk. 3 fremgår følgende om rabat:

"Rabat på indkøb af varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren m.v. udbyder til salg som led i sin virksomhed, skal dog alene beskattes i det omfang, rabatten overstiger avancen hos den pågældende arbejdsgiver m.v."

Af ligningsvejledningens afsnit A.B.1.9.18 fremgår det tilsvarende, at en rabat kun anses for et skattepligtigt gode, hvis rabatten overstiger arbejdsgiverens avance:

"Har den ansatte mulighed for at få rabat på varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren handler med, er der tale om et skattepligtigt personalegode, hvis rabatten overstiger avancen hos arbejdsgiveren."

I nærværende sag har Skatteministeriet som besvarelse af spørgsmål 2 indstillet til Skatterådet, at der ved privatleasing ikke stilles fri bil til rådighed, og at der ikke er noget at beskatte. Begrundelsen er, at leasingaftalen er på markedsvilkår.

Aftalen om medarbejderleasing er en helt identisk aftale indgået på markedsvilkår, der blot suppleres med en rabat. Udgangspunktet er således, at der ikke stilles fri bil til rådighed, medmindre rabatten konstituerer en fri bil. Da rabatten ikke er skattepligtig jfr. stk. 3 (hvis den ikke overstiger avancen)og dermed ikke er udtryk for et skattepligtigt gode, kan den ikke konstituere en fri bil.

Da der således ikke foreligger en fri bil, finder værdiansættelsesprincipperne om fri bil i stykke 4 ikke anvendelse.

En gennemgang af opbygningen af ligningslovens § 16 fører til samme resultat. Bestemmelsen skal læses på følgende måde.

I stk. 1 og 2 fastslås det under henvisning til statsskattelovens §§ 4-6, at personalegoder herunder fri bil er skattepligtige.

Stk. 3 fastslår at udgangspunktet er, goderne skal værdiansættes til markedsværdi. Som undtagelse hertil henvises til særlige værdiansættelsesregler i de følgende stykker for en række nærmere specificerede goder herunder fri bil.

I stk. 3, 2 punktum anføres som generel undtagelsesregel til samtlige værdiansættelsesregler: " Rabat på indkøb af varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren m.v. udbyder til salg som led i sin virksomhed, skal dog alene beskattes i det omfang, rabatten overstiger avancen hos den pågældende arbejdsgiver m.v.".

At denne bestemmelse om rabat generelt fritager rabatter fra beskatning og henviser til både udgangspunktet om markedsværdiansættelse og de specificerede undtagelsesregler om værdiansættelse fremgår af ordet "dog". Med andre ord, når der er tale om denne form for rabat, skal der hverken ske beskatning opgjort efter det ene eller det andet værdiansættelsesprincip- godet er en skattefri rabat.

De følgende punkter i stk. 3 handler om, at der kun skal ske beskatning af forskellige goder, hvis godernes værdi overstiger et grundbeløb. Denne regel gælder dog ikke for fri bil, der er udtrykkeligt undtaget.

Da denne bestemmelse kommer efter "rabatbestemmelsen", og da lovgiver udtrykkelig har angivet, at den ikke finder anvendelse på fri bil, viser denne sammenhæng, at rabatbestemmelsen finder anvendelse på fri bil og de øvrige særlige værdiansættelsesprincipper. Hvis rabatbestemmelsen ikke skulle finde anvendelse på fri bil, skulle der på tilsvarende måde have været indføjet en udtrykkelig bestemmelse om, at rabatbestemmelsen ikke gjaldt de særlige værdiansættelsesbestemmelser men kun den generelle markedsværdibestemmelse.

Spørger har dernæst bemærket, at det anførte er i fuld overensstemmelse med såvel den af Skatteministeriet nævnte højesteretsdom, SKM2008.3.HR, som de øvrige i indstillingen nævnte domme og afgørelser. Højesteretsdommen handler om, at en leaset bil, der stilles til rådighed for en medarbejder, skal værdiansættes efter ligningslovens § 16, stk. 4. Dette er spørger enige i. De øvrige afgørelser og domme handler også på forskellig vis om leasede biler/fri bil, men ingen af afgørelserne og dommene tager stilling til en situation som den foreliggende rabataftale.

Der er derfor ikke tidligere taget autoritativ stilling til vores påstand om, at der ikke er stillet fri bil til rådighed i den foreliggende situation, og spørgers påstand er ikke i strid med de nævnte afgørelser og domme.

