A's klage vedrører spørgsmålet om skatteforvaltningens forhøjelser af 5. juli 2000 for indkomstårene 1995 – 1998 inkl. er gyldigt foretaget.
Det fremgår af sagen, at Landsskatteretten den 12. august 1999 har afsagt kendelse vedrørende indkomstårene 1992, 1993 og 1994. Afgørelsen vedrørte værdi af fri bil bl.a. vedrørende en minibus af mærket Chevrolet Teton og en bil af mærket Toyota Celica, samt godtgørelse for lejeindtægter betalt af klagerens selskab for udgifter i forbindelse med erhvervsmæssig anvendelse af klagerens ejendomme i hhv. X, der tillige har tjent til bolig for klageren og dennes familie, og i Y. Landsskatteretten fandt, at der var sket suspension af fristen i dagældende skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, i henhold til samme bestemmelses stk. 4, da klageren ved ikke at selvangive disse punkter havde handlet groft uagtsomt. Retten fandt endvidere, at klageren var skattepligtig af værdi af fri bil, og stadfæstede skatteankenævnets ansættelser på dette punkt. Retten fandt endvidere at klageren var skattepligtig af den fra selskabet modtagne godtgørelse, og retten fandt ikke grundlag for at ændre kapitalindkomsten vedrørende overskud ved udleje.
Sagen blev indbragt for domstolene, men sagen blev senere hævet af klageren.
Det fremgår, at klagerens advokat blev beskikket som forsvarer for klageren den 20. marts 2000 i en administrativ skattestraffesag, hvor klageren efter bestemmelsen i skattekontrolloven § 13, stk. 2, blev sigtet for ved grov uagtsomhed at have afgivet urigtige selvangivelser vedrørende indkomstårene 1992 – 1994. Det fremgår videre af meddelelse af 22. september 2000 fra told- og skatteregionen, at forsvarsbeskikkelsen af 20. marts 2000 efter regionens opfattelse tillige omfatter en eventuel kommende skattestraffesag vedrørende indkomstårene 1995 – 1998. Det blev samtidig meddelt, at regionen har stillet behandlingen af straffesagen vedrørende 1992 – 1994 i bero, indtil regionen har modtaget sagen fra X kommune, samt indtil der forelå en afgørelse på klagesagen vedrørende årene 1995 – 1998. Det fremgår af meddelelse af 7. november 2001 fra Politimesteren, at påtale for overtrædelse af skattekontrollovens § 13, stk. 2, i forbindelse med, at klageren har været sigtet for ved grov uagtsomhed at have afgivet urigtige selvangivelser for indkomstårene 1992 – 1998, er blevet opgivet.
Der blev på baggrund af Landsskatterettens kendelse af 12. august 1999 foretaget en revisionsmæssig gennemgang af klagerens forhold, og der blev på baggrund heraf udarbejdet en revisionsrapport af 27. april 2000 til brug for indkomstreguleringer for indkomstårene 1995, 1996, 1997 og 1998.
Det fremgår af sagen, at X kommune den 27. april 2000 har udsendt agterskrivelse med forslag til ændring af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 1995, 1996, 1997 og 1998. Ændringerne vedrørte en række forhøjelser, dels som ligningsmæssige ændringer, dels som udeholdte indtægter.
De ligningsmæssige reguleringer vedrørte værdi af fri telefon, fradrag for rejseudgifter samt renteudgifter. De udeholdte indtægter vedrørte renteindtægter, lejeindtægter fra to faste ejendomme, maskeret udlodning samt værdi af rådighed over 2 biler.
Klagerens repræsentant har den 8 maj 2000 rettet henvendelse til X kommune og har med henvisning til Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 13. marts 2000 forespurgt, hvorvidt kommunen mente at have den fornødne ansættelseskompetence, henset til at straffeansvar kunne komme på tale.
Skatteafdelingen har i skrivelse af 10. maj 2000 anført, at Told- og Skattestyrelsen i brev af 13. marts 2000 har informeret kommunerne om Retssikkerhedsudvalgets anbefalinger i forbindelse med behandling af ligningssager, hvor der hos kommunerne er en konkret, begrundet mistanke om strafbare forhold. Dette er anset for tilfældet i klagerens sag på baggrund af den foreliggende ansvarssag for indkomstårene 1992 – 1994. Skatteforvaltningen har endvidere den 16. februar 2000 indkaldt materiale i sagen.
