SAGSFREMSTILLING OG ANBRINGENDER

Ved brev af den 2. juni 2015 fremsendte SKAT agterskrivelser til Klagerne, hvori det blev anført, at SKAT agtede at forhøje både ejendomsværdien, grundværdien og den omberegnede grundværdi pr. 1. oktober 2014 i forhold til den allerede modtagne vurdering. Kopi af alle agterskrivelser vedlægges samlet som bilag 2.

Som begrundelse for forslaget til ændringen anførte SKAT, at grundværdien ved en fejl var blevet vurderet efter etagearealprincippet, uden dog på nogen måde at angive, hvorfor SKAT mente, at dette er en fejl.

Klagerne fremkom den 17. juni 2015 med indsigelser i forhold til SKATs agterskrivelser. Klagernes indsigelser vedlægges samlet som bilag 3.

Klagerne gjorde heri gældende, at der ikke var påvist, at det var en fejl, at SKAT havde vurderet ejendommen i henhold til etagearealprincippet, ligesom Klagerne gjorde gældende, at den af SKAT anvendte revisionsbestemmelse i Skatteforvaltningslovens § 33 a ikke kunne anvendes i et tilfælde som dette, hvor SKAT har foretaget vurderingen på det korrekte retlige og faktiske grundlag.

Endelig gjorde Klagerne gældende, at der ikke var hjemmel til at ændre i den allerede fastsatte omberegnede grundværdi, idet denne alene kan ændres, hvis der indtræder forhold som nævnt i Vurderingslovens § 33 (ændret grundareal, anvendelse eller planforhold).

SKAT fastholdte ved afgørelserne af den 7. juli 2015 at forhøje både ejendomsværdierne, grundværdierne og de omberegnede grundværdier pr. 1. oktober 2014, jf. bilag 1, SKAT henviste til at fejlen bestod i, at grundværdien ved anvendelse af etagearealprincippet var blevet for lav og dermed ikke i overensstemmelse med værdien i handel og vandel.

I forhold til de fremsatte indsigelser anførte SKAT, at revisionsbestemmelsen ikke er forbeholdt de tilfælde, hvor en vurdering nedsættes, eller der gives en bedre retsstilling.

I forhold til den omberegnede grundværdi anførte SKAT følgende:

"Idet ejendommen er opstået ved vurderingen pr. 1. oktober 2014, er der hjemmel til at omberegne grundværdien i vurderingslovens § 33, stk. 18. Det fremgår af vurderingslovens § 33, stk. 16-18, at omberegning foretages ved den almindelige vurdering eller omvurdering, hvorfor en omberegning må anses som en naturlig del af vurderingen. Det er derfor en del af den vurdering, der er foretaget pr. 1. oktober 2014, hvorfor også omberegningen kan ændres med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 33a."

Jeg er på ingen måde enig i det af SKAT anførte. Det følger således udtrykkeligt af vurderingslovens § 33, stk. 16-18, i hvilke tilfælde man kan ændre en allerede fastsat omberegnede grundværdi. Disse regler kan ikke sættes ud af spillet, blot fordi SKAT vælger at anvende revisionsbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33a.

Ydermere vil jeg henlede opmærksomheden på, at Klagernes ejendomme i august 2014 blev udstykket fra matrikel …a, som dengang - såvel som i dag - var ejet af G1.

Forinden var matrikel …a, vurderet ud fra etagearealprincippet med en grundværdi på (red. pris fjernet) (pr. 1. oktober 2013) ud fra et areal på 83.690 m2. Bebyggelsesprocenten var anført til at være 90, og enhedsprisen var 4.300 kr. pr. etagekvadratmeter. Ved den seneste vurdering pr. 1. oktober 2014 er arealet reduceret til 39.228 m2 og grundens værdi er faldet til (red. pris fjernet)

Baggrunden for min gennemgang af forholdene for hovedmatriklen er, at følgende fremgår af loftberegningerne over grundskyld i vurderingslovens § 33, stk. 18, 1. og 2. pkt.:

"Når en ny ejendom bliver omfattet af pligten til at betale grundskyld, jf kapitel 1 i lov om beskatning til kommunerne af faste ejendomme, foretages ved den almindel ge vurdering eller omvurderingen efter § 3 en yderligere ansættelse af grundværdien. Er den nye ejendom udskilt fra en ejendom, der er omfattet af pligten til at betale grundskyld (den udstykkede ejendom), omfatter denne ansættelse grunden under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold og foretages på det niveau, som gælder for vurderinger af den udstykkede ejendom det seneste år, hvor grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi."

Bestemmelsen er ikke helt nem at forstå, men skal ses i sammenhæng med formålet med at indføre loft over grundskyldsstigninger. Reglerne blev indført ved lov 2002-12-17 nr. 1047 med virkning fra vurderingsåret 2003 med det formål at sikre mod, at grundskylden skul le kunne stige med mere end en fastsat reguleringsprocent.

Grundprincippet var (og er), at uanset om en grund steg med eksempelvis 200 % i værdi, kunne den afledede grundskyld maksimalt sti ge med 7 % (den maksimale reguleringsprocent). Det blev dog nød vendigt at udarbejde specifikke regler i de tilfælde, hvor (i) dels plan forholdene og/eller anvendelsesmulighederne blev ændret og (ii) hvor arealet af grunden blev ændret og dels (iii) hvor en ejendom blev udstykket fra en anden.

I de tilfælde hvor en ejendom bliver udstykket fra en anden (som tilfældet er i nærværende sag), følger det af vurderingslovens § 33, stk. 18, 1. og 2. pkt., at der skal foretages en ny omberegnet grundværdi ansættelse (således som det også er sket).

Det følger dog herefter af reglerne, at denne skal foretages under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold (som altså er uændret), og den skal foretages på det niveau, som gælder for vurderinger af den udstykkede ejendom det seneste år, hvor grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi (basisåret).

Kort opsummeret betyder reglen, at den beskyttelse mod voldsomme stigninger i grundskylden, som hovedmatriklen har haft i kraft af loftet over stigning i grundskylden, bliver "overført" til de udstykkede ejendomme, da de udstykkede ejendommes planforhold og anvendelsesmuligheder er uændrede. Dermed blive reglerne i overensstemmelse med formålet om at sikre ejendomsejerne mod voldsomme stigninger i grundskylden, når den retlige og faktiske regulering af ejendommene i øvrigt er uændret.

Blot for god ordens skyld betyder det ikke, at man forholdsmæssigt ud fra arealet kan fordele grundværdien i basisåret, da den udstykkede ejendom eksempelvis kan have bedre udnyttelsesmuligheder end den tilbageværende matrikel. Men reglen betyder dog, at den omberegnede grundværdi af de udstykkede matrikler og den samle de grundværdi af den tilbageværende matrikel i basisåret ikke må overstige grundværdien af den samlede matrikel i basisåret.

Henset til at både den tilbageværende matrikel …a, og de i 2014 øvrige udstykkede matrikler er værdiansat efter etagearealprincippet med en bebyggelsesprocent på 90 og med en enhedspris på 4.300 kr. pr. etageareal (samme værdian sættelsesmetode og enhedspris som i basisåret) kan det konkluderes, at den omberegnede grundværdi af de i 2014 udstykkede matrikler i Y9-område maksimalt kan være et beløb svarende til udregning efter etagearealprincippet med en bebyggelsesprocent på 90 og en enhedspris på 4.300 kr. pr. etagekvadratmeter.

SKATs fastsættelse af grundværdien til ca. 800.000 kr. er i øvrigt i strid med princippet om at "lige jord skal vurderes lige". Til sammenligning kan fremhæves de i størrelse og anvendelse sammenlignelige ejendomme omkring Y46-vej (ved Y16-bygning). Desuagtet grundene på Y46-vejs mere attraktive placering er disse vurderet væsentlig lavere pr. m2 end grundene på Y9-område. Det te gælden uanset at der tages højde for den forskellige planretlige regulering af de to områder."

Klagernes repræsentant har ved brev af 3. december 2013 fremsat følgende yderligere bemærkninger:

"Jeg har modtaget SKATs udtalelser i ovennævnte sager.

