Klageren har ansøgt om omkostningsgodtgørelse med 50 % af et samlet beløb på 72.618,75 kr. inkl. moms for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en sag afgjort af Landsskatteretten vedrørende klage over klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2009-2012.

Skattestyrelsen har alene udbetalt omkostningsgodtgørelse med 50 % af 54.464,06 kr. inkl. moms med den begrundelse, at en fjerdedel af de ansøgte udgifter svarende til 18.154,69 kr. inkl. moms ikke er godtgørelsesberettigede udgifter efter skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. punktum, da Landsskatteretten afviste at behandle klagen over skatteansættelsen for indkomståret 2012. 

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.  

Faktiske oplysninger
Den 3. januar 2018 traf Skattestyrelsen afgørelse om at ændre klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2007 og 2008, da klageren for disse indkomstår skulle anses for at være fuldt skattepligtig til Danmark. Klagerens repræsentant påklagede Skattestyrelsens afgørelse til Skatteankestyrelsen. Klagen blev i Skatteankestyrelsen oprettet med sagsnummer 18-0002012. 

Skattestyrelsen traf den 15. august 2018 afgørelse om at ændre klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2009-2015, da klageren for disse indkomstår skulle anses for at være fuldt skattepligtig til Danmark. Skattestyrelsen anførte blandt andet følgende i afgørelsen: 

"[…]
1. Skattepligt
[…]
1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse
Det er ikke på grundlag af foreliggende oplysninger dokumenteret eller godtgjort, at du i indkomstårene 2009 til indkomståret 2015 udtræder af den fulde skattepligt.
[…]
[Repræsentanten] forklarer i forbindelse med indsigelser til forslag dateret 15. maj 2018, at din ægtefælle i slutningen af juni 2012 er udrejst til By Y1, hvor de umiddelbart flytter ned til din adresse, frem til sommeren 2014, hvor de den 15. juli flytter ind på Adresse Y1.

Ved anmodning om dokumentation for dette, den 6. juli 2018, oplyses det, at I anser det for tilstrækkeligt dokumenteret, at [navn på klagerens ægtefælle udeladt] og børnene udrejser til Land Y1. 

Dette baseres på, at et af børnene umiddelbart er taget ud af skolen, hvilket vi opfordres til at få dokumenteret hos kommunen, den lave indkomst, der er selvangivet i indkomstårene 2012-2014, samt det faktum, at [Repræsentanten] ikke mener der kan bo 5 mennesker på Adresse Y2, By Y2. 

På denne baggrund mener [Repræsentanten], at det er en fejl, af [navn på klagerens ægtefælle udeladt]s skattepligt ikke er ændret i indkomstårene 2012-2014. 

Det er aftalt at [Repræsentanten] vil forsøge at skaffe dokumentation for [navn på klagerens ægtefælle udeladt]s udrejse, idet vi er enige i, at du ikke kan anses for at have bevaret rådighed over bolig i Danmark, såfremt [navn på klagerens ægtefælle udeladt] udrejser i indkomståret 2012. 

Det er dog fortsat ikke dokumenteret, at [navn på klagerens ægtefælle udeladt] er udrejst i indkomståret 2012. 

Hertil kommer at [navn på klagerens ægtefælle udeladt] står registreret på Adresse Y2, By Y2, fremgår som fuldt skattepligtig i indkomstårene 2012-2014, samt at I modtager børne- og ungeydelser i samme periode. Det bemærkes, at en af betingelse for at modtage børne- og ungeydelse, er at personen med forældremyndigheden er fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, jf. lov om børne- og ungdomsydelser § 2, stk. 1, nr. 1. 

Det bemærkes, som beskrevet i afgørelsen dateret 3. januar 2018, at du har bevisbyrden for, at du er udtrådt af den fulde skattepligt til Danmark, se hertil SKM2016.168.BR. 

Dette er imidlertid ikke dokumenteret, hvorfor du anses for at have bevaret din fulde skattepligt til Danmark. 

Du anses således for fuldt skattepligtig til Danmark i indkomståret 2009 og frem.
[…]" 

Ved brev af 31. august 2018 meddelte Skattestyrelsen klageren, at Skattestyrelsen havde genoptaget behandlingen af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015 som følge af nye oplysninger, som klagerens repræsentant havde sendt til Skattestyrelsen.  Skattestyrelsen anførte endvidere i brevet, at Skattestyrelsen foreslog at ændre klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015. 

Skattestyrelsen traf den 9. november 2018 afgørelse om at ændre klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015. Skattestyrelsen anførte blandt andet følgende i afgørelsen: 

"[…]
1. Skattepligt
[…]
1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse
Afgørelsen dateret 15. august 2018, vedrørende din fulde skattepligt til Danmark i indkomstårene 2012 og frem, er baseret på, at det ikke tidligere er dokumenteret, at [navn på klagerens ægtefælle udeladt] er udrejst til Land Y1 i indkomståret 2012. Derimod fremgår det af Det Centrale Personregister, at [navn på klagerens ægtefælle udeladt] den 27. april 2012 skifter adresse til Adresse Y2, By Y2, der ejes af [navn på klagerens ægtefælle udeladt]s fader. 

Vi har derfor vurderet, på det da foreliggende grundlag, at du var omfattet af fuld skattepligt. 

Der er imidlertid den 16. og 22. august 2018 indsendt visum på [navn på klagerens ægtefælle udeladt] og [navn udeladt]. Derudover er indsendt dokumentation for [navne på klagerens børn udeladt]s skolegang i Land Y1. 

[Navn på klagerens ægtefælle udeladt] kan således ikke anses for at have bevaret og opretholdt et fælles hjem, som beskrevet i SKM2014.802.BR. 

På baggrund af de nye oplysninger, er det således vores samlede vurdering, at du ikke anses for, i forbindelse med [navn på klagerens ægtefælle udeladt]s udrejse til Land Y1, med [navne på klagerens børn udeladt], at have bevaret rådighed over bolig i Danmark, efter kildeskattelovens § 1, stk. 1. 

For indkomståret 2012 anses du således kun for skattepligtig af dine udenlandske indkomster, frem til [navn på klagerens ægtefælle udeladt]s udrejse til Land Y1. 

Du er for indkomståret 2012 tidligere blevet forhøjet med 346.460 kr. hvoraf 148.460 vedrører overførsler i perioden, indtil [navn på klagerens ægtefælle udeladt]s udrejse. 

Den tidligere forhøjelse for indkomståret 2012, foretaget ved afgørelse dateret 15. august 2015 nedsættes således med 198.000 kr. 

For indkomstårene 2013-2015 anses du således ikke for skattepligtig af forhøjelsen vedrørende din lønindkomst for arbejde udført i international trafik. 

Din personlige indkomst for indkomståret 2013 nedsættes således med 262.060 kr., din personlige indkomst for indkomståret 2014 nedsættes med 536.350 kr. og din indkomst for indkomståret 2015 nedsættes med 414.000 kr.
[…]" 

Skattestyrelsens afgørelse af 9. november 2018 blev ikke påklaget til Skatteankestyrelsen. 

