A's klage vedrører 60 % afgift af tilsvaret ved ophævelse af kapitalpensionsordning.
Det fremgår af sagen, at klageren den 27. februar 1992 oprettede en kapitalpensionsordning i en bank. Klageren foretog siden oprettelsen i 1992 og indtil udbetalingen den 14. december 1999 løbende indbetalinger til kapitalpensionsordningen.
I 1994 blev klageren syg på grund af dissemineret sklerose, og tilkendtes den 18. juli 1994 højeste førtidspension af de sociale myndigheder.
Den 31. december 1994 fratrådte klageren sin stilling som tjenestemand i X kommune med fuld tjenestemandspension.
I efteråret 1999 opsagde klageren sin kapitalpension i banken, idet det opsparede beløb i alt 48.583 kr. udbetaltes den 14. december 1999 fratrukket afgift til staten. Netto udbetaltes herefter 19.483 kr.
De stedlige skattemyndigheder har ved den påklagede afgørelse anset afgift at skulle svares med 60 % af det fra kapitalpensionsordningen udbetalte beløb eller 29.100 kr., jf. pensionsbeskatningslovens § 28, jf. § 20, stk. 1, nr. 5, samt jf. §§ 25-27.
Skattemyndighederne har bl.a. henvist til, at klageren ikke ophævede kapitalpensionsordningen i forbindelse med tilkendelsen af højeste førtidspension, men derimod fortsatte indbetalingerne til ordningen. Ifølge administrativ praksis har reglen i pensionsbeskatningslovens dagældende §25, nr. 2, været administreret således, at hvis kontohaveren indbetalte på en kapitalpensionsordning efter berettigelsen til højeste eller mellemste førtidspension er konstateret af de sociale myndigheder, anses senere ophævelse at ordningen ikke for sket i forbindelse med invaliditeten og således i utide i lovens forstand. Der er henvist til ligningsvejledningen for 1999 pkt. A.C.1.2.4.5. Det fremgår heraf, at adgangen til at ophæve en kapitalpensionsordning til lav afgift er betinget af, at kontohaveren bliver varigt uarbejdsdygtig efter kontoens oprettelse. En dokumenteret forværring af kontohaverens invaliditetstilstand efter kontoens oprettelse vil kunne begrunde ophævelse at ordningen. Fortsætter invalidepensionisten med at indbetale til sin kapitalpensionsordning efter, at denne er blevet berettiget til højeste eller mellemste førtidspension, skal hævninger på ordningen opfattes som ophævelse i utide med de deraf følgende afgiftsmæssige konsekvenser. Dette resultat har skattemyndighederne anført som gældende ret for så vidt angår klagerens ophævelse af kapitalpensionsordningen før ikrafttrædelsen af lov nr. 294 af 29. april 2000, hvorefter der er skabt hjemmel for afgiftsberigtigelse alene med 40 % i sådanne ophævelsestilfælde.
Told- og Skattestyrelsen har for Landsskatteretten tiltrådt den påklagede afgørelse, og bl.a. yderligere henvist til, at ophævelsen af klagerens pensionsordning omfattes af hovedreglen i pensionsbeskatningslovens § 28, og ikke af undtagelsesbestemmelsen i den dagældende § 25, nr. 2, hvorfor der er hjemmel for en afgift på 60 %.
Klagerens repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at afgift alene svares med 40 % af det udbetalte kapitalpensionsbeløb i henhold til pensionsbeskatningslovens § 25, stk. 1, nr. 2.
Til støtte for den nedlagte påstand har repræsentanten bl.a. gjort gældende, at det klart fremgår af pensionsbeskatningslovens § 25, stk. 1, nr. 2, at der alene skal svares afgift på 40 % ved udbetaling af en kapitalpensionsordning til ejeren efter, at denne er tilkendt højeste eller mellemste førtidspension af de sociale myndigheder. Efter ordlyden kan en kapitalpensionsordning således udbetales mod, at der betales en afgift på 40 % på et hvilket som helst tidspunkt efter indtruffen invaliditet, som berettiger ejeren til at oppebære højeste eller mellemste førtidspension efter reglerne i lov om social pension. Der er i pensionsbeskatningsloven ikke belæg for, at afgiftsberigtigelse på 40 % alene kan finde sted ved udbetaling umiddelbart efter, at førtidspensionen er blevet tilkendt. Skattemyndighedernes restriktive fortolkning af pensionsbeskatningslovens § 25, stk. 1, nr. 2, hvorefter der skal ske afgiftsberigtigelse med 60 %, såfremt der foretages indbetaling til en kapitalpensionsordning efter, at ejeren er blevet tilkendt højeste eller mellemste førtidspension af de sociale myndigheder, og ordningen således ikke ophæves i forbindelse hermed, kan således ikke tiltrædes.
Dagældende praksis er anført at have været bestemt af to forhold: Det første er skatteminister Isi Foighels svar på spørgsmål 72, jf. "Skat" 1987, nr. 5, side 320, hvor skatteministeren tilkendegav, at en førtidspensionist kan ophæve sin kapitalpensionsordning til normalafgift på 40 % betinget af, at vedkommende bliver varigt uarbejdsdygtig og dermed førtidspensionist efterkontoens oprettelse, medens personer, der allerede var varigt uarbejdsdygtige (førtidspensionister) ved kontoens oprettelse, først kan hæve kapitalpensionsordningen til normalafgift ved det fyldte 60. år. Det andet forhold er departementets svar til en bank af 20. marts 1992, hvori departementet anførte, at såfremt en kontohaver efter at være blevet berettiget til at opnå højeste eller mellemste førtidspension ikke ønsker at få udbetalt opsparingen, men at foretage yderligere indbetalinger, skal udbetaling fra kontoen før det 60. år beskattes efter reglerne om ophævelse i utide.
Departementets udvidende og skærpende fortolkning, hvorefter den pågældende kontohaver fratages muligheden for senere at hæve opsparingen til normalafgift 40 %, såfremt der er foretaget indbetalinger på opsparingen efter tilkendelse afhøjeste eller mellemste førtidspension, er gjort gældende ikke at have fornøden hjemmel.
Forhøjelser kræver klar hjemmel i lovgivningen, idet der ikke kan fortolkes i skærpende retning ud over, hvad lovens tekst berettiger til. Således fornøden hjemmel foreligger konkret ikke.
Folketinget har efterfølgende ved lov nr. 194 af 29. april 2000 ændret bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 25, stk. 1, nr. 2 med virkning fra 1. maj 2000. Det fremgår nu, at såfremt en kapitalpensionsordning er oprettet før tilkendelse af højeste eller mellemste førtidspension, skal der alene svares en afgift på 40 %, selv om der er indbetalt på ordningen efter invaliditetens indtræden.
Der er endvidere ikke mulighed for skattespekulationsmuligheder selvom den af skattemyndighedernes anlagte fortolkning ikke følges. Ud fra en ren skattemæssig betragtning vil det tværtimod være en fordel athæve hele opsparingen på tidspunktet for tilkendelsen af førtidspensionen, for derefter at indskyde beløbet på ny. Derved vil kontohaveren for 2. gang spare marginalskatten på samme indskud.
Det er herefter gjort gældende, at der ikke er det fornødne grundlag for at fastholde den gennemførte afgiftsberigtigelse på 60 %.
For Landsskatteretten er bl.a. fremlagt:
- Forhandlingsnotat
- Skatteminister Isi Foighels svar på spm. 72, jf. Skat 1987
- Skatteminister Ole Stavads svar på spm. S 1219 fra Helge Adam Møller i 1999
- Meddelelse fra Skatteministeriet af 9. januar 1998 om legalitetskravet - jf. TfS1998.137
- Højesterets dom af 14. august 1996 om tegningsretter i relation til favørkurselementet, jf. TfS 1996.654
- Artikel i TfS 1999.237
- Lovforslag nr. 168 af 20. januar 2000 om ændring af pensionsbeskatningsloven.
