Parter
H1 A/S
(advokat Bjarne Fabech-Larsen)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anders Vangsø Mortensen)
Afsagt af landsdommerne
Taber Rasmussen, Gitte Rubæk Pedersen og Jon Fridrik Kjølbro
Under denne sag, der er anlagt den 18. august 2004, har sagsøgeren, H1 A/S, nedlagt endelig påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 2000 nedsættes med principalt 68.175 kr. til 1.019 kr., subsidiært et mindre beløb end 68.175 kr.
Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse.
Denne sag drejer sig om, hvorvidt sagsøgeren skal anses for at have modtaget et skattepligtigt tilskud på 60.450 kr. i form af arbejde udført vederlagsfrit for sagsøgeren, og om sagsøgeren har krav på fradrag for en udgift på 7.725 kr. til løn til hovedaktionæren.
Sagens omstændigheder
Den 19. maj 2004 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse i anledning af klage fra sagsøgeren vedrørende indkomståret 2000:
"...
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.
Efterfølgende begæret fradrag for ikke selvangivet løn ikke imødekommet.
Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.
...
Sagens oplysninger
Selskabet, der har regnskabsår fra den 30. september til 1. oktober, driver konsulentvirksomhed.
Selskabets aktiekapital på nom. 500.000 kr. er ejet af A med nom. 300.000 kr., BB med nom. 25.000 kr. og af Revisionskontoret H2 A/S med nom. 175.000 kr. BB er søn af A. A er eneaktionær i Revisionskontoret H2 A/S. Det fremgår af ansættelseskontrakt af 27. december 1999, at A er ansat i selskabet fra den 1. oktober 1999 som medarbejder med periodisk beskæftigelse. Det fremgår videre af oplysningsseddel for indkomståret 2000 for A og selskabet, at der er indberettet 7.725 kr. som personlig indkomst fra selskabet.
I kendelse af 19. september 2002 har Landsskatteretten truffet afgørelse om at forhøje selskabets indkomst for indkomstårene 1997-1999 med et skattepligtigt tilskud fra revisionskontoret af 2/1-1959 med følgende præmisser:
"Henset til, at det er hovedaktionær A, som har udført det omhandlede arbejde, at A i de omhandlede indkomstår ikke har været ansat i selskabet, og at A har været ansat i Revisionskontoret H2 A/S, finder Landskatteretten det ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at bogføringsassistancen er foretaget af selskabet. Landskatteretten finder herefter, at Revisionskontoret H2 A/S vederlagsfrit må anses at have stillet arbejdskraft til rådighed for selskabet, således at selskabet herved må anses at have modtaget skattepligtige tilskud fra Revisionskontoret H2 A/S. De påklagede ansættelser for indkomstårene 1997-1999 stadfæstes herved."
Det fremgår af årsregnskabet for 2000 for selskabet, at der ikke er afholdt personaleudgifter i det pågældende indkomstår. Det fremgår videre af årsregnskabet, at selskabet har indtægtsført 60.450 kr. i konsulentindtægter. Selskabets egenkapital udgjorde 159.066 kr., og resultat [før] skat udgjorde 1.304 kr.
Det fremgår af afgørelse fra Ligningsrådet af 19. marts 2002, at der er søgt om omgørelse for indkomstårene 1997-1999, således at en række honorarer, der er indtægtsført i selskabet helt eller delvist overføres til Revisionskontoret H2 A/S. Ligningsrådet har ikke givet tilladelse til omgørelsen.
Kommunens afgørelse
Selskabets skattepligtige indkomst er forhøjet med 60.450 kr.
Det fremgår af regnskabet for regnskabsåret 1999/2000, at selskabet har indtægtsført fakturaer vedrørende konsulentindtægter for 60.450 kr. Selskabet har ikke udgifter til personale eller fremmed assistance.