Den 16. november 2018 påklagede klagerens repræsentant Skattestyrelsens afgørelse af 15. august 2018 til Skatteankestyrelsen med principal påstand om, at klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2009-2012 skulle foretages efter reglerne i kildeskattelovens § 2 om begrænset skattepligt. Subsidiært nedlagde klagerens repræsentant påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse skulle ophæves som ugyldig, idet fristen for ligningsmæssig korrektion af skatteansættelser for indkomstårene 2009-2012 var overskredet, jf. skatteforvaltningslovens § 26. Klagerens repræsentant anførte endvidere følgende i klagen: 

“[…]
Sagen drejer sig om skattepligt i medfør af kildeskattelovens § 2. 

Skattestyrelsen har imidlertid ved forslag til afgørelse af 31. august 2018 genoptaget skatteansættelserne for så vidt angår perioden fra august 2012 til og med indkomståret 2015. Forslag til afgørelse af 31. august 2018 vedrørende indkomstårene 2012-15, begge år inkl., er vedlagt som bilag 2. Der foreligger pr. d.d. endnu ikke afgørelse i denne genoptagelsessag, der omhandler spørgsmålet om begrænset skattepligt. 

Klagen omfatter derfor alene indkomstårene 2009-12, begge år inkl. 

Det bemærkes, at Skattestyrelsen i afgørelsen har korrigeret skatteansættelserne vedrørende udenlandske lønindkomst optjent som pilot i udlandet i indkomstårene 2009-15, begge år inkl., med henvisning til, at SKAT i sin afgørelse af 3. januar 2018 ikke anerkendte, at klientens fulde danske skattepligt var ophævet. 

Jeg bemærker, at min klient har påklaget SKATs afgørelse for indkomstårene 2007 og 2008, hvor SKAT ikke anerkendte ophævelse af den fulde danske skattepligt. Denne klagesag har sagsnummer 18-0002012 hos Skatteankestyrelsen. 

[…]
Beløbsmæssig oversigt over skatteansættelserne for indkomstårene 2009-15 

Indkomstår	Afgørelse af 15. august 2018	Genoptaget i forslaget af 31. august 2018	Omfattet af denne klage
2009	317.024	Ikke genoptaget	Påklaget
2010	378.996	Ikke genoptaget	Påklaget
2011	345.901	Ikke genoptaget	Påklaget
2012	346.460	148.460	Påklaget
2012		198.000 nedsat til 0 kr.	Omfattet af genoptagelsessagen, ej påklaget
2013	262.060	0	Omfattet af genoptagelsessagen, ej påklaget
2014	536.350	0	Omfattet af genoptagelsessagen, ej påklaget
2015	414.000	0	Omfattet af genoptagelsessagen, ej påklaget

[…]" 

Klagen over Skattestyrelsens afgørelse af 15. august 2018 blev i Skatteankestyrelsen oprettet med sagsnummer 18-0019342. 

Den 4. december 2018 modtog Skattestyrelsen en ansøgning om acontogodtgørelse med 50 % af 50.000 kr. inkl. moms for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klagesagen med sagsnummer 18-0019342. Det fremgik af ansøgningsblanketten, at kravet på omkostningsgodtgørelse var overdraget til klagerens repræsentant, og at ansøgningen var vedlagt fakturanummer 10431. Af teksten på fakturaen fremgik, at assistancen var ydet i perioden fra august til november 2018.

Skattestyrelsen imødekom ved afgørelse af 3. september 2019 acontoansøgningen og udbetalte 25.000 kr. til klagerens repræsentant. 

Klagerens repræsentant indgav henholdsvis den 31. maj 2021, den 29. september 2021, den 20. oktober 2021 og den 25. marts 2022 indlæg til Skatteankestyrelsen med yderligere bemærkninger til klagesagerne med sagsnummer 18-0002012 og 18-0019342. 

Den 25. april 2022 traf Landsskatteretten afgørelser i klagesagerne med sagsnummer 18-0002012 og 18-0019342. Af Landsskatterettens afgørelse i klagesagen med sagsnummer 18-0019342 fremgik blandt andet følgende: 

"[…]
Landsskatterettens afgørelse
Skattestyrelsen har ved den påklagede afgørelse truffet afgørelse om, at klageren for indkomståret 2012 var fuldt skattepligtig til Danmark. Skattestyrelsen genoptog imidlertid sin tidligere afgørelse for indkomståret 2012 og traf den 9. november 2018 afgørelse om, at klagerens skattepligt ophørte i sommeren 2012. Da den seneste afgørelse ikke er påklaget til Landsskatteretten, kan retten herefter ikke tage stilling til indkomståret 2012. 

Skattepligt
[…]
Landsskatteretten har ved en samtidig afgørelse, sagsnr. 18-0002012, truffet afgørelse om, at klagerens fulde skattepligt til Danmark er bevaret i indkomståret 2008. 

Klageren har ikke godtgjort, at han i de efterfølgende indkomstår 2009 - 2011 er udtrådt af den fulde skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. 

[…] 

Landsskatteretten finder på ovenstående baggrund, at klageren fortsat må anses for fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2009-2011, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. 

Ekstraordinær genoptagelse
[…]
Skatteansættelserne for indkomstårene 2009-2011 anses derfor for rettidigt foretaget. 

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse for 2009 - 2011.
[…]" 

Skattestyrelsen har den 19. august 2022 modtaget en ansøgning om omkostningsgodtgørelse med 50 % af 22.618,75 kr. inkl. moms for yderligere udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klagesagen med sagsnummer 18-0019342. Det fremgår af ansøgningsblanketten, at klageinstansen har truffet afgørelse, at der ikke vil blive indsendt yderligere ansøgninger vedrørende samme instans, og at kravet på omkostningsgodtgørelse er overdraget til klagerens repræsentant. Det fremgår endvidere af ansøgningsblanketten, at tidsforbrug og kørsel er fordelt ligeligt mellem klagesagerne med sagsnummer 18-0019342 og 18-0002012, og at der ansøges om godtgørelse for 6 timer for klagesagen med sagsnummer 18-0019342. Endvidere fremgår det af ansøgningsblanketten, at ansøgningen er vedlagt fakturanummer 12057 og en timespecifikation.

Af timespecifikationen fremgår, at der er ydet bistand i perioden fra den 28. maj 2021 til den 29. marts 2022. Endvidere fremgår blandt andet følgende af teksten på fakturanummer 12057:

"[…]

Honorar for deltagelse i møde med Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten samt udarbejdelse af supplerende klageskrivelse vedr. skatteansættelserne for indkomstårene 2007-2012 begge år incl. om skattepligt efter Kildeskatteloven. Der er medgået 12 timer til sagens behandling.		34.800,00
Kørsel i forbindelse med møder med Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten i By Y3, i alt 400 km til statens satser		1.390,00
(Momsfrit beløb: 0,00 - Momspligtig beløb: 36.190,00)	Subtotal:		36.190,00
	25,00% moms:		9.047,50
	Total DKK:		45.237,50

[…]" 

Skattestyrelsen har ved brev af 13. april 2023 anmodet klagerens repræsentant om følgende oplysninger til brug for behandlingen af ansøgningen om omkostningsgodtgørelse: 

"Opdeling af honorar og tidsforbrug - Der er søgt om at få dækket udgifter for fakturabeløb på 22.618.75 kr. Vi har tidligere udbetalt aconto-omkostningsgodtgørelse et for fakturabeløb på 50.000 kr. Samlet honorar for sagen udgør 72.618,75 kr. 

