Tidligere instans: Østre Landsrets dom af 6. oktober 1997, 9. afdeling, B-0980-95

Østre Landsrets dom
af 6. oktober 1997,
9. afdeling, B-0980-95

Parter

A
(Advokat Olav Classen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Martin Simonsen).

Afsagt af landsdommerne

Kjær, Michael Dorn og C. Munk Fog (kst.).

Under denne sag, der er anlagt den 7. april 1995, har sagsøgeren, A, nedlagt principal påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 1985 og 1986 sker i overensstemmelse med de af sagsøgeren indgivne selvangivelser.

Sagsøgte har heroverfor nedlagt påstand om frifindelse.

Begge parter har nedlagt subsidiær påstand om, at ansættelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst for 1985 og 1986 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Landsskatteretten afsagde den 21. december 1993 sålydende kendelse:

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsterne på følgende punkter:

Sagen har været genstand for en forhandling med klagerens ægtefælle og revisorer på rettens kontor.

Af de bl.a. ved denne lejlighed tilvejebragte oplysninger fremgår, at klageren, der er uddannet cand. psyk, har drevet virksomhed med rådgivning i virksomhedsledelse. Virksomheden har i 1985 givet et overskud på 50.140 kr. Hun er ejer af ejendommen X1-vej 5 på Frederiksberg, der ifølge selvangivelsens fortrykte oplysninger indeholder 1 beboelseslejlighed.

De stedlige skattemyndigheder har forhøjet klagerens indkomst med skønsmæssigt 300.000 kr. for indkomståret 1985 med henvisning til, at en indirekte privatforbrugsopgørelse på grundlag af den selvangivne regulerede indkomst på 60.091 kr. giver et negativt kontant privatforbrug for klageren og dennes samlever på 78.135 kr.

Klagerens revisor har for de stedlige skattemyndigheder nedlagt påstand om, at den indirekte opgjorte indkomst skal nedsættes med følgende:

1) Arveforskud 7.000 kr., 2) Aktiesalg for et ikke oplyst beløb, 3) Frivilligt forlig i Gentofte Ret 8.000 kr., 4) Salg af to ægte tæpper og et maleri for 50.000 kr. 5) Gældssanering for ægtefællen.

Myndighederne har imidlertid bemærket, at giveren ikke har oplyst om arveforskuddet på sin selvangivelse. Myndighederne har derfor ikke taget hensyn hertil. Aktiesalget er ikke anset for dokumenteret, men er i øvrigt anset for at være indgået i formueopgørelsen ultimo 1984, således at dette ikke påvirker privatforbruget for 1985. Det frivillige forlig er endvidere ikke anset for dokumentation for, at klageren rent faktisk har modtaget beløbet i 1985. Salgene af tæpper og maleriet er ikke anset for dokumenterede. Disse er i øvrigt ikke antaget at påvirke privatforbruget i 1985. Endelig har myndighederne ikke anset det for dokumenteret, at klagerens ægtefælle fik gældssanering i 1984.

Forhøjelsen vedrørende lokaleudgifter i 1986 på 41.115 kr. skyldes, at klageren har fratrukket udgifter til varme med 13.305 kr., el med 11.253 kr., reparationer med 43.866 kr., forsikringer med 5.170 kr. og rengøring med 321 kr. og heri har modregnet husleje fra fremlejere med 38.611 kr. Udgifterne vedrører den af hende ejede ejendom.

Klagerens revisor har for de stedlige skattemyndigheder oplyst, at der fra 1985 til 1986 er sket en væsentlig udvidelse af ejendommens erhvervsareal.

De stedlige skattemyndigheder har oplyst, at ejendommen består af 1 lejlighed med 7 værelser. Der er ikke af vurderingsmyndighederne foretaget nogen fordeling af ejendomsværdien mellem privatboligdelen og restejendommen. De stedlige myndigheder har herefter anslået, at ejendommens erhvervsmæssige benyttelse har været på 10 %. Lokaleomkostningerne i egen bolig er derfor anset for private, idet der for ejendommen alene kan godkendes standardfradrag samt reduktion af lejeværdien svarende til en erhvervsmæssig benyttelse på 10 %.

Ansættelsen vedrørende yderligere lejeværdi med 12.054 kr. fremkommer således:

Indkomståret 1985
Skønsmæssig forhøjelse	300.000 kr.
Indkomståret 1986
Ikke godkendt fradrag for lokale omkostninger	41.115 kr.
Yderligere lejeværdi af egen bolig	12.054 kr.

Sagen har af Landsskatteretten været sat i bero på, at en af klagerens rådgivere skulle fremkomme med et afsluttende indlæg. Denne har dog ikke indsendt indlægget inden for den af retten fastsatte frist.

Landsskatteretten finder - da de foreliggende oplysninger ikke giver grundlag for en ændret opfattelse - at måtte være enig i de stedlige skattemyndigheders afgørelse. De påklagede ansættelser stadfæstes derfor.

........"

Vedrørende indkomståret 1985.

Parterne er enige om, at en af Frederiksberg Kommune, Skattedirektoratet, anvendt metode ("balanceark") til at beregne det beløb, der har været til rådighed til kontant privatforbrug, er en korrekt opgørelsesmetode. Parterne er ligeledes enige om, at et negativt privatforbrug på 78.585 kr. fører til, at ligningsmyndighederne er berettigede til at forhøje sagsøgerens indkomst med 300.000 kr.

Det fremgår af sagsøgernes selvangivelse for 1984, at kursværdi for anparter er opført til 80.000 kr. Der er mellem parterne enighed om, at anparterne hidrører fra H1 ApS opført med pålydende værdi.

I selvangivelsen for 1985 er opført, at sagsøgeren er indehaver af følgende anparter:

1. H1 ApS, pålydende 75.000 kr til kurs pari.

2. H2 ApS, pålydende 40.000 kr. til kurs pari.

Det fremgår af stiftelsesdokument af 19. januar 1986 for H2 ApS som supplement til stiftelsesdokumentet af 11. oktober 1985, at sagsøgerens andel af indskudskapitalen udgør følgende:

Lejeværdien ifølge ejendomsskema	24.600 kr.
Erhvervsmæssig andel 10 %	2.460 kr.	Privat andel 90 %	22.140 kr.
Medregnet af klageren 41 %	10.086 kr.
Forhøjelse	12.054 kr.

"
- 25.000 kr.	Anparter H1 ApS
- 10.000 kr.	Telefoner og Telex.
- 5.000 kr.	Goodwill (firmanavn m.v.)
- 40.000 kr."

Frederiksberg kommunes skattedirektorat har ved skrivelse af 13. marts 1996 til Kammeradvokaten bl.a. anført følgende vedrørende H2 ApS.

" For så vidt angår nominelt 40.000 kr. anparter i H2 ApS, har direktoratet som nævnt i skrivelse af 8. december 1995 antaget, at anparterne er købt til kurs 100, og da kursværdien pr. 31. december 1985 ligeledes er kurs 100 (ifølge det selvangivne) vil privatforbrugsopgørelsen ikke blive påvirket vedrørende disse anparter. Denne antagelse begrundes med, at H2 ApS's første regnskabsperiode omfatter perioden 11. oktober 1985 - 31. december 1986, dvs. at det er et nystiftet selskab. Da anpartskapitalen ved stiftelse af et selskab sædvanligvis erlægges til kurs 100, er det efter direktoratets opfattelse korrekt, at privatforbrugsopgørelsen ikke skal påvirkes vedrørende disse anparter."

Der er endvidere tvist om, hvorvidt følgende punkter skal tages i betragtning ved bedømmelsen af privatforbrugets størrelse:

Arveforskud:
Sagsøgerens ægtefælle, B har på sin selvangivelse for hvert af årene 1984 og 1985 opført at have modtaget 7.000 kr. i arveforskud.
Lån fra ægtefællens mor:
Af låneaftale dateret den 5. april 1983 eller 1985, modtaget i Landsskatteretten den 2. marts 1995, fremgår, at "B har dags dato lånt kontant 60.000 kr. skriver trestusinds af AE."