Landsskatteretten skal udtale:
Det følger af pensionsbeskatningslovens § 28, at der ved udbetaling fra en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed i tilfælde, der ikke omfattes af lovens § 20, stk. 1, nr. 5, eller §§ 25-27, svares en afgift på 60 % af det udbetalte beløb. Af lovens dagældende § 25, jf. bestemmelsens nr. 2, følger, at der svares en afgift på 40 % af kapitalforsikring i pensionsøjemed og opsparing i pensionsøjemed ved udbetaling til ejeren efter indtruffen invaliditet, som berettiger ejeren til at oppebære højeste eller mellemste førtidspension efter reglerne i lov om social pension eller til at få forsikringssummen udbetalt i medfør af policens bestemmelser om udbetaling ved invaliditet.
Det er alene gjort gældende, at udbetalingen af klagerens pensionsordning er omfattet af pensionsbeskatningslovens dagældende § 25, nr. 2.
Pensionsudbetalinger som ikke omfattes af lovens udtrykkeligt nævnte bestemmelser i § 20, stk. 1, nr. 5, samt dagældende §§ 25-27, er omfattet af lovens § 28. I forslag til lov om ændring af pensionsbeskatningsloven (L 168 som fremsat den 20. januar 2000 og vedtaget som lov nr. 294 af 29. april 2000) er det om gældende ret på fremsættelsestidspunktet anført, at kapitalpension ikke hidtil kunne udbetales med 40 %´s afgift, hvis der var indbetalt til kapitalpensionsordningen efter indtruffen invaliditet, jf. herved skatteministerens fremsættelsesbemærkninger til lovforslaget.
Reglen i § 25, nr. 2 har i administrativ praksis efter det oplyste været praktiseret som anført af Told- og Skattestyrelsen frem til den nævnte lovændring i 2000, jf. bl.a. ligningsvejledningen 1999, pkt. A.C.1.2.4.5, samt jf. tillige bemærkningerne til loven. Loven havde til formål at ændre denne regelanvendelse og tillade, at der kunne ske pensionsindbetalinger efter sygdommens indtræden med adgang til at hæve pensionen med lav afgift, hvilket fremgår af bemærkningerne.
Ordlyden af § 25, nr. 2, var efter lovændringen følgende: "ved udbetaling til ejeren på grund af varigt nedsat funktionsevne, der er indtruffet efter oprettelsen af kapitalforsikringen eller opsparingen i pensionsøjemed, og som berettiger ejeren til at oppebære højeste eller mellemste førtidspension efter reglerne i lov om social pension eller til at få forsikringssummen udbetalt i medfør af policens bestemmelser om udbetaling ved invaliditet,"
Retten finder henset til lovens ordlyd før og efter lovændringen, at der ikke har været tilstrækkelige holdepunkter for den administrative begrænsning af pensionsbeskatningslovens dagældende § 25, nr. 2, som blev fastlagt ved Skatteministeriets brev til Unibank af 20. marts 1992. Begrænsningen følger ikke direkte af bestemmelsen i den hidtidige formulering, og heller ikke af de oprindelige bemærkninger fra 1970. Bemærkningerne til L 168 fra 2000 kan ikke medføre, at myndighederne efterfølgende er bundet til en bestemt fortolkning af den gamle lovbestemmelse.
Herefter og henset til det af repræsentanten i øvrigt anførte finder retten, at ophævelsen af klagerens pensionsordning er omfattet af lovens § 25, nr. 2, således at der alene skal svares afgift på 40 %, uanset at klageren fortsatte med at indbetale til pensionsordningen efter den indtrufne invaliditet. Der bemærkes herved, at der ikke ses at have foreligget omgåelseshensigt.
Den påklagede afgift nedsættes i overensstemmelse hermed.