Der blev på baggrund heraf rettet henvendelse til told- og skatteregionen, der under hensyn til at indkaldelse af materiale ligger før udsendelsen af Retssikkerhedsudvalgets anbefalinger, har anmodet kommunen om at gennemføre ansættelserne. Det er endvidere anført, at ansættelserne skal gennemføres på grundlag af de oplysninger, bevislighed mv., der p.t. er til rådighed.
Vedrørende indhentelse af kontroloplysninger i strid med Told- og Skattestyrelsens meddelelse har forvaltningen anført, at ansættelserne er foretaget på baggrund af det materiale, der foreligger, herunder det forudgående indhentede materiale, samt materiale indsendt fra klageren den 20. marts 2000.
Myndighederne har videre henvist til, at den kommunale skattemyndighed foretager skatteansættelsen i medfør af skattestyrelseslovens § 2 og kompetencen til at ændre skatteansættelsen anses at være givet i medfør af skattestyrelseslovens § 3, stk. 4. Følgende fremgår endvidere af Told- og Skattestyrelsens cirkulære 1998-2, af 3. februar 1998 vedrørende gennemførelse af skatte- og momskrav i skatte- og momsstraffesager:
I de sager, der er udtaget i forbindelse med den kommunale ligning, foretages skatteansættelsen som udgangspunkt af kommunen med klageadgang til skatteankenævnet.”
Det fremgår af Told- og Skattestyrelsens seneste skrivelse af 29. maj 2000 til kommunerne, at sager, hvor kommunerne skønner, at et strafansvar kan komme på tale, snarest muligt skal tilsendes told- og skatteregionen med henblik på vurdering af ansvarsspørgsmålet. Oversendelsen kan dog afvente fristen for klage til skatteankenævnet over skatteansættelsen. Det er yderligere præciseret, at det bør tilstræbes, at skattestyrelseslovens princip om, at en skatteansættelse kan påklages i to administrative instanser, i videst muligt omfang efterleves.
Der blev afsagt kendelse i overensstemmelse med agterskrivelsen den 5. juli 2000. Klagerens repræsentant har den 3. august 2000 påklaget afgørelsen til skatteankenævnet, med påstand om ugyldighed, på grund af manglende saglig kompetence.
Skatteankenævnet har fundet, at den af skatteforvaltningen foretagne ansættelse var gyldigt foretaget med henvisning til, at skatteadministrationen efter skattestyrelseslovens § 3, stk. 4, har kompetence til at ændre skatteansættelsen. Nævnet har endvidere ikke anset den foretagne ansættelse i strid med de foreliggende retningslinier beskrevet i TS-cirkulære 1998-2 eller i skrivelse af 29. maj 2000 fra Told- og Skattestyrelsen.
Klagerens repræsentant har supplerende oplyst, at der som led i den strafferetlige efterforskning blev foretaget afhøringer af klageren den 31. januar og 25. april 2001 hos henholdsvis told- og skatteregionen og politiet.
Klagerens repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt principal påstand om, at den påklagede ansættelse er ugyldig som følge af manglende saglig kompetence hos Skatteforvaltningen i X kommune.
Han har til støtte herfor henvist til, at Told- og Skattestyrelsen den 13. marts 2000 har udsendt meddelelse til kommunerne om kompetencespørgsmål i sager, hvor kommunen har en konkret begrundet mistanke om et strafbart forhold. Af TfS 2000.340 fremgår bl.a. følgende:
Hvis en gennemførelse af skatteansættelsen derimod kræver yderligere oplysninger fra skatteyderen, skal de straffeprocessuelle regler iagttages, jf. Told- og Skattestyrelsens interne meddelelse af 5/3 1998 (TfS 1998 236), punkt. 3. Dvs. at sagen hurtigst muligt skal sendes til regionen såvel til gennemførelse af skatteansættelsen som til vurdering af ansvarsspørgsmålet, herunder – ved politiets foranstaltning – eventuelt iværksættelse af straffeprocessuelle tvangsmidler.”
