Parter
H1 A/S
(Advokat Leo Jantzen)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anne Øvlisen)
Afsagt af landsdommerne
Kroman, Birte Lynæs og Tiedemann (kst.)
Denne sag vedrører spørgsmål om gyldigheden af en af skattemyndighederne foretaget indtægtsførelse af yderligere varelagernedskrivning.
Under denne sag, der er anlagt den 9. december 1999, har sagsøger, H1 A/S, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at den af skattemyndighederne foretagne indtægtsførelse af yderligere varelagernedskrivning på 8.571.727 kr. for skatteåret 1994/95 er uberettiget, og at sagen hjemvises til fornyet ansættelse af sagsøgers skattepligtige indkomst for skatteårene 1994/95-1996/97 samt indkomstårene 1996-1997.
Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært hjemvisning om af sagen til fornyet ansættelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst for skatteårene 1994/95-1996/97 samt indkomstårene 1996-1997.
Sagens omstændigheder
Ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst for skatteåret 1989/90 og senere benyttede sagsøger de dagældende regler om skattemæssig opgørelse af varelagre m.v., jf. lovbekendtgørelse nr. 918 af 2. december 1993, hvorved selskabet fik en skattepligtig indkomst på 0 kr. efter lagernedskrivning ved slutning af regnskabsåret.
På denne måde selvangav sagsøger en skattepligtig indkomst på 0 kr. for skatteåret 1993/94 efter en lagernedskrivning på 1.924.848 kr. ved regnskabsårets afslutning.
Ved skrivelse af 9. maj 1994 skrev Told- og Skatteregionen således til sagsøger:
"Selvangivelsen for skatteåret 1993/94
Efter aftale med kommunens skatteforvaltning har Told- og skatteregionen gennemgået selskabets selvangivelse for skatteåret 1993/94, svarende til regnskabsåret 1991/92.
...
Det skal bemærkes, at Regionen ved henvendelse til Landsskatteretten har fået oplyst, at det ikke p.t. er muligt at sige, hvornår den verserende klagesag vedr. de forudgående skatteår vil blive behandlet. Regionen har på den baggrund ikke fundet det hensigtsmæssigt at udsætte den ligningsmæssige gennemgang for skatteåret 1993/94 yderligere. For så vidt angår tilbageførsel af lagernedskrivning primo, vil der dog ikke blive foretaget korrektion, før Landsskatterettens afgørelse foreligger."
Efter drøftelser mellem Told- og Skatteregionen og sagsøger den 7. juli 1994 om sagsøgers anlægsinvesteringer i 1992 meddelte regionen i skrivelse af 11. juli 1994 til sagsøger følgende:
"...
Dette vil indebære følgende ændring af indkomstopgørelsen, idet bemærkes, at betonelementer med anskaffelsessum under grænsen for småaktiver samtidig overføres fra afskrivning på fællessaldo til direkte fradrag:
|
Ikke godkendt straksafskrivning |
+1.353.814 |
|
-betonelementer overført til direkte fradrag i indkomst |
115.664 |
| |
1.238.150 |
|
- yderligere afskrivning, 30% af 1.238.150 = |
371.445 |
|
Forhøjelse herefter |
866.705 |
Ny saldo for maskiner og inventar pr. 31.12.1992 udgør herefter kr. 14.522.390.
Ændringen vil ikke få konsekvenser for skattebetalingen for skatteåret 1993/94, idet lagernedskrivningen kan forøges tilsvarende, men gennemføres af hensyn til eventuelle konsekvenser for efterfølgende år.
Selskabets eventuelle bemærkninger til de påtænkte ændringer og/eller ønske om en yderligere drøftelse bedes venligst meddelt inden 14 dage."
Ved skrivelse af 3. august 1994 meddelte Told- og Skatteregionen, at sagsøgers skatteansættelse for skatteåret 1993/94 var ændret i overensstemmelse med agterskrivelsen af 11. juli 1994. Af skrivelsen fremgår endvidere følgende:
"...
Lagernedskrivning pr. 31.12.1992 udgør herefter kr. 2.791.553.
Ved opgørelse af den selvangivne indkomst er lagernedskrivning pr. 01.01.1992 medregnet til kr. 5.694.851. Ved Told- og Skatteregionen kendelse af 26.02.1993 blev denne i forbindelse med udligning af foretagne forhøjelse ansat til kr. 17.413.078. Ansættelsen er påklaget til Landsskatteretten.
Der er ikke korrigeret herfor i ovenstående kendelse, idet bemærkes, at der er plads til at udligne denne forhøjelse med yderligere lagernedskrivning ultimo 1992."