Under hensyntagen til at selskabet havde konsulentindtægter og ingen personaleudgifter, har Landsskatteretten fundet, at Revisionskontoret H2 vederlagsfrit har stillet arbejdskraft til rådighed for selskabet, således at selskabet derved har modtaget et skattepligtigt tilskud fra Revisionskontoret H2 A/S. jf. Landsskatterettens kendelse af 19/9 2002. Det bemærkes, at Landsskatterettens kendelse er afsagt den 19. september 2002, hvilket er senere end udførelsen af det pågældende arbejde i indkomståret 2000. Det forhold, at A efterfølgende ønsker at selvangive en lønudgift for selskabet, ses ikke at være udtryk for sagens faktiske forhold, men alene et forsøg på omgåelse. Ifølge årsregnskabet for indkomståret 2000, har der ikke været beskæftiget lønnet personale i selskabet. Der kan ikke efterfølgende selvangives en løn for en person, som ikke har været ansat i selskabet, men i stedet i har været ansat i Revisionskontoret af 2/1-1959 A/S, hvorfra personens arbejdskraft er stillet gratis til rådighed for selskabet. Ligningsrådet har ved afgørelse af 19. marts 2002 ... nægtet tilladelse til omgørelse med hensyn til den arbejdskraft, der blev stillet til rådighed vederlagsfrit af Revisionskontoret H2 A/S. En evt. klage skulle have været indbragt for domstolene inden 3 måneder. I forbindelse med anmodningen om omgørelse havde repræsentanten anført, at lønnen alternativt skulle beskattes hos A. Denne anskuelse kunne Ligningsrådet ikke tiltræde.
Selskabet har solgt assistance, som er udført af Revisionskontoret H2 A/S' personale. Idet Revisionskontoret H2 A/S ikke har krævet at få penge for det udførte arbejde, har selskabet derved modtaget et skattepligtigt tilskud fra Revisionskontoret H2 A/S jf. statskattelovens § 4. Der ses ikke være sket en værditilvækst i selskabet i forbindelse med den ufakturerede assistance, hvorfor den ufakturerede værdi anses at være lig med værdien af det modtagne arbejde fra Revisionskontoret af 2/1-1959. Det skattepligtige tilskud er opgjort til 60.450 kr. jf. statsskattelovens § 4 og Landsskatterettens kendelse af 19. september 2002. Der er videre ikke godkendt fradrag for ikke selvangivet løn til hovedaktionær.
Klagerens påstand og argumenter
Repræsentanten har fremsat påstand om, at selskabets selvangivne indkomst på 8.744 kr. nedsættes med 7.725 kr. til 1.019 kr. Han har endvidere anført, at han ikke kan tiltræde, at selskabets selvangivne indkomst forhøjes med 60.450 kr., som følge af, at beløbet er anset for at være et skattepligtigt tilskud fra Revisionskontoret af 2/11959.
Som begrundelse for den fremsatte påstand, har han bl.a. gjort gældende, at der skal tilstås selskabet fradrag i den selvangivne indkomst for den løn, som A har oppebåret fra selskabet i det pågældende indkomstår. Det er videre anført, at det arbejde, der er udført fra selskabets side er udført ... personligt af A og ikke af Revisionskontoret H2 A/S. Det arbejde, som A har udført for selskabet, adskiller sig på alle punkter fra arbejde, som Revisionskontoret H2 A/S udfører. Dette selskab udfører egentlig revision og har i den forbindelse tegnet en lovpligtig forsikring herfor, mens det arbejde, som selskabet udfører ikke er revisionsarbejde, men primært omfatter budgetlægning og rådgivning af økonomisk karakter. De selskaber, som selskabet udfører konsulentarbejde for, bliver ikke revideret af Revisionskontoret H2 A/S.
Der kan ikke fuldt ud sammenlignes med Landsskatterettens kendelse af 19. september 2002[,] idet den afsagte kendelse relaterer sig til indkomstårene 1997-1999. Efter
A blev bekendt med, at der muligt kunne være et problem tog han højde herfor og opgav i sin personlige indkomst for 2001 og 2002 lønindtægt fra selskabet, men kunne for daværende tidspunkt ikke rette forholdet for så vidt angår 2000.