Jeg er uenig i det af SKAT anførte, og jeg fastholder det tidligere anførte. SKATs udtalelser giver mig dog anledning til følgende bemærkninger:

I forhold til grundskatteloftet er der ved vurderingen pr. 1. oktober 2014 fastsat en omberegnet grundværdi. I Vurderingslovens § 33 er anført de betingelser, som skal være opfyldt, hvis der skal fastsættes en ny omberegnet grundværdi.

Da ejendommene har uændrede forhold (både i faktisk og retlig henseende) kan den omberegnede grundværdi (og dermed grundskatteloftsværdien) ikke ændres. En udvidelse af bestemmelsens anvendelsesområde til at omfatte situationer, hvor SKAT blot mener. at værdierne er for lave, må kræve sikker lovhjemmel. Da en sådan sikker lovhjemmel ikke er til stede, kan SKAT ikke ændre den tidligere ansatte omberegnede grundværdi.

Selv hvis SKAT kunne foretage en omberegning af grundværdien, er jeg uenig i, at den skal fastsætte således som SKAT har gjort. Der kan i det hele henvises til det tidligere anførte.

Det bemærkes dog, at SKAT i udtalelsen af 23. oktober 2015 i næstsidste afsnit har anført følgende:

"Det drejer sig om at fastsætte den grundværdi i basisåret, som vi mener er den rigtige i det pågældende basisår, under hensyntagen [til} de forhold, der er gældende pr. 1. oktober 2014, hvor der på de meget små grunde (60-70 m2) må opføres rækkehuse på 130-140 etagemeter"

Som jeg også har anført tidligere, har det planretlige grundlag for ejendommene været uændret i en årrække. Muligheden for at opføre rækkehuse på meget små grunde har således eksisteret siden lokalplanens vedtagelse.

Hvis SKAT mener, at der pr. 1. oktober 2014 er opstået nye muligheder for bebyggelse, anvendelse mv. af grunden, som ikke fandtes tidligere, og som skal indgå i fastsættelsen af grundens værdi i ubebygget stand, skal jeg opfordre SKAT til nærmere at redegøre herfor.

I modsat fald går jeg ud fra, at SKAT er enig i, at vurderingsgrundlaget for den samlede ejendom (matrikel …a) umiddelbart før udstykningen er identisk med vurderingsgrundlaget for den tilbageværende matrikel …a, og de derfra i 2014 udstykkede matrikler umiddelbart efter udstykningen.

Afslutningsvist bemærker Klagerne, at ejendommene på Y9-område er vurderet vidt forskelligt, uanset at de er reguleret af samme retlige ramme. Det gælder både i forhold til grundværdiansættelse og i forhold til fastsættelse af den omberegnede grundværdi."

Klagernes repræsentant har på møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler tilføjet at:

De ejendomme på Y14-vej der er udstykket fra matrikel …a og ejendomsnummer …51, og som er vurderet i 2013, har en noget lavere vurdering end dem der er vurderet i 2014, som er gældende for de påklagede ejendomme.

Endvidere anførte repræsentanten, at forarbejderne til vurderingslovens § 33, stk. 19, bevidst nævner skatteforvaltningslovens § 33, og derfor bevidst ikke skatteforvaltningslovens § 33a, hvorfor denne ikke finder anvendelse i forbindelse med omberegnede værdier.

Repræsentanten har desuden anført, at selve anvendelsen af byggeretsværdiprincippet ikke anfægtes, men selve resultatet af værdierne der fremkommer ved brug af metoden.

Herudover opfordrede repræsentanten Skatteankestyrelsen til at få en fornyet udtalelse hos SKAT, idet repræsentanten er af den opfattelse, at SKAT har udtalt sig modstridende ift. vurderingslovens § 33, stk. 19, og i øvrigt mener han, at de mangler begrundelse i deres udtalelse vedr. de påklagede ejendomme."

Klagernes repræsentant har i brev af 8. oktober 2018 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"Med henvisning til Skatteankestyrelsens sagsfremstillinger og forslag til afgørelser i ovennævnte sager, kan jeg oplyse, at jeg er uenig med Skatteankestyrelsen i forslagene til afgørelser.

Bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstillinger og forslag til afgørelser

I Skatteankestyrelsens sagsfremstillinger og forslag til afgørelser fremgår på side 16 følgende:

"Landsskatteretten bemærker, at der ud fra ordlyden af skatteforvaltningslovens § 33a, ikke er fastsat andre betingelser for, at Told- og Skatteforvaltningen kan foretage ændringer i en vurdering end de fastsatte tidsfrister.

Bestemmelsen indeholder hverken begrænsninger med hensyn til, hvilke dele af en vurdering, der kan ændres eller begrænsninger i form af, at ændringer kun kan ske i relation til bestemte typer af fejl, eller kun kan ske til gunst for ejeren.

I tilfælde hvor der fastsættes en omberegnet værdi, udgør denne en yderligere ansættelse ved vurderingen.

Efter Landsskatterettens opfattelse er der hverken i lovens ordlyd, forarbejdere til loven eller andetsteds grundlag for, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33a ikke omfatter samtlige ansættelser, der foretages ved en vurdering. Told- og Skatteforvaltningen kan derfor i medfør af skatteforvaltningslovens § 33a foretage ændringer også i de omberegnede værdier."

Herefter henviser Skatteankestyrelsen til, at denne opfattelse også skulle være i overensstemmelse med beskrivelsen af gældende ret i forarbejderne til lov nr. 688 af 8. juni 2017, idet det i afsnit 2.10.1.3 fremgår:

"Den udvidede revisionsadgang, der blev indsat ved den seneste udskydelseslov, er gældende for alle vurderingsmyndigheders ansættelser, dvs. både ansættelsen af de almindelige værdier (ejendomsværdi og grundværdi) og ansættelsen af de omberegnede værdier (omberegnet ejendomsværdi 2001/2002 og den aktuelle omberegnede grundværdi."

I forhold til sidstnævnte glemmer Skatteankestyrelsen imidlertid, at den udskydelseslov, som der henvises til, er blevet ændret væsentligt ved lov nr. 61 af 16. januar 2017.

Hidtil havde det været således, at SKAT alene havde mulighed for at foretage revision, hvis der var tale om en nedsættelse af vurderingen. Netop fordi de omberegnede grundværdier ikke er en del af vurderingen — og fordi det var et politisk ønske, at SKAT også skulle kunne foretage ændringer, når den varslede ændring er til gunst for ejeren i form af en nedsættelse af beskatningen var det nødvendigt at fjerne den dagældende restriktion i vurderingslovens § 44, stk. 5, om at revision alene kunne foretages, hvis den varslede ændring er til gunst for ejeren i form af en nedsættelse af vurderingen.

Om begrundelsen for lovforslag L92 fremsat af 22. november 2016 (som førte til vedtagelsen af lov nr. 61 af 16. januar 2017) fremgår:

"SKAT kan efter de gældende regler i § 44, stk. 5, kun anvende den ekstraordinære revisionsbestemmelse, hvis den varslede ændring er til gunst for ejeren i form af en nedsættelse af vurderingen. Det foreslås, at revisionsbestemmelsen ændres, så SKAT også kan foretage ændringer, når den varslede ændring er til gunst for ejeren i form af en nedsættelse af beskatningen. Det er en forudsætning, at ændringen samlet set er til gunst for borgeren i skattemæssig henseende i det pågældende ansættelsessår. Forslaget omfatter alle SKATS ansættelser, dvs. både ansættelsen af de almindelige værdier (ejendomsværdi og grundværdi) og ansættelsen af de omberegnede værdier (omberegnet ejendomsværdi 2001/2002 og den aktuelle omberegnede grundværdi)."

I de specielle bemærkninger til bestemmelsen fremgår følgende:

"Til nr. 7

SKAT kan kun anvende den ekstraordinære revisionsbestemmelse i § 44, stk. 5, til at sende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 33 a, hvis den varslede ændring er til gunst for ejeren i form af en nedsættelse af vurderingen. SKAT kan hermed ikke anvende revisionsbestemmelsen, hvis den varslede ændring er til gunst for ejeren i form af en nedsættelse af beskatningen, selvom vurderingen ikke nedsættes.