Spørger har således konkluderet, at A ikke stiller en leaset bil til rådighed for medarbejderne, men tilbyder medarbejderne at lease en bil med en rabat svarende til bankens normale avance.

Ved medarbejderleasing stilles der ikke fri bil til rådighed. Der ydes en skattefri rabat. Summen heraf kan ikke udgøre en skattepligtig "fri bil til rådighed". Ligningslovens § 16, stk. 4 om værdiansættelse af fri bil finder ikke anvendelse, da der ikke foreligger "fri bil". Der henvises i øvrigt til vores bemærkninger vedrørende spørgsmål 3 og 4.

Det er derfor spørgers opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares med et "Nej".

For så vidt angår spørgsmål 2 vedrørende privatleasing, har spørger fremsat følgende bemærkninger.

B A/S er et datterselskab til A A/S og er dermed en del af A Koncernen. B A/S driver blandt andet almindelig leasingvirksomhed med leasing af biler til tredjemand.

Ved privatleasing påtænkes der indgået leasingaftaler med koncernens ansatte  på samme vilkår, som med de eksterne kunder. Det er derfor spørgers opfattelse, at der ikke stilles  fri bil til rådighed for de ansatte, da de ansatte betaler fuldt vederlag for bilen, hvorfor ligningslovens § 16, stk. 4 ikke finder anvendelse. Der henvises til lignignslovens § 16, stk. 4 og pkt. 12.4.6. i cirkulære nr. 72 af 17. april  1996.

Det er derfor spørgers opfattelse, at spørgsmål 2 skal besvares med et "Nej".

For så vidt angår spørgsmål 3, har spørger indledningsvis henvist til ligningslovens § 16, stk. 1 og 3, samt til Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.9.9, hvor der anføres, at ansatte i finanssektoren, der har optaget lån hos eller gennem arbejdsgiveren, skal i henhold til ligningslovens § 16, stk. 3 alene beskattes i det omfang, lånet er ydet til en lavere rente, end hvad der svarer til arbejdsgiverens omkostninger (kostprisen for de penge der udlånes) i forbindelse med lånet.

Med udtrykket "gennem arbejdsgivere" menes, at lån kan optages på anden måde end direkte hos arbejdsgiveren, men der skal være tale om, at arbejdsgiveren også hæfter for lånet. Hvis arbejdsgiveren blot formidler lån, og yder et tilskud til udgiften for at nedbringe den renteudgift, som den ansatte skal betale til långiver, er der tale om et tilskud til lønnen, som skal beskattes efter de almindelige regler herom.

Den ansatte vil som udgangspunkt være skattepligtig af værdien af forskellen mellem den betalte rente og mindsterenten, der er defineret i kursgevinstlovens § 38. Låntageren kan samtidig fratrække et tilsvarende beløb som yderligere renteudgift (kapitalindkomst).

Hvis den betalte rente er lavere end mindsterenten, men svarer enten til den rente, der modsvarer arbejdsgiverens omkostninger, eller den rente, der kan opnås på almindelige markedsvilkår, skal der ikke ske beskatning jf. SKAT's vejledende anvisning SKM2008.958.SKAT om værdiansættelse af personalegoder.

I fortsættelse heraf har spørger anført, at medarbejderne opnår følgende fordele ved medarbejderleasing i forhold til privat leasing:

Et nedslag i stiftelsesomkostningerne på zz kr. (xx-yy)

Leasingydelsen til kunderne reguleres blandt andet i forhold til CIBOR 3 måneder, beregnet på et månedsgennemsnit. Denne rente udgør p.t. 7%. Det er her medarbejderne får en fordel, da tillægget til leasingydelsen sker med 1,5 % i stedet for 7 %.

Det er leasinggiver, der ejer bilen, og da leasingydelsen og stiftelsesomkostningerne ved medarbejderleasing anses for at være lavere end handelsværdien, og da det er en betingelse for at kunne indgå en medarbejderleasingaftale, at der er tale om et ansættelsesforhold i A koncernen, så er det spørgerens opfattelse, at der er tale om delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, hvorefter forholdet er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 1.

A koncernen driver finansiel virksomhed, som udbyder finansielle løsninger herunder leasing. Da A koncernen således udbyder leasing til salg som led i sin virksomhed, skal medarbejderne, efter spørgerens opfattelse, kun beskattes i det omfang, rabatten ved medarbejderleasingordningen overstiger avancen jf. ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt.