Ansøgningen vedrører klage til Landsskatteretten over indkomstårene 2009 - 2012. Landsskatteretten har afvist at behandle indkomståret 2012, fordi Skattestyrelsens afgørelse af 9. november 2018 for indkomståret 2012 ikke er påklaget. Landsskatteretten har derved ikke kompetence til at tage stilling til indkomståret 2012. 

Hvis dele af en klage afvises, ydes der i praksis omkostningsgodtgørelse for udgifterne vedrørende behandlingen af de punkter, der ikke er afvist. 

Vi beder derfor om at få opgjort honorar og tidsforbrug for den del af klagesagen, som er behandlet af Landsskatteretten. Vi kan godtgøre rådgiverudgifter, som vedrører indkomstårene 2008 - 2011. 

Vi henviser til bekendtgørelse nr. 2051 af 11. november 2021, § 12 om oplysning om hvilke dele af fakturaen, der ikke er godtgørelsesberettiget, samt Den juridiske vejledning, afsnit A.A.13.5.9." 

Den 14. april 2023 har klagerens repræsentant sendt følgende bemærkninger til Skattestyrelsens anmodning om yderligere oplysninger: 

"[…]
Klagen til Landsskatteretten vedrører alene spørgsmålet om klienten er fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til Kildeskattelovens § 1, stk. 1, jfr. § 7, idet det er gjort gældende, at klienten alene er begrænset skattepligtig af overskud af fast ejendom for årene 2009-2012. 

Klagen omfatter årene 2009-2012, idet skattemyndighederne havde anerkendt klientens synspunkt for 2. halvdel af indkomståret 2012, samt årene 2013-2015, begge år incl. jfr. genoptagelsessagen af 31. august 2018. 

Skattemyndighederne havde i afgørelsen af 15. august 2018 gjort gældende, at klienten var fuldt skattepligtig for årene 2009-2015. Denne afgørelse genoptog Skattestyrelsen imidlertid fsv. angår 2. halvår af indkomståret 2012 og årene 2013-2015, idet skattemyndighederne anerkendte, at skattepligten var ophørt i forbindelse med ægtefællens udrejse til Land Y1 i sommeren 2012. Skattepligten for indkomståret 2012 omfatter således 2 skattepligtsperioder. 

Skattestyrelsen var således enig i klientens påstand om, at han ikke havde bopæl i Danmark og dermed ikke var fuldt skattepligtig til Danmark fra sommeren 2012 og fremefter. 

Klagesagen i Landsskatteretten blev dermed begrænset til at omfatte spørgsmålet om fuld skattepligt for indkomstårene 2009-2011 og første halvdel af indkomståret 2012, idet skattemyndighederne havde anerkendt begrænset skattepligt i 2. halvår 2012. 

Jeg henviser til vedlagte afgørelser af 15. august 2018 og forslag til afgørelse af 31. august 2018. 

Klagesagen drejer sig alene om spørgsmålet om skattepligt efter Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Honoraret for førelse af sagen ved Landsskatteretten er medgået til at belyse spørgsmål af betydning for bedømmelse af klientens tilknytning til Danmark og dermed om skattepligten følger af Kildeskattelovens § 1 eller alene retter sig mod overskud af fast ejendom omfattet af Kildeskattelovens § 2. Det giver derfor ikke mening at opdele honoraret efter medgået tid på spørgsmålet om skattepligt for de enkelte indkomstår, der er omfattet af klagen. Arbejdet er det samme og honoraret kan ikke henføres til en konkret periode. 

Spørgsmålet om delansættelsen for 2012 er påklaget til Landsskatteretten, jfr. min klageskrivelse, og betingelsen for at indbringe dette spørgsmål for Landsskatteretten er opfyldt og klagen er indsendt rettidigt. Sagens fornyede behandling Skatteankestyrelsen beror på Skattestyrelsens beslutninger, og Skattestyrelsen har anerkendt, at skattepligten ophørte for 2. halvår 2012, som påstået i min klageskrivelse. Spørgsmålet om skattepligt for 1. halvår 2012 er således fortsat til bedømmelse, og er medtaget i klagen. 

Landsskatterettens afvisning af at behandle indkomståret 2012 sker alene med henvisning til Skattestyrelsens afgørelse af 9. november 2018, men Landsskatteretten tager ikke stilling til, at Skattestyrelsen har foretaget en opdeling i 2 skattepligtsperioder. Bedømmelse af skattepligtsspørgsmål fra 2009 til sommeren 2012, hvor ægtefællen fraflytter, foretages således på samme grundlag. 

Jeg anmoder derfor om, at der bliver udbetalt omkostningsgodtgørelse i overensstemmelse med den indsendte ansøgning vedr. et honorar på 72.618,75 kr.
[…]" 

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har ikke ydet omkostningsgodtgørelse med en fjerdedel af de ansøgte udgifter svarende til 18.154,69 kr. inkl. moms, da Skattestyrelsen har anset udgifterne for at være ikke-godtgørelsesberettigede udgifter efter skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. punktum. 

Skattestyrelsen har som begrundelse blandt andet anført: 

"[…]
Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. pkt., at der kun ydes omkostningsgodtgørelse i det omfang en sag ikke afvises fra realitetsbehandling som følge af oprindelige formelle mangler i forbindelse med klagen eller stævningen. 

Du har alene klaget over Skattestyrelsens afgørelse af 15. august 2018 for indkomstårene 2009 - 2012. Skattestyrelsen har imidlertid truffet ny afgørelse om indkomståret 2012 inden din klage blev indsendt. Landsskatteretten har afvist at behandle indkomståret 2012, fordi Skattestyrelsens nye afgørelse af 9. november 2018 ikke var påklaget. 

Det er vores opfattelse, at Landsskatterettens afvisning af at behandle indkomståret 2012 sker som følge af en oprindelig formel mangel, da Skattestyrelsens nye afgørelse af 9. november 2018 ikke særskilt blev påklaget, og Landsskatteretten derfor ikke havde kompetence til at tage stilling til indkomståret 2012. 

Vi kan alene yde omkostningsgodtgørelse for de punkter, som reelt er blevet behandlet ved klageinstansen. Vi kan ikke dække udgifter, for klagepunkter, som Landsskatteretten har afvist. Reglerne står i skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. pkt. 

Vi har bedt din rådgiver om at opdele honorar og tidsforbrug, sådan at honorar kan opgøres for de påklagede år, som er omfattet af Landsskatterettens afgørelse. 

[Repræsentanten] har ikke indsendt opdeling af honoraret. Han oplyser i brev af 14. april 2023, at det fulde honorar vedrører klagesagen. Han oplyser, at Skattestyrelsens nye afgørelse alene omfatter sidste halvdel af 2012, og at første halvdel af 2012 indgår i Landsskatterettens afgørelse. 

Det fremgår af den indsendte afgørelse fra Skattestyrelsen af 9. november 2018, at Skattestyrelsen allerede på det tidspunkt har taget højde for ændring i skattepligten for hele året 2012, og har opdelt den skattepligtige indkomst i overensstemmelse dermed. 

Vi vurderer derfor, at en del af udgifterne til rådgiver vedrører Skattestyrelsens afgørelse af 9. november 2018 for indkomståret 2012. Den afgørelse er ikke påklaget, og derfor kan udgifterne for den del af det ansøgte honorar ikke dækkes af ordningen om omkostningsgodtgørelse. 

Vi kan ikke dække udgifter til rådgiver i forbindelse med klagepunkter, som Landsskatteretten har afvist at behandle. Reglerne står i skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. pkt. 

Klagen til Landsskatteretten omfatter 4 indkomstår. Landsskatteretten har behandlet 3 indkomstår. Vi vurderer derfor skønsmæssigt, at vi kan dække 3 fjerdedele af det samlede honorar på 72.618,75 kr., svarende til 54.464,06 kr. 

Derfor nedsætter vi de samlede godtgørelsesberettigede udgifter til 54.464,06 kr. inkl. moms. 

Vi har tidligere udbetalt acontobeløb i sagen. 

Udbetalingen udgør herefter:
Honorar	54.464,06 kr.
50 procent af 54.464,06 kr.		27.232,03 kr.
Udbetalt aconto ved brev af 3. september 2019		-25.000,00 kr.
Til udbetaling		2.232,03 kr.

 

Vi udbetaler 2.232,03 kr. til [Repræsentanten]. 

Medholdsvurdering
Vi vurderer, at du ikke har fået medhold i afgørelsen af 25. april 2022 fra Landsskatteretten, og vi udbetaler derfor godtgørelse med 50 procent.
[…]" 

Udtalelse fra Skattestyrelsen
I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 12. september 2023 udtalt, at afgørelsen af 2. juni 2023 fastholdes. 

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at der skal udbetales omkostningsgodtgørelse med yderligere 9.077,34 kr. svarende til 50 % af 18.154,69 kr. inkl. moms. 

Til støtte herfor har repræsentanten blandt andet anført: 

"[…]
Skattemyndighederne har i afgørelsen af 15. august 2018 gjort gældende, at klienten var fuldt skattepligtig for årene 2009-2015. 

De beløbsmæssige ændringer er ikke påklaget. 

Påstanden om fuld skattepligt er bestridt. 

Hvis påstanden i klagen imødekommes, bortfalder skattepligten for alle årene. 

Klagen af 16. november 2012 vedrører alene årene 2009-2012 og kun perioden, hvor fuld skattepligt gøres gældende. Dette beror på, at Skattestyrelsen efterfølgende havde meddelt tilsagn om at ændre klientens skattepligtsstatus fra august 2012 og for efterfølgende år, således at klienten på ny får status som begrænset skattepligtig. Jeg henviser til klagen. 

Afgørelsen om påtænkt genoptagelse og nedsættelse af skatteansættelserne for 2012-2015 var imidlertid ikke modtaget på mit kontor den 16. november 2018, da klagen indsendes ved klagefristen udløb. 

Skattestyrelsens afgørelse om genoptagelse af skatteansættelser for 2012-2015 vedrørende skattepligtsstatus er modtaget på mit kontor den 20. november 2018, altså efter at klagen til Skatteankestyrelsen er indsendt. Derfor omfatter klagen til Landsskatteretten skatteansættelsen for perioden, hvor klienten efter Skattestyrelsens opfattelse var fuldt skattepligtig for årene 2009-2012. 

Honoraret for førelse af sagen ved Landsskatteretten er fuldt medgået til at belyse spørgsmål af betydning for bedømmelse af klientens tilknytning til Danmark ved købet af ejendommen i 2008. Sagen drejer sig om, hvorvidt skattepligten i medfør af Kildeskattelovens § 1, jf. lovens § 7, stk. 1, er indtrådt i november 2008. Den beløbsmæssige opgørelse af indkomsterne er ikke omfattet af klagerne for nogen af årene, og der er ikke medgået tid, og dermed afholdt udgifter til honorar, for førelse af skattesag for årene efter indkomståret 2012 og senere år. 

Jeg henviser til, at bedømmelsen af skatteansættelsen 2012 ville være en refleks af Landsskatterettens afgørelse af spørgsmålet om, hvorvidt den fulde skattepligt var indtrådt for årene forud for 2012. Udfaldet af afgørelse af skatteansættelsen for 2012 ville derfor følge af udfaldet af klagen for årene 2009, 2010 og 2011. Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2012 om fuld skattepligt i en del af året ville således kunne genoptages og nedsættes i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvis Landsskatteretten gav klienten medhold i, at skattepligten ikke var indtrådt i årene forud for 2012, idet genoptagelse og ændring af skatteansættelsen for 2012 ville være en direkte følge af ansættelsen for et andet indkomstår. 

Særskilt og fornyet klage til Landsskatteretten over skatteansættelsen for 2012 var derfor ikke nødvendig. 

Min bistand i klagesagen drejede sig derfor alene om at forholde sig til Skattestyrelsen afgørelse om erhvervelse af bolig i Danmark, og Skattestyrelsens påstand om fuld skattepligt, samt til Skattestyrelsens oplysninger og tilkendegivelser ved en tidligere sagsbehandling, hvorefter denne fulde skattepligt ikke var indtrådt ved køb af ejendom i Danmark i 2008. Jeg henviser til, at Skattestyrelsen/SKAT havde behandlet skattepligtsspørgsmålet allerede i 2009, og meddelt klienten, at skatteansættelsen blev foretaget efter reglen om begrænset skattepligt af fast ejendom. Jeg henviser til vedlagte kopi af Skattestyrelsen/SKATs sagsakter, herunder tidsskema (bilag 2) og årsopgørelse for 2009 (bilag 3). Ifølge den oprindelige skatteansættelse for 2009 og senere år var skattepligten således ikke indtrådt ved køb af ejendom i Danmark i november 2008. 

Honoraret for førelse af skattesagen er derfor fuldt ud medgået til at behandle spørgsmålet om, hvorvidt den fulde skattepligt var indtrådt ved køb at ejendom i Danmark i 2008. Tidsforbruget ved sagens førelse, og dermed honorarets størrelse, er uafhængigt af, om skattepligtsspørgsmålet vedrører en periode på ét indkomstår eller flere indkomstår. Sagen drejer sig om bedømmelse af de oplysninger, der fremgår Skattestyrelsens eget tidsskemaet i vedlagte bilag 2, og Skattestyrelsens ændrede bedømmelse af de samme oplysninger 2018. Der er således ikke afholdt udgifter til førelse af skattesag for 2012, som Skattestyrelsen forudsætter i afgørelsen. Skattestyrelsen begrundelse for at opdele honoraret efter antal år ved udmåling af omkostningsgodtgørelse må derfor afvises.
[…]" 

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen
Klagerens repræsentant har den 4. oktober 2024 blandt andet fremsat følgende yderligere bemærkninger til sagen: 

"[…]
Sagerne drejer sig om, hvorvidt skattepligten i medfør af Kildeskattelovens § 1, jf. lovens § 7, stk. 1. De 2 klager vedrører indkomstårene 2007-2008 og 2009-2012, idet skattemyndighedernes afgørelser er fordelt på 2 sagsnumre. Jeg bemærker, at den beløbsmæssige opgørelse af indkomsterne ikke er omfattet af klagerne for nogen af årene, og der er ikke afholdt udgifter til honorar til den beløbsmæssige opgørelse. 

Sagen er påklaget på 3-måneders dagen for modtagelse af afgørelsen. Klagen kan dermed realitetsbehandles af Landsskatteretten. På tidspunktet for klagefristens udløb var klienten ikke bekendt med, om skatteansættelsen vedr. skattepligtspørgsmålet ville blive genoptaget af Skattestyrelsen. 

Da skatteansættelsen for årene 2009-2012 er påklaget til Skatteankestyrelsen inden fristens udløb, er Skattestyrelsen afskåret fra at behandle skatteansættelserne vedr. spørgsmålet om fuldskattepligt for indkomstårene 2009-2012, og dermed kan klagen realitetsbehandles af Landsskatteretten. 

Honoraret for førelse af skattesagen er derfor fuldt ud medgået til at behandle spørgsmålet om, hvorvidt den fulde skattepligt var indtrådt ved køb at ejendom i Danmark i 2008. Der er således ikke grundlag for at foretage opdeling af honoraret vedr. indkomstårene 2009-2012, idet klagen omfatter de 4 år under ét.
[…]" 

Klagerens repræsentant har endvidere i forbindelse med et møde med Skatteankestyrelsen den 21. oktober 2024 blandt andet anført, at det ikke er muligt at opdele timerne mellem indkomstårene, da bistanden fuldt ud blev ydet til at behandle spørgsmålet om, hvorvidt klagerens fulde skattepligt var indtrådt ved købet af ejendommen i Danmark i 2008. Tidsforbruget ved sagens førelse og dermed honorarets størrelse er således uafhængig af, om skattepligtsspørgsmålet vedrørte et eller flere indkomstår. 

Retsmøde
Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har den 3. juli 2025 blandt andet udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: 

"[…]
Afvisning på grund af formelle mangler 

[...] 

Som det fremgår af skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. pkt., ydes der ikke omkostningsgodtgørelse når klagesagen afvises fra realitetsbehandling, som følge af oprindelige formelle mangler. 

Den nuværende § 54, stk. 4, 2. pkt. i skatteforvaltningsloven trådte i kraft den 1. juli 2020, jf. lov nr. 1125 § 3, stk. 2. Den bistand der søges om omkostningsgodtgørelse for, er ifølge teksten på faktura 10431 og timespecifikationen til faktura 10257, udført i 2018 og 2021-2022. Det fakturerede arbejde er dermed udført både før og efter den nuværende § 54, stk. 4, 2. pkt. trådte i kraft. 

Som det fremgår af indstillingen fra SANST, fremgår det af L 121 fra 1996 og Betænkning 1382/2000, at der skal være tale om at afvisningen af klagesagen sker på baggrund af formelle mangler. Ved ophævelse af skattestyrelsesloven, blev reglerne om omkostningsgodtgørelse i det væsentligste videreført i skatteforvaltningslovens kapitel 19. 

Dette bekræftes i SKM2005.534.LSR, hvor klagen blev indgivet for sent, og Landsskatteretten på den baggrund afviste sagen. Landsskatteretten fandt, at klageinstansens afvisning af behandlingen af klagen på grund af overskridelse af klagefristen skulle betegnes som en formel mangel, hvorefter der ikke skulle ydes omkostningsgodtgørelse for udgifterne til sagkyndig bistand. 

I SKM2011.324.LSR blev sagen afvist ved Højesteret på grund af manglende betaling af gebyr for behandling af sagen. Højesteret afviste derfor sagen. Landsskatteretten fandt, at da afvisningen var sket på baggrund af en formel mangel, skulle der ikke ydes omkostningsgodtgørelse for de udgifter, der havde været til rådgiver. 

Vi henviser desuden til SKM2017.111.SANST, hvor Skatteankestyrelsen ikke havde kompetence til at behandle den materielle klagesag, og dermed afviste klagesagen. Skatteankestyrelsen fandt, at der var tale om en afvisning på grundlag af en formel mangel, og at der derfor ikke skulle ydes omkostningsgodtgørelse. 

Ved lov nr. 1125 af 19. november 2019 blev skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4’s nuværende formulering indsat. I bemærkningerne til lovforslag nr. 23/2019 til lov nr. 1125, fremgik følgende vedrørende omkostningsgodtgørelse i klagesager der blev afvist ved klageinstansen […] 

Ovenstående viser at det stadig gøres gældende, at der ikke ydes omkostningsgodtgørelse i klagesager der afvises på grund af formelle mangler, der er til stede ved indgivelse af klage eller stævning, herunder klageinstansens manglende kompetence til at afgøre klagesagen. 

Det er væsentligt, at det af bemærkningerne til lovforslag nr. 1125 fremgår, at forslaget tager sigte på at lovfæste praksis. Det er dermed en eksisterende praksis der har været gældende fra før 2019, hvilket bekræftes af forarbejderne til de tidligere lovbekendtgørelser og SKM2005.534.LSR, SKM2011.324.LSR og SKM2017.111.SANST. 

I forhold til nærværende sag må det derfor antages, på baggrund af ovenstående historik, at det arbejde der er udført i 2018 skal vurderes ud fra samme kriterier som arbejdet der er udført i 2021 og 2022. 

Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse 18-0019342 af 25. april 2022, at Landsskatteretten afviste af realitetsbehandle klagen over den del der vedrører indkomståret 2012. Landsskatteretten behandlede klagen over indkomstårene 2009 - 2011. 

Efter skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. pkt., samt lov- og retspraksis inden lovens ikrafttræden, ydes der ikke omkostningsgodtgørelse til arbejdet der vedrører indkomståret 2012, da Landsskatteretten afviste at realitetsbehandle dette indkomstår, på baggrund af formelle mangler ved klagens start. 

I tilfælde, hvor der er flere punkter som ønskes prøvet, som i nærværende tilfælde, behandler Landsskatteretten de punkter der ikke afvises. 

I bemærkningerne til lovforslag nr. 23/2019, til lov nr. 1125, fremgår følgende vedrørende denne problemstilling […] 

Efter lovforarbejderne ydes der omkostningsgodtgørelse til de resterende punkter i klagen, såfremt klageinstansen ikke afviser disse, og udgifterne i øvrigt opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens kapitel 19. Uanset at dele af klagepunkterne er afvist fra realitetsbehandling på tidspunktet for Landsskatterettens afgørelse, følger det af forarbejderne, at der ikke ydes godtgørelse til arbejde udført med de afviste punkter. At Landsskatteretten realitetsbehandler indkomstårene 2009 - 2011, forhindrer dermed ikke opdelingen af arbejdet i godtgørelsesberettiget og ikke-godtgørelsesberettiget udgifter. 

Skattestyrelsen tilslutter sig på den baggrund, at arbejdet der vedrørte indkomståret 2012 ikke er godtgørelsesberettiget efter skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, samt forarbejder og retspraksis. 

At klagers rådgiver først efter indgivelse af klagen blev oplyst om, at Skattestyrelsens nye afgørelse også indeholdt indkomståret 2012 ændrer ikke ved, at Landsskatteretten afviste at realitetsbehandle indkomståret 2012 i klagesagen, der søges om godtgørelse for. 

Opdeling af udgifter
I bekendtgørelse nr. 2051 af 11. november 2021 fremgår følgende […] 

Bekendtgørelse nr. 2021 af 11. november erstatter henholdsvis bekendtgørelse nr. 1122 af 15. november 2019 og bekendtgørelse nr. 513 af 19. maj 2017. I bemærkningerne til lovforslag nr. 23/2019 til lov nr. 1125, fremgår følgende vedrørende opdeling af udgifter […] 

Skattestyrelsen efterspurgte i forbindelse med sagsbehandlingen, en opdeling af udgifterne således, at vi kunne identificere, hvilke udgifter der vedrørte indkomståret 2012, jf. bekendtgørelse nr. 2051 af 11. november 2021 § 5, § 6 og § 12. Rådgiver imødekom ikke denne anmodning, og Skattestyrelsens sagsbehandler valgte på den baggrund, at lave en skønsmæssig opdeling af sagens udgifter. 

Skattestyrelsen tilslutter sig Skatteankestyrelsens indstilling i forhold til den skønsmæssige opdeling af sagens udgifter, således at det ikke-godtgørelsesberettigede beløb vedrørende indkomståret 2012, udgør 1/4-del af klagesagens udgifter.
[…]" 

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil
Klagerens repræsentant har den 8. april 2026 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil: 

"[…]
Skatteankestyrelsen forudsætter i indstillingen til afgørelse af klagesagen, at klageren på tidspunktet for indgivelse af klagen den 16. november 2018 kunne have indgivet klage over afgørelsen af 9. november 2018. 

Dette bestrides. 

Jeg [be]mærker: 

1.        Klage over skatteansættelsen af 15. august 2018 er påklaget på 3-måneders dagen for modtagelse af afgørelsen
2.        Klagen over skatteansættelsen for årene 2009-2012 kan dermed realitetsbehandles af Landsskatteretten
3.        Klagen af 16. november 2018 drejede sig om fuld skattepligt for indkomstårene 2009-2012, begge år inkl.
4.        Skattestyrelsens afgørelse, dateret 9. november 2018, om genoptagelse og nedsættelse af skatteansættelserne for 2012-2015 var ikke modtaget på mit kontor ved udløb af klagefristen den 16. november 2018 for afgørelsen af 15. august 2018
5.        Skattestyrelsens afgørelse om genoptagelse af skattepligtspørgsmålet for 2012-2015 er modtaget den 20. november 2018
6.        Afgørelsen om genoptagelse af 2018 var ikke kommet frem ved udløb af klagefristen den 16. november 2018 for afgørelsen af 15. august 2018
7.        Skattestyrelsen kan ikke foretage skatteansættelse vedrørende spørgsmål, der er påklaget til overordnet instans
8.        Skattestyrelsens efterfølgende udsendte meddelelse om genoptagelse af en påklaget skatteansættelse ophæver ikke en påklaget skatteansættelse, og afgørelsen må stilles i bero på udfaldet af klagesagen
9.        Spørgsmålet om fuld skattepligt for indkomståret 2012 var omfattet af allerede indgivet klage
10.     Klageren har ingen anledning til at indsende to klager om samme spørgsmål for samme indkomstår
11.     En klage kan bortfalde ved, at klageren hæver klagen, eller ved, at Skattestyrelsen meddeler, at skatteansættelsen kan genoptages og nedsættes som påstået i klagen, jf. Skatteforvaltningslovens § 35a, stk. 5.
12.     Klienten har ikke hævet klagen, og Skattestyrelsen har ikke tilkendegivet, at man frafalder afgørelsen af 15. august 2018 om fuld skattepligt 

Skatteankestyrelsens tilkendegivelse i indstillingen om, at klageren på tidspunktet for indgivelse af klagen den 16. november 2018 kunne have indgivet klage over afgørelsen af 9. november 2018, må afvises. Det kunne klageren netop ikke, da skatteansættelsen allerede var påklaget. 

Klageren kan ikke pålægges at indsende to klager om samme spørgsmål for samme indkomst år.

Klagen til Landsskatteretten vedrører alene spørgsmålet om klienten er fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til Kildeskattelovens § 1, stk. 1, jfr. § 7, stk. 1 for årene 2009-2012, begge år inkl. 

Klagen over skatteansættelserne er indgivet rettidigt, og klagen er ikke hævet. Honoraret for førelse af klagesagen i den indgivne klage vedrører alene spørgsmålet om fuld skattepligt for indkomstårene 2009-2012, begge år inkl. 

Jeg anmoder om, at der udbetales af omkostningsgodtgørelse i overensstemmelse med ansøgningen.
[…]" 

Indlæg under retsmødet
Hverken klageren eller klagerens repræsentant ønskede at møde til retsmødet. 

[Skattestyrelsen] indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. 

Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om klageren er berettiget til omkostningsgodtgørelse for udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med klagen over skatteansættelsen for indkomståret 2012, som Landsskatteretten ved afgørelsen af 25. april 2022 i sagsnummer 18-0019342 afviste at realitetsbehandle. 

Retsgrundlaget
Reglerne om omkostningsgodtgørelse findes i skatteforvaltningslovens kapitel 19, §§ 52-61. Af skatteforvaltningslovens § 52, stk. 1, § 54, stk. 1, nr. 1, og stk. 4, § 55, stk. 1, nr. 1, og § 58 fremgår følgende: 

"§ 52. Der ydes en godtgørelse på 50 pct. af de udgifter, som en person omfattet af § 53 ifølge regning skal betale eller har betalt til sagkyndig bistand m.v. som nævnt i § 54 i de sager, der er nævnt i § 55. Dog ydes en godtgørelse på 100 pct., hvis den pågældende person i sagen har fået fuldt medhold eller medhold i overvejende grad." 

"§ 54. Godtgørelsesberettigede er følgende udgifter, når de ifølge regning skal betales eller er betalt:
1)   Udgifter til sagkyndig bistand, medmindre den sagkyndige er ansat hos den godtgørelsesberettigede.
[…]
Stk. 4. Adgangen til at opnå omkostningsgodtgørelse efter stk. 3 er betinget af, at skattemyndighedens afgørelse påklages eller indbringes for domstolene. Der ydes kun omkostningsgodtgørelse, i det omfang sagen ikke afvises fra realitetsbehandling som følge af oprindelige formelle mangler i forbindelse med klagen eller stævningen." 

"§ 55. Godtgørelse ydes i følgende tilfælde:
1)     I en sag, hvor et skatteankenævn eller Landsskatteretten kan træffe afgørelse ved påklage." 

"§ 58. Skatteministeren kan fastsætte nærmere bestemmelser om, hvilke oplysninger der skal følge en ansøgning om omkostningsgodtgørelse." 

Ordningen med omkostningsdækning i skattesager blev indført ved lov nr. 233 af 23. maj 1984 (omkostningsdækningsloven). 

Reglerne om omkostningsdækning blev ved lov nr. 238 af 2. april 1997 overført til skattestyrelseslovens kapitel 3 A, hvorefter omkostningsdækning i skattesager var reguleret i skattestyrelseslovens § 33 A, stk. 1, idet omkostningsdækningsloven samtidig blev ophævet. Det fremgik af § 7, stk. 2, i lov nr. 238, at skattestyrelseslovens § 33 A fandt anvendelse på udgifter, der var betalt efter udgangen af 1996. Af bemærkningerne til forslaget til lov nr. 238 (lovforslag nr. 121 fremsat den 11. december 1996 - herefter lovforslag nr. 121/1996) fremgik blandt andet følgende vedrørende skattestyrelseslovens § 33 A: 

"[…]
Efter § 33 A ydes der et tilskud til dækning af visse udgifter, der er forbundet med at klage til skatteankenævnet eller Landsskatteretten, eller ved at få en domstolsprøvelse af en sådan afgørelse.
[…]
Der ydes tilskud til a’contobetalinger, og der ydes tilskud uanset om klagen m.v. føres igennem til en afgørelse eller opgives undervejs. Der ydes ikke tilskud til klager, der afvises.
[…]" 

Ved lov nr. 464 af 31. maj 2000, der havde baggrund i betænkning nr. 1382/2000 fra Udvalget om behandling af borgernes udgifter ved klage på skatte- og afgiftsområdet (herefter benævnt som Betænkningen), blev skattestyrelseslovens kapitel 3 A revideret, hvilket blandt andet medførte, at omkostningsdækning blev ændret til omkostningsgodtgørelse. Af Betænkningens afsnit 3.2.2.2 om Landsskatteretssager fremgår blandt andet følgende: 

"[…]
Afviste klager
Tilskudsordningen omfatter ikke udgifter, der er afholdt vedrørende en klage, som Landsskatteretten afviser på grund af formelle mangler, f.eks. fordi klagefristen er overskredet, eller fordi klagen ikke er begrundet, eller fordi sagen skal forelægges en anden myndighed, før den forelægges for Landsskatteretten, jf. skattestyrelseslovens § 23, stk. 2. Det samme gælder, hvis Landsskatteretten afviser klagen på grund af manglende kompetence til at afgøre sagen.
[…]" 

Skattestyrelsesloven blev ophævet ved lov nr. 427 af 6. juni 2005 om Skatteforvaltning (skatteforvaltningsloven), og skattestyrelseslovens kapitel 3 A om omkostningsgodtgørelse blev i det væsentligste videreført i skatteforvaltningslovens kapitel 19. 

Ved lov nr. 1125 af 19. november 2019 om ændring af skatteforvaltningsloven, fremsat som lovforslag nr. 23 den 2. oktober 2019 (herefter benævnt lovforslag nr. 23/2019), blev følgende indsat som stk. 4 i skatteforvaltningslovens § 54: 

"Adgangen til at opnå omkostningsgodtgørelse efter stk. 3 er betinget af, at skattemyndighedens afgørelse påklages eller indbringes for domstolene. Der ydes kun omkostningsgodtgørelse, i det omfang sagen ikke afvises fra realitetsbehandling som følge af oprindelige formelle mangler i forbindelse med klagen eller stævningen." 

Det fremgik af § 3, stk. 2, i lov nr. 1125, at ændringen af skatteforvaltningslovens § 54 trådte i kraft den 1. juli 2020. Af bemærkningerne til lovforslag nr. 23/2019 fremgik blandt andet følgende vedrørende skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4: 

"[…]
Endvidere vil der efter gældende praksis ikke blive ydet omkostningsgodtgørelse, i det omfang der sker helt eller delvis afvisning af sagen på grund af formelle mangler, som knytter sig til klagen eller stævningen eller foreligger på tidspunktet for indgivelsen af klagen eller stævningen, dvs. oprindelige mangler. Det gælder eksempelvis, hvis sagen afvises på grund af myndighedens manglende kompetence til at afgøre sagen, eller hvis den afvises som følge af manglende begrundelse eller en fristoverskridelse. 

Det karakteristiske ved gældende praksis i forhold til reglerne om omkostningsgodtgørelse er, at det er afgørende, at afvisning sker som følge af eksistensen af formelle mangler ved klagesagens igangsættelse. 

[…] 

Forslaget tager sigte på at lovfæste praksis, som den er beskrevet ovenfor. Derimod finder forslaget ikke anvendelse i en situation, hvor en afvisning fra realitetsbehandling ikke knytter sig til oprindelige formelle mangler i forbindelse med klagen eller stævningen, herunder ankestævningen, men domstolen alligevel afviser sagen af andre grunde. 

[…] 

Udtrykket »i det omfang« skal ses i lyset af, at en afgørelse kan indeholder flere punkter, som den skattepligtige ønsker prøvet. Indeholder en klage eksempelvis fem klagepunkter, hvor klageinstansen i sin afgørelse afviser to punkter f.eks. på grund af manglende kompetence, ydes der efter praksis og efter forslaget omkostningsgodtgørelse til de udgifter, der vedrører behandlingen af de tre punkter, som realitetsbehandles. 

Det bemærkes, at det følger af bekendtgørelse nr. 513 af 19. maj 2017 om oplysninger om udgifter til sagkyndig bistand m.v. ved godtgørelse efter skatteforvaltningslovens kapitel 19, at det klart skal fremgå af den sagkyndiges regning, hvilke udgifter der er godtgørelsesberettigede, og hvilke der ikke er. I det omfang den sagkyndige bistand knytter sig til klagepunkter, som er blevet afvist, skal regningen fra den sagkyndige afspejle dette. Desuden kan Skattestyrelsen efter bekendtgørelsens § 10 til brug for behandlingen af ansøgningen om omkostningsgodtgørelse anmode den godtgørelsesberettigede eller den sagkyndige om yderligere oplysninger, herunder en redegørelse for størrelsen af honoraret for arbejdet ved hver instans pr. klagepunkt og om anvendt antal timer pr. klagepunkt (eventuelt skønsmæssigt fordelt)." 

I medfør af skatteforvaltningslovens § 58 er bekendtgørelse nr. 2051 af 11. november 2021 om oplysninger om udgifter til sagkyndig bistand m.v. ved godtgørelse efter skatteforvaltningslovens kapitel 19 (herefter benævnt som Bekendtgørelsen) udstedt. Af Bekendtgørelsens § 5, stk. 1, § 6 og § 12, stk. 1, fremgår: 

"§ 5. Det er en betingelse for at opnå omkostningsgodtgørelse, at regningen fra den sagkyndige er udarbejdet på grundlag af sædvanlig fakturering, som er stilet til den godtgørelsesberettigede. Regningen skal være delt op med hensyn til størrelsen af honoraret for arbejdet ved den instans eller de instanser, for hvilken eller hvilke der søges godtgørelse, og skal indeholde oplysninger om anvendt antal timer pr. sag pr. instans, jf. dog stk. 2. Det skal desuden klart fremgå af regningen, hvilke udgifter der er godtgørelsesberettigede, og hvilke der ikke er. Der skal tillige være en kort beskrivelse af det arbejde, som den sagkyndige har udført ved den eller de instanser, for hvilken eller hvilke der søges godtgørelse, og om der er særlige forhold, som begrunder honorarkravet." 

"§ 6. Såfremt der i skatte- eller afgiftssagen tillige indgår spørgsmål, der ikke er omfattet af ordningen om omkostningsgodtgørelse, skal der foretages en opdeling af sagens udgifter. Arbejdets omfang, tidsforbruget og eventuelt partens økonomiske interesse vedrørende sagens forskellige spørgsmål vil kunne danne udgangspunkt for udskillelse af de godtgørelsesberettigede udgifter." 

"§ 12. Skatteforvaltningen kan til brug for behandlingen af ansøgningen om omkostningsgodtgørelse anmode den godtgørelsesberettigede eller den sagkyndige om yderligere oplysninger, herunder et time-sagsregnskab. Skatteforvaltningen kan endvidere anmode om en redegørelse for størrelsen af honoraret for arbejdet ved hver instans pr. klagepunkt og om anvendt antal timer pr. klagepunkt (eventuelt skønsmæssigt fordelt)." 

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Landsskatteretten afviste ved afgørelse af 25. april 2022 i sagsnummer 18-0019342 at realitetsbehandle klagen over den del af Skattestyrelsens afgørelse af 15. august 2018, der vedrørte indkomståret 2012, på grund af manglende kompetence, da klageren ikke havde påklaget Skattestyrelsens afgørelse af 9. november 2018, hvori Skattestyrelsen genoptog og ændrede klagerens skatteansættelse for indkomståret 2012. 

Der ydes omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en sag, hvor Landsskatteretten kan træffe afgørelse ved påklage, jf. skatteforvaltningslovens § 54, stk. 1, nr. 1, og § 55, stk. 1, nr. 1. 

Det fremgår dog af skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. punktum, der trådte i kraft den 1. juli 2020, at der kun ydes omkostningsgodtgørelse, i det omfang sagen ikke afvises fra realitetsbehandling som følge af oprindelige formelle mangler i forbindelse med klagen. 

Den ansøgte sagkyndige bistand er ifølge teksten på fakturanummer 10431 og teksten på timespecifikationen til fakturanummer 10257 ydet i perioden fra august til november 2018 og i perioden fra maj 2021 til april 2022, dvs. både før og efter tidspunktet for ikrafttrædelsen af skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. punktum. 

Landsskatteretten finder, at der også før den 1. juli 2020 eksisterede en praksis om, at der kun blev ydet omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en klage til Landsskatteretten, i det omfang sagen ikke helt eller delvist blev afvist fra realitetsbehandling på grund af oprindelige formelle mangler. 

Landsskatteretten har herved lagt vægt på, at det fremgår af bemærkningerne til lovforslag nr. 121/1996, at der ikke ydes tilskud til en klage, der afvises, og at Udvalget om behandling af borgernes udgifter ved klage på skatte- og afgiftsområdet har anført i Betænkningen, at tilskudsordningen ikke omfatter udgifter, der er afholdt vedrørende en klage, som Landsskatteretten afviser på grund af formelle mangler, f.eks. fordi klagefristen er overskredet, fordi klagen ikke er begrundet, fordi sagen skal forelægges anden myndighed, før den forelægges for Landsskatteretten, eller som følge af manglende kompetence til at afgøre sagen. 

Landsskatteretten har endvidere lagt vægt på, at det direkte fremgår af bemærkningerne til lovforslag nr. 23/2019, at forslaget tager sigte på at lovfæste gældende praksis, og at der efter denne gældende praksis ikke vil blive ydet omkostningsgodtgørelse, i det omfang der sker helt eller delvis afvisning af sagen på grund af oprindelige formelle mangler ved klagesagens igangsættelse. 

Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om begrundelsen for afvisningen i Landsskatterettens afgørelse af 25. april 2022 i sagsnummer 18-0019342 knytter sig til en oprindelig formel mangel i forbindelse med klagen. 

Med henvisning til det i lovforarbejderne anførte i bemærkningerne til lovforslag nr. 23/2019 finder Landsskatteretten, at der ved "oprindelige formelle mangler" i skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. pkt., skal forstås en formel mangel, der knytter sig til klagen, eller en formel mangel, der foreligger på tidspunktet for indgivelsen af klagen. 

Landsskatteretten finder, at den manglende kompetence var til stede på det tidspunkt, hvor klagen blev indgivet. Landsskatteretten har herved lagt vægt på, at Skattestyrelsen den 31. august 2018 - på baggrund af oplysninger fra klageren - havde genoptaget bl.a. den del af Skattestyrelsens afgørelse af 15. august 2018, der vedrørte skatteansættelsen for indkomståret 2012, og at klageren herefter var afskåret fra at få klagebehandlet skatteansættelsen for indkomståret 2012 ved at klage over afgørelsen af 15. august 2018. 

Efter Skattestyrelsens genoptagelse af bl.a. skatteansættelsen for indkomståret 2012 den 31. august 2018 kunne klageren således alene få klagebehandlet skatteansættelsen for indkomståret 2012, såfremt han påklagede den senere afgørelse af 9. november 2018, hvilket imidlertid ikke skete. 

På den baggrund, og da det fremgår af bemærkningerne til lovforslag nr. 23/2019, at udtrykket "i det omfang" i skatteforvaltningslovens § 54, stk. 4, 2. punktum, skal ses i lyset af, at en afgørelse kan indeholde flere punkter, som den skattepligtige ønsker prøvet, hvorfor der alene vil være adgang til omkostningsgodtgørelse for de udgifter, der vedrører behandlingen af de punkter, som realitetsbehandles, finder Landsskatteretten, at den del af de ansøgte udgifter til sagkyndig bistand, der kan henføres til klagen over skatteansættelsen for indkomståret 2012, ikke er godtgørelsesberettigede udgifter. 

Det forhold, at klagerens repræsentant først måtte have modtaget Skattestyrelsens afgørelse af 9. november 2018 efter tidspunktet for indgivelsen af klagen over Skattestyrelsens afgørelse af 15. august 2018, kan ikke føre til et andet resultat. Klagerens repræsentant havde således mulighed for at indgive en klage over afgørelsen af 9. november 2018 umiddelbart efter, at han modtog afgørelsen. 

Skattestyrelsen har skønsmæssigt opgjort udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med klagen over skatteansættelsen for indkomståret 2012 til en fjerdedel af det samlede fakturerede beløb på 72.618,75 kr. inkl. moms svarende til 18.154,69 kr. inkl. moms. 

Landsskatteretten finder efter en konkret vurdering, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens skøn. Landsskatteretten har herved lagt vægt på, at betingelserne i Bekendtgørelsens § 5, stk. 1, og § 6 ikke er opfyldt, da det ikke klart fremgår af de omhandlede fakturaer, hvilke udgifter der er godtgørelsesberettigede, og hvilke der ikke er, og da klagerens repræsentant har anført, at udgifterne ikke kan opdeles. 

Det forhold, at honorarets størrelse forventeligt havde været det samme, såfremt klagerens repræsentant alene havde påklaget klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2009-2011, da klagesagen kun vedrørte spørgsmålet om skattepligt, kan ikke føre til et andet resultat. Landsskatteretten har herved lagt vægt på det faktum, at klagerens repræsentant klagede over skatteansættelsen for et indkomstår, som Landsskatteretten ikke havde kompetence til at realitetsbehandle, og at udgifterne til sagkyndig bistand vedrørende dette indkomstår ifølge reglerne om omkostningsgodtgørelse ikke er godtgørelsesberettigede udgifter. 

Landsskatteretten stadfæster derfor den påklagede afgørelse.