Et eksempel er, at SKAT har henført en ejendom til beboelse (benyttelseskode 01), men hvor ejendommen efter sin karakter og faktiske anvendelse burde hove været henført til landbrug (benyttelseskode 05). På grund af de særlige regler, der gælder for vurdering og beskatning af landbrugsejendomme, har det skattemæssig betydning for ejeren, at kategoriseringen af ejendommen er korrekt. Da fastsættelsen af benyttelseskoden er et skøn, vil det ikke være muligt at anvende genoptagelsesbestemmelserne. Da ændringen endvidere ikke vil medføre en nedsættelse af vurderingen, men derimod kun en nedsættelse af beskatningen, vil det heller ikke være muligt at anvende revisionsbestemmelsen.

Det foreslås derfor, at revisionsbestemmelsen ændres, så SKAT også kan sende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 33 a, for så vidt angår den almindelige vurdering pr. 1. oktober 2011 eller en senere vurdering og for så vidt angår den almindelige vurdering pr. 1. oktober 2012 eller en senere vurdering, når den varslede ændring er til gunst for ejeren i form af en nedsættelse af beskatningen.

Forslaget omfatter alle SKATs ansættelser, dvs. både ansættelsen af de almindelige værdier (ejendomsværdi og grundværdi) og ansættelsen af de omberegnede værdier (den omberegnede ejendomsværdi 2001/2002 og den aktuelle omberegnede grundværdi).

Herved sikres det, at SKAT også kan foretage ændringer i situationer, hvor der eksempelvis kun er fejl i en af de omberegnede værdier, uden at der er fejl i den aktuelle ejendomsværdi eller grundværdi.

Hvis ejendomsværdien eller grundværdien sættes ned, vil det som udgangspunkt medføre, at der skol betales mindre i henholdsvis ejendomsværdiskat og grundskyld. Dette afhænger dog af, om ejeren betaler skat af den aktuelle vurdering.

For dækningsafgiftspligtige ejendomme betales dækningsafgiften af forskelsværdien, dvs. forskellen mellem ejendomsværdien og den aktuelle grundværdi. Hvis grundværdien sættes op, så vil forskelsværdien blive mindre, og det dækningsafgiftspligtige grundlag vil dermed også bliver mindre, men grundskylden kan stige. Dette afhænger af, om der betales grundskyld af den aktuelle grundværdi eller en tidligere grundværdi på grund af grundskatteloftet.

Når det skal vurderes, om en ændring er til gunst for ejeren, er det derfor et krav, at nedsættelsen i beskatningen skal være til gunst for ejeren samlet set, dvs. at besparelsen i dækningsafgiften skal være større end stigningen i grundskylden, eller at grundskylden skal falde med mere, end dækningsafgiften stiger.

Endvidere er det en betingelse, at nedsættelsen i beskatningen er til gunst for ejeren i det pågældende ansættelsesår. Ved vurderingen af, om en ændring er til gunst for ejeren, skal SKAT derfor ikke tage stilling til den skattemæssige betydning på længere sigt, men derimod kun tage stilling til betydningen i det pågældende ansættelsesår."

På baggrund af ovenstående følger det altså — stik mod det af Skatteankestyrelsen anførte -, at det ikke i 2015 var muligt via den dagældende udvidede revisionsadgang at ændre den omberegnede grundværdi.

Citatet fra beskrivelsen af gældende ret i forarbejderne til lov nr. 688 af 8. juni 2017 understøtter derfor det stik modsatte, nemlig at SKAT/ Vurderingsstyrelsen ikke via revisionsbestemmelsen i Skatteforvaltningsloven § 33 a i 2015 kunne ændre den omberegnede grundværdi.

Det bemærkes i øvrigt, at den dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33 a, 1. pkt. lyder således:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, jf. stk. 4, om ændring af en vurdering eller en del af en vurdering af en fast ejendom senere end den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb."

Den dagældende vurderingslov § 44 refererer også til en "ændring/nedsættelse af vurderingen".

Som det fremgår, henviser begge lovkomplekser samstemmende til revision via en ændring/nedsættelse af en vurdering. Henset til at lovgiver utvivlsomt i lovforarbejderne til lov nr. 61 af 16. januar 2017 har tilkendegivet, at den omberegnede grundværdi ikke udgør en nedsættelse/ændring af vurderingen i relation til den dagældende bestemmelse i vurderingsloven, gør jeg gældende, at dette også må følge i forhold til revisionsbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33 a.

Endelig bemærkes at den dagældende vurderingslovs § 33, stk. 16-18 angiver, hvornår der skal foretages en yderligere ansættelse af grundværdien. Disse bestemmelser er suppleret af den dagældende vurderingslovs § 33, stk. 19, hvorefter der i tilfælde af genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 33 tillige skal foretages nye omberegnede grundværdier.

Når betingelserne for ansættelse af den omberegnede grundværdi er reguleret i den dagældende vurderingslovs § 33, stk. 16-18 og det i § 33, stk. 19 er anført, at der tillige skal foretages nye omberegnede grundværdier i tilfælde af genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 33, må det have formodningen imod sig, at der også i andre tilfælde, herunder ved revision efter skatteforvaltningslovens § 33 a, skal foretages nye omberegnede grundværdier.

Ejendomsvurderingslovens § 33, stk. 19 er således indsat ved lov nr. 925 af 18. september 2012. I forbindelse hermed skete også en fuldstændig revision af genoptagelsesbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33. I det fremsatte lovforslag, fremsat den 14. august 2012, fremgår følgende:

"det foreslås præciseret, at berigtigelse af fejl i forbindelse med genoptagelse af vurderinger skal have samme konsekvenser for skattestopberegningerne som tilbygning og ændring af grundstørrelse mv. Det betyder, at der på samme måde som ved tilbygning m.v. skal foretages en vurdering af, hvad ejendommen ville have været ansat til i 2001 og 2002 inkl. ændringen/berigtigelsen."

Af de konkrete bemærkninger til lovforslagets nr. 2, der vedrører ejendomsvurderingslovens § 33, stk. 19 fremgår:

"Genoptagelse af tidligere vurderinger og berigtigelse af faktuelle fejl, jf. bemærkningerne til lovforslagets § 2, rejser spørgsmålet om korrektion af de såkaldte skattestopberegninger. Herved forstås det forhold, at ejendomsværdiskatten beregnes på grundlag af ejendomsvurderingerne i 2001/2002, og at grundlaget for opkrævning of kommunal grundskyld tilsvarende er fastsat i et historisk niveau (»basisår«) med en reguleringsmekanisme, som fremgår af den kommunale ejendomsskattelov.

…

Vurderingslovens § 33, stk. 12-18, fastsætter regler for ansættelse af nye skattestopniveauer i tilfælde, hvor der foretages tilbygninger, hvor ejendommens grundstørrelse ændres og i forskellige andre situationer. Det foreslås, at berigtigelse af fejl i forbindelse med genoptagelse af en vurdering efter skatteforvaltningslovens § 33 skal behandles på samme måde i relation til de såkaldte skattestopberegninger som tilbygninger, ændring of grundareal m.v. Herved fjernes enhver tvivl om hjemmelsgrundlaget for at foretage en ny skattestopberegning i sådanne tilfælde."

Klagernes repræsentant har i brev af 28. januar 2019 fremsendt følgende bemærkninger Skatteankestyrelsens indstilling og Vurderingsstyrelsens udtalelse:

Jeg har modtaget Skatteankestyrelsens nye forslag til afgørelse samt Vurderingsbestyrelsens udtalelse. Jeg kan ikke se, hvorvidt Vurderingsstyrelsens udtalelse er afgivet i henhold til Skatteankestyrelsens tidligere udsendte sagsfremstillinger og forslag til afgørelser, eller hvorvidt Vurderingsstyrelsens udtalelse er afgivet i henhold til det nye forslag til afgørelse. Skatteankestyrelsen opfordres til at tilkendegive, hvorvidt det er de gamle forslag til afgørelser eller det nye forslag til afgørelse, som Vurderingsstyrelsen har afgivet sin indstilling på baggrund af.

Jeg har følgende bemærkninger til det nye forslag til afgørelse, idet det tidligere anførte i øvrigt fastholdes.

Én af de centrale problemstillinger er, hvorvidt der i henhold til den dagældende revisionsbestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33 a var hjemmel til at ændre en ansættelse foretaget i henhold til dagældende vurderingslovs § 33, stk. 16-18. Den dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a havde følgende ordlyd:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, jf. stk. 4, om foretagelse eller ændring af en vurdering af en fast ejendom senere end den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb."