AE afgik ved døden i 1990 og hendes bo blev udlagt til B til dækning af begravelsesudgifterne, jf. SKL § 10, stk. 2.
Opfyldelse af forlig:
Den 16. maj 1984 blev der ved Retten i Gentofte indgået forlig, hvorefter KIR og FS forpligtede sig til inden 14 dage at betale 8.000 kr. med procesrente fra sagens anlæg 5. januar 1983 til sagssøgte.
Provenue ved salg af 2 ægte tæpper og et guldaldermaleri: Ved skrivelse af 25. maj 1994 har LG bekræftet, at sagsøgeren og hendes ægtefælle i april/marts 1985 solgte omhandlede effekter til en af hans venner for 50.000 kr. Ifølge skrivelsen fandt betalingen sted kontant via LG på advokat NDs kontor.
Skønsmæssigt udbetalte forsikringsbeløb på kr. 5.000: Af korrespondance mellem sagsøgeren og Baltica fremgår, at sagsøgeren den 21. oktober 1985 fik beskadiget sin kuffert, og af korrespondance mellem sagsøgeren og Codan fremgår, at sagsøgeren i 1985 fik stjålet 2 cykler.

Vedrørende Indkomståret 1986.

Sagsøgeren var i 1986 ejer af ejendommen X1-vej 5, .... Frederiksberg. Ejendommen har ifølge BBR-meddelelse fra 1982 et boligareal på 236 kvm. med 7 værelser, der alle anvendes til beboelse. Sagsøgerens ægtefælle har ved skrivelse af 28. april 1987 opgjort fordelingen mellem privat og erhvervsmæssig anvendelse af ejendommen således:

"
Re. Fællesarealer:

6,73 kvm.	Fyrrum kld.
14,16 kvm.	Køkken Stueetage.
14,28 kvm.	Trappe Stueetage.
11,72 kvm.	Trappe Første sal.
5,64 kvm.	Gang Første Sal.
6,53 kvm.	Toilet Første Sal.	ialt 59,06 kvm.

Re. Fordeling privat og erhverv.

Etage.	Erhverv.	Privat.
Kld.	122,27 kvm.
Stuetage.		106,56 kvm.
1. Sal.	59,00 kvm.	17,11 kvm.
Fællesarealer.	29,53 kvm.	29,53 kvm.
	210,80 kvm.	153,20 kvm.

Vedr: Ejendommen X1-vej 5., .... - Frb.C../Administrationsgruppen

Procentfordeling udgør herefter:

Erhverv:	59 pct.
Privat:	41 pct."

Ejendommen blev efter ansøgning af 21. maj 1987 momsregistreret hos Distriktstoldkammer 1 (Amager) med virkning fra den 1. januar 1986. Told- og Skatteregion Ballerup har den 9. maj 1994 ovenfor en ejer meddelt, at "kontrollen ikke kan bekræfte fradragsprocenten på 59 %."
Frederiksberg Kommune, Skattedirektoratet, har i skrivelse af 17. november 1989 til sagsøgeren som begrundelse for ikke at godkende fradragsprocenten på 59 % anført følgende:

"Ved bedømmelse af fradrag for lokaleomkostninger, der fuldt ud er fratrukket med brutto 79.611 kr., samt lejeværdiens størrelse, der er reduceret med en erhvervsmæssig andel på 59 %, er der lagt vægt på, at der, ifølge telefonisk oplysning 26/7-89 med herværende ejendomsbeskatning, er tale om en ejendom der anvendes til beboelse med 1 lejlighed bestående af 7 værelser samt at der ikke af vurderingsmyndighederne er foretaget nogen fordeling af ejendomsværdien på Deres bolig og på den øvrige ejendom (ejerboligvurdering).

Ejerboligvurdering fortages når den erhvervsmæssige benyttelse er væsentlig d.v.s. normalt hvor mindst 25 % eller mere af ejendommens brugsværdi anvendes erhvervsmæssigt.

På baggrund heraf er ligningskommissionen derfor af den opfattelse, at den erhvervsmæssige benyttelse ikke er af den anførte størrelsesorden.

Da der ikke er foretaget nogen fordeling af ejendomsværdien, anses den erhvervsmæssige benyttelse for at være af mindre omfang d.v.s. under ca. 25 %.

Lokaleomkostningerne i egen bolig er derfor at betragte som private, idet der alene kan godkendes standardfradrag samt reduktion af lejeværdien svarende til den erhvervsmæssige benyttelse.

I Skattedirektoratets skrivelser af 22/4-88 og 4/7-88 er der, til brug ved en bedømmelse af den selvangivne lejeværdi på ejendommen, udbedt fremsendt en tegning over hele ejendommen med angivelse af hvad de enkelte rum benyttes til, men dette materiale er ikke modtaget.

Ud fra Deres selvangivelse for 1985, hvor lejeværdien er reduceret med en erhvervsmæssig andel på 10 %, sammenholdt med, at det ikke antages, at der er sket væsentlige ændringer heri i 1986 i forhold til 1985, anses den erhvervsmæssige benyttelse fortsat at udgøre 10 %."

Det er oplyst, at sagsøgeren i de efterfølgende år benyttede fradragsprocenten på 59 %, og det ikke førte til bemærkninger fra ligningsmyndighederne. Disse års selvangivelser blev henlagt.

Der er under domsforhandlingen afgivet forklaring af sagsøgeren og af vidnerne B og RP.

Sagsøgeren har forklaret, at hun er uddannet klinisk psykolog og har fuldtidsarbejde ved pædagogisk, psykologisk rådgivning i .... Kommune. Dette havde hun også i 1985. Sagsøgeren deltog ikke i den daglige drift af de selskaber, som blev drevet i hendes navn. Det var hendes ægtefælle, B, der forestod driften. Dette skyldtes, at ægtefællen havde så store gældsposter, at det ikke var muligt for ham at drive virksomhed i eget navn. Sagsøgeren indskød ikke kontanter i H2 ApS. Telefonen og telefaxen havde hun i forvejen. Sagsøgeren erindrer, at hendes mand har fortalt, at han modtog arveforskud fra sin mor, ligeledes at hans mor ydede et lån på 60.000 kr. Sagsøgeren er ikke sikker på, hvornår lån og arveforskud blev udbetalt. Sagsøgerens svigermor havde ikke tillid til banker og opbevarede derefter sine penge hjemme. Det var et kostbart hjem. Sagsøgeren erindrer ikke præcis, hvornår pengene fra retsforliget blev betalt, men erindrer, at der var problemer med betalingen. Hun erindrer ej heller med sikkerhed hvornår og med hvilke beløb, der blev udbetalt erstatning for et mindre indbrud, 2 stjålne cykler og en beskadiget kuffert. Salget af tæpperne og guldaldermaleriet har hun hørt om fra sin ægtefælle, men hun ved ikke, hvornår og til hvem malerierne blev solgt. Hun kender ikke LG. Store dele af huset blev benyttet erhvervsmæssigt. Ejeren erindrer ikke, hvornår huset blev omdannet til overvejende erhverv. Det drejede sig primært om kælderen og dele af 1. sal. Hele huset bortset fra soveværelset blev af og til brugt erhvervsmæssigt. Den erhvervsmæssige andel var over 50 %. Hendes ægtefælle drev i perioder flere små firmaer fra kontoret i huset. Sagsøgeren tjente alene personligt penge ved sit arbejde for .... Kommune.

har forklaret, at han er kommitteret for et finansfirma i London, Jugoslavien og Albanien. Grundet to blodpropper har han problemer med hukommelsen. Vidnet fik gennem flere år 7.000 kr. i arveforskud fra sin mor, herunder også i 1985, hvor han også lånte 60.000 kr. af hende kontant. Lånedokumentet er udfærdiget af vidnet og dukkede op efter moderens død. Lånebeløbet blev ikke indsat i banken, men brugt til at dække et likviditetsbehov. Det forholdt sig på samme vis med pengene fra salget af tæpperne og guldaldermaleriet. Effekterne blev solgt i London til en person, som vidnet ikke kendte. Det er vidnets opfattelse, at forliget blev opfyldt i 1985. Vidnet erindrer ikke i dag, hvor meget der blev udbetalt i erstatning fra forsikringsselskaberne, men der var stjålet to forholdsvis nye Raleigh cykler. Det er vidnets opfattelse, at sagsøgeren og vidnet levede "normalt" og mere beskedent end for de 220.000 kr. som ligningsmyndighedernes opgørelse fører til. Han har søgt gældssanering, men trak begæringen tilbage. Han havde i 1985 en personlig gæld på 3-4 mio. kr. Udlejningen af ejendommen begyndte i 1982-83 og varede, indtil ejendommen blev solgt i 1990. Udlejningen omfattede kælderen og dele af 1. sal. Der var i 1985 6-8 personer, der dagligt arbejdede på adressen. Spisestuen blev anvendt til mødelokaler, men også til privatbrug.

har forklaret, at han er direktør for et byggefirma. Fra begyndelsen af 1980'erne til 1985 eller 1986 arbejdede han dagligt på X1-vej 5. Der arbejdede mange andre, som var ansat i Bs virksomheder. En overgang var det kun sagsøgerens soveværelse, som ikke blev benyttet erhvervsmæssigt.

Sagsøgeren har til støtte for sin principale påstand vedrørende 1985 anført, at sagsøgerens negative privatforbrug er betydeligt lavere end påstået af ligningsmyndighederne. Det fremgår af sagsøgerens selvangivelser for 1984 og 1985, at anparter er opført med værdier på henholdsvis 80.000 kr. og 115.000 kr. Af sagsøgerens forklaring, der understøttes af stiftelsesdokumentet for H2 ApS, fremgår videre, at forøgelsen af anparternes værdi ikke er udtryk for, at kontanter er blevet indskudt. Det negative privatforbrug bør herefter nedskrives med 35.000 kr. Regnskabsteknisk bør det negative privatforbrug videre nedskrives med udgifter til ejendommen.

Skønnet over sagsøgerens privatforbrug bør efter den forefundne bevisførelse nedskrives med arveforskud 7.000 kr., provenu ved salg af tæpper og guldaldermaleri 50.000 kr., skønsmæssig erstatning for tyverier m.v. 5.000 kr. og lån på 60.000 kr. Et skønnet privatforbrug på 220.000 kr. findes at være så åbenbart urimeligt, at landsretten alene med denne begrundelse bør tilsidesætte det og hjemvise sagen til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne. Videre findes der ikke at være ført bevis for, at det er sagsøgeren, som har haft det negative privatforbrug. Det må have været ægtefællen, da han var daglig leder af selskaberne.

Vedrørende 1986 har sagsøgerens advokat anført, at ligningsmyndighederne ikke har været berettigede til at skønne over fordelingen mellem privat- og erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen på X1-vej, da sagsøgeren i sin skrivelse af 28. april 1997 har udarbejdet en nøjagtig fordelingsnøgle. Videre bestyrker de afgivne forklaringer, at ejendommens erhvervsmæssige anvendelse har været langt over 10 %. Skønnet bør herefter tilsidesættes som åbenbart urimeligt. Ligningsmyndighederne har for årene 1987-89 godkendt fordelingen, idet henlæggelse af sagsøgerens selvangivelser må sidestilles hermed. Toldvæsnet har ligeledes godkendt fordelingen.

Sagsøgte har til støtte for frifindelsespåstanden anført, at de poster, sagsøgeren gør gældende, påvirker privatforbruget, alle er udokumenterede. Låneaftalen vedrørende familielånet må betragtes som pro-forma. Den kom først frem i 1995, da långiveren havde været død siden 1990. Långivers bo blev udlagt til dækning for begravelsesudgifterne, og lånet var ikke opført på hendes selvangivelse. Der stilles skærpede beviskrav ved aftaler inden for familien, og disse er ikke opfyldt. Det samme gør sig gældende vedrørende arveforskuddet. Der burde have været oprettet en arveforskudskontrakt. Sagsøgeren har ikke dokumenteret om og i givet fald, hvornår det frivillige forlig blev opfyldt. Salg af indbo til 50.000 kr. finder ikke sted uden kvittering. Køberen er ubekendt, og det er uafklaret, hvad provenuet blev anvendt til. Det er ligeledes for upræcist at angive, at forskellige forsikringsbeløb er blevet udbetalt. Sagsøgerens køb af anparter påvirker ikke privatforbruget. Det er udokumenteret, hvornår indskudet i H2 ApS har fundet sted og ligeledes, om sagsøgeren var i besiddelse af telefax og telefon i forvejen. Det har ingen betydning for beregningen af det negative privatforbrug, om udgifter til ejendommen vedrørende lejeværdi og skatter m.v. krediteres, idet andre udgifter vedrørende vedligeholdelse af ejendommen i så fald skal debiteres. Da privatforbruget er negativt, kan de af sagsøgeren opgivne indkomsttal ikke være korrekte, og ligningsmyndighederne har herefter været berettiget til skønsmæssigt at ansætte privatforbruget. Da sagsøgeren, hverken har ført bevis for, at skønnet er åbenbart urimeligt, eller at det er udøvet på fejlagtigt grundlag, bør landsretten ikke tilsidesætte det. Sagsøgeren ejede de selskaber, som hendes ægtefælle drev, og den skønsmæssige ansættelse af privatforbruget må derfor henføres til hende.

Vedrørende 1986 har sagsøgtes advokat anført, at sagsøgeren burde have indhentet en ejerboligvurdering fra vurderingsmyndigheden. Sagsøgerens egen opgørelse kan ikke danne grundlag for fordelingen mellem privat og erhvervsmæssig udnyttelse af ejendommen. Hverken Toldvæsenet, jf. skrivelse af 9. maj 1994 fra Told- og Skatteregion Ballerup, eller skattevæsenet, da en henlagt selvangivelse efter fast praksis ikke medfører en indirekte godkendelse, har godkendt fordelingsnøglen. Efter forklaringerne må det videre lægges til grund, at flere af de steder, som sagsøgeren har henført til den erhvervsmæssige benyttelse, er blevet benyttet også privat og således efter praksis skal henføres til privatdelen. Da ligningsmyndighedernes skøn herefter ikke bør til sidesættes som åbenbart urimeligt eller fejlagtigt udøvet, bør sagsøgte frifindes.

Landsrettens bemærkninger

Der findes ikke med tilstrækkelig sikkerhed at være ført bevis for, at sagsøgeren har modtaget arveforskud på 7.000 kr., eller har oppebåret provenu ved salg af indbo på 50.000 kr., forsikringserstatninger med 5.000 kr. og lån på 60.000 kr.

Videre findes der ikke, jf. Frederiksberg Skattedirektorats skrivelse af 13. marts 1996 vedrørende H2 ApS, at være grundlag for at tilsidesætte ligningsmyndighedernes skøn vedrørende spørgsmålet om, i hvilket omfang besiddelse af anparter har påvirket sagsøgerens privatforbrug.

Landsretten finder ikke, således som sagen er forelagt, at det påhviler sagsøgte at føre bevis for, at en eventuel udeholdelse af indtægt er foretaget af sagsøgeren.

Sagsøgeren har endvidere ikke ført det til erstatning for en ejerboligvurdering fornødne bevis for omfanget af den erhvervsmæssige udnyttelse af ejendommen på X1-vej 5.

Herefter, og idet sagsøgeren ikke i øvrigt har godtgjort, at de af ligningsmyndighederne udøvede skøn hviler på urigtigt grundlag eller at ansættelserne har ført til åbenbart urimelige resultater for sagsøgeren, vil sagsøgte være at frifinde.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, betaler i sagsomkostninger til sagsøgte inden 14 dage, 20.000 kr.