Da det er oplyst, at medarbejderen igennem betaling af leasingydelserne og stiftelsesomkostningerne afholder alle leasinggivers udgifter, overstiger rabatten ikke avancen. Medarbejderen skal som følge heraf ikke beskattes af fordelen ved medarbejderleasing jf. ligningslovens § 16, stk. 3, 2. led.

Vedrørende leasingydelsen har spørger bemærket følgende.

Det fordelagtige ved medarbejderleasing er, at den forrentning, som skal tillægges leasingydelsen svarer til den sædvanlige forrentning, som medarbejdere betaler ved personalelån. Forrentningen ved privatleasing svarer derimod til markedsrenten. Fordelen består med andre ord i, at der ved medarbejderordningen skal betales en lavere rente end ved privatleasing.

Den fordel som medarbejderen opnår, ved medarbejderleasing i forhold til privatleasing, svarer derfor fuldstændigt til den fordel, som en medarbejder vil få i forbindelse med optagelse af eksempelvis et billån i forhold til en kunde, der låner til en bil og betaler markedsrenten. En sådan rentefordel beskattes efter fast praksis ikke så længe, renten ikke ydes til et lavere beløb end, hvad der svarer til bankens omkostning jf.  ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt. og Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.9.9 vedr. personalelån.

På den anførte baggrund kan det efter spørgerens opfattelse konkluderes, at medarbejderne ikke skal beskattes af den fordel, der er ved leasingydelsen i medarbejderleasingordningen jf. ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt. og Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.9.9 vedr. personalelån.

Vedrørende stiftelsesomkostningerne har spørger bemærket følgende.

Stiftelsesomkostningerne i medarbejderordningen svarer til leasinggivers omkostninger i forbindelse med stiftelse af en leasing aftale. Ved privatleasing er stiftelsesomkostningerne tillagt avance.

Det er derfor spørgerens opfattelse, at der skal svares nej til spørgsmål 3.

For så vidt angår spørgsmål 4, har spørger henvist til Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.9.1, vedrørende værdiansættelse af personalegoder. Principperne for den skattemæssige værdiansættelse af personalegoder er fastsat i ligningslovens § 16, stk. 3.

Personalegoder værdiansættes som hovedregel til markedsværdien. Det vil sige det beløb, det vil koste lønmodtageren at erhverve godet for i almindelig fri handel.

Bliver personalegodet overdraget til den ansattes ejendom, skal godet beskattes med et beløb, der svarer til, hvad godet på overdragelsestidspunktet kan købes for på det fri marked.

Det samme gælder for varer og tjenesteydelser, som den ansatte forbruger umiddelbart, fx kost, el og lign.

Bliver personalegodet overdraget til låns, skal den ansatte beskattes af et beløb svarende til, hvad godet kan lejes for i rådighedsperioden på det fri marked. Der kan fx være tale om bolig eller løsøre.

Har godet karakter af sparet privatforbrug, er den skattemæssige værdi af forbruget det beløb, som den ansatte har sparet ved ikke selv at afholde udgiften til det pågældende privatforbrug.

Værdiansættelsen af aktiver, der overdrages til eje eller til lån, foretages således med udgangspunkt i adgangen til at råde over aktivet, mens værdiansættelsen af forbrug foretages med udgangspunkt i det faktiske forbrug.

Værdiansættelsen foretages som udgangspunkt uafhængigt af, om firmaet stiller arbejdsmæssige betingelser til ydelsen af godet, fx repræsentative forpligtelser m.v. Sådanne ulemper reducerer ikke den skattemæssige værdi af godet, idet det forudsættes, at den ansatte er vederlagt herfor med pengeløn. For tjeneste- og lejeboliger gælder særlige regler.

Har den ansatte betalt et beløb til arbejdsgiveren for at have personalegodet til rådighed, trækkes beløbet fra i værdien af personalegodet (egenbetaling). Arbejdsgiveren skal på normal vis indtægtsføre den ansattes betalinger for råderetten.

Spørgsmål 3 forudsættes kun at blive besvaret, hvis der mod forventning svares ja til spørgsmål 1 og 3. I så fald kan ligningslovens § 16, stk. 3, 2. punktum og LL § 16, stk. 4 ikke finde anvendelse. 

Såfremt spørgsmålet skal besvares, er det spørgerens opfattelse, at der skal svares ja til spørgsmålet.

Som der tidligere er redegjort for anses forholdet at være omfattet af ligningslovens § 16, stk. 1, idet der ved medarbejderleasing er tale om delvis fri benyttelse af andres formuegoder. Værdiansættelsen skal under de givne omstændigheder ansættes efter ligningslovens § 16, stk. 3, 1. pkt.