Vurderinger af fast ejendom blev på daværende tidspunkt foretaget i henhold til vurderingsloven. I henhold til dagældende vurderingslovs § 5 fremgår følgende:

"Ved vurderingen ansættes ejendomsværdien og grundværdien samt et eventuelt fradrag i grundværdien for forbedringer."

De vurderinger, der i skatteforvaltningslovens § 33 a er henvist til, omfatter således ejendomsværdien og grundværdien samt et eventuelt fradrag i grundværdien for forbedringer. Som jeg læser Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, er det Skatteankestyrelsens opfattelse, at den vurdering af en fast ejendom, der i skatteforvaltningslovens § 33 a er henvist til, tillige omfatter de forskellige ansættelser/fordelinger, som vurderingsmyndigheden i forbindelse med indførelsen af skattestopreglerne og grundskatteloftsreglerne blev pålagt at foretage. Disse ansættelser — som for stk. 16-18's vedkommende alene havde (og har) som formål at regulere grundskattestigningen i tilfælde af arealændringer, planændringer mv. — har ingen forbindelse med de vurderinger af henholdsvis ejendomsværdien og grundværdien, der i vurderingslovens § 5 er henvist til. Det må derfor have formodningen imod sig — i hvert fald uden udtrykkelig lovhjemmel — at skatteforvaltningslovens § 33 a’s område skulle være udvidet, således som Skatteankestyrelsen har anført.

Ydermere bemærkes, at reglerne om genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 33 — på samme måde som revisionsbestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33 a refererer til "en vurdering". Til forskel fra reglerne om revision er der dog angivet en selvstændig hjemmel i vurderingslovens § 33, stk. 19, til at ændre/foretage nye ansættelser af de omberegnede grundværdier i tilfælde af genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 33. Uden en sådan direkte lovhjemmel ville det således ikke være muligt at ændre omberegnede grundværdier, uanset at grundværdierne er blevet genoptaget i henhold til skatteforvaltningslovens § 33. Det er selvsagt bemærkelsesværdigt, når Skatteankestyrelsen — uanset den manglende henvisning i vurderingslovens § 33, stk. 19, til ændring af en vurdering ved revision i henhold til skatteforvaltningslovens § 33 a — gør gældende, at en sådan hjemmel øjensynligt slet ikke skulle være nødvendig, når ændringen af grundværdien sker efter revisionsbestemmelsen.

Det gøres gældende, at reglerne om, hvornår og hvordan de omberegnede grundværdier skat foretages udtømmende er angivet i den dagældende vurderingslovens § 33, stk. 16-18. Det gøres tillige gældende, at reglerne om, hvornår en allerede foretaget omberegnede grundværdi kan ændres, uden at der foreligger én af de eksplicitte grunde i vurderingslovens § 33, stk. 16-18, er udtømmende angivet i vurderingslovens § 33, stk. 19, og omfatter derfor alene tilfælde, hvor der er sket genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 33. Henset til, at Vurderingsstyrelsen har valgt at ændre vurderingen via revisionsbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33 a, er der ikke hjemmet til at ændre den omberegnede grundværdi i en situation, hvor der ikke foreligger én af de eksplicitte grunde i vurderingslovens § 33, stk. 16-18.

Det er vigtigt at huske, at disse sager vedrører situationer, hvor en skatteyder har modtaget en grundværdiansættelse og en omberegnet grundværdi, og hvor grundværdiansættelsen og den omberegnede grundværdi er ansat på et korrekt grundlag. I de situationer har skatteyderen en berettiget forventning om, at det indførte loft over stigninger i grundskylden, jf. ejendomsbeskatningslovens § 1, stk. 2, finder anvendelse. Denne berettigede forventning om, hvor stor stigningen i ejendomsskatter maksimalt kan være, er for manges vedkommende helt afgørende for de økonomiske beslutninger, som bliver truffet omkring køb af ejendommen/budgetplanlægning osv.

Sondringen mellem de to situationer (altså hvor grundlaget ikke har været korrekt og den situation, hvor grundlaget har været korrekt) er den helt afgørende årsag til, at lovgiver har valgt at indsætte en separat hjemmel i vurderingslovens § 33, stk. 19, til at ændre de omberegnede grundværdier ved genoptagelse (og omvendt undladt at indføre hjemlen i tilfælde af revision). Genoptagelsesreglerne er netop betinget, at Vurderingsstyrelsen (eller skatteyderen) påviser, at vurderingen har været foretaget på fejlagtigt grundlag.

I forhold til det i øvrigt anførte bemærkes, at det i Skatteankestyrelsens indstilling fremgår midt på side 6, at Landsskatteretten er "enig med SKAT i, at grundværdien var fejlbehæftet, idet værdien var fastsat for lavt." Jeg er både uenig i, at værdien var ansat for lavt. Jeg er også uenig i, at grundværdien var fejlbehæftet, ligesom jeg er uenig i, at SKAT i deres afgørelse anførte, at grunden var fejlbehæftet. Når jeg anfægter, at grundværdien skulle være fejlbehæftet, er årsagen, at det derved antydes, at der foreligger en objektiv, konstaterbar fejl ved grundværdiansættelsen. Dette er ikke tilfældet, idet grundværdien utvivlsomt har været ansat på et korrekt grundlag. SKAT har da også anført følgende om begrundelsen:

"Din grundværdi er ved en fejl blevet vurderet for lavt. Samtidigt er den blevet vurderet efter etagearealprincippet, som er forskelligt fra det princip, som de øvrige ejendomme på Y14-vej, der er udstykket i 2014, er vurderet efter."

Jeg bemærker da også, at Skatteankestyrelsen ikke har anvendt tilsvarende formulering i den tidligere udsendte sagsfremstilling og forslag til afgørelse, og man kunne få den tanke, at formuleringen er valgt for at "passe" til lovbemærkninger til lov nr. 649 af 12. juni 2013 om skatteforvaltningslovens § 33a, hvor det blandt andet er anført:

"SKAT er dermed afskåret fra af egen drift at rette fejlbehæftede vurderinger. Dette er uhensigtsmæssigt og en fejl. Det foreslås derfor, at en bestemmelse med samme ordlyd som den dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 1, genindsættes i skatteforvaltningsloven."

Afslutningsvis vedhæftes afsnit fra den juridiske vejledning 2018-2 om hvilke vurderinger, som Vurderingsstyrelsen kan ændre. Heri fremgår det udtrykkeligt, at Vurderingsstyrelsen alene kan ændre omberegnede grundværdier (benævnt som "yderligere ansættelser"), hvis der sker genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 33.

Blot for god ordens skyld bekræftes, at anmodningen om retsmøde med Landsskatteretten fastholdes."

Landsskatterettens afgørelse

Indledningsvis bemærkes, at når der i det følgende henvises til vurderingsloven, er dette en henvisning til dagældende lov om vurdering af landets faste ejendomme, jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013 med senere ændringer.

SKAT traf den påklagede afgørelse den 7. juli 2015. Forslag til afgørelse blev udsendt den 2. juni 2015.

Af den dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33 a (lovbekendtgørelse nr. 175 af 23. februar 2011, som ændret ved § 1, nr. 30, i lov nr. 649 af 12. juni 2013) fremgår følgende:

"§ 33 a. Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, jf. stk. 4, om foretagelse eller ændring af en vurdering af en fast ejendom senere end den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb. En ændring skal være gennemført senest den 1. oktober samme år."

Af skatteforvaltningslovens § 20 fremgår følgende:

"§ 20. Agter told- og skatteforvaltningen at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat på et andet grundlag end det, der er selvangivet, skal den selvangivelsespligtige og eventuelt andre parter underrettes om den påtænkte afgørelse. Det samme gælder, i det omfang en selvangivelsespligtig har undladt at selvangive og ansættelsen som følge deraf skal ske skønsmæssigt. Underretningen skal opfylde de krav til begrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven.

Stk. 2. Den selvangivelsespligtige m.v. skal samtidig underrettes om, at afgørelsen vil blive truffet som varslet, medmindre den pågældende over for told- og skatteforvaltningen fremkommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist, der ikke uden den pågældendes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra skrivelsens datering, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. Har den selvangivelsespligtige m.v. ikke udtalt sig inden fristens udløb, kan afgørelsen træffes som varslet uden yderligere underretning.

Stk. 3. Underretning som nævnt i stk. 1 og 2 kan undlades, i det omfang afgørelsen træffes efter anmodning fra sagens parter og told- og skatteforvaltningen fuldt ud kan imødekomme anmodningen eller told- og skatteforvaltningen og sagens parter i øvrigt er enige om afgørelsen.