Meddelelsen af 13. marts 2000 er efterfølgende blevet suppleret af meddelelse af 20. maj 2000, idet skatteministeriet har genovervejet spørgsmålet om, hvordan kommunerne skal forholde sig i straffesager. Der fremgår bl.a. følgende af meddelelsen:
Hvis kommunen finder, at en skatteansættelse ikke giver anledning til tvivl, idet den kan foretages på baggrund af de oplysninger, der foreligger allerede på det tidspunkt, da der hos kommunen er opstået mistanke om strafbart forhold, herunder f.eks. oplysninger der er indhentet efter skattekontrollovens kontrolbeføjelser og oplysningsmidler, kan skatteansættelsen gennemføres af kommunen. Sagen sendes derfor snarest muligt til told- og skatteregionen til vurdering af et eventuelt ansvarsspørgsmål.
Hvis en gennemførelse af skatteansættelsen derimod kræver yderligere oplysninger fra skatteyderen, efter at der hos kommunen er opstået mistanke om strafbart forhold, skal de straffeprocessuelle regler iagttages. Dvs. at efterforskningsskridt over for en mistænkt må ske på et andet grundlag end skattekontrollovens beføjelser og oplysningsmidler, eventuelt må politiet inddrages med henblik på iværksættelse af straffeprocessuelle tvangsmidler, f.eks. ransagning.
En sådan sag skal derfor snarest muligt sendes til told- og skatteregionen såvel til gennemførelse af skatteansættelsen, jf. dog nedenfor, som til vurdering af ansvarsspørgsmålet, herunder – ved politiets foranstaltning – eventuel iværksættelse af straffeprocessuelle tvangsmidler.”
Såfremt gennemførelse af skatteansættelsen i en skattestraffesag giver anledning til tvivl eller kræver yderligere oplysninger fra skatteyderen, er ansættelseskompetencen således overdraget til told- og skatteregionerne, henset til den større sagkundskab som regionerne besidder ved behandlingen af skattestraffesager.
Repræsentanten har vedrørende spørgsmålet om retsvirkning i forbindelse med manglende saglig kompetence bl.a. henvist til ”Forvaltningsret. Sagsbehandling”, 4. udg. af Carl Aage Nørgaard og Jens Garde, og Steen Rønsholdts ”Forvaltningsret, Retssikkerhed, Proces, Sagsbehandling” fra juni 2001. Det kan udfra det anførte heri lægges til grund, at såfremt en underordnet myndighed træffer afgørelse i en sag, hvor kompetencen af hensyn til retsgarantier et tillagt en overordnet myndighed, vil dette medføre forvaltningsaktens ugyldighed for så vidt angår bebyrdende forvaltningsakter.
X Kommune har haft en konkret begrundet mistanke om, at klageren havde begået strafbare forhold, jf. kommunens skrivelse af 10 maj 2000. Endvidere har kommunens skatteansættelse været behæftet med væsentlig tvivl, idet skatteankenævnet har nedsat ansættelsen med 167.497 kr. Endelig forudsætter en gennemførelse af skatteansættelsen for forældede indkomstår, at der afgives oplysninger fra skatteyderen med henblik på at belyse, hvorvidt forældelsen er suspenderet som følge af grov uagtsomhed. Disse oplysninger er givet af klageren i retsplejelovens former ved afhøringer hos told- og skatteregionen og politiet.
Klagerens repræsentant har derfor gjort gældende, at X Kommune har tilsidesat en væsentlig garanti for afgørelsens lovlighed og rigtighed ved at træffe afgørelse den 5. juli 2000, idet ansættelseskompetencen i medfør af Told- og Skattestyrelsens tidligere meddelelser tilkom told- og skatteregionen. Det er videre gjort gældende, at retsvirkningen ved tilsidesættelse af garantiforskrifter vedrørende den saglige kompetencefordeling er ugyldighed.