Det antages, at det vederlag, som leasingtager skal erlægge ved privatleasing, er et udtryk for handelsværdien. Da der ved medarbejderleasing kun betales delvist vederlag i forhold til privatleasing, er det spørgerens opfattelse, at medarbejderen skal beskattes som et lønaccessorium af differencen mellem privat leasing og medarbejderleasing jf. ligningslovens §16, stk. 3, 1. pkt. og Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.9.1.

For så vidt angår spørgsmål 5, har spørger i forlængelse af argumentationen under spørgsmål 4, bemærket, at det vederlag som medarbejderen erlægger ved privatleasing svarer til handelsværdien af godet. Det er derfor spørgerens opfattelse, at der intet er at beskatte jf. ligningslovens §16, stk. 3, 1. pkt. og Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.9.1.

I forbindelse med høring har spørger anmodet SKAT om at forholde sig til følgende spørgsmål:

• Hvordan kan der foreligge et skattepligtigt personalegode herunder statueres fri bil jf. LL § 16, stk. 4, når arbejdsgiveren ikke er en part i leasingaftalen eller i det hele taget, at bilen ikke er en del af løn pakken med medarbejderen?
• Hvordan kan der foreligge et skattepligtigt personalegode herunder statueres fri bil, når leasingtager ("den ansatte") ved en sædvanlig aftale om privatleasing afholder alle udgifter til bilens drift, afskrivning og forrentning, og B A/S dermed har en sædvanlig avance på leasingaftalen?
• Hvordan kan der foreligge et skattepligtigt personalegode herunder statueres fri bil ved "medarbejderleasing", når leasingtager ("den ansatte") afholder alle udgifter til bilens drift, afskrivning og forrentning uanset der i den aftalte leasingydelse indgår en sædvanlig rabat på forrentningen og stiftelsesomkostninger, som efter fast praksis ikke beskattes, når en ansat optager et billån jf. § LL 16, stk. 3, 2. punktum?

Generelle bemærkninger

Spørger har anført, at der i nærværende sag ikke er tale om deleleasing, og sagen kan derfor ikke alene afgøres ud fra afgørelser om deleleasing.

Spørger har dernæst fremsat følgende bemærkninger vedrørende indstilling:

Følgende fremgår af SKAT's Indstilling og begrundelse:

"SKAT skal fremhæve, at der i den nærværende sag er tale om koncernforbundne selskaber, hvor B A/S er datterselskab til A A/S. I modsætning til SKM2007.447.SR, hvor arbejdsgiveren udelukkede leasede biler gennem et koncernforbundet leasingselskab til selskabet og dets ansatte, planlægger B A/S at lease biler til såvel private kunder (privatleasing), som de ansatte i A A/S

SKAT er af den opfattelse, at det forhold, at B A/S vil udbyde leasing til private kunder ikke har indflydelse for vurdering af leasing i relation til den ansatte.

Vores bemærkninger:

Indledningsvist bemærkes det, at B A/S allerede udbyder leasing til private kunder, det er således ikke blot en aktivitet, der påtænkes.

Spørger bestrider, at det ikke har indflydelse på vurderingen, at B A/S udbyder leasing til private kunder. Spørger vuderer, at dens opfattelse støttes af praksis på området for deleleasing.

Den eneste præmis der blev opstillet i SKM.2007.447 var:

"Det er SKAT's opfattelse, at en ordning, hvor arbejdsgiveren leaser en bil gennem et koncernforbundet leasingselskab, der alene leaser bil til arbejdsgiverselskabet, og dets ansatte ikke adskiller sig fra tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en leaset bil til rådighed for den ansattes private benyttelse."

Det har med andre ord været afgørende, eller i hvert fald et vigtigt argument i sagen, at der ikke blev udbudt leasing til private kunder. Afgørelsen kan kun læses på den måde, at udfaldet af sagen havde været anderledes og efter vores opfattelse helt klart det modsatte, hvis der blev indgået leasingaftaler med andre end det koncernforbundne selskab og dets ansatte. I den  nærværende sag sker der allerede leasing til koncernens kunder og leasing internt i koncernen påtænkes. Arbejdsgiveren er som anført ikke part i leasingaftalen. Det kan derfor udledes af SKM2007.447.SR, at leasingtager ("den ansatte") i nærværende sag ikke skal omfattes af LL § 16, stk. 4.