Stk. 4. Bestemmelserne i stk. 1-3 finder tilsvarende anvendelse, hvis told- og skatteforvaltningen agter at ændre en ejendomsvurdering eller agter at foretage en ejendomsvurdering, der med urette ikke er foretaget som led i den almindelige vurdering. I sådanne tilfælde tilkommer de rettigheder, der følger af stk. 1-3, ejendommens ejer og andre, der har en væsentlig, direkte retlig interesse i vurderingens resultat, jf. § 35 a, stk. 2."

Af § 16 i lov nr. 649 af 12. juni 2013 fremgår følgende:

" § 16
Loven træder i kraft den 1. januar 2014, jf. dog stk. 2.

Stk. 2
§ 1, nr. 30, § 2, nr. 1, § 10, nr. 2, og §§ 14 og 15 træder dog i kraft den 1. juli 2013.

(…)

Stk. 7
§ 1, nr. 30, finder anvendelse fra den 1. januar 2013. I tilfælde, hvor anvendelse af bestemmelsen ville resultere i en højere vurdering eller på anden måde har skærpende virkning, finder bestemmelsen dog anvendelse fra vurderingsåret 2013."

Af forarbejderne til lov nr. 649 af 12. juni 2013 (bemærkningerne til lov- forslag nr. 212 af 24. april 2013) fremgår følgende vedrørende skatteforvaltningslovens § 33 a:

"Det foreslås at korrigere en fejl, som opstod i forbindelse med de lovændringer, der blev gennemført på ejendomsvurderingsområdet i september 2012.

Ved § 2 i lov nr. 925 af 18. september 2012 blev skatteforvaltningslovens § 33 nyaffattet.

Formålet var at forenkle reglerne om genoptagelse af tidligere ejendomsvurderinger. Tidligere var det nødvendigt at forelægge en lang række helt oplagte sager for Skatterådet, ligesom det tidligere var muligt at få genoptaget skønsmæssige ansættelser, der lå mange år tilbage i tiden.

Imidlertid var man ved lovændringen ikke opmærksom på, at SKAT kan have behov for af egen drift at korrigere vurderinger i andre tilfælde end dem, der efter den nyaffattede bestemmelse er gjort mulig. Derfor medtog man ved nyaffattelsen af skatteforvaltningslovens § 33 ikke den dagældende bestemmelse i stk. 1, som gør det muligt for SKAT at meddele ejeren af en ejendom, at man agter at ændre den pågældende vurdering. Dette kunne efter den nu ophævede bestemmelse ske inden den l. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb.

Som et eksempel på, hvordan bestemmelsen blev anvendt, kan nævnes en udstykning, hvor et meget stort antal ejere har klaget over vurderingen, og hvor de pågældende har fået medhold. I sådanne tilfælde har SKAT på grundlag af den nu ophævede bestemmelse hidtil af egen drift kunnet ændre vurderingen for de ejere, der ikke har klaget, således at alle får samme behandling. Denne mulighed har SKAT ikke længere. Nu er det kun de ejere, der klager, der vil kunne få deres vurdering ændret.

Som et andet eksempel kan nævnes den situation, hvor SKAT på anden måde bliver opmærksom på, at vurderinger i et bestemt område ikke ligger i det rigtige niveau. Hidtil kunne man på samme måde af egen drift gå ind og ændre en vurdering. Dette er ikke længere muligt, medmindre de berørte ejere klager - og så kun for de ejere, der rent faktisk klager.

SKAT er dermed afskåret fra af egen drift at rette fejlbehæftede vurderinger. Det er uhensigtsmæssigt og en fejl. Det foreslås derfor, at en bestemmelse med samme ordlyd som den dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 1, genindsættes i skatteforvaltningsloven.

SKATs vurdering i henhold til bestemmelsen vil kunne påklages som enhver anden vurdering."

Det fremgår af ordlyden af skatteforvaltningslovens § 33 a, at told- og skatteforvaltningen kan ændre en vurdering af en fast ejendom, såfremt varsel i § 20, stk. 1, jf. stk. 4, sendes inden den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb, samt at en ændring skal være gennemført senest den 1. oktober samme år.

I nærværende tilfælde skulle varsling derfor være sket senest den 1. juli 2016. Varslingen skete den 2. juni 2015. Ændringerne skulle endvidere være gennemført senest den 1. oktober 2016. SKAT traf afgørelse om ændringerne den 7. juli 2015.

Landsskatteretten finder derfor, at fristerne i skatteforvaltningslovens § 33 a er overholdt.

Landsskatteretten bemærker, at der ud fra ordlyden af skatteforvaltningslovens § 33 a ikke er fastsat andre betingelser for, at told- og skatteforvaltningen kan foretage ændringer, end de fastsatte tidsfrister.

Bestemmelsen indeholder hverken begrænsninger med hensyn til, hvilke dele af en vurdering der kan ændres, eller begrænsninger i form af at ændringer kun kan ske i relation til bestemte typer af fejl eller kun kan ske til gunst for ejeren.

I tilfælde, hvor der fastsættes en omberegnet grundværdi, udgør denne en yderligere ansættelse der foretages ved vurderingen. Det fremgår af ordlyden af vurderingslovens § 33, stk. 16-18.

Efter Landsskatterettens opfattelse er der hverken i lovens ordlyd, forarbejderne til loven eller andetsteds grundlag for, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33 a ikke omfatter samtlige ansættelser, der foretages ved en vurdering.

Retten finder derfor, at Told- og skatteforvaltningen i medfør af skatteforvaltningslovens § 33 a kan foretage ændringer også i de omberegnede værdier.

Det af repræsentanten anført om vurderingslovens § 33, stk. 19, kan ikke ændre herved. Det bemærkes herved, at denne bestemmelse omhandler tilfælde, hvor der sker genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 33 og ikke tilfælde, hvor told- og skatteforvaltningen foretager ændringer i medfør af skatteforvaltningslovens § 33 a (revision). Den omstændighed, at skatteforvaltningslovens § 33 a ikke er nævnt i vurderingslovens § 33, stk. 19, kan ikke føre til, at der ved en modsætningsslutning kan indfortolkes en indskrænkning i skatteforvaltningslovens § 33 a om, at skatteforvaltningslovens § 33 a ikke omfatter omberegnede værdier.

Det bemærkes i relation til det af repræsentanten anførte om vurderingslovens § 44, stk. 5 (lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013, som ændret ved lov nr. 1535 af 27. december 2014), at denne bestemmelse omfatter tilfælde, der falder udenfor den tidsmæssige afgrænsning i skatteforvaltningslovens § 33 a.

Landsskatteretten finder derfor, at SKAT har været berettiget til at foretage ændring i såvel grundværdien som den omberegnet grundværdi i medfør af skatteforvaltningslovens § 33 a.

Grundværdi

Ejendommen er blevet omvurderet pr. 1. oktober 2014, idet ejendommen er ny. Seneste almindelige vurdering for rækkehuse er foretaget den 1. oktober 2011. Det er derfor prisforholdene på dette tidspunkt, der skal lægges til grund ved omvurderingen pr. 1. oktober 2014, jf. vurderingslovens § 3, stk. 4 sammenholdt med § 42, stk. 4.

Vurderingen foretages på grundlag af værdien i handel og vandel, såfremt købesummen skulle erlægges kontant jf. vurderingslovens § 6, 1. pkt.

Grundværdien skal ansættes til værdien af grunden med grundforbedringer i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse, jf. vurderingslovens § 13, stk. 1. Af vurderingslovens § 13, stk. 2 fremgår det, at der skal tages hensyn til de til grunden knyttede rettigheder og byrder af offentligretlig karakter.

Af vurderingslovens § 16 følger, at grundværdien ansættes til det beløb, som efter de gældende handelspriser antages at kunne opnås for den pågældende ejendom i ubebygget stand ved salg til en efter samtlige forhold økonomisk god anvendelse, i hvilken henseende hensyn må tages til ejendommens form og størrelse samt til udstyknings- og omlægningsmuligheder.

