Klagen vedrører spørgsmålet om hvorvidt selskabet A A/S eller hovedaktionæren er rette indkomstmodtager af konsulenthonorar.
Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2002
Skattepligtig indkomst
Skattemyndigheden har nedsat selskabets indkomst med 50.000 kr., idet indtægt i form af honorarer fra D A/S anses for erhvervet af selskabets hovedanpartshaver.
Landsskatteretten stadfæster skattemyndighedens afgørelse.
Indbetaling fra D A/S er af den kommunale skattemyndighed anset som skattepligtigt tilskud
til selskabet, hvorfor indkomsten er forhøjet med 50.000 kr., idet selskabets hovedanpartshaver har ladet indtægten for sit personlige arbejde tilgå selskabet.
Landsskatteretten ansætter det skattepligtige tilskud til 62.500 kr.
Den kommunale skattemyndighed har endvidere ikke godkendt betalingsomgørelse i henhold til ligningslovens § 2, stk. 4, for så vidt angår indtægtsførte honorarer fra henholdsvis E A/S og D A/S.
Landsskatteretten stadfæster skattemyndighedens afgørelse.
Indkomståret 2003
Skattemyndigheden har nedsat selskabets indkomst med 415.000 kr., idet indtægt i form af honorarer fra D A/S anses for erhvervet af selskabets hovedanpartshaver.
Landsskatteretten stadfæster skattemyndighedens afgørelse.
Indbetaling fra D A/S er af den
kommunale skattemyndighed anset som skattepligtigt tilskud til selskabet, hvorfor indkomsten er forhøjet med 415.000 kr., idet selskabets hovedanpartshaver har ladet indtægten for sit personlige arbejde tilgå selskabet.
Landsskatteretten ansætter det skattepligtige tilskud til 565.000 kr.
Den kommunale skattemyndighed har endvidere ikke godkendt betalingsomgørelse i henhold til ligningslovens § 2, stk. 4, for så vidt angår indtægtsførte honorarer fra D A/S.
Landsskatteretten stadfæster skattemyndighedens afgørelse.
Sagens oplysninger
A A/S (herefter selskabet) har bagud forskudt indkomstår. Indkomståret 2002 vedrører således perioden fra 1. juli 2001 til 30. juni 2002, mens indkomståret 2003 vedrører perioden fra 1. juli 2002 til 30. juni 2003.
Selskabets aktiekapital på nominelt 500.000 kr. ejes i de omhandlede indkomstår af B med 299.500 kr. og med 200.500 kr. af C.
Selskabet har første gang for indkomståret 2002 indtægtsført 100.000 kr. som honorarindtægt. Indkomsten vedrører honorar for bestyrelsesarbejde 2001-2002 fra E A/S, herunder udarbejdelse af strategioplæg samt diverse interne møder med 50.000 kr., jf. faktura af 31. maj 2002, og fra D A/S management fee for juni 2002 for B med 50.000 kr., jf. faktura nr. 002 af 1. juni 2002.
For indkomståret 2003 har selskabet indtægtsført honorar fra D A/S med 415.000 kr.
Det fremgår af faktura nr. 002 af 1. juni 2002, at D A/S er faktureret et beløb på 62.500 kr., idet honoraret er tillagt moms.
Selskabet har 30. maj 2002 indgået en managementaftale med D A/S vedrørende den daglige ledelse og management af D A/S' investeringer, herunder at selskabet stiller direktør B til rådighed som anmeldt direktør i D A/S fra 1. juni 2002 for et månedligt honorar på 50.000 kr. Herudover afholder D A/S udgifter til rejser og omkostninger i øvrigt. Aftalen er ikke tidsbegrænset og kan opsiges med 12 måneders varsel.
Kontrakten har bl.a. følgende ordlyd:
"(...)
1. A A/S stiller, pr. 01.06.2002 direktør B til rådighed som anmeldt direktør i D.
2. A varetager den daglige kontakt til D's datterselskaber herunder sikring af
-
Løbende rapportering fra selskaberne.