Landsskatteretten bemærker:
Det fremgår af LBKG. nr. 531 af 25.6.1999 bestemmelse i skattestyrelseslovens § 2, at den kommunale skattemyndighed foretager skatteansættelsen af indkomst. Efter skattestyrelseslovens § 3, stk. 4, kan den kommunale skatteforvaltning ændre en ansættelse i forhold til det selvangivne. Denne ansættelse kan påklages til skatteankenævnet efter skattestyrelseslovens § 5, jf. § 21.
I henhold til skattestyrelseslovens § 14 skal den centrale told- og skatteforvaltning undersøge rigtigheden af de lokale skattemyndigheders afgørelser i de i § 2 nævnte sager. Det fremgår af lovmotiverne, at bestemmelsen er en videreførelse af og i det hele svarer til tidligere regler, dog har den centrale told- og skatteforvaltning nu kompetence til at revidere og til selvstændigt af foretage ansættelserne, jf. skattestyrelseslovens § 14, stk. 4, 1. og 2. pkt.
Told- og Skattestyrelsen har ved TS-cirkulære 1998-2 gennemførelse af skatte- og momskrav i skatte- og momsstraffesager bl.a. anført, at klagesager som udgangspunkt behandles i det administrative klagesystem, før straffesagen gennemføres. I tilfælde, hvor straffesagen søges fremmet uanset klagen, indstiller regionen til skatteankenævnet eller Landsskatteretten, at sagsbehandlingen stilles i bero.
Det fremgår af meddelelse fra ToldSkat af 29. maj 2000, at skatteansættelsen kan gennemføres af kommunen hvis kommunen finder, at skatteansættelsen ikke giver anledning til tvivl, idet den kan foretages på baggrund af de oplysninger, der forelå allerede på det tidspunkt, da der hos kommunen opstod mistanke om strafbart forhold, herunder f.eks. oplysninger der er indhentet efter skattekontrollovens kontrolbeføjelser og oplysningsmidler. Sagen sendes derefter snarest muligt til told- og skatteregionen til vurdering af et eventuelt ansvarsspørgsmål.
Hvis en gennemførelse af skatteansættelsen derimod kræver yderligere oplysninger fra skatteyderen, efter at der hos kommunen er opstået mistanke om strafbart forhold, skal de straffeprocessuelle regler iagttages. Dvs. at efterforskningsskridt over for en mistænkt må ske på et andet grundlag end skattekontrollovens kontrolbeføjelser og oplysningsmidler. En sådan sag skal snarest muligt sendes til told- og skatteregionen såvel til gennemførelse af skatteansættelsen, som til vurdering af ansvarsspørgsmålet, herunder – ved politiets foranstaltning – eventuel iværksættelse af straffeprocessuelle tvangsmidler.
Det bør tilstræbes, at skattestyrelseslovens princip om at en skatteansættelse kan påklages i to administrative instanser, i videst muligt omfang efterleves.
Landsskatteretten finder, at den kommunale skatteforvaltning har haft kompetence til at ændre skatteansættelserne for indkomstårene 1995 – 1998 inkl. jf. skattestyrelseslovens § 3, stk. 4. Der er herved henset til, at Landsskatteretten ved kendelse af 12. august 1999 har afsagt kendelse vedrørende tilsvarende forhold for indkomstårene 1992 – 1994 inkl., herunder, at retten fandt, at der var sket suspension af fristen efter dagældende skattestyrelseslov § 35, stk. 4, på grund af grov uagtsomhed, og at skattemyndighederne på grundlag herefter har foretaget en revisionsmæssig gennemgang af klagerens forhold for de påklagede indkomstår, der resulterede i revisionsrapport af 27. april 2000.
Indholdet i Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 13. marts 2000 og 20. maj 2000 kan ikke føre til et andet resultat. Det bemærkes herved, at ansættelserne er blevet foretaget på grundlag af de oplysninger, der forelå, og at disse oplysninger må anses at ligge indenfor skattekontrollovens kontrolbeføjelser og oplysningsmidler. For så vidt angår det anførte vedrørende afgivelse af oplysninger fra skatteyderen for at belyse, hvorvidt forældelsen er suspenderet som følge af grov uagtsomhed, finder retten, at skattemyndighederne har kunnet foretage bedømmelse heraf.