Grundværdien for den påklagede ejendom er ansat efter byggeretsværdiprincippet. Byggeretsværdiprincippet indebærer, at grundværdien beregnes som summen af en byggeretsværdi og en arealværdi. Byggeretsværdiprincippet hviler på den betragtning, at en grunds værdi kan deles op i en del, der vedrører retten til at opføre et hus - byggeretten - og en anden del, der afhænger af arealstørrelsen - arealværdien. Byggeretten beregnes ud fra en normalgrund i et rækkehusområde på 800 m2. Byggeretten er derfor uafhængig af grundstørrelsen.

Anvendelse af byggeretsværdiprincippet er alene et vurderingsteknisk hjælpemiddel/en beregningsmetode, som SKAT anvender ved fastsættelse af grundværdien. Princippet er anerkendt ved domstolene som et vurderingsteknisk hjælpemiddel, men bedømmelsen af grundens værdi beror på et konkret skøn. Der henvises tit Højesterets dom af 11. januar 2005, offentliggjort i SKM2005.63.HR (www.skat.dk).

Det bemærkes, at Landsskatteretten alene har kompetence til at behandle klagen over den påklagede ejendom. Retten foretager et selvstændigt skøn over grundværdien for den påklagede ejendom uden at være bundet af, hvorledes ejendomme, hvis ansættelse retten ikke har indflydelse på, er vurderet.

Ud fra de foreliggende oplysninger finder retten, at den ansatte grundværdi på 811.500 kr. er udtryk for en realistisk handelsværdi på vurderingstidspunktet (2011-prisniveau).

Retten har henset til, at der i perioden 2. halvår 2010-2012 har været solgt 4 ubebyggede parcelhusgrunde på Y8-bydel i almindelig fri handel. De 4 grunde er beliggende i villakvarterer uden trafikstøj i en afstand af ca. 3,5-5,3 km fra Y14-vej. Grundene er solgt for 1.650.000-2.680.000 kr., hvilket svarer til en gennemsnitlig byggeretspris på 1.198.956 kr.

Retten finder, at parcelhusgrundene ikke er direkte sammenlignelige med rækkehusgrundene på Y14-vej, men da der ikke har været solgt nogen ubebyggede rækkehusgrunde i Y1-bys kommune i 2. halvår 2010-2012, må parcelhusgrunde anvendes som et udgangspunkt for prisniveauet for ubebyggede grunde på Y8-bydel). Retten har herefter taget højde for, at grundværdien pr. kvadratmeter for små grunde (til tæt-lav bebyggelse) er højere end for større grunde (til åben-lav bebyggelse), og at parcelhusgrundene er omfattet af andre planbestemmelser med andre anvendelses- og udnyttelsesmuligheder.

Det er rettens opfattelse, at handelspriser for bebyggede ejendomme også har betydning for grundværdiansættelsen, idet disse priser afspejler værdier, der kan henføres til beliggenheden og dermed grundværdien.

I grundværdiområde …42 har der i perioden 2. halvår 2010-2012 været solgt 6 rækkehuse på Y32-36-adresse i almindelig fri handel. Ejendommene er beliggende i Y38-område på Y41-bydel ca. 2,5 km fra Y14-vej. Ejendommene er solgt for 3.375.000-4.695.000 kr. De solgte rækkehuse har grundarealer på 73-75 m2, og vægtede arealer på 144-156 m2 (2 etager plus kælder og tagetage). Retten er opmærksom på, at rækkehusene på Y32-36-adresse er af ældre årgang (opført i 1879/ombygget i 1932), og at der er fastsat bebyggelsesregulerende bestemmelser i lokalplanen.

Ejendommene på Y14-vej er beliggende i naturskønne omgivelser med Y11-havn og rekreative områder. Ejendommene i Y32-36-adresse/Y38-område ligger i et attraktivt område, men Y32-36-adresse er den sidste række i Y38-område og fungerer som hovedfærdselsåre for trafik over Y40-bro, hvorfor denne gade er generet af trafikstøj. Der er ikke konstateret trafikstøj på Y14-vej.

På grundlag af oplysningerne om vurderingerne i området er Landsskatteretten enig med SKAT i, grundværdien var fejlbehæftet, idet værdien var fastsat for lavt.

Landsskatteretten stadfæster på grundlag af ovenstående grundværdien til 811.500 kr.

Omberegnet grundværdi

Af vurderingslovens § 33, stk. 18, fremgår følgende:

"Når en ny ejendom bliver omfattet af pligten til at betale grundskyld, jf. kapitel 1 i lov om beskatning til kommunerne af faste ejendomme, foretages ved den almindelige vurdering eller omvurderingen efter § 3 en yderligere ansættelse af grundværdien. Er den nye ejendom udskilt fra en ejendom, der er omfattet af pligten til at betale grundskyld (den udstykkede ejendom), omfatter denne ansættelse grunden under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold og foretages på det niveau, som gælder for vurderinger af den udstykkede ejendom det seneste år, hvor grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi. Har den nye ejendom hidtil været undtaget fra vurdering, jf. § 7, stk. 1, eller er vurdering undladt, jf. § 7, stk. 2, omfatter denne ansættelse grunden under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold og foretages på det niveau, som gælder for vurderinger af omliggende ejendomme af den pågældende art det seneste år, hvor grundværdien for disse efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi."

Det fremgår af vurderingslovens § 33, stk. 18, at den omberegnede grundværdi skal foretages på det niveau, som gælder for vurderingen af den udstykkende ejendom det seneste år, hvor grundværdien udgjorde den afgiftspligtige grundværdi (basisåret).

Nærværende ejendom er udstykket fra ejendommen …61. Denne ejendom er udstykket fra ejendommen …51. Som følge heraf er det rettens opfattelse, at der må tages udgangspunkt i ejendommen …51.

Omberegningen skal foretages med basisår 2013, da dette i 2014 var det seneste år, hvor grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld udgjorde den afgiftspligtige grundværdi i henhold til ejendomsbeskatningslovens § 1, stk. 2, nr. 1, for ejendommen …51.

Endvidere fremgår det af vurderingslovens § 33, stk. 18, at ansættelsen af den omberegnede grundværdi skal foretages under hensyn til de for den udstykkede ejendom gældende anvendelses- og planforhold.

Klagernes repræsentant har anført, at der ved udstykningerne på Y14-vej alene er sket arealændring, og at den udstykkede grund har samme anvendelses- og planforhold som udstykningsejendommen. Som følge heraf gælder grundskatteloftsbeskyttelsen, således at værdien af den udstykkende ejendom (modermatriklen) og de udstykkede ejendomme tilsammen ikke kan udgøre en større værdi, end hvad den udstykkende ejendom oprindeligt var ansat til.

Retten bemærker, at formålet med reglerne om indførelse af et loft over grundlaget for beregningen af kommunal grundskyld (som blev indført ved lov nr. 1047 af 17. december 2002) var, at begrænse stigningen i ejendomsskatterne for den enkelte grundejer. For den påklagede ejendom er der imidlertid tale om ansættelse af grundværdien for en ny ejendom efter udstykning.

Den udstykkende ejendom var udlagt til flere forskellige former for anvendelse ifølge Lokalplanstillæg nr. 2. Den udstykkende ejendom …51 omfattede underområde A1-A5 samt B og D. Disse områder var udlagt til bl.a. helårsboliger (rækkehuse/etageboliger/bofællesskaber), kollektive anlæg og institutioner samt sociale, uddannelsesmæssige, kulturelle og miljømæssige servicefunktioner. Et etageareal svarende til ca. 10% skulle anvendes til serviceerhverv, såsom administration, liberale erhverv, butikker, restauranter, hoteller, erhvervs- og fritidsundervisning samt håndværk og andre virksomheder.

Efterfølgende er den udstykkende ejendom blevet udstykket til den "mellemliggende" udstykningsejendom ( …61), som igen er blevet udstykket til de små matrikler på Y14-vej. Området med Y14-vej (underområde A1) er ifølge lokalplanen udlagt til helårsboliger, tæt-lav.

Udstykningsejendommen har benyttelseskode 03 — forretningsejendom, og den påklagede ejendom har benyttelseskode 01 — beboelsesejendom.

Udstykningsejendommen er beliggende i grundværdiområde …13 — plantype C, boligområde med etagebebyggelse/etagearealprincippet, og den påklagede ejendom er beliggende i grundværdiområde …42 — plantype B, boligområde med tæt-lav bebyggelse/byggeretsværdiprincippet.