-
Udarbejdelse af kvartalsrapporter.
-
Udarbejdelse af budget grundlag.
-
Deltagelse i selskabernes bestyrelse.
-
Sikring og gennemførelse af udviklingsplaner.
3. A A/S/B rapporterer direkte til bestyrelsen i D.
(...)"
B er formand for bestyrelsen i E A/S og eneste medlem af direktionen i D A/S. B har via sin nærmeste familie (forældre og søskende) bestemmende indflydelse i såvel E A/S og D A/S.
B er desuden bestyrelsesmedlem I 18 øvrige selskaber.
B har oppebåret et honorar fra D A/S i personligt regi med 205.000 kr. i 2002, mens han i 2003 ikke modtager honorar fra D A/S.
B har været ansat som direktør i D A/S siden 2. oktober 1986.
Selskabet har udbetalt honorar som B-indkomst til B med 185.000 kr. i 2003.
Selskabet har ingen ansatte i de omhandlede indkomstår.
Den kommunale skattemyndigheds afgørelse
Selskabet anses ikke for rette indkomstmodtager af de omhandlede honorarer, hvorfor selskabets indkomst nedsættes med henholdsvis 50.000 kr. i indkomståret 2002 og med 415.000 kr. i indkomståret 2003, svarende til honorarer med 600.000 med fradrag af det til aktionæren udbetalte honorar med 185.000 kr. Derimod skal selskabets tilskudsbeskattes af de modtagne betalinger fra hovedaktionæren B med henholdsvis 50.000 kr. for indkomståret 2002 og med 415.000 kr. for indkomståret 2003. Endvidere er betalingskorrektion efter ligningslovens § 2 ikke godkendt.
Den kommunale skattemyndighed har ud over den påklagede ansættelse nedsat indkomsten med bestyrelseshonorar modtaget fra E A/S, og tilskudsbeskattet selskabet af et tilsvarende beløb.
B er eneste medlem af direktionen i D A/S. Arbejdsopgaverne skal udføres af B personligt i henhold til den indgåede aftale, og der er ikke nogen forretningsmæssigt begrundelse for at lade selskabet indgå som kontraktpart, hvorfor de omhandlede beløb fra D A/S skal beskattes hos B personligt.
Da selskabet ikke anses for rette indkomstmodtager af de indtægtsførte honorarer, men imidlertid har modtaget indtægterne, anses beløbene for at være et tilskud til selskabet ydet af B, som er skattepligtig for selskabet, jf. statsskattelovens § 4.
Ændringerne er ikke omfattet af anvendelsesområdet for ligningslovens § 2, stk. 1, da ændringerne ikke kan karakteriseres som korrektion af priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner mellem interesseforbundne parter. Mellem B og selskabet består der ikke et egentlig erhvervsforhold, da der udelukkende er tale om rene pengeoverførsler. Der henvises til afgørelsen offentliggjort som SKM2001.138.LSR.
Klagerens påstand og argumenter
Repræsentanten har principalt nedlagt påstand om, at selskabet anses at være rette indkomstmodtager for de omhandlede beløb fra D A/S, og at indbetalingerne følgelig ikke betragtes som tilskud til selskabet. Repræsentanten har subsidiært nedlagt påstand om betalingskorrektion i henhold til ligningslovens § 2, stk. 4, for så vidt angår de omhandlede betalinger fra D A/S og fra E A/S.
Til støtte for den principalt nedlagte påstand har repræsentanten bl.a. henvist til Højesterets dom af 16. juli 1998, offentliggjort i TfS 1998.485, og anført, at Højesteret med denne dom har tilsidesat hidtidig praksis, således at aktivitet, der indebærer ydelser, som udelukkende kan udføres af skatteyderen personligt og hvor substitution ikke er mulig, kan udføres i selskabsform. Der henvises endvidere til ligningsvejledningen for 2004, afsnit S.C. 1.1.1. og Højesterets dom offentliggjort i TfS 1999.376.