Af Told- og Skatteregionens skrivelse af 19. december 1994 til skatteforvaltningen i ... Kommune fremgår:
"Vedr. H1 A/S
...
Selskabets lagernedskrivning primo skatteåret 1994/95 skal med de nu foreliggende korrektioner ændres således:
|
Indkomstforhøjelse sk.år 1991/92 |
11.718.227 |
|
- nedsat ved LSR.kendelse |
3.146.500 |
| |
8.571.727 |
|
+ forhøjelse sk.år 1993/94 |
866.705 |
| |
9.438.432 |
Selskabets lagernedskrivning ultimo sk.år 1994/95 (pr. 31.12.1993) skal alt andet lige forhøjes tilsvarende. Som aftalt telefonisk må det være tilstrækkeligt alene at ændre dette skatteår, når det i øvrigt fremgår, hvorledes beløbet fremkommer."
For skatteåret 1994/95 selvangav sagsøger en skattepligtig indkomst på 0 kr. efter en lagernedskrivning på 516.840 kr. ved slutningen af regnskabsåret.
Ved kendelse af 12. december 1994 stadfæstede Landskatteretten en forhøjelse af sagsøgers skattepligtige indkomst for skatteåret 1991/92 med 8.546.727 kr. Sagsøger blev i dette skatteår sambeskattet med sit helejede datterselskab H2 Export ApS, og forhøjelsen var resultatet af en ændring af den af datterselskabet selvangivne skattepligtige indkomst fra - 8.546.727 kr. til 0 kr., idet skattemyndighederne henførte et tab på 8.546.727 kr. til forudgående skatteår efter principperne for tabskonstatering. Af Landskatterettens kendelse af 12. december 1994 fremgår endvidere følgende:
"De foretagne korrektioner af lagernedskrivning for skatteårene 1991/92 og 1992/93 ændres i overensstemmelse hermed."
Ved skrivelse af 9. april 1997 meddelte skatteforvaltningen i ... Kommune sagsøger, at skatteforvaltningen agtede at ændre sagsøgers skatteansættelse for skatteåret 1994/95 til 0 kr.
Ved skrivelse af 11. juli 1997 sendte Told- og Skatteregionen til skatteforvaltningen i ... Kommune sålydende forslag til begrundelse for lagernedskrivningerne hos sagsøger for skatteåret 1994/95:
|
Skatteår 1991/92: |
|
|
|
selvangivet nedskrivning ult. |
|
4.330.760 |
|
+ forhøjelse TSR |
11.718.227 |
|
|
- nedsættelse LSR |
3.146.500 |
+8.571.727 |
|
ændret lagernedskrivning ult. (16.048.987 - 3.146.500) |
|
12.902.487 |
|
|
|
|
|
Skatteår 1992/93: |
|
|
|
Selvangivet nedskrivning ult. |
|
|
5.694.851 |
|
+ nettoforhøjelse 91/92 |
|
8.571.727 |
| (17.413.078 - 3.146.500) |
|
14.266.578 |
| |
|
Skatteår 1993/94: |
|
Selvangivet nedskrivning ult. |
|
1.924.848 |
|
+ forhøjelse TSR |
|
866.705 |
| |
|
2.791.553 |
|
+ nettoforhøjelse 91/92 |
|
8.571.727 |
| |
|
11.363.280 |
LSR tager stilling til de forhold, der er ændret vedr. skatteåret 1991/92 og henviser til at der som følge heraf er foretaget korrektioner af lagernedskrivning for skatteårene 1991/92 og 1992/93. Ved afgørelsen skriver LSR, at de foretagne korrektioner af lagernedskrivning for 1991/92 og 1992/93 ændres i overensstemmelse med den ny trufne afgørelse - d.v.s. en "konsekvensændring", som den underliggende myndighed kan foretage.
Der bliver aldrig foretaget nye ændringer/kendelser for hverken skatteår 1992/93 eller skatteår 1993/94. Heller ikke nye indberetninger til slutsystemet for de 3 skatteår. Oplægget er, at føre korrektionen frem til det nyeste år (1994/95), idet der alene for de 2 forudgående år bliver tale om en plus/minusregulering uden betydning for ansættelsen, der forbliver i 0. Kommunen sender en agterskrivelse for skatteåret 1994/95, men har først nu fulgt op på sagen, efter at skatteår 1993/94 er forældet."