Såfremt Landsskatteretten måtte stadfæste afgørelsen, vil dette indebære, at selskabet ville blive beskattet af et tilskud på 60.450 kr., hvilket beløb i forvejen er medtaget i selskabets regnskab, og selskabet vil blive beskattet 2 gange af det samme beløb, hvilket aldrig har været formålet med skattesystemet.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Med den i kendelsen af 19. september 2002 anførte begrundelse, kan Landsskatteretten tiltræde, at selskabets skattepligtige indkomst forhøjes med et skattepligtigt tilskud, jf. statsskattelovens § 4, idet Revisionskontoret H2 A/S vederlagsfrit er anset for at have stillet arbejdskraft til rådighed for selskabet.
For så vidt angår spørgsmålet om fradrag for løn på 7.725 kr. bemærkes det, at selskabet ikke i indkomståret har foretaget fradrag for løn til hovedaktionær, som i dette indkomstår ikke var ansat i selskabet. En efterfølgende begæring om fradrag må anses som omgørelse, hvilket ikke henhører under Landsskatterettens kompetence. Den påklagede ansættelse stadfæstes.
..."
Øvrige oplysninger i sagen
I sagsøgerens regnskab for 1. oktober 1999 til 30. september 2000 er medtaget konsulentindtægter på 60.450 kr. Af regnskabet fremgår i øvrigt: "Der har ikke været beskæftiget lønnet personale i 1999/2000, ligesom der ikke er udbetalt vederlag til direktion og bestyrelse." Regnskabet er underskrevet af revisor den 22. marts 2001.
Sagsøgerens selvangivelse for indkomståret 2000 er dateret den 28. marts 2001. I en specifikation til selvangivelsen er selskabets skattemæssige overskud opgjort til 8.744 kr., hvilket beløb tillige fremgår af selvangivelsen som "Skattepligtig indkomst før fradrag af underskud fra tidligere indkomstår".
Ved skrivelse af 3. marts 2003 skrev sagsøgeren således til selskabsligningen:
"...
Med nærværende skal vi begære selskabets skatteansættelse for indkomståret 2000 ændret således:
..."
Som bilag til skrivelsen var vedlagt en angivelse af løn m.v. (S 73 blanket) og en oplysningsseddel vedrørende løn m.v. (S 74 blanket), begge vedrørende indkomståret 2000, der blandt andet indeholdt oplysning om a-indkomst på 7.725 kr. og indeholdt a-skat på 2.883 kr.
Af en sagsfremstilling af 17. marts 2003 vedrørende indkomståret 2000 fremgår blandt andet:
"...
Skatteforvaltningens bemærkninger til selskabets indsigelse
Med hensyn til den lønudgift, som selskabet mener skal fratrækkes i selskabets skatteopgørelse kan anføres:
For indkomståret 2000 har hovedaktionær A alene selvangivet løn fra Revisionskontoret H2 Revisionsaktieselskab kr. 235.200 jf. vedlagte kopi af selvangivelsen. Der er således ikke selvangivet lønindtægt fra H1 A/S.
I specifikationer til selvangivelsen for Revisionskontoret H2 Revisionsaktieselskab oplyses løn således:
Den udgiftsførte løn i Revisionskontoret H2 Revisionsaktieselskab stemmer således med den selvangivne lønindtægt i As selvangivelse.
For indkomståret 2001 er udgiftsført løn i H1 A/S med kr. 40.875. Hovedaktionær A har selvangivet lønindkomst for 2001 med kr. 211.175.
Det ses ligeledes at stemme.
Skatteadministrationen kan derfor ikke imødekomme selskabets indsigelse med hensyn til at reducere selskabets skattepligtige indkomst med yderligere løn
..."
Af et forhandlingsreferat af et møde den 20. oktober 2003 i Landsskatteretten fremgår blandt andet:
"...
Repræsentanten udleverede kopi af ansættelseskontrakt af 27. december 1999 mellem H1 A/S og A."
Det fremgår af en rapport fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen vedrørende sagsøgeren, at BB, der er As søn, var selskabets direktør i 2000, og at A i 2000 hverken var direktør eller bestyrelsesmedlem.
Forklaringer
Der er under sagen afgivet forklaring af A.
A har forklaret blandt andet, at han er revisor og har arbejdet som sådan i 54 år. Han har været selvstændig siden 1959. Oprindelig var der tale om en personligt drevet virksomhed, men den blev efterfølgende omdannet til et aktieselskab. Han er den eneste ansatte i revisionsselskabet, der ikke har haft andre ansatte i de seneste 20 år. Han udfører revisionsopgaver og yder skatterådgivning.
Han stiftede H1 A/S i 1970, idet han ønskede også at udføre andre erhvervsmæssige aktiviteter. H1 A/S opførte enfamiliehuse med salg for øje, hvilket imidlertid ophørte efter en periode. I dag ejer H1 A/S 2 ejendomme. Navnlig i begyndelsen hævede han løn i H1 A/S, men det afhang i øvrigt af indtjeningen i selskabet. Han er og har altid været eneste ansatte i H1 A/S. Dog var han i en periode ikke direktør i H1 A/S på grund af lovgivningsmæssige krav. I den periode var hans søn ansat som direktør. Når han får opgaver, der ikke har noget med revision at gøre, henviser han til H1 A/S, der udfører og fakturerer arbejdet. Han har f.eks. deltaget i møder i forbindelse med en mulig flytning af et skib fra Norge til Danmark. Han fakturer 400 kr./time, når han udfører sådanne opgaver.
Det var efter rådgivning fra H1 A/S's revisor, at afgørelsen vedrørende indkomstårene 1997-1999 ikke blev indbragt for domstolene. Efter indkomståret 2000 har han fået udbetalt løn fra H1 A/S, og lønnen er selvangivet og fremgår af selskabets regnskaber. Dette er blevet godkendt af skattemyndighederne. Det er rigtigt, at han først har fremlagt sin ansættelseskontrakt med H1 A/S i forbindelse med landsskatterettens behandling af denne sag. Den er udfærdiget den dag, den er dateret. Den blev udfærdiget mellem jul og nytår, hvor hans søn var hjemme.
Procedurer
Sagsøgeren har til støtte for påstanden gjort gældende, at det arbejde, der ligger til grund for de af sagsøgeren udstedte fakturaer, er udført af A som ansat i sagsøgeren. Han har været ansat hos sagsøgeren i indkomståret 2000, således som det fremgår af ansættelseskontrakten, der er indgået den 27. december 1999. A har som ansat oppebåret 7.725 kr. i løn, der ved skrivelse af 3. marts 2003 blev indberettet til skattemyndighederne vedrørende 2000. Han er blevet beskattet med 2.883 kr. af lønnen. Der er derfor ikke gennem det af A udførte arbejde tilført sagsøgeren et skattepligtigt tilskud.
Der kan højst være tale om, at der er tilført sagsøgeren et skattepligtigt tilskud svarende til lønnen på 7.725 kr., idet der gennem det udførte arbejde er tilgået sagsøgeren en værditilvækst svarende til forskellen mellem det udførte arbejde på 60.450 kr. og lønudgiften på 7.725 kr., i alt 52.725 kr. Det vil være urimeligt og vil have utilsigtede skattemæssige virkninger, hvis beløbet anses for et skattepligtigt tilskud, idet beløbet i så fald vil indgå i beskatningsgrundlaget for sagsøgeren to gange.
Endvidere har sagsøgeren krav på fradrag for den indberettede og afholdte udgift til løn.
Sagsøgte har til støtte for påstanden gjort gældende, at beløbet på 60.450 kr. udgør et tilskud fra Revisionskontoret H2 A/S, og dette tilskud er skattepligtigt for sagsøgeren i henhold til statsskattelovens § 4, jf. ligningslovens 2. Arbejdet er udført af A, der var ansat i Revisionskontoret H2 A/S og oppebar løn fra dette selskab i indkomståret 2000. Som følge heraf må det lægges til grund, at arbejdet er ydet af Revisionskontoret H2 A/S, der således vederlagsfrit har stillet arbejdskraft til rådighed for sagsøgeren. Herved har sagsøgeren oppebåret et skattepligtigt tilskud til en værdi på 60.450 kr.
Det påhviler sagsøgeren at dokumentere, at A i indkomståret 2000 var ansat i sagsøgeren og under en sådan ansættelse har udført det omhandlede arbejde. Som følge af interessefællesskabet mellem sagsøgeren og Revisionskontoret H2 A/S påhviler der sagsøgeren en skærpet bevisbyrde, og det bestrides, at sagsøgeren har løftet sin bevisbyrde. Det fremgår af regnskabet, at sagsøgeren ikke har afholdt udgifter til løn i indkomståret 2000, og vederlaget på 7.725 kr. til A er ikke afholdt i indkomståret 2000. Sagsøgeren oplyste også først skattemyndighederne om vederlaget i brev af 3. marts 2003. Under alle omstændigheder har sagsøgeren ikke dokumenteret, at ansættelseskontrakten af 27. december 1999, der først fremkom under den 2. sag for Landsskatteretten, har haft virkning i indkomståret 2000.
Med hensyn til fradrag for lønudgift gøres det gældende, at det påhviler sagsøgeren at dokumentere, at det omstridte beløb udgør en fradragsberettiget lønudgift i indkomståret 2000. Det bestrides, at sagsøgeren har løftet denne bevisbyrde, hvorved navnlig må henses til, at sagsøgeren ikke har dokumenteret, at A i indkomståret 2000 var ansat i sagsøgeren. I regnskabet for indkomståret 2000 har sagsøgeren ikke selvangivet lønudgifter. Sagsøgeren har derfor under ingen omstændigheder dokumenteret, at den pågældende lønudgift påhvilede sagsøgeren som en retlig forpligtelse i indkomståret 2000. A har heller ikke selvangivet lønindtægt fra sagsøgeren. Sagsøgerens efterfølgende angivelse af lønudgifter på 7.725 kr. den 3. marts 2003 er reelt udtryk for en anmodning om omgørelse, jf. skattestyrelseslovens § 37 C. Dette spørgsmål har ikke været indbragt for Ligningsrådet, og der kan derfor ikke foretages omgørelse.
Landsrettens begrundelse og resultat
Det fremgår af sagsøgerens årsregnskab, at selskabet ikke havde lønnet personale eller lønudgifter til ansatte i indkomståret 2000. Sagsøgerens selvangivelse for dette indkomstår og specifikationen hertil indeholder heller ikke oplysning om lønudgifter. A har endvidere ikke selvangivet en lønindtægt fra sagsøgeren i dette indkomstår. Sagsøgeren har først ved skrivelse af 3. marts 2003 og efter fremkomsten af landsskatterettens kendelse af 19. september 2002 vedrørende det tilsvarende spørgsmål for indkomstårene 1997 - 1999 begæret indkomsten i 2000 nedsat med 7.725 kr. svarende til løn til A. På den baggrund finder landsretten det ikke godtgjort, at A har udført arbejde som ansat hos sagsøgeren i 2000. Da sagsøgeren ubestridt har oppebåret indtægten på 60.450 kr. fra det konsulentarbejde, der i 2000 blev udført af A, der var ansat i Revisionskontoret H2 A/S og var hovedaktionær i sagsøgeren, er det med rette, at beløbet er anset for et skattepligtigt tilskud til sagsøgeren, jf. statsskattelovens § 4, jf. ligningslovens § 2.
Sagsøgeren har ikke for indkomståret 2000 foretaget fradrag for løn til A, og en afgørelse om omgørelse af selskabets skatteansættelse på dette punkt kan ikke påklages til landsskatteretten, jf. § 24, stk. 1, nr. 3, i bekendtgørelse nr. 520 af 25. juni 2002.
Herefter taget sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.
Efter sagens udfald skal sagsøgeren betale sagsomkostninger til sagsøgte som nedenfor bestemt, hvoraf 505 kr. er til dækning af udgift til materialesamling, og det resterende beløb er til dækning af udgift til advokat.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
I sagsomkostninger skal sagsøgeren, H1 A/S, inden 14 dage betale 9.000 kr. til sagsøgte.