Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har svaret "nej" til følgende spørgsmål:

"Er udleje af ferieboligen momsfrit?"

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens besvarelse.

Faktiske oplysninger
A (herefter benævnt klageren) har oplyst følgende om de faktiske forhold i anmodning om bindende svar af den 21. september 2018:

"(…)

Min mand og jeg købte primo 2018 ejendommen Adresse Y1, By Y1 til beboelse.

Vi "overtog" en lejer i den del af ejendommen, der udgør en selvstændig lejlighed. Vi har ikke set lejekontrakt eller andet, men lejligheden blev anvendt til beboelse. Efter et par måneder fortalte lejeren, at han ville rejse.

I By Y1 er der mangel på overnatningsmuligheder for turister. Vi valgte at møblere lejligheden og udleje denne som feriebolig.

Vi udlejer nu ferieboligen til turister mv. Udlejning sker via formidlingsportal1, formidlingsportal2 eller formidlingsportal3.

Der er tale om en møbleret feriebolig med sengelinned, håndklæder, og der står kaffe/te, så lejerne selv kan tilberede en kop kaffe. Udlejning sker for 2 - 4 nætter. Vi leverer ingen ydelser til lejerne. Vi har ikke adgang til ferieboligen, når den er udlejet.

Der var et par lejemål i maj, men hen over sommerferien har det taget en væsentlig større omfang, end vi havde forventet.

Jeg har hele tiden gået ud fra som en selvfølge, at der efter momsreglerne er tale om momsfrit udleje af en ejendom/feriebolig. Omsætningen er nu over 50.000 kr., og det er derfor vigtigt at sikre, at SKAT er enig i, at der ikke skal betales moms ved udlejningen."

(…)

Det fremgår af opslag på ois.dk, at ferielejligheden ikke er særskilt matrikuleret eller har særskilt ejerlejlighedsnummer.

På formidlingsportal3 fremgår den 11. januar 2019 om ferielejligheden (uddrag):

[…]

Lej en lejlighed/feriehus i By Y1s gamle bydel. Huset er opført i 1856. Lejligheden er 40 m² med soveværelse, stue, spisestue og køkken. 200 m til bager og [købmand] - og endnu tættere på […] kirke. Lejligheden er røgfri, og husdyr er ikke tilladt. Indgang gennem porten og direkte til lejligheden. Adgang til gårdhave.

Faciliteter
Gratis kaffe og te.
I soveværelset dobbeltseng eller 2 senge.
I stuen chaiselong med sovesofa (liggemål 2 m x 1,5 m).
TV og Wi-Fi.
Kogeplader.
Ovn - også med mikrobølger.
Køle-fryseskab.
Sengelinned og håndklæder.
Viskestykker, karklude, opvaskemiddel.
Hårtørrer.
Adgang til gårdhave.

Priser
Priserne er inkl. el, varme og vand, linned, håndklæder mv. samt rengøring.
Pr. overnatning 1-2 personer: 800 kr. ved 2 overnatninger.
Ekstra 150 kr. pr. person pr nat.
Rabat 10% ved mere end 2 overnatninger.

Tillæg 100 kr. pr. person ved kun én overnatning.

(…)".

I forbindelse med anmodning om bindende svar har klageren fremlagt et grundrids, hvor den omhandlede lejlighed er markeret med gul.

I forbindelse med sagens behandling hos Skatteankestyrelsen har klageren fremlagt billeder af lejligheden.

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har svaret nej til spørgsmålet om, hvorvidt udlejning af ferielejligheden er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført følgende (uddrag):

"(…)

Skattestyrelsens begrundelse for svaret

Skattestyrelsens besvarelse før høring

Du har bedt Skattestyrelsen svare på, om udlejning af jeres ferielejlighed er momsfritaget.

Ifølge momslovens § 4, jævnfør momslovens § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet.

Ved "afgiftspligtig person" forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

Ved "økonomisk virksomhed" forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

Da I leverer ydelser mod vederlag i form af udlejning af ferielejlighed, anser vi jer for at være en afgiftspligtig person. Se momslovens § 3, stk. 1.

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt fritaget for moms. Se momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 1. punktum.

Dog omfatter momsfritagelsen for udlejning af fast ejendom blandt andet ikke udlejning af værelser i hoteller og lign. og udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned. Se momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 2. punktum.

Det fremgår af bemærkningerne til momsloven fra 1967, at momspligten omfatter udlejning af værelser i moteller, og sådanne pensionater, som bliver drevet i konkurrence med hoteller. Momspligten omfatter dermed udlejning af værelser i hoteller, gæstgiverier, vandrerhjem, moteller og lignende. Se Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit D.A.5.8.8.

Det fremgår af praksis, at udlejning af sommerhuse er fritaget fra moms, som udlejning af fast ejendom.

Som sommerhuse betragtes som udgangspunkt selvstændigt matrikulerede ejendomme med beboelsesmulighed for en familie.
Selvstændigt matrikulerede ejendomme er blandt andet:
·         selvstændig matrikuleret, huse
·         selvstændig matrikuleret, lejligheder (ejerlejligheder).