En række konkrete omstændigheder godtgør klart, at konsulentbistanden er udført gennem selskabet.
For så vidt angår ejerforholdet i selskabet, bemærkes, at B ejer kun 60 % af aktierne i selskabet, de resterende aktier ejes af C. Selvom B har den afgørende indflydelse i selskabet, ejer han ikke dette 100 %. 40 % af resultatet i selskabet kan direkte henføres til C. B vil således ikke have nogen økonomisk fordel ved at lade personlige honorarer indgå i selskabet, da dette ud fra en isoleret betragtning vil medføre, at C får 40 % af honoraret. På samme måde vil anvendelse af tidligere års oparbejdede skattemæssige underskud komme C til gode med 40 %. Det er så vidt ses et gennemgående faktum i samtlige de offentliggjorte afgørelser vedrørende indkomstfordelingen mellem et selskab og dets hovedaktionær, at selskabet har været 100 % ejet af personen eller dennes nærtstående. Dette må da også være et afgørende kriterium for, om en indkomst kan anses for ikke rettelig at tilkomme et selskab, da der kun ved 100 % ejerskab opnås en økonomisk fordel ved at lade et selskab modtage en indkomst i stedet for en person. Når der som her endda er en stor ejerandel på tredjemands hænder, må det som udgangspunkt ikke kunne tilsidesættes, at indkomsten tilkommer selskabet, og at der er en forretningsmæssig begrundelse for dette. Tilsidesættelsen af selskabet som rette indkomstmodtager medfører endvidere en vilkårlig indkomstoverførsel fra C til B, som ikke har været parternes intention. Det skal i den forbindelse bemærkes, at der ikke er personlige relationer mellem C og B, og de kan således ikke betragtes som interesseforbundne parter.
For så vidt angår de aftalemæssige forhold omkring honorarerne bemærkes, at der er indgået en skriftlig aftale 30. maj 2002 om ydelse af den ønskede bistand. Aftalen beskriver omfanget af bistanden og prisen herfor, og indeholder endvidere opsigelsesbestemmelser.
Desuden har D A/S modtaget fakturaer i overensstemmelse med den indgåede aftale om bistand. Fakturaerne er blevet betalt. De fakturerede beløb, 50.000 kr. pr. måned, må anses for normale indenfor konsulentvirksomhed.
Endvidere er det en del af den formålsbestemte aktivitet i selskabet at beskæftige sig med konsulentydelser. Det forhold, at der i 2002 og 2003 ikke har været ydet konsulentbistand til andre klienter, kan ikke medføre, at konsulentbistanden anses for ydet af andre end selskabet. At der i 2002 og 2003 kun var et begrænset antal klienter hænger sammen med, at B arbejder som konsulent for D A/S i den væsentligste del af sin tid, og selskabet har derfor ikke haft behov for at opsøge yderligere konsulentopgaver.
Til støtte for den subsidiært nedlagte påstand har repræsentanten bl.a. anført, at eftersom B har bestemmende indflydelse i både selskabet og i D A/S, vil der kunne ske betalingskorrektion, da indkomstændringen udelukkende vedrører priser og vilkår for transaktioner mellem interesseforbundne parter. Ved betalingskorrektionen vil dobbeltbeskatningen af indkomsten kunne undgås. Da indkomsten reelt tilkommer C med 40 %, må der ved betalingskorrektionen tillige tages højde herfor. Landsskatteretten anmodes i givet fald om at redegøre for, hvorledes dette kan gøres.
For så vidt angår den talmæssige opgørelse har repræsentanten bl.a. anført, at der ikke skal ske regulering af selskabets skatteansættelse med momsbeløbene tillagt de fakturerede honorarer, hhv. 12.500 kr. for indkomståret 2002 og 150.000 kr. for indkomståret 2003, da momstillægget alene skyldes, at der er tale om fakturering mellem to momspligtige selskaber, og momsen er afregnet af selskaberne i forhold til de relevante skattemyndigheder.