Følgende fremgår af SKAT's Indstilling og begrundelse:

"I SKM2001.420.LR og SKM2007.447.SR  er det yderligere slået fast, at de ansatte skulle beskattes af værdi af fri bil i en situation, hvor bilen blev købt eller leaset af et koncernforbundet selskab. SKAT finder, at i den situation, hvor B A/S, der er leasinggiver og datterselskab af A A/S tilbyder sine ansatte at lease biler må sidestilles med det tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en leaset bil til rådighed for den ansatte.

I konsekvens heraf skal de ansatte, der benytter sig af ordningen beskattes i overensstemmelse med ligningslovens § 16, stk. 4. I den sammenhæng er det således uden betydning, om der er tale om privatleasing, hvor leasing fastsættes på de samme vilkår som koncernens kunder eller medarbejderleasing, hvor kontrakterne indgås på fordelagtige vilkår."

Vores bemærkninger:

Efter vores opfattelse opstiller SKAT en generel regel, hvorefter leasingtager ("den ansatte") altid beskattes efter LL § 16, stk. 4 i tilfælde, hvor leasingtager leaser bil fra et selskab, der er koncernforbundet med det selskab, som leasingtager er ansat i. Der henvises bl.a. til SKM2001.420.LR. Det skal dog bemærkes, at denne sag ikke ses at vedrøre et tilfælde, hvor bilen leases af et koncernforbundet selskab og allerede af den grund, kan afgørelsen ikke anvendes i den citerede sammenhæng.

I SKM2001.420.LR blev der spurgt til en aftalekonstruktion, hvor leasinggiver indgik en leasingaftale  med arbejdsgiveren, som betalte alle leasingydelserne direkte til leasingselskabet. Arbejdsgiveren afregnede selv med den ansatte, som selv skulle betale for den private kørsel. Ordningen ophørte for den ansattes vedkommende ved dennes fratræden. Ved afgørelsen blev der lagt afgørende vægt på, at der ved ordningen ikke var "vandtætte skotter" mellem parterne, hvorefter ordningen ikke i tilstrækkelig grad adskilte sig fra tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en leaset bil til rådighed for den ansattes private benyttelse kombineret med egenbetaling med beskattede midler. Ligningsrådet kunne derfor ikke nå det samme resultat som i SKM2001.255LR, hvor der var vandtætte skotter mellem aftaleparterne.

I nærværende sag er der vandtætte skotter mellem aftaleparterne forstået på den måde, at der kun er to aftaleparter nemlig Leasingtager ("den ansatte") og leasingselskabet. Arbejdsgiveren indgår ikke som part i aftalen. Aftalerne ophører endvidere ikke ved den ansattes fratræden, og der er kun tale om leasing til privat kørsel. Ved kørsel for arbejdsgiveren ydes der kørselsgodtgørelse.

Det følger derfor modsætningsvist af SKM2001.420.LR og sammenholdt med SKM2001.255.LR, at leasingtager ("den ansatte") ikke skal beskattes efter LL § 16, stk. 4. 

I SKM2001.255.LR udtalte Told og Skattestyrelsens, at der ikke tale om en bilordning, der er omfattet af LL§ 16, stk. 4, idet bilen ikke kan anses som at være stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver. Styrelsen har herved henset til, at der indgås skriftlige aftaler mellem henholdsvis leasingselskab og virksomhed og leasingselskab og den ansatte, at de samlede udgifter til bilens drift, afskrivning og forrentning - alle indeholdt i leasingydelsen fordeles proportionalt mellem parterne på grundlag af de faktisk kørte km. Fordelt på henholdsvis erhvervsmæssig kørsel og privat kørsel, og at leasingydelsen for hver af parterne betales direkte til leasingselskabet. Samt at hver af parterne hver især hæfter for egne forpligtelser i relation til leasingselskabet. 

I nærværende sag er arbejdsgiveren som anført ikke aftalepart. De samlede udgifter til bilens drift, afskrivning og forrentning er alle indeholdt i leasingydelsen, som erlægges af leasingtager ("den ansatte") til leasingselskabet. Der er kun tale om privat kørsel, og leasingtager ("den ansatte") hæfter direkte over for leasingselskabet.

Det følger derfor direkte af SKM2001.255.LR, at leasingtager ("den ansatte") ikke skal beskattes efter LL § 16, stk. 4., idet leasingtager ("den ansatte") afholder samtlige udgifter vedrørende den private kørsel.

I SKM2007.447.SR  udtalte SKAT: "Det er SKAT's opfattelse, at en ordning, hvor arbejdsgiveren leaser en bil gennem et koncernforbundet leasingselskab, der alene leaser bil til arbejdsgiverselskabet, og dets ansatte ikke adskiller sig fra tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en leaset bil til rådighed for den ansattes private benyttelse."

Da afgørelsen er konkret begrundet, kan den ikke tages som udtryk for en generel regel, hvorefter der statueres beskatning efter LL § 16, stk. 4 i tilfælde, hvor en ansat leaser en bil af et koncernforbundet selskab.

Da der i nærværende sag er tale om et leasingselskab, der driver almindelig leasing virksomhed til private, og da leasingaftalerne indgås direkte med den ansatte, så taler præmissen i afgørelsen klart for, at der ikke skal ske beskatning af den ansatte jf. LL§ 16, stk. 4.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Der spørgers om en medarbejder i A koncernen vil blive beskattet af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4, hvis medarbejderen indgår en medarbejderleasingaftale (spørgsmål 1) eller en privatleasingaftale (spørgsmål 2) med B A/S.

Det er oplyst, at B A/S er datterselskab til A A/S. B A/S skal dernæst være leverandør af den leasede bil. Bilen, i henhold til § 2 i privatleasingaftalen, pkt. vedr. almindelige betingelser for bil-leasing til private, er leasinggivers (dvs. B A/S) ejendom.

Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes efter reglerne i stk. 3-13 vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

For så vidt angår fastsættelse af den skattepligtige værdi af en bil, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, er disse regler fastsat i ligningslovens § 16, stk. 4.

For at reglerne i ligningslovens § 16 skal finde anvendelse, skal der for det første være tale om et tilskud, sparet forbrug eller økonomisk fordel.

For det andet finder reglerne i ligningslovens § 16 anvendelse, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

Udformning af spørgsmål 1 og 2 indebærer, at Skatterådet alene forholder sig til spørgsmålet om, hvorvidt de biler, der stilles til rådighed for de ansatte gennem leasingaftaler, skal beskattes i overensstemmelse med ligningslovens § 16, stk. 4.

I den forbindelse skal Skatteministeriet fremhæve, at Højesteret i SKM2008.3.HR har statueret, at såfremt arbejdsgiver stiller en bil til medarbejdernes rådighed og samtidig får medarbejderen rådighed over en yderligere - leaset bil til privat brug,  beskattes denne yderligere bil efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4 om firmabiler.

I sin begrundelse har Højesteret anført, at medarbejderen vil få mulighed for at få stillet et skattepligtigt personalegode til rådighed. En udnyttelse af denne mulighed indebærer, at medarbejderen får rådighed over en - yderligere - leaset bil  til privat brug i weekender, ferier mv. Højesteret tiltrådte, at værdiansættelsen ved beskatning af et sådant personalegode efter ordlyden af ligningslovens § 16, stk. 4, sammenholdt med stk. 1 og stk. 3, samt bestemmelsens formål og forarbejder skal ske efter reglerne i § 16, stk. 4, om firmabiler og ikke efter § 16, stk. 3.

Med henvisning til SKM2008.3.HR, er det således Skatteministeriets vurdering, at en eventuel beskatning af en bil skal ske i overensstemmelse med ligningslovens § 16, stk. 4, såfremt bilen er stillet til den ansættes rådighed som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

Skatteministeriet er af den opfattelse, at eksistensen af en specialregel i ligningslovens § 16, stk. 4 indebærer, at der ikke kan udskilles en del af leasingselskabets udgifter og give rabat for dette efter reglerne om billige personalelån, når det reelt er en del af en leasingaftale, som der er en specialregel for i ligningslovens § 16, stk. 4.

For så vidt angår anvendelse af ligningslovens § 16, fremgår det af pkt. 12.4.1 i cirk. nr. 72 af 17.4.1996, at bestemmelsen ikke kun finder anvendelse på almindelige lønmodtagerforhold, f.eks. funktionærer eller tjenestemænd, men også på mere individuelle personlige arbejdsaftaler som f.eks. arbejdsaftaler med konsulenter, revisorer, bestyrelsesmedlemmer m.v.

Bestemmelsen omfatter også personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder Folketinget og kommunalbestyrelser.

Bestemmelsen finder således også anvendelse på en hovedaktionær, selv om aktionæren ikke har anden arbejdsaftale med selskabet end bestyrelsesposten, men kun såfremt godet er ydet som led i bestyrelsesarbejdet.

Det bemærkes, at der godt kan foreligge en aftale om personligt arbejde, selv om den ansatte ikke vederlægges i penge, men alene i naturalier, f.eks. i reklamesammenhæng.

Bestemmelsen finder ikke kun anvendelse på goder, der ydes direkte til en ansat som led i en arbejdsaftale, men også på goder, der ydes til den ansattes familie eller pårørende, når godet utvivlsomt er ydet som en følge af arbejdsaftalen. Godet skal i disse tilfælde indtægtsføres hos den ansatte, som om godet var ydet til denne. [...]

Bestemmelsen finder kun anvendelse på goder, der er ydet af en arbejdsgiver m.v., men det er ikke en forudsætning, at arbejdsgiveren er ejer af godet eller har købt godet til den ansatte. Har arbejdsgiveren haft en bestemmende indflydelse på, hvem godet er ydet til, finder bestemmelsen anvendelse. [...]

Ligningsrådet og Skatterådet har tidligere fået forelagt en række sager vedrørende leasede biler.

Ligningsrådet har i SKM2001.255.LR konkluderet, at de ansatte ikke var omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4, når arbejdsgiveren og den ansatte har indgået selvstændige leasingaftaler med leasingselskabet.

I denne sag tilbød et leasingselskab virksomheden at lease en bil fortrinsvis i den almindelige kontortid, hvor der normalt er brug for bilen forretningsmæssigt. Samtidig tilbød medarbejderen at lease samme bil fortrinsvis uden for kontortid. De to leasingaftaler skulle indgås på almindelige forretningsmæssige vilkår.

Virksomheden henholdsvis medarbejderen indgik hver en selvstændig leasingaftale med leasingselskabet over tre eller fem år og ingen hæftede for den anden parts forpligtelser. Leasingydelsen skulle beregnes a conto for hver part på grundlag af deres forventede kørselsbehov og skulle betales direkte til leasingselskabet.

I denne sag godkendte Ligningsrådet ordningen, idet Ligningsrådet lagde ved afgørelsen til grund, at der blev indgået skriftlige separate aftaler mellem henholdsvis leasingselskab og virksomhed og leasingselskab og den ansatte, at de samlede udgifter til bilens drift, afskrivning og forrentning - alle indeholdt i leasingydelsen - blev fordelt proportionalt mellem parterne på grundlag af de faktisk kørte km fordelt på henholdsvis erhvervsmæssig og privat kørsel (leasingaftalerne forudsættes at være identiske), at hver af parterne betalte sin leasingydelse direkte til leasingselskabet, samt at hver af parterne alene hæftede for egne forpligtelser i relation til leasingselskabet. Endvidere forudsatte Ligningsrådet, at der løbende blev ført et detaljeret kørselsregnskab for den stedfundne kørsel.

Ligningsrådet fandt det under disse omstændigheder godtgjort, at arbejdsgiverens betalinger til leasingselskabet kun dækkede udgifter for erhvervsmæssig kørsel foretaget af den ansatte, hvorfor bilen ikke kunne siges at være stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse.

Ligningsrådet har i SKM2001.420.LR konkluderet, at de ansatte var omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4.

I denne sag har forespørger drevet en virksomhed som bilforhandler. Han ønskede i samarbejde med et leasingselskab at etablere en ordning for sine kunder, hvorefter firmaer gav mulighed for, at der ved leasing af en bil etableres to leasingforhold: en leasingkontrakt med bruger 1 "firmaet" for så vidt angår den erhvervsmæssige kørsel og en leasingkontrakt med bruger 2 "ansat i firmaet" for så vidt angår den private kørsel.

Efter Ligningsrådets opfattelse adskilte ordningen sig ikke i tilstrækkelig grad fra tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en leaset bil til rådighed for den ansattes private benyttelse kombineret med en egenbetaling med beskattede midler fra den ansatte til arbejdsgiveren og hvor den skattepligtige værdi nedsættes med egenbetalingen. Den skitserede bilordning adskilte sig herved fra SKM2001.255.LR ved, at der i denne ordning var "vandtætte skotter" mellem aftaleparterne. Leasingydelserne og også driftsudgifter m.v. skulle således betales direkte til leasingselskabet af hver af parterne.

I SKM2007.447.SR har Skatterådet ligeledes konkluderet, at ansatte i en koncern, skulle beskattes af værdi af fri bil i en række situationer, hvor bilen enten blev købt eller leaset af et koncernforbundet selskab og derefter leaset til den ansatte og arbejdsgiverselskabet. Skatterådet fandt endvidere, at den ansatte ville blive beskattet af værdi af fri bil, hvis arbejdsgiveren udlejede en leaset bil til den ansatte.

I denne sag var spørger en privat equity virksomhed, der foretager investeringer i små og mellemstore danske fremstillingsvirksomheder. Virksomheden havde 5 ansatte.

Selskabet anvendte lejede biler - ofte fra dag til dag - fra et biludlejningsfirma i forbindelse med deltagelse i bestyrelsesmøder m.v. hos selskabets porteføljevirksomheder. Der var ofte tale om møder i virksomheder, der er beliggende i Jylland. Selskabet ønskede at afløse de løbende korttidslejekontrakter med langtidsleasing af biler.

Bilerne skulle først og fremmest anvendes til erhvervsmæssige formål. Den erhvervsmæssige anvendelse af bilen skulle ske på den måde, at bilen skulle hentes på en parkeringsplads i tilknytning til selskabets kontorer. Efter afslutningen af den erhvervsmæssige kørsel skulle bilen henstilles på den nævnte parkeringsplads. Der skulle føres kørebog over kørslen.

Skatteministeriet skal fremhæve, at der i den nærværnede sag er tale om koncernforbundne selskaber, hvor B A/S er datterselskab til A A/S. I modsætning til SKM.2007.477.SR, hvor arbejdsgiveren udelukkende leasede biler gennem et koncernforbundet leasingselskab til selskabet og dets ansatte, leaser B A/S biler til  private kunder (privatleasing), og samtidig planlægger at lease bilerne til de ansatte i A A/S.

Skatteministeriet skal således fremhæve, at ligningslovens § 16, stk. 4 anvendes i alle de situationer, hvor der er tale om ansættelsesforhold, uanset om ansættelsen er fast, kortvarig eller om den ansatte vederlægges i penge eller i naturalier.

I SKM2001.420.LR og SKM2007.447.SR er det yderligere slået fast, at de ansatte skulle beskattes af værdi af fri bil i en situation, hvor bilen blev købt eller leaset af et koncernforbundet selskab.

Spørgsmål 1

Skatteministeriet finder, at såfremt B A/S, der er leasinggiver og datterselskab af A A/S, tilbyder sine ansatte at lease biler på særlige vilkår (medarbejderleasing), må denne leasing sidestilles med det tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en leaset bil til rådighed for den ansatte.

Idet arbejdsgiveren stiller en bil til rådighed for privat anvendelse for den ansatte, beskattes den ansatte, der benytter sig ordningen i overensstemmelse med bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4. I de tilfælde, hvor den ansatte betaler for rådigheden modregnes egenbetalingen i beskatningsgrundlaget.

Skatteministeriet indstiller derfor, at spørgsmål 1 besvares bekræftende.

Spørgsmål 2

Det er oplyst, at B A/S, der er datter til A A/S, driver almindelig leasingvirksomhed med tredjemand.

For så vidt angår spørgsmål 2 vedrørende privatleasingaftaler, bemærker Skatteministeriet derfor, at privatleasingaftaler allerede indgås mellem B A/S og B A/S' kunder. Såfremt B vil lease biler til de ansatte på de samme vilkår (herunder den samme forrentning), der gælder for B eksterne kunder, er det Skatteministeriets opfattelse, at der ikke stilles nogen fri bil til rådighed for de ansatte, og at der ikke er noget at beskatte.

Skatteministeriet indstiller derfor, at spørgsmål 2 besvares benægtende.

Spørgsmål 3

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares bekræftende.

Dette indebærer, at spørgsmål 3, som forudsætter, at spørgsmål 1 besvares benægtede, bortfalder.

Spørgsmål 4

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares bekræftende, hvilket indebærer, at spørgsmål 3 bortfalder.

Dette indebærer, at spørgsmål 4 ligeledes bortfalder.

Spørgsmål 5

Der spørges om, om de medarbejdere, der indgår en privatleasingaftale vil blive beskattet.

Som nævnt ovenfor forudsætter anvendelse af ligningslovens § 16, at der skal være tale om et tilskud, sparet forbrug eller økonomisk fordel.

I de tilfælde, hvor de ansatte indgår privatleasingaftaler, er der således ikke tale om en situation, hvor de ansatte modtager et tilskud fra sin arbejdsgiver eller opnår økonomisk fordel.

Idet de ansatte, som indgår privatleasingaftaler, ikke modtager noget form for tilskud fra sin arbejdsgiver, dvs. leasingydelser et udtryk for handelsværdien, er der heller ikke noget beløb til beskatning.

I konsekvens heraf indstiller Skatteministeriet, at spørgsmål 5 besvares benægtende.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte Skatteministeriets indstilling.