Landskatteretten afsagde den 19. august 1999 i sagen sålydende kendelse:
"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsterne på følgende punkter:
|
Skatteår 1994/95 |
|
|
|
Indtægtsført yderligere lagernedskrivning |
|
8.571.727 kr. |
| |
|
|
|
Skatteår 1995/96 |
|
|
|
Selvangiven indkomst |
|
-3.756.100 kr. |
|
Lagernedskrivning ultimo 1993
skal indtægtsføres året efter |
9.955.272 kr. |
|
|
Selvangivet |
1.383.545 kr. |
8.571.727 kr. |
|
Lagernedskrivning ultimo |
4.815.627 kr. |
|
|
Medregnet i regnskabet |
0 kr. |
-4.815.627 kr. |
|
Ansat skattepligtig indkomst |
|
0 |
| |
|
Skatteår 1996/97 |
|
|
|
Selvangiven indkomst |
|
0 |
|
Underskud skatteåret 1989/90 til fremførsel
Ikke godkendt |
|
8.546.727 kr. |
|
Underskud for skatteåret 1995/96
ikke godkendt til fremførsel |
|
16.721 kr. |
|
skatteåret 1995/96 til indtægtsførsel |
|
4.815.627 kr. |
|
Lagernedskrivning ultimo
Godkendt med 8,60% |
13.379.075 kr. |
|
|
Selvangivet |
0 kr. |
-13.379.075 kr. |
|
Ansat skattepligtig indkomst |
|
0 |
| |
|
|
|
Indkomstår 1996 |
|
|
|
Selvangiven indkomst |
|
0 |
|
Lagernedskrivning skatteåret
1996/97 indtægtsføres |
|
13.379.075 kr. |
|
Underskud for skatteåret 1995/96 til fremførsel |
|
3.739.379 kr. |
|
Lagernedskrivning ultimo
Godkendt med 12% |
16.319.118 kr. |
|
|
Selvangivet |
31.309 kr. |
-16.287.809 kr. |
|
Ansat skattepligtig indkomst |
|
830.645 kr. |
| |
|
Indkomståret 1997 |
|
|
|
Selvangiven indkomst |
|
-5.178.859 kr. |
|
Varelagernedskrivning ultimo 1996 |
16.319.118 kr. |
|
|
Tidligere indtægtsført i indkomståret 1997 |
- 31.309 kr. |
16.287.809 kr. |
|
Ansat skattepligtig indkomst |
|
11.108.950 kr. |
....."
Landsskatteretten bemærkede, at de oprindelige forhøjelser for skatteåret 1991/92 tidligere var blevet udlignet af selskabet med yderligere lagernedskrivninger. Ved rettens kendelse af 12. december 1994 nedsattes indkomsten med forhøjelsesbeløbet på 3.146.500 kr. ligesom det bestemtes, at de foretagne korrektioner af lagernedskrivning for skatteårene 1991/92 og 1992/93 skulle ændres i overensstemmelse hermed, det vil sige med nedsættelsesbeløbet. Heraf følger efter rettens opfattelse, at der for de følgende år skal indregnes den anden lagernedskrivning på 8.546.727 kr., samt en anden regulering med 25.000 kr., i alt 8.571.727 kr.
Landsskatteretten fandt herefter, at der for årene efter skatteåret 1991/92 indregnes lagernedskrivning på 8.546.727 kr., samt en regulering med 25.000 kr. eller i alt 8.571.727 kr.
Procedure
Sagsøger har henvist til sit påstandsdokument af 17. januar 2002 med hensyn til sine anbringender. Sagsøger har således gjort gældende, at der var uberettiget, når skattemyndighederne for skatteåret 1995/95 foretog en yderligere indtægtsførelse hos sagsøger af varelagernedskrivning på 8.571.727 kr. Som følge af Landsskatterettens afgørelse af 12. december 1994 vedrørende skatteåret 1992/93, hvorved sagsøger ultimo 1992/93 fik en yderligere lagernedskrivning på i alt 8.571.727 kr., burde sagsøgers skatteansættelse for skatteåret 1993/94 tillige være genoptaget med henblik på at forhøje indkomsten med 8.471.727 kr. ... Kommune fulgte imidlertid først op på Landsskatterettens kendelse af 12. december 1994, efter at regulering for skatteåret 1993/94 ikke længere kunne ske. Det gøres gældende, at den foretagne forhøjelse af sagsøgers skatteansættelse for skatteåret 1994/95 med 8.571.727 kr. ikke havde hjemmel i varelagerlovgivningen eller anden lovgivning. En nødvendig forudsætning for at gennemføre den pågældende forhøjelse har været, at der for skatteåret 1993/94 var foretaget en yderligere varelagernedskrivning på 8.571.727 kr., hvilket ikke har været tilfældet. Som følge heraf har det været i strid med skattelovgivningens regler, at skattemyndighederne for skatteåret 1994/95 har foretaget en yderligere indtægtsførelse hos sagsøgeren af varelagernedskrivningen på 8.571.727 kr. Sagsøger har endvidere anført, at forhøjelsen blev foretaget uden forudgående varsel, og at skattemyndighederne derved med urette fratog sagsøger muligheden for selv at vælge, om der skulle ske en modsvarende varelagernedskrivning for at opretholde den selvangivne skattepligtige indkomst på 0 kr.
Sagsøgte har ligeledes henvist til sit påstandsdokument. Til støtte for frifindelsespåstanden har sagsøgte gjort gældende, at Landsskatterettens kendelse af 12. december 1994 var bindende for de seneste foretagne korrektioner af varelagernedskrivningerne for de efterfølgende år. Den omstændighed, at skattemyndighederne undlod at foretage korrektionerne med virkning for skatteåret 1993/94, kan ikke føre til, at skattemyndighederne ikke kunne foretage forhøjelsen og korrektionen med virkning for det følgende skatteår 1994/ 95. Hverken Told- og Skatteregionen eller ... Kommunes Skatteforvaltning genoptog efter Landsskatterettens kendelse af 12. december 1994 ansættelsen af selskabet for skatteårene 1991/92, 1992/93 eller 1993/94. Baggrunden herfor var, som det fremgår af regionens skrivelse i sagen af 11. juli 1997, at det lå fast, at korrektionerne af nedskrivningerne ingen betydning havde for opgørelsen af selve den skattepligtige indkomst, idet ultimonedskrivningerne hvert år svarede til primonedskrivningerne. Herefter kunne regionen med rette antage, at selskabet fortsat ønskede 0-ansættelser af den skattepligtige indkomst. Desuden kunne skattemyndighederne ud fra selskabets egne 0-selvangivelser og manglende indsigelser over for agterskrivelsen af 11. juli 1994 med rette gå ud fra, at selskabet ønskede 0-ansættelser. Indtægtsførelsen, henholdsvis udgiftsførelsen, af varelagernedskrivningerne i skatteåret 1994/95, skete ikke uden hjemmel, men forholdet var det, at man valgte at undlade at foretage de rent beløbsmæssige korrektioner af nedskrivningerne, som fulgte af landsskatteretskendelsen for de forudgående skatteår. Det gøres gældende, at den valgte fremgangsmåde i det højeste kan karakteriseres som en formel fejl, der ikke har været af væsentlig betydning. Der skal lægges afgørende vægt på, at der ikke var tale om nogen materielt forkert skatteansættelse, og at det havde været uden indkomstskattemæssig betydning for sagsøgeren, hvis varelagerkorrektionerne primo og ultimo var blevet foretaget for skatteårene 1992/93 og 1993/94.
Til støtte for hjemvisningspåstanden gøres det gældende, at sagen må hjemvises til skattemyndighederne til beregning af skattetilsvaret, hvis landsretten finder, at varelagernedskrivningerne er foretaget med urette.
Landsrettens bemærkninger
Det lægges til grund som ubestridt, at sagsøger ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for skatteåret 1993/94 selvangav en skattepligtig indkomst som 0 kr. efter nedskrivelse af varelagret efter de dagældende regler i lov om skattemæssig opgørelse af varelagre m.v., og at sagsøger både før og efter dette skatteår selvangav indkomsten til 0 kr. efter anvendelse af disse regler.
Endvidere lægges det som ubestridt til grund, at den af skattemyndighederne foretagne regulering af den skattemæssige værdi af sagsøgers varelager for skatteåret 1993/94 ikke ændrede skatteansættelsen for skatteåret, der forblev 0 kr. som følge af reguleringen.
Efter proceduren er der ikke grundlag for at antage, at sagsøger ville have nægtet at acceptere den af skattemyndighederne foretagne regulering for skatteåret 1993/94, såfremt sagsøger havde modtaget en agterskrivelse herom.
Herefter finder landsretten ikke, at skattemyndighedernes handlemåde lider af en formel mangel, der var væsentlig og dermed kan begrunde ugyldighed.
Som følge af det anførte tages sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
I sagsomkostninger skal sagsøger, H1 A/S, inden 14 dage betale 40.000 kr. til sagsøgte.