SKATs indstilling
SKAT (tidligere Told- og Skattestyrelsen) har indstillet, at den påklagede ansættelse forhøjes med beløb svarende til momsen på honorarerne, henholdsvis 12.500 kr. for indkomståret 2002 og 150.000 kr. for indkomståret 2003, idet B er rette indkomstmodtager af de omhandlede honorarer, at honorarerne de facto er indbetalt til selskabet og at de de facto oppebårne beløb dermed er 62.500 kr. for indkomståret 2002 og 750.000 kr. for indkomståret 2003.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Indkomst, som opgjort efter statsskattelovens § 4, skal henføres til beskatning hos den, som har oppebåret indkomsten.
Indkomst, der fremtræder som selskabsindkomst og som er indtægtsført i selskabet, må som udgangspunkt også i skattemæssig henseende anerkendes som selskabets indkomst, med mindre indkomsterhvervelsen er så nært knyttet til en bestemt fysisk person, at man må anse indkomsten for erhvervet af personen og ikke selskabet.
Selskabet kan herefter ikke anses for rette indkomstmodtager af de omhandlede honorarer, der i stedet må anses for oppebåret af hovedaktionæren B.
På grundlag af den fremlagte faktura af 1. juni 2002 lægges det ved afgørelsen til grund, at B i selskabets indkomstår 2002 har oppebåret 62.500 kr. fra D A/S, og at han i indkomståret 2003 har oppebåret 750.000 kr. fra D A/S. Da selskabet imidlertid alene har indtægtsført 50.000 kr. i indkomståret 2002 og 600.000 kr., med fradrag af det til B udbetalte honorar på 185.000 kr., lig med 415.000 kr., i indkomståret 2003, kan retten tiltræde, at selskabets indkomst nedsættes med dette beløb. Den påklagede ansættelse stadfæstes derfor på dette punkt.
På grundlag af de fremlagte regnskaber lægger retten ved afgørelsen til grund, at de omhandlede honorarer de facto er indbetalt til selskabet uden nogen modydelse, hvorfor honorarerne med fradrag af det til B udbetalte honorar med 185.000 kr. skal medregnes som skattepligtigt tilskud ved opgørelsen af selskabets indkomst for de omhandlede indkomstår. Den påklagede ansættelse ændres herefter, således at selskabet skal indtægtsføre 62.500 kr. i indkomståret 2002 og 565.000 kr. i indkomståret 2003 som skattepligtigt indskud.
For så vidt angår anmodningen om betalingskorrektion i henhold til ligningslovens § 2, stk. 4, af såvel betalingen fra E A/S som betalingen fra D A/S bemærkes, at såfremt skattepligtige omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1, nr. 1-5, ikke handler med hinanden på armslængdevilkår, kan de skattemæssige værdiansættelser af deres transaktioner korrigeres efter § 2, stk. 1. Såfremt skattemyndighederne korrigerer værdiansættelser i henhold til § 2, stk. 1, kan den skattepligtige undgå yderligere følgeændringer, sekundære justeringer, ved at forpligte sig til betaling i overensstemmelse med de i stk. 1 anvendte priser og vilkår, jf. § 2, stk. 4.
I nærværende sag er der ikke tale om korrektion af skatteansættelsen som følge af, at parterne ikke har opgjort deres skattepligtige indkomst i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter. Den ændring af skatteansættelsen, som er foretaget ved den påklagede ansættelse, er da heller ikke foretaget med hjemmel i ligningslovens § 2, stk. 1, men med hjemmel i statsskattelovens § 4, hvorefter indkomst henføres til den, der er berettiget til at oppebære indkomsten.
Eftersom der ikke foreligger en korrektion efter ligningslovens § 2, stk. 1, kan der ikke foretages betalingskorrektion i henhold til ligningslovens § 2, stk. 4, hvorfor den påklagede afgørelse herom stadfæstes.