Lejligheder sidestilles alene med selvstændigt matrikulerede ejendomme, når de er opdelt i ejerlejligheder med hver deres ejerlejlighedsnummer.

Der skal således som udgangspunkt ikke opkræves moms af udlejning af lejligheder med hver deres ejerlejlighedsnummer, da udlejningen kan sidestilles med udlejning af sommerhuse, som er fritaget for moms som udlejning af fast ejendom. SKM2007.240.SR.

Korttidsudlejning af andre ferieboliger end sommerhuse er momspligtig, dvs. ved lejemål under en måneds varighed.

Dette gælder også, selv om lejlighederne ligger i sommerhusområder, og udlejningen derfor sker i konkurrence med momsfri sommerhusudlejning. Se Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit D.A.5.8.7.

Det fremgår videre af Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit D.A.5.8.8, at udlejning af fx ferielejligheder på uge eller dagsbasis, der er indrettet på 1. sal i privatbolig, er momspligtig, når
·         ferielejlighederne ikke er selvstændigt matrikulerede eller opdelt i selvstændige ferielejligheder, og
·         ferielejlighederne i øvrigt ikke er at sammenligne med momsfri udlejning af private sommerhuse.

Sådanne ferielejligheder er udlejet på kommerciel basis, og er dermed i konkurrence med værelser i hoteller, moteller, pensionater og lignende.

Skatterådet har i flere bindende svar vurderet om udlejning af ferieboliger er momsfritaget som udlejning af fast ejendom.

Skatterådet har i sin praksis bl.a. lagt vægt på, om ferieboligen er særskilt matrikuleret eller på anden måde udgør en særskilt bygning, og om udlejningen sker på samme vilkår som sommerhusudlejning. Se f.eks. SKM2009.634.SR, SKM2009.345.SR, SKM2007.802.SR og SKM2007.723.SR.

Der er i jeres tilfælde tale om udlejning af en ferielejlighed - med egen indgang - i tilknytning til jeres private bolig.

Ferielejligheden er ikke selvstændigt matrikuleret med eget lejlighedsnummer.

I har ikke adgang til ferieboligen, når den er udlejet.

Udlejningen sker på følgende vilkår:
·         Udlejning sker på dags- og ugebasis.
·         Sengelinned, håndklæder, viskestykker, karklude, opvaskemiddel og kaffe/te er inkluderet i lejen.
·         Der er ikke særskilt betaling for el, vand, varme og rengøring.
·         Der er ikke mulighed for morgenmad eller anden servering.

På baggrund af Skatterådets praksis finder vi ud fra en samlet konkret vurdering, at udlejningen af ferielejligheden er momspligtig.

Vi har lagt vægt på:
·         Ferielejligheden ikke er selvstændigt matrikuleret og ligger i samme bygning som jeres egen private bolig.
·         Udlejningen sker ikke på samme vilkår som sommerhusudlejning, da lejer ikke selv skal medbringe håndklæder og sengetøj og ikke skal betale særskilt for forbrug af el, vand, varme og rengøring.

Svaret på spørgsmålet er dermed "Nej".

Skattestyrelsens besvarelse efter høring

I har i jeres høringssvar af 31. januar 2019 oplyst, at udlejningen af jeres ferielejlighed efter jeres opfattelse er momsfritaget.

I har bl.a. lagt vægt på, at
·         der alene er tale om udleje af én feriebolig
·         der er tale om en selvstændig lejlighed
·         der er tale om en hel selvstændig del af ejendommen
·         adgangen til lejligheden er direkte og intet har med den øvrige del af ejendommen at gøre
·         I ikke leverer ydelser til lejerne, mens de bebor lejligheden.

Det er videre jeres opfattelse, at det ikke er afgørende, om ferieboligen er selvstændigt matrikuleret eller ej, og at det ikke har betydning, om der sker særskilt betaling for levering af el, vand, varme og rengøring, eller om disse ydelser er inklusiv i lejen.

Det er vores opfattelse, at det forhold, at adgangen til ferielejligheden er direkte og ikke har noget med den øvrige del af ejendommen, ikke indebærer, at ferielejligheden kan anses for at udgøre en selvstændig bolig.

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit D.A.5.8.5 Momsfritagelse for udlejning af sommerhuse, at den udvidede definition af fast ejendom (sommerhuse) omfatter:

1)       Selvstændigt matrikulerede ejendomme med beboelsesmulighed for en familie (normalt op til 8 personer) og med tilhørende grundareal, eller

2)       2 bygninger beliggende på samme matrikel, og som er indrettet som selvstændige boliger, fx 2 sommerhuse eller 1 sommerhus og 1 parcelhus.

Da ferielejligheden ikke er selvstændigt matrikuleret eller med selvstændigt ejerlejlighedsnummer og ikke udgør en særskilt bygning, men er beliggende i samme bygning som jeres private bolig, er det vores opfattelse, at ferielejligheden ikke kan anses for en selvstændig bolig, der kan sidestilles med et sommerhus.

Det er derimod vores opfattelse, at udlejningen af ferielejligheden udgør korttidsudlejning af værelser/udlejning af andre ferieboliger end sommerhuse.

Udlejningen er derfor ikke omfattet af momsfritagelsen som udlejning af fast ejendom, men er momspligtig udlejning. Se momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 2. punktum.

Vi har taget jeres bemærkninger om, at I ikke leverer ydelser til lejerne, mens de bebor lejlighederne, og udlejningen derfor ikke kan anses for at ske på hotellignende vilkår, til efterretning.

Men da udlejningen af ferielejligheden efter vores opfattelse er momspligtig allerede fordi, lejligheden ikke er selvstændigt matrikuleret eller på anden måde udgør en selvstændig ejendom, har det ikke betydning for den momsmæssige vurdering, om udlejningen sker på hotellignende vilkår eller ej.

Jeres høringssvar giver os således ikke anledning til at ændre vores opfattelse, der derfor fortsat er, at udlejningen af ferielejligheden er momspligtig.

På den baggrund fastholder vi, at svaret på spørgsmålet er "Nej".

(…)".

Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at det stillede spørgsmål skal besvares med "ja" således, at udlejning af ferielejligheden er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt.

Til støtte for den nedlagte påstand har klageren blandt andet fremført følgende (uddrag):

"(…)

Efter ML § 13, stk. 1, nr. 8, 1. punkt er udleje af fast ejendom fritaget for moms. Denne paragraf og dette punkt svarer til de momsregler, der gælder for vores lejlighed. 

Efter ML § 13, stk. 1, nr. 8, 2. punkt er udleje af værelser i hoteller og lign., udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer værelser for kortere tidsrum end 1 måned ikke omfattet af momsfritagelse. Dette punkt svarer ikke til forholdene vedrørende vores lejlighed. Der er ikke tale om hotel eller hotellignende forhold, vi har kun én lejlighed, og der er ikke tale om "værelser", men om køkken, spisestue, TV-stue, soveværelse og bad. 

Efter EU-direktivets artikel 135, stk. 2, litra a er udlejningen inden for hotelsektoren eller sektorer med tilsvarende opgaver, således som dette begreb er fastlagt i medlemsstaternes lovgivning, herunder udlejning i ferielejre ikke fritaget for moms. Det svarer ikke til forholdene ved vores lejlighed. Lejligheden er ikke omfattet af tilsvarende regler, som gælder for hoteller eller lignende. Vi udlejer kun en lejlighed. I lejligheden er f.eks. kogeplader, ovn, køleskab og fryser - altså ikke noget der tyder på udlejning inden for hotelsektoren.

Efter EU-direktivets artikel 135, stk. 1, litra l er kendetegnet ved udleje af fast ejendom, at rettighedshaver for en aftalt periode og mod vederlag tildeles retten til at råde over fast ejendom, som om han var ejer heraf, og udelukke andre fra at udnytte denne rettighed. Disse forhold svarer præcist til forholdene ved vores lejlighed. Turisterne

-   booker lejligheden for nogle dage
-   de betaler herfor
-   de er de eneste, der har adgang til lejligheden i lejeperioden
-   ingen andre har adgang til lejligheden i lejeperioden. Vi har heller ikke. Vi kommer kun i lejligheden mellem lejemålene. 

Vi fastholder, at det tydeligt fremgår af
-   EU-direktivet
-   Den danske momslov
-   EU-afgørelser
-   Praksis fra bindende svar

at udleje af en selvstændig lejlighed er momsfrit.

Vores bemærkninger til Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen anfører "Det er vores opfattelse, at det forhold, at adgangen til ferielejligheden er direkte og ikke har noget med den øvrige del af ejendommen, ikke indebærer, at ferielejligheden kan anses for at udgøre en selvstændig bolig".

Skattestyrelsen kommer tilsyneladende herefter til den konklusion, at udlejningen ikke er omfattet af momslovens § 13, stk. 1 nr. 8 1 punkt.

Vi bliver i den forbindelse i tvivl, om Skattestyrelsen dermed mener, at hvis vi - i stedet for at udleje til turister - udlejer lejligheden f.eks. et år til bolig, at der så også vil være tale om momspligtigt udleje.

Som det fremgår af faktiske forhold, så var lejligheden udlejet til beboelse, da vi overtog ejendommen. Vi har på ingen måde overvejet, om en sådan udleje vil betyde momspligt.

Vi fastholder derfor momsfrit udleje, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8 1. punkt, idet det også af JV fremgår, at "Som fast ejendom anses såvel hele bygninger som enkelte lokaler".

Skattestyrelsen anfører: "Da ferielejligheden ikke er selvstændigt matrikuleret eller med selvstændigt ejerlejlighedsnummer og ikke udgør en særskilt bygning, men er beliggende i samme bygning som jeres private bolig, er det vores opfattelse, at ferielejligheden ikke kan anses for en selvstændig bolig, der kan sidestilles med et sommerhus."

Vi er enige med Skattestyrelsen i, at det ikke er reglerne for selvstændigt matrikulerede sommerhuse, der skal anvendes. Da lejligheden ligger sammen med vores bolig, er der ikke tale om en sommerbolig, som vi anvender i ferier og i fritiden.

Det er vores opfattelse, at argumenter for, om der er tale om særskilt matrikulering eller en bygning ikke fremgår af nogle lovtekster, men alene fremgår af JV i forbindelse med vurdering af udleje af sommerhuse.

Hvis vi er enige om, at det ikke er reglerne for sommerhuse, der skal anvendes, så mener vi ikke, at det har nogen betydning, om der er tale om selvstændig matrikel eller særskilt bygning - altså er vi tilbage til, at det skal vurderes, om der er tale om "udleje af en lejlighed" eller "udleje af værelser"

Skattestyrelsen anfører: "Det er derimod vores opfattelse, at udlejningen af ferielejligheden udgør korttidsudleje af værelser/udlejning af andre ferieboliger end sommerhuse".

Vi tillader os at gentage, at lejligheden indeholder køkken med kogeplader, ovn, køleskab, fryser, spisestue, TV-stue, soveværelse og bad/toilet.

Begrebet "udlejning af andre ferieboliger end sommerhuse" har ikke hjemmel i momsloven eller i EU-direktivet, men fremgår alene af JV.

Vi mener ikke, at dette argument kan stå alene. Det mener vi også tydeligt fremgår af de afgørelser, som Skattestyrelsen henviser til.

-   I SKM2009.345.SR er udleje til turister af en separat længe til et nedlagt landbrug momsfrit. Der er ikke her tale om en selvstændig udmatrikulering. Her indgår serviceniveauet også i vurderingen.

-   I SKM2007.802.SR er der tale om momsfrit udleje til trods for, at der er tale om tre bygninger på samme ejendom.

-   I SKM2007.240.SR argumenteres både med selvstændigt matrikelnummer og serviceniveauet

-   I TfS1999, 670LSR kunne et stuehus udlejes uden moms

Vi er uforstående overfor, at Skattestyrelsen ikke mener, at forholdende i SKM2009.345.SR præcist svarer til vores situation.

Det er vores opfattelse, at reglerne for udleje af sommerhuse ikke skal anvendes i vores situation, idet der ikke er tale om en lejlighed, vi som ejere opholder os i ved ferier eller i fritiden.

Udlejningen skal derimod sidestilles med udleje af en lejlighed til beboelse. Da der ikke er tale om udleje af værelser, så har det ingen betydning, at der er tale om udleje i korte perioder.

(…)".

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling
Klageren har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"(…)

Vi fastholder, at der ikke er tale om momspligt, jf. momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 8, 2. punktum:

"Fritagelsen omfatter dog ikke udlejning af værelser i hoteller og lign., udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned…" 

Den danske momslov anser kun udleje af værelser for momspligtigt. Momssystemdirektivets artikel 135, stk. 2, litra a) - d) har følgende ordlyd:

"2. Den i stk. 1, litra l), omhandlede fritagelse omfatter ikke følgende former for udlejning:
a) udlejning inden for hotelsektoren eller sektorer med tilsvarende opgaver, således som dette begreb er fastlagt i medlemsstaternes lovgivning, herunder udlejning i ferielejre eller i områder, der er indrettet som campingpladser." 

Momssystemdirektivet omtaler momspligt inden for hotelsektoren og sektorer med tilsvarende opgaver.

Da vi er enige om, at der ikke leveres ydelser i forbindelse med vores udleje af lejligheden, og da lejligheden ikke er omfattet af reglerne for hotel- og restuarationslovgivningen, er vi uforstående overfor, at Skatteankestyrelsen kan indstille, at udlejningen er momspligtig.

Praksis
Det fremgår af højesteretsdom TfS 2012,725, G1 A/S, at udleje af ferielejlighederne i By Y2 ikke var momspligtigt.

Det fremgår af præmisser i Højesterets dom og af Landsrettens dom, at;

-        efter en samlet vurdering, kan udlejningen af ferielejlighederne ikke anses for omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt., om momspligtig udlejning af værelser i hoteller og lignende

-        udlejningen af ferielejlighederne ikke er omfattet af hotel- og restaurationslovgivningen

-        der navnlig lægges vægt på, at der ikke er mulighed for servering i tilknytning til eller i nærheden af ferieejerlejlighederne

-        ferieejerlejlighederne i By Y2 Ferieby fremtræder som selvstændige ferieboliger og også er opdelt i selvstændige ejerlejligheder med et særskilt ejendomsblad i tingbogen

-        Landsretten - og dermed også Højesteret - henviser også til EU-domstolens dom i Blasi:

-        Momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, gennemfører 6. momsdirektiv artikel 13, pkt. B, litra b, i dansk ret, og bestemmelsen må fortolkes i overensstemmelse med direktivet og den praksis, der knytter sig hertil. Det følger af EF-domstolens dom i C-346/95 (Blasi), at da tjenesteydelser mod vederlag efter direktivets almindelige ordning er momspligtige, skal den afgiftsfritagne udlejning mv. fortolkes indskrænkende. Undtagelsen til afgiftsfritagelsen, »udlejning inden for hotelsektoren eller sektorer med tilsvarende opgaver«, skal derimod ikke fortolkes strengt. Det følger endvidere, at medlemsstaterne har et skøn ved fastlæggelse af sondringen mellem det afgiftspligtige og det afgiftsfritagne område - og dommen fastslår, at udlejning af ferielejlighederne er momsfri.