Det er rettens opfattelse, at udstykningsejendommen og den udstykkede ejendom har forskellige anvendelsesforhold. Retten har lagt vægt på, at området, hvor den påklagede ejendom er beliggende, alene er udlagt til rækkehusbebyggelse. Retten finder herefter, at der ikke er grundlag for at anvende det samme prisniveau ved ansættelsen af den omberegnede grundværdi for den påklagede ejendom. som blev anvendt for den udstykkende ejendom i basisåret.

Retten finder, at der ved omberegning af grundværdien skal tages udgangspunkt i normalprisen for ejendomme, som er beliggende i samme grundværdiområde, og som er vurderet efter samme princip, som den påklagede ejendom. For grundværdiområde …42 er der for både 2012 og 2013 fastsat en normalpris på 1.920 kr. (normalgrund 800 m2).

Retten bemærker, at det fremgår af vurderingslovens § 33, stk. 18, at den yderligere ansættelse omfatter den udstykkede grund under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold, og der siges noget om på hvilket niveau, værdien skal ansættes. Der kan ikke findes støtte i ordlyden i stk. 18 for repræsentantens påstand om, at værdien af den udstykkende ejendom (modermatriklen) og de udstykkede ejendomme tilsammen ikke kan udgøre en større værdi end hvad den udstykkende ejendom oprindeligt var ansat til. Retten finder, at der ikke er grundlag for at indlægge en sådan begrænsning. Udstykningsejendommene er ikke bundet af moderejendommens ansættelse.

Vedrørende SKATs afgørelse af 14. juni 2017 (red. navn på vej og by fjernet), som klagernes repræsentant har henvist til, bemærkes det, at retten ikke er bundet af SKATs afgørelser, og endvidere at der i denne afgørelse er tale om rettelse af tidligere fejl samt arealændring, hvorfor sagen vedrørte vurderingslovens § 33, stk. 16. Sagen er derfor ikke sammenlignelig med nærværende sag.

På grundlag af oplysningerne om vurderingerne i området er Landsskatteretten enig med SKAT i, at den omberegnede grundværdi var fejlbehæftet, idet værdien var fastsat for lavt. Der anses for, ved omberegningen efter vurderingslovens § 33, stk. 18, at være blevet anvendt for lave niveaupriser.

På denne baggrund stadfæster Landsskatteretten den omberegnede grundværdi på 832.300 kr."

Landsskatteretten har den 24. maj 2019 også truffet afgørelse i sagerne vedrørende Y3-adresse (A og B), Y4-adresse (E og F), Y5-adresse (G), Y6-adresse (H og I) og Y7-adresse (J og K). Sagerne har været behandlet sammen for Landsskatteretten, der stadfæstede SKATs afgørelser i alle seks sager. Sagernes juridiske problemstillinger og faktiske oplysninger har været identiske, dog således at grundenes matrikulerede areal varierer fra 67-78 m2, det bebyggede areal fra 42-49 m2 og det samlede boligareal fra 126-148 m2. Ejendommene er i 2013 købt af sagsøgerne for handelspriser i intervallet 3.495.000 kr. - 3.895.000 kr., og SKAT ansatte oprindeligt grundværdierne pr. 1. oktober 2014 til mellem 259.300 kr. og 301.900 kr., hvilket SKAT ved afgørelser af 7. juli 2015 ændrede til grundværdier mellem 811.500 kr. og 821.800 kr. SKAT ansatte oprindeligt de omberegnede grundværdier pr. 1. oktober 2014 til mellem 249.300 kr. og 301.900 kr., hvilket SKAT ved afgørelserne af 7. juli 2015 ændrede til grundværdier mellem 832.300 kr. og 842.900 kr.

Supplerende oplysninger

Af fremlagt registreringsmeddelelse fra Geodatastyrelsen fremgår en række registrerede ændringer pr. 17. september 2013 vedrørende ejendommen med matr.nr. …a med et samlet areal på 90.042 m2. Således fremgår bl.a., at der er sket udstykning til nyt matr.nr. …i af et areal på 5.683 m2.

For landsretten er parterne på denne baggrund enige om, at approbationsdatoen for udstykningen af ejendommen med matr.nr. …i fra ejendommen med matr.nr. …a rettelig er 17. september 2013 - og ikke den 7. juli 2014 som anført i Landsskatterettens afgørelser - og at ejendommen med matr.nr. …i derfor burde have været vurderet pr. 1. oktober 2013, hvilket den ikke blev.

Der er ligeledes enighed om, at de i denne sag omhandlede seks ejendomme er udstykket fra matr.nr. …i med approbationsdato 24. februar 2014, og at anvendelses- og udnyttelsesforhold for matr.nr. ...i ifølge plangrundlaget ikke er de samme som for matr.nr. …a.

Endvidere er der enighed om, at det som følge af indførelsen af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33 b ikke nu er muligt at foretage den manglende vurdering af matr.nr. …i pr. 1. oktober 2013.

Af oplysninger om miljøforhold på Y9-område fremgår, at Y9-område er kortlagt som forurenet ejendom på vidensniveau 2 i henhold til jordforureningsloven, hvilket betyder, at der er viden om forurening på ejendommen, og at myndighederne derfor skal godkende, at der opføres boliger på ejendommen. Der er i forbindelse med byggeriet givet tilladelse i henhold til § 8 i jordforureningsloven, som angiver på hvilke vilkår byggeriet skal opføres, således at der ikke er sundhedsmæssige risici ved at bo eller opholde sig på området.

I en mail af 30. august 2021 har specialkonsulent KO, Vurderingsstyrelsen foretaget en række beregninger, hvorefter det i relation til de omberegnede grundværdier pr. 1. oktober 2014 for så vidt angår Y2-Y7-adresse er uden betydning, om man som basisår anvender 2011, 2012 eller 2013, idet ingen af de fremregnede grundskatteloftsværdier i disse år er lavere end de aktuelle grundværdier.

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af B, F og K.

B har forklaret bl.a., at han har boet på Y3-adresse siden den 1. april 2014. Han og A købte ejendommen for 3.695.000 kr. De var forinden ude at se ejendommen, og de kunne vælge mellem 6-8 forskellige ejendomme. I 2013-14 var der opført 30-40 rækkehuse, og der var enkelte grønne arealer og en legeplads, men området lignede en byggeplads. Der var i begyndelsen ikke en god infrastruktur.

De var ikke bekymrede over forureningen, idet der var blevet gravet ned under husene og lagt en meter ren jord oven på.

Han havde inden købet undersøgt, hvordan de øvrige huse var vurderet, og han følte sig derfor sikker på, at vurderingen ville blive som anført i købsaftalen. Da han fik den oprindelige vurdering pr. 1. oktober 2014, faldt han til ro. Han fik derimod et chok, da han modtog brevet fra SKAT om, at de forhøjede vurderingen. Det har betydet, at de betaler 2.500 kr. mere om måneden i ejendomsskatter, og de ville på grund af det lavere rådighedsbeløb ikke være blevet godkendt til købet, hvis det havde stået klart på det tidspunkt. Det har selvfølgelig også en indvirkning på ejendommens pris, at ejendomsskatterne er blevet tredoblet. Efter hans opfattelse burde ejendommen have kostet cirka en mio. kr. mindre end det, de betalte for den.

De har i området talt meget om, at der findes forskellige vurderinger af ellers sammenlignelige huse. Han kan ikke forstå, at de skal betale mere i ejendomsskat end andre boligejere på vejen med samme størrelse hus. Det har fyldt meget mentalt, og han føler, at vurderingerne er noget tilfældige.

F har forklaret bl.a., at han har boet på Y4-adresse siden den 1. april 2014. Han og E købte ejendommen for 3.495.000 kr. De blev opmærksomme på, at der var i alt fem rækkehuse til salg, og de var ude at se på et af husene. Byggeriet var ikke helt færdigt, og der var lidt skummelt om aftenen. De kunne dog se perspektiver i beliggenheden. Der var ikke velfungerende offentlig transport i begyndelsen.

De var gjort bekendt med, at huset lå på en forurenet grund. Der blev i forbindelse med byggeriet gravet ud under huset og dernæst udlagt en meter ren jord oven på det eksisterende jordlag, som blev forseglet. Der er givet godkendelser til byggeri, og de stoler på myndighederne.

