Klagen vedrører fradrag for tinglysningsafgift i medfør af boafgiftslovens § 29, stk. 2, ved opgørelse af gaveafgift i forbindelse med overdragelse af landbrugsejendom.

Landsskatterettens afgørelse

Gaveafgift

Fradrag for tinglysningsafgift på 27.222 kr. er ikke godkendt i medfør af boafgiftslovens § 29, stk. 2.

Landsskatteretten godkender fradrag for den afholdte tinglysningsafgift med 27.222 kr. i medfør af boafgiftslovens § 29, stk. 2.

Sagens oplysninger

Ved betinget skøde af 11. marts 2004 har gavemodtageren overtaget landbrugsejendom beliggende i X, samt en bygningsløs ejendom i Y fra sin far for en kontant købesum af 4.161.000 kr. til overtagelse den 1. april 2004. Registreringsafgiften udgjorde 28.000 kr. og tinglysningsafgiften 1.400 kr.

Ifølge skødets § 10 skulle købesummen berigtiges på følgende måde:

Overtagelse af kontantlån DLR	64.993,22 kr.
Overtagelse af kontantlån DLR	23.618,18 kr.
Kontant berigtigelse af køber	4.019.551,46 kr.
I alt	4.108.163,86 kr.

Den 25. august 2004 indsendte landboforeningen C gaveanmeldelse, som var underskrevet af gavemodtageren og hans far den 11. marts 2004, til ToldSkat. Gavemodtageren overtog to realkreditlån, som blev kontantomregnet til henholdsvis 106.179 kr. og 35.270 kr. Den kontante udbetaling udgjorde 3.605.051 kr., hvorefter gavebeløbet udgjorde 414.500 kr.

Afgiftsgrundlaget er opgjort på følgende måde i gaveanmeldelsen:

Gavebeløb	414.500 kr.
Afgiftsfrit bundbeløb	-51.500 kr.
Passivpost	-181.523 kr.
Afgiftsgrundlag	181.477 kr.
Gaveafgift heraf, 15 %	27.222 kr.
Tinglysningsafgift	-28.000 kr.
	-778 kr.
Gaveafgift til betaling	0 kr.

Den 1. oktober 2004 blev ejendommen i X vurderet som et bebygget landbrug med 1 lejlighed til 5.000.000 kr., hvoraf 1.433.500 kr. blev henført til grundværdien og 541.900 kr. til ejerboligværdien. Ejendommen har et jordtilliggende på 430.324 m².

ToldSkats afgørelse

Fradrag for tinglysningsafgift på 27.222 kr. er ikke godkendt i medfør af boafgiftslovens § 29, stk. 2.

Tinglysningsafgiften kan ikke fratrækkes ved gaveafgiftsberegningen, da det ikke fremgår af skødet, at en del af købesummen skulle berigtiges ved gave. Boafgiftslovens § 29, stk. 2, skal fortolkes indskrænkende, således at det er en betingelse for fradrag, at gaven fremgår af det overdragelsesdokument, der har udløst tinglysningsafgiften. Det anses ikke for dokumenteret, at gavetilsagnet blev meddelt før ejendomsoverdragelsen. I så fald ville det være naturligt, om gaven fremgik af skødet.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at der ved gaveafgiftsberegningen skal godkendes fradrag for betalt tinglysningsafgift med 27.222 kr. i medfør af boafgiftslovens § 29, stk. 2.

I maj 2003 udarbejdede C et oplæg vedrørende en ejendomshandel mellem gavemodtagers far og gavemodtageren. Senere blev der udarbejdet nye oplæg vedrørende den påtænkte handel, herunder et oplæg der omfattede et yderligere jordstykke. Der er fremlagt kopi af økonomikonsulent ved C D's skrivelse af 22. november 2004, der beskriver forløbet af ejendomshandlen, samt kopi af D's skrivelse af 17. november 2003 til familien A/B.

Ifølge boafgiftslovens § 29, stk. 2, kan der i gaveafgiften fratrækkes tinglysningsafgift, som gavemodtager eller gavegiver har betalt af gaveandelen i forbindelse med en ejendomsoverdragelse. Ved overdragelse af ejendomme, der anvendes helt eller delvis i gavegivers eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, og som efter overdragelsen anvendes helt eller delvis i modtagerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, kan tingslysningsafgiften dog fratrækkes fuldt ud i gaveafgiften. Dette gælder dog ikke for den faste del af tinglysningsafgiften.

Lovforslaget om afgift af dødsboer og gaver blev fremsat den 4. maj 1995 (L 254). I bemærkningerne til § 29, stk. 3 anføres bl.a.: "I stk. 3 foreslås det, at stempelafgift, som gavegiver eller gavemodtager har betalt i forbindelse med overdragelse af en gave, på tilsvarende måde som efter arve- og gaveafgiftsloven skal kunne fratrækkes i gaveafgiften."

I den vedtagne lov nr. 426 af 14. juni 1996 er § 29, stk. 3 blevet til § 29, stk. 2. Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen, herunder til den tidligere gældende bestemmelse i arve- og gaveafgiftslovens § 21, stk. 6, at den oprindelig er indsat af billighedshensyn, således at der er adgang til godtgørelse af visse overdragelsesafgifter, idet der ellers ville kunne komme til at foreligge en ikke tilsigtet dobbeltbeskatning.

Det gøres herefter gældende, at boafgiftslovens § 29, stk. 2, 2. pkt., finder anvendelse i det foreliggende tilfælde. Der kan således i den beregnede gaveafgift på 27.222 kr. fratrækkes den del af tinglysningsafgiften, der ikke vedrører den faste del af tinglysningsafgiften, eller 28.000 kr., hvorefter gaveafgiften bliver 0 kr. Der gøres i den forbindelse opmærksom på, at de omhandlede ejendomme anvendes erhvervsmæssigt af såvel gavemodtagers far som gavemodtager.

På tidspunktet for indgåelse af handlen vedrørende landbrugsejendommen I X og den bygningsløse ejendom var givet tilsagn om, at der i forbindelse med handlen skulle gives en gave. Gavens endelige størrelse var på dette tidspunkt endnu ikke endeligt fastlagt, idet størrelsen afhang af størrelsen på realkreditlån, der endnu ikke var hjemtaget.

Told- og Skatteregionens opfattelse, hvorefter det skulle være en betingelse for fradrag for tinglysningsafgiften, at gaven fremgår af overdragelsesdokumentet, kan således ikke tiltrædes, idet en sådan betingelse hverken kan udledes af ordlyden af boafgiftslovens § 29, stk. 2, eller af praksis dannet siden bestemmelsens tilblivelse i lov nr. 136 af 27. maj 1908.

Det afgørende må være, om der er en direkte sammenhæng mellem ejendomshandel og gavetilsagn. Det fremgår klart af sagsakterne, at der på tidspunktet for underskrivelsen af det betingede skøde den 11. marts 2004 var givet et endeligt tilsagn fra gavemodtagers far til gavemodtager, om at der i forbindelse med handlen var ydet en gave, hvis endelige størrelse dog afhang af størrelsen på realkreditlånene. I skrivelse af 17. november 2003 fra økonomikonsulent D's omtales det således, at der skulle ydes en gave i forbindelse med ejendomshandlen.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

I medfør af boafgiftslovens § 29, stk. 2, kan tinglysningsafgift, som gavemodtager eller gavegiver har betalt af gaveandelen i forbindelse med ejendomsoverdragelse, fratrækkes i gaveafgiften. Ved overdragelse af ejendomme, der anvendes helt eller delvis i gavegivers eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, og som efter overdragelsen anvendes helt eller delvis i modtagerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, kan tinglysningsafgiften dog fratrækkes fuldt ud i gaveafgiften. 1. og 2. pkt. finder ikke anvendelse for den faste del af tinglysningsafgiften.

Efter en konkret vurdering finder retten det tilstrækkeligt godtgjort, at parterne senest på tidspunktet for aftaleindgåelsen vedrørende ejendomsoverdragelsen havde indgået aftale om, at en del af anskaffelsessummen skulle erlægges ved en gaveydelse, uanset at dette ikke fremgår af det betingede skøde af 11. marts 2004. Det er herved tillagt vægt, at gavemodtager og gavegiver underskrev en gaveanmeldelse til ToldSkat den 11. marts 2004, samt at parterne inden overdragelsen havde modtaget rådgivning fra den lokale landboforening, der havde udarbejdet flere oplæg til en overdragelse, herunder finansieringsforslag, avanceberegninger og investeringsplaner, hvoraf det fremgår, at det var en forudsætning for overdragelsen, at en del af anskaffelsessummen kunne finansieres ved gave.

Landsskatteretten godkender herefter fradrag for den afholdte tinglysningsafgift med 27.222 kr. i medfør af boafgiftslovens § 29, stk. 2.