Lejlighederne i By Y2 sammenholdt med vores lejlighed
Hverken lejlighederne i By Y2 eller vores lejlighed
-        er omfattet af hotel- og restaurationslovgivningen
-        har mulighed for servering
-        har fællesfaciliteter

Både lejlighederne i By Y2 og vores lejlighed
-        fremtræder som selvstændige boliger
-        har et veludstyret køkken

Forskel mellem lejlighederne i By Y2 og vores lejlighed
-          lejlighederne i By Y2 har særskilt ejendomsblad i tingbogen

Vi fastholder, at Højesterets præmis om - efter at have omtalt EU dommen Blasi - at medlemsstaterne har et skøn ved fastlæggelse af sondringen mellem det afgiftspligtige og det afgiftsfritagne område er vigtigt. Vi fastholder at den lille forskel med, at lejlighederne i By Y2 har et særskilt ejendomsblad, ikke kan betyde at udleje af vores lejlighed er momspligtigt jf. Skatterådets afgørelse i SKM2007.402.SR

I LSR af 1.12.2010, j.nr. 09-01555 blev udleje af ferielejlighed - efter gennemgang af EU-dommen Blasi - anset for at være momsfri.

Vi henviser igen til TfS1999,679 LSR - udleje af stuehus til turister var momsfrit.

Landsskatteretten har 9. april 2021 i j.nr. 19-0019612 afgjort, at udleje af to værelser ud af 4 værelser er momspligtigt udleje af værelser. Vi er enige med Landsskatteretten i, at der i 19-0019612 var tale om momspligtig udleje af værelser. Der var i denne sag ikke et selvstændigt køkken, og der var fælles entre - alt i modsætning til vores lejlighed.

I afgørelsen henvises til SKM2014.567.BR, hvor retten statuerede, at der var tale om to separate boliger uagtet de formelle registreringsforhold som enfamiliehus.

Gennemgang af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse

Skatteankestyrelsen henviser i det hele til EU-domstolens dom Elisabeth Blasi - en gammel EU-dom fra 1998.

Skatteankestyrelsen lægger alene vægt på, at udlejningens varighed udgør en passende sondring mellem momspligtig udleje og momsfri udleje. Afgørelsen er tysk, og i Tyskland er grænsen for momsfri udleje mere end 6 måneder.

Vi fastholder, at den danske højesteret har kommenteret EU-dommen Blasi i sin afgørelse fra 2012 - og trods dette ikke lægger vægt på korttidsudlejningen.

Det fremgår af artikel 135, stk. 2, litra a: udlejning inden for hotelsektoren eller sektorer med tilsvarende opgaver, således om dette begreb er fastlagt i medlemsstaterne lovgivning. Det er vores opfattelse, at Skatteankestyrelsen ikke forholder sig til dette punkt, inden de konkluderer.

Sektorer med tilsvarende opgaver
Vores udleje af lejligheden kan ikke sammenlignes med "sektorer med tilsvarende opgaver:
-     ingen serviceydelser
-     ingen reception, men en nøgleboks
-     ingen servering, heller ikke morgenmad
-     ingen rengøring under lejemålet
-     ingen skift af håndklæder mv. under lejemålet
-     vi har ingen adgang til lejligheden under lejemålet

således som dette begreb er fastlagt i medlemsstaterne lovgivning
Det er vores opfattelsen, at det i den forbindelse er af afgørende betydning, om der leveres ydelser, som i hotelsektoren, og om ejendommen er omfattet af hotel- og restaurationslovgivningen. Ingen af delene er tilfældet ved vores udleje af lejligheden.

Efter en samlet konkret vurdering foreslår Skatteankestyrelsen at udleje af vores lejlighed er momspligtigt, idet der er tale om midlertidigt logi til turister. Vi kan i denne forbindelse ikke forstå Skatteankestyrelsens udkast på anden måde, end at der er tale om en misforståelse af fakta. Vores lejlighed er netop en lejlighed og ikke et værelse. Når vi i denne sammenhæng læser afgørelsen SKM2007.402.SR forstår vi, at Skatterådet netop her afgjorde, at der ikke var tale om værelser i traditionel forstand, ligesom der ikke var tale om udlejning på hotellignende vilkår. Her er det vigtigt at forstå, at vores lejlighed er den selvstændig lejlighed med egen indgang. Lejligheden består af et køkken, en spisestue, en stue, et soveværelse og et toilet/bad. Altså ikke blot ét værelse. Vi kan i denne forbindelse få det indtryk, at Skatteankestyrelsen ikke er klar over, at der ikke engang tilnærmelsesvist er tale om udlejning af et værelse. Der er i stedet tale om udlejning af én samlet lejlighed. Vi har for en god ordens skyld - og således at vi alle er enige om fakta - vedhæftet en række billeder af lejligheden.

Skatteankestyrelsen anfører, at der skal foretages en konkret vurdering mellem momslovens § 13 stk. 1, nr. 8, 1. pkt. (momsfritaget udlejning), og momslovens § 13 stk. 1, nr. 8, 2. pkt. (momspligtig udlejning). Sagen er imidlertid den, at momslovens § 13 stk. 1, nr. 8, 2. pkt. - som er den situation som Skatteankestyrelsen mener at vi befinder os i - alene omhandler udlejning af værelser. Her der det som nævnt afgørende at forstå, at fakta er, at vi ikke udlejer værelser. Vi udlejer alene én lejlighed. Vi er derfor af den opfattelse, at Skatteankestyrelsen slet ikke kan bruge momslovens § 13 stk. 1, nr. 8, 2. pkt. til at konkludere, at vi er momspligtige af vores udlejningsaktivitet, da vores aktivitet retmæssigt hører til under momslovens § 13 stk. 1, nr. 8, 1. pkt., som momsfri udlejning af lejligheder.

Konklusion

Vi fastholder at udleje af lejligheden er momsfri.
Vi henviser i det hele til vores klage til Skatteankestyrelsen og fastholder de henvisninger, der er heri - herunder de to EU-domme, der er nyere end EU-dommen Blasi.
(…)".

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

"(…)

Skattestyrelsen fastholder fortsat at klagers kortidsudlejning af den selvstændig indrettet ferielejlighed i klagers ejendom, er momspligtig, jf. momslovens § 13, stk. 1 nr. 8, 2. punktum, jf. § 4, stk. 1.

Som det fremgår af oplysningerne, er der indrettet en særskilt lejlighed i klagers beboelsesejendom, en fredet rækkehus/byhus beliggende midt i byen. Klager bebor selv ejendommen og udlejer lejligheden til turister mfl. Lejligheden er ikke selvstændig matrikuleret. Lejligheden udlejes inkl. el, vand, varme, service, møbler, linned, håndklæder, slutrengøring mv. Det er ikke muligt at tilkøbe måltider i forbindelse med opholdet.

Lejligheden er udlejet til turister i kortere perioder og annonceres via forskellige formidlingsportaler.

Videre fremgår det at ejendommen matrikulært ikke er opdelt i selvstændige matrikelnummer eller ejerlejlighedsnummer.

Klager finder at udlejningen er momsfritaget efter § 13, stk. 1 nr. 8, da der ikke er tale om værelser, men en selvstændig lejlighed med egen indgang.

Dette er Skattestyrelsen fortsat ikke enige i.

Efter Skattestyrelsens opfattelse er det ikke bestridt, at klager er en afgiftspligtig person, jf. § 3, stk. 1, da klager udlejer en feriebolig mod vederlag, og klagers omsætning overstiger 50.000 kr., jf. §§ 47-48.

Som det fremgår af Den Juridiske vejledning afsnit D.A.5.8.6 og D.A.5.8.7 om moms i forbindelse med udlejning af andre ferieboliger, er udlejning af andre ferieboliger end fritids- og sommerhuse fritaget for momspligten som udlejning af fast ejendom, dog kun ved lejemål over en måneds varighed. Det er ligeledes en betingelse, at den langtidsudlejede feriebolig er selvstændigt matrikuleret.

Korttidsudlejning af andre ferieboliger end sommerhuse, dvs. udlejning for kortere tidsrum end 1 måned (normalt på dags- eller ugebasis) er derved momspligtig.

Momsfriheden ved udlejning af andre ferieboliger end sommerhuse er således betinget af, at ferieboligen er selvstændigt matrikuleret.

Som sommerhuse betragtes selvstændigt matrikulerede ejendomme med beboelsesmulighed for en familie (normalt op til 8 personer) og med tilhørende grundareal.

Skattestyrelsen fastholder at matrikuleringen/opdeling i ejerlejligheder med særskilt lejlighedsnummer, har en afgørende betydning for den momsmæssige status ved udlejning af ferielejligheder.

Skattestyrelsen fastholder at klagers korttidsudlejning af ferielejligheden er momspligtig, når lejemålet er under en måneds varighed. Se også MNA1979, 599.

Klager henviser til TfS 2012, 725H, Højesterets dom er også offentliggjort som SKM2012.528.HR.

Af SMK2012.528.HR fremgår det, at Højesteret tiltrådte Østre Landsrets dom, jf. SKM2010.799.ØLR.

Af oplysningerne i Landsretsdommen fremgår det at de enkelte feriehuse i sagen var selvstændigt matrikulerede som ejerlejligheder nr. 1 - 36.

Østre Landsret bemærker i præmisserne at:
Ferieejerlejlighederne i G6 fremtræder som selvstændige ferieboliger og er også opdelt i selvstændige ejerlejligheder med et særskilt ejendomsblad i tingbogen. Der er ikke knyttet fællesfaciliteter umiddelbart til ferieejerlejlighederne. Evt. tjenesteydelser ud over overnatningsydelsen skal tilkøbes af tredje mand og el, vand og varme skal afregnes separat.

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan det således ikke af Højesterets dom udledes, at matrikuleringen ikke kan tillægges afgørende betydning.

Klager henviser også til Landsskatterettens ikke offentliggjorte kendelse af 1. december 2010, journalnr. 09-01555.

Her fremgår det at klagen skyldes, at skattecentret ikke havde anerkendt fradrag for moms af udgifter til ombygning og vedligeholdelse af et hotel, idet udlejningen er anset for fritaget for moms. Landsskatteretten stadfæstede myndighedernes afgørelse, da ferieboligerne blev anses som sommerbolig.

Af kendelsen fremgår det, at det tidligere hotel, som skulle ombygges til selvstændige feriebolig matrikulært, var udstykket i ejerlejligheder, og at ejerlejlighederne sidestilles med selvstændigt matrikulerede ejendomme, når de var opdelt i ejerlejligheder med hver sit ejerlejlighedsnummer.

Klager henviser videre til TfS 1999, 670 (anført som TfS 1999, 679 i klagers brev), Landsskatterettens kendelse af 24. juni 1999, j.nr. 661-1666-2.

Efter Skattestyrelsens opfattelse fandt Landsskatteretten i kendelsen, at et stuehus til en landbrugsejendom efter ombygning havde karakter af luksussommerhus. Stuehuset var ikke særskilt matrikuleret, men det er ikke afgørende, når stuehuset var den eneste beboelsesbygning på den samlede ejendom. Udlejning af stuehuset kunne i øvrigt ikke sidestilles med værelsesudlejning, der er momspligtig ved udlejning i kortere tidsrum end 1 måned.

Klagers henviser endelig til Landsskatterettens ikke offentliggjorte afgørelse fra 1. december 2021, jnr. 19-0019612. Efter Skattestyrelsens opfattelse er dette afgørelse ikke relevant for sagen, da afgørelsen overordnede omhandler hvem den afgiftspligtig person var, og ikke hvorvidt der var tale om momsfri feriebolig, værelser eller tilsvarende.

Skattestyrelsen fastholder således fortsat at svaret er nej, bla. under henvisning til EU-domstolens afgørelse i C-346/95 (Elisabeth Blasi), og at klagers udlejning af ferieboligerne er momspligtig jf. § 4, stk. 1 og § 13, stk. 1 nr. 8, 2. punktum.

(…)".

Retsmøde
Klageren fastholdt påstanden om, at udlejning af lejligheden er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt., og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med tidligere skriftlige indlæg.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med de skriftlige indlæg, at det påklagede bindende svar stadfæstes, da der er tale om momspligtig udlejning, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt.

Landsskatterettens afgørelse
Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har svaret "nej" til følgende spørgsmål:

"Er udleje af ferieboligen momsfrit?"

Det følger af momslovens § 3, stk. 1, at momspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Det følger videre af momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

I henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, er følgende fritaget for afgift:

"8) Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen. Fritagelsen omfatter dog ikke udlejning af værelser i hoteller og lign., udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned, udlejning af camping-, parkerings- og reklameplads, samt udlejning af opbevaringsbokse".

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, implementerer momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra l, og artikel 135, stk. 2, litra a) (tidligere sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra b), hvoraf det fremgår (uddrag):

"Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:
…
l)        bortforpagtning og udlejning af fast ejendom."

Stk. 2. Den i stk. 1, litra l), omhandlede fritagelse omfatter ikke følgende former for udlejning:
a)       udlejning inden for hotelsektoren eller sektorer med tilsvarende opgaver, således som dette begreb er fastlagt i medlemsstaternes lovgivning, herunder udlejning i ferielejre eller i områder, der er indrettet som campingpladser.

(…)

Medlemsstaterne kan fastsætte yderligere undtagelser inden for det i stk. 1, litra l), omhandlede anvendelsesområde".

Ifølge direktivets artikel 135, stk. 2, in fine, kan medlemsstaterne fastsætte yderligere undtagelser inden for det i stk. 1, litra l), omhandlede anvendelsesområde. Bestemmelsen indeholder således hjemmel til, at medlemsstaterne kan indskrænke anvendelsesområdet for fritagelsen vedrørende udlejning af fast ejendom.

Omvendt kan en medlemsstat ikke indføre eller opretholde en national bestemmelse, som indeholder en mere omfattende fritagelse, end den der følger af artikel 135, stk. 1, litra l), jf. sag C-150/99 (Stockholm Lindöpark AB), præmis 23.

Momspligten i henhold til direktivets artikel 135, stk. 2, litra a) til d) kan derimod ikke indskrænkes af medlemsstaterne. De transaktioner, der er omfattet af undtagelserne til fritagelsen for udlejning af fast ejendom er dermed obligatorisk afgiftspligtige.

EU-Domstolen udtalte i sag C-346/95 (Elisabeth Blasi) jf. præmis 20, at udtrykket "sektorer med tilsvarende opgaver" skal fortolkes bredt, da det har til formål at sikre, at midlertidig udlejning svarende til udlejning inden for hotelsektoren, som potentielt konkurrerer med hoteludlejningsvirksomhed, pålægges afgift". EU-Domstolen udtalte følgende i præmis 22, 23, 24 og 27:

"22. Det tilkommer følgelig medlemsstaterne i forbindelse med gennemførelsen af sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra b), nr. 1, at indføre sådanne kriterier, som de finder passende for fastlæggelsen af denne sondring.

23. Det bemærkes, at en sondring mellem udlejning inden for hotelsektoren (som er en afgiftspligtig transaktion) og udlejning af beboelsesrum (der er en afgiftsfritaget transaktion) på grundlag af udlejningens varighed udgør en passende sondring, for så vidt som hoteludlejningsvirksomhed netop adskiller sig fra udlejning af beboelsesrum i kraft af blandt andet opholdets varighed. Almindeligvis er et ophold på hotel kortvarigt, mens ophold i en lejet lejlighed er af længere varighed.

23. Som generaladvokaten har anført i punkt 20 i forslaget til afgørelse, fremstår kriteriet om korttidsudlejning, defineret ved en kortere varighed end seks måneder, som et fornuftigt middel til sikring af, at transaktioner udført af afgiftspligtige personer, der udøver virksomhed svarende til den væsentlige funktion ved hotelvirksomhed, nemlig ydelse af midlertidigt logi på kommerciel basis, pålægges afgift.

(…)

27. Henset til de ovenstående bemærkninger bør den foreliggende ret gives det svar, at sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra b), nr. 1, skal fortolkes således, at udlejning af kort varighed til personer, der ikke er nærstående, er afgiftspligtig som udlejning inden for sektorer med opgaver svarende til opgaverne i hotelsektoren".

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, har til formål at implementere momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra l, og artikel 135, stk. 2, litra a, hvorfor bestemmelsen inden for dens ordlyd i henhold til princippet om EU-konform fortolkning skal fortolkes i overensstemmelse hermed.

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt., der udgør undtagelsen til fritagelsen i 1. pkt., skal henset til formålet med de bagvedliggende direktivbestemmelser og EU-Domstolens dom i sag C-346/95 (Elisabeth Blasi), præmis 20, fortolkes således, at udlejning på kommerciel basis af værelser og lignende, som potentielt konkurrerer med hoteludlejningsvirksomhed, bliver momspligtig.

Ved vurderingen af, hvorvidt transaktionen skal kvalificeres som udlejning af fast ejendom fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt. eller som momspligtig udlejningsvirksomhed, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt., skal der foretages en samlet konkret vurdering af transaktionen.

Det er oplyst, at klageren udlejer lejligheden til turister. Udlejningen sker gennem formidlingsportal1, formidlingsportal2 og formidlingsportal3 for et tidsrum på 2-4 dage. Det er oplyst, at lejligheden ligger i tilknytning til klagerens private bolig. Lejligheden har separat indgang, eget køkken, bad, stue og et værelse.

Klageren har videre oplyst, at der foretages rengøring af lejligheden mellem hver gæst, ligesom der stilles rent sengetøj og rene håndklæder til rådighed for gæsterne samt kaffe og te til fri afbenyttelse, som er indeholdt i prisen for leje af lejligheden.

Klageren har endvidere oplyst, at omsætningen for udlejningen af lejligheden i 2019 har oversteget 50.000 kr.

Efter det for Landsskatteretten oplyste, sker der alene udlejning af lejligheden til turister for kortere tidsrum end en måned.

Landsskatteretten bemærker indledningsvis, at klageren er en afgiftspligtig person, idet klageren driver selvstændig økonomisk virksomhed med udlejning af lejligheden, jf. momslovens § 3, stk. 1. Der er herved henset til, at klageren foretog levering mod vederlag i forbindelse med udlejningsvirksomheden, og at udlejningen må anses for udøvet med henblik på at skabe indtægter af en vis varig karakter.

Landsskatteretten bemærker videre, at klagerens udlejning af lejligheden som udgangspunkt er momspligtig efter momslovens § 4, stk. 1, idet lejeren mod vederlag for en aftalt periode tildeles en eksklusiv råderet over lejligheden af klageren, der har handlet i egenskab af afgiftspligtig person.

Landsskatteretten finder efter en samlet konkret vurdering, at klageren er momspligtig af vederlagene fra udlejningen af lejligheden, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt. jf. § 4, stk. 1. Der er herved henset til, at der udøves virksomhed med ydelse af midlertidigt logi til turister på kommerciel basis, som potentielt kan konkurrere med hoteludlejningsvirksomhed.

Det af klageren anførte om, at udlejningen vedrører en selvstændig lejlighed kan ikke føre til et andet resultat, idet det ikke er arten af det udlejede, der er afgørende ved kvalifikationen af transaktionen med derimod anvendelsen.

Landsskatteretten finder endvidere ikke, at klagerens udlejning af den omhandlede lejlighed kan sidestilles med sommerhusudlejning, der efter dansk national praksis er fritaget for moms.

Skattestyrelsens besvarelse stadfæstes hermed.