Af salgsmaterialet fremgik den oprindelige ejendomsskat på 10.000 kr. om året. De fik en vurdering fra deres bank baseret bl.a. på dette skøn over ejendomsskatterne, og der var ikke meget luft i økonomien i forhold til at opnå godkendelse til realkreditlån. Han er ikke sikker på, at de havde fået lov til at låne til ejendommen, hvis ejendomsskatterne dengang havde været tre gange så høje.

Det var trygt at modtage den oprindelige vurdering pr. 1. oktober 2014, der var i overensstemmelse med det budgetterede. Det var derimod meget chokerende at modtage agterskrivelsen fra SKAT af 2. juni 2015. Det virkede tilfældigt, og de forstod ikke, hvad grundlaget for ændringen var.

Deres rådighedsbeløb er blevet mindre som følge af SKATs afgørelse. Det er dybt uretfærdigt, at man ikke kan stole på en afgørelse fra SKAT. Nogle i området har lave ejendomsskatter, mens andre har høje ejendomsskatter på trods af, at der er tale om fuldstændig ens ejendomme. Det har også stor betydning for værdien af deres ejendom, da en køber skal have et større rådighedsbeløb for at kunne låne til købet.

Anbringender

A, B, C, D, E, F, G, H, I, J og K har til støtte for deres påstande procederet i det væsentlige i overensstemmelse med deres påstandsdokument, hvoraf frem går bl.a.:

"SAGENS TEMAER:

Nærværende sager vedrører grundværdiansættelsen og fastsættelsen af den omberegnede grundværdi for ejendommen beliggende på Y2-Y7-adresse ("Ejendommene").

Nærmere vedrører sagerne spørgsmålet om:

1. Hvorvidt SKAT/Vurderingsstyrelsen havde hjemmel til at ændre de allerede ansatte grundværdier og omberegnede grundværdier pr. 1. oktober 2014 for Ejendommene til skade for sagsøgerne.

Hvis SKAT/Vurderingsstyrelsen havde hjemmel til at ændre de allerede ansatte grundværdier og omberegnede grundværdier, er spørgsmålet, hvorvidt de omberegnede grundværdier er ansat i strid med reglerne i vurderingslovens § 33, stk. 18, idet

2. SKAT/Vurderingsstyrelsen har ansat den omberegnede grundværdi for Ejendommene på baggrund af en forkert ejendom,

3. Ejendommene i øvrigt ikke har ændret anvendelses- eller planforhold siden vedtagelsen af tillæg nr. 2 til lokalplan ...1 i 2007, og at der derfor ikke er grundlag for at fastsætte en omberegnet grundværdi for Ejendommene efter vurderingslovens § 33, stk. 18, som afviger fra det niveau, der gælder for den ejendom, hvorfra Ejendommene er udstykket.

I forhold til pkt. 2 har sagsøgte anerkendt, at der ved ansættelsen af den omberegnede grundværdi fejlagtigt er antaget, at Ejendommene er udstykket fra matrikel …a, selvom der er enighed om, at Ejendommene er udstykket fra matrikel …i, som ved en fejl ikke blev vurderet pr. 1. oktober 2013.

Sagsøgte har tillige anerkendt, at det ikke er muligt - som følge af reglerne i skatteforvaltningslovens § 33 b - at ansætte eller ændre vurderingen af matrikel ...i pr. 1. oktober 2013, som er den ejendom, hvorfra Ejendommene er udstykket.

Allerede fordi ansættelsen eller ændringen af vurderingen af matrikel …i pr. 1. oktober 2013 er en forudsætning for at kunne ændre de omberegnede grundværdier pr. 1. oktober 2014 for Ejendommene, jf. nærmere nedenfor, skal der gives sagsøgerne medhold i påstandene 2 om hjemvisning.

…

ANBRINGENDER:

GRUNDVÆRDI - PÅSTAND 1:

Sagsøgerne har som påstand 1 nedlagt påstand om, at grundværdien pr. 1. oktober 2014 skal ansættes i overensstemmelse med SKATs oprindelige ansættelse for Ejendommene.

Til støtte herfor gøres gældende, at grundværdiansættelsen for Ejendommene skal ansættes efter tilsvarende principper, som det er sket ved grundværdiansættelserne af Y14-vej Y48-husnumre, dvs. efter etagearealprincippet med 90 % i bebyggelsesprocent og 4.300 kr. i etagearealpris pr. m2. Både ud fra et ligebehandlingsprincip, men også baseret på, hvordan andre sammenlignelige ejendomme er vurderet, vil dette være en korrekt værdiansættelse af handelsværdien af grunden i ubebygget stand, jf. vurderingslovens § 13, jf. vurderingslovens § 6.

Der kan blandt andet henvises til det sammenligningsgrundlag, som fremgår af Landsskatterettens kendelse af 25. juni 2018 angående Y49-adresse, side 15-16 […]. Derudover understøtter de af Landsskatteretten i kendelsen […] anviste salg af ubebyggede grunde til parcelhuse i Y1-bys Kommune i perioden 2. halvår 2010-2012 tillige det af sagsøgerne anførte. Således er den gennemsnitlige handelspris pr. m2 anført til 3.515 kr., som er stort set identisk med sagsøgernes påstand om, at prisen pr. m2 skal ansættes til 3.870 kr. (4.300 kr. x 90 %).

Ydermere gør sagsøgerne gældende, at den konstaterede forurening - uanset at den er fjernet/indkapslet - udgør en væsentlig byrde for Ejendommene i Y9-område. Der er således tinglyst en servitut på Ejendommene, hvorefter der i en periode skal monitorers, hvorvidt de foretagne foranstaltninger viser sig tilstrækkelige, herunder om forureningen fra udenomsarealerne påvirker indeklimaet i Ejendommene i et sådant omfang, at der skal foretages yderligere foranstaltninger. Dette potentielle økonomiske efterspil - som hurtigt kan blive aktuelt - udgør en byrde, som betyder, at en uafhængig køber vil betale mindre for Ejendommene i forhold til, hvis der ikke var den massive forurening.

OMBEREGNET GRUNDVÆRDI - PÅSTAND 2:

Sagsøgerne har som påstand 2 nedlagt påstand om, at den omberegnede grundværdi pr. 1. oktober 2014 skal ansættes i overensstemmelse med SKATs oprindelige ansættelse for Ejendommene.

Til støtte herfor gøres for det første gældende, at der ikke er hjemmel til at ændre en allerede gennemført omberegning af grundværdi til skade for ejendomsejerne, og at SKATs ændring af omberegningen af grundværdien for Ejendommene derfor savner hjemmel. Dette uddybes nedenfor.

Der er i denne sag tale om, at SKAT oprindeligt foretog en omberegning af grundværdi for Ejendommene efter vurderingslovens § 33, stk. 18, som resulterede i en ansat omberegnet grundværdi fastsat på ca. 300.000 kr. for den enkelte ejendom. Nogle ejendomme var lidt højere og nogle ejendomme lidt lavere. Ved denne omberegning anvendte SKAT samme princip - etagearealprincippet - som var anvendt for Ejendommene før udstykningen, dvs. som var anvendt, mens Ejendommene stadig var en del af hovedmatriklen.

Efterfølgende har SKAT, uden at der er indtrådt nogen retlige eller faktiske ændringer for Ejendommene, ændret den foretagne omberegning af grundværdi, og har gjort dette til skade for sagsøgerne, idet SKAT ved anvendelse af byggeretsværdiprincippet har ændret den omberegnede grundværdi fra 278.600 kr. til 837.100 kr.

SKAT har som hjemmel for den foretagne ændring af omberegningen af grundværdi henvist til skatteforvaltningslovens § 33 a. Landsskatteretten har ved den trufne afgørelse […] tiltrådt dette.

Sagsøgerne gør heroverfor gældende, at den dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a alene indeholdt hjemmel til at genoptage og ændre ansatte ejendomsværdier og grundværdier, og således ikke gav hjemmel til at ændre omberegnede grundværdier foretaget efter vurderingslovens § 33, stk. 18.

Den dagældende skatteforvaltningslov §33 a (indsat ved lov nr. 649 af 12. juni 2013) havde følgende ordlyd:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, jf. stk. 4, om foretagelse eller ændring af en vurdering af en fast ejendom senere end den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb. En ændring skal være gennemført senest den 1. oktober samme år." [vores understregning]

Vurderinger af fast ejendom blev på daværende tidspunkt foretaget efter vurderingsