Spørgsmål

1. Kan virksomheden udbetale skattefri kørselsgodtgørelse, i forbindelse med skift at arbejdssted, i de første 60 arbejdsdage på de nye adresser?
2. Kan virksomheden indgå en aftale med hver enkelt medarbejder om lønreduktion med et fast månedligt beløb i en periode på 12 måneder?

Svar

1. Ja.
2. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

A I/S bestod indtil den 31. december 2007 af afdelinger beliggende i B, C og D og fra den 1. januar 2008 tillige af afdelinger i E og F. I forbindelse med, at afdelingerne i E og F blev en del af A I/S, vedtog man at virksomheden skulle samles på to adresser. Derfor bygges der pt. to nye bygninger i henholdsvis G og H, hvor det er planen at samle alle ansatte fra de tidligere 5 adresser.

Virksomheden påtænker at tilbyde alle medarbejdere skattefri kørselsgodtgørelse efter skatterådets satser, for kørslen til de nye bygninger i de første 60 dage. Udbetalingen påbegyndes fra 1. arbejdsdag på den nye adresse.

De medarbejdere, der omfattes af ordningen, vil få udbetalt skattefri kørselsgodgørelse på baggrund at et udarbejdet kørselsregnskab, hvor der føres kontrol med faktiske kørte dage, antal km, at der køres i egen bil, samt at øvrige betingelser for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse er opfyldt.

Samtidig med tilbuddet om skattefri kørselsgodtgørelse påtænker virksomheden, at indgå en aftale med medarbejderne om, at de går ned i løn med et på forhånd aftalt fast beløb, i en periode på minimum 12 måneder. Lønnedgang udbetalingsperioden svarer således ikke direkte til den udbetalte kørselsgodtgørelse.

Årsagen til denne anmodning er spørges ønske om at sikre, at medarbejderne kan få udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse for deres kørsel til deres nye arbejdssted i indtil 60 dage, når udbetalingen sker fra første dag på den nye arbejdsplads.

Derudover ønskes der sikkerhed for, at den skitserede lønnedgang ikke er i strid med modregningsforbuddet i ligningslovens § 9, stk. 5, 3. pkt.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

For så vidt angår spørgsmål 1, har repræsentanten anført, at arbejdsgiveren efter ligningslovens § 9, stk. 5 kan udbetale skattefri kørselsgodtgørelse, når godtgørelsen er omfattet af ligningslovens § 9 B. Efter ligningslovens § 9 B kan der udbetales skattefri kørselsgodtgørelse for erhvervsmæssig kørsel.

Ved erhvervsmæssig kørsel forstås bl.a. befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage, inden for de forudgående 12 måneder. Det fremgår af cirkulære nr. 72 af 17/4 1996 om ligningsloven punkt 17.3.1 om erhvervsmæssig befordring samt Ligningsvejledningens afsnit A.B.1.7.2 om skattefri befordringsgodtgørelse, at perioden på 60 dage gælder for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads. De 60 dage kan ligge i forlængelse af hinanden eller ligge spredt. Det afgørende er alene om arbejdet på den enkelte arbejdsplads ikke overstiger 60 arbejdsdage inden for en periode på 12 måneder. Perioden kan afbrydes ved, at der er forløbet 60 på hinanden følgende arbejdsdage, siden den pågældende sidst har været på arbejdspladsen. I SKM2008.189.SR har SKAT givet udtryk for, at det er deres klare opfattelse, at det følger af bestemmelsen, at de 60 dage regnes fra den første dag den pågældende medarbejder møder på arbejdspladsen.

Da medarbejderen fra den 1. januar 2010 kører til et nyt arbejdssted, finder repræsentanten, at der kan udbetales skattefri kørselsgodtgørelse for de første 60 dage, der køres fra sædvanlig bopæl til det nye arbejdssted, såfremt de øvrige betingelser for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse er til stede, herunder at der køres i egne biler. Repræsentanten har fremhævet, at der ikke som i SKM2008.189.SR bliver tale om, at udbetalingen af skattefri kørselsgodtgørelse først vil ske efter, at der i forvejen er kørt til arbejdsgivers nye domicil, men at udbetalingen sker fra 1 arbejdsdag på den nye adresse.

For så vidt angår spørgsmål 2 har repræsentanten anført, at kørselsgodtgørelse omfattet af ligningslovens § 9 B efter lovens § 9, stk. 5, 2. pkt. er undtaget fra reglen i lovens § 9, stk. 5, 1 pkt. om at godtgørelser fra arbejdsgiveren er skattepligtig indkomst, og således er skattefri. Det fremgår endvidere af lovens § 9, stk. 5, 3 pkt., at en godtgørelse, der er skattefri, alligevel skal beskattes som løn, hvis den fragår i en forud aftalt bruttoløn.

Da lønnedgangen, for perioden med udbetaling af kørselsgodtgørelse, vil være uafhængig af den faktiske betalte kørselsgodtgørelse, idet denne aftales til et fast månedligt beløb i en 12 måneders periode vil dette efter repræsentantens opfattelse ikke stride imod modregningsforbuddet i ligningslovens § 9, stk. 5, pkt. 3.

For at en aftale om bruttolønsnedgang kan accepteres af skattemyndighederne er der en række krav som efter praksis skal være opfyldt:

Betingelserne for at indgå en aftale om bruttolønsnedgang er alle opfyldt, idet aftalen er fremadrettet, løber over minimum 12 måneder, og arbejdsgiver løber en økonomisk risiko, såfremt en medarbejder opsiger sit ansættelsesforhold, eller afskediges, inden udløb af de 12 måneder.

Repræsentanten mener ikke, at lønnedgangen kan ses som en modregning af den skattefri kørselsgodtgørelse, i strid med ligningslovens § 9, stk. 5, idet der ikke er tale om, at den skattefri kørselsgodtgørelse reducerer en allerede aftalt løn, men at medarbejderen accepterer en fast lønnedgang i længere periode end den der kan udbetales skattefri kørselsgodtgørelse for.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Der spørges, om virksomheden kan udbetale skattefri kørselsgodtgørelse, i forbindelse med skift af arbejdssted, i de første 60 arbejdsdage på de nye adresser.

Indledningsvist bemærkes det, at 60-dages reglen efter objektive kriterier afgrænser, hvad der er erhvervsmæssig kørsel, når der køres mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads.

Udgangspunktet er, at befordring mellem hjem og arbejdsplads anses for at være privat. 60-dages reglen bestemmer dog, at kørsel mellem hjem og arbejde i indtil 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder er erhvervsmæssig. Kørsel mellem hjem og arbejde anses dermed først som privat efter dag 60.

Køres der således fra hjemmet til konstant skiftende arbejdspladser og ikke til samme arbejdsplads i mere end 60 dage, er befordringen hele tiden erhvervsmæssig. De 60 dage på en arbejdsplads kan ligge i forlængelse af hinanden eller ligge spredt. Overstiger antallet af arbejdsdage på samme sted 60 dage, anses arbejdspladsen for fast og befordringen dermed for privat.

60-dages perioden afbrydes for det enkelte arbejdssted, og der begynder en ny 60-dages periode, hvis der er forløbet 60 på hinanden følgende arbejdsdage, siden den pågældende sidst har været på arbejdspladsen. Det er kun den direkte kørsel mellem sædvanlig bopæl og den enkelte arbejdsplads, der tæller med i de 60 dage, hvorimod kørsel til arbejdspladsen i løbet af dagen som følge af kørsel mellem arbejdspladser ikke tæller med. Afbrydes et ansættelsesforhold, påbegyndes en ny 60-dages-periode.

Det er oplyst, at medarbejderne der tidligere arbejdede i afdelinger beliggende i B, C, D, E og F vil bliver samlet i to nye bygninger i henholdsvis G og H.

SKAT vurderer derfor, at medarbejderne skifter arbejdsplads i forbindelse med flytning til G og H. Dette indebærer, at medarbejderne er omfattet af 60-dages perioden, som nævnt i ligningslovens § 9 B.

I lyset af ovenstående indstiller SKAT, at spørgsmålet besvares bekræftende.

Spørgsmål 2

Der spørges om virksomheden kan indgå en aftale med hver enkelt medarbejder om lønreduktion med et fast månedligt beløb i en periode på 12 måneder.

Såfremt den ansatte "betaler" arbejdsgiveren for det pågældende personalegode ved nedgang i den kontante løn, stilles der efter praksis en række betingelser for, at skattemyndighederne ikke tilsidesætter en sådan aftale:

• Der skal foreligge en ændret vederlagsaftale, som indebærer en reel fremadrettet nedgang i den kontante løn.
• Overenskomster som parterne er bundet af, skal kunne rumme den ændrede vederlagsaftale.
• Den aftalte reduktion af den kontante løn skal løbe over én hel lønaftaleperiode.  Som hovedregel må perioden ikke være under 12 måneder.
• Et allerede erhvervet krav på kontant løn kan ikke konverteres til en naturalieydelse uden at være i strid med kildeskattelovens § 46, stk. 3.
• Arbejdsgiveren skal have økonomisk risiko i forbindelse med ordningen. Det indebærer, at den ansattes kontante lønnedgang skal være et på forhånd fastsat beløb, der ikke reguleres i takt med den ansattes forbrug af naturaliegodet eller af de løbende omkostninger for arbejdsgiveren ved at stille godet til rådighed.
• Arbejdsgiveren skal rent faktisk stille det pågældende gode til rådighed for den ansatte. Arbejdsgiveren skal således enten være ejer af godet eller være kontraktspart i forhold til den eksterne leverandør af godet. 

Der skal herudover været tale om en frivillig aftale mellem arbejdsgiver og arbejdstager, og arbejdstageren skal have mulighed for - eventuelt med et rimeligt varsel - at udtræde af ordningen. Begge kriterier kan ses som supplement til kravet om, at arbejdsgiveren skal have en økonomisk risiko fx ved at den ansatte kan udtræde af ordningen, selv om arbejdsgiveren fortsat er bundet til kontrakten med udbyderen.

Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 5, at godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter omfattet af § 9 A eller § 31, stk. 4, og befordringsudgifter omfattet af § 9 B eller § 31, stk. 5.

Det fremgår yderligere af bestemmelsens pkt. 3, at godtgørelsen dog skal medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis den fragår i en forud aftalt bruttoløn.

For så vidt angår aftaler, indgået mellem arbejdsgiver og arbejdstager, vedrørende lønreduktion med et fast månedligt beløb, bemærkes det, at en sådan aftale skal overholde alle de ovenfor nævnte betingelser.

Det er oplyst, at spørger samtidig med tilbuddet om skattefri kørselsgodtgørelse påtænker at indgå en aftale med medarbejderne om, at de går ned i løn med et på forhånd aftalt fast beløb, i en periode på minimum 12 måneder.

Lønnedgangen i udbetalingsperioden på 12 måneder vil således være uafhængig af den faktiske betalte kørselsgodtgørelse og svarer ikke direkte til den udbetalte kørselsgodtgørelse.

Idet der ikke forligger oplysninger, der kan indikere, at aftalen vedrørende nedgang i den kontante løn ikke overholder de af SKAT opstillede betingelser, indstiller SKAT, at spørgsmål nr. 2 besvares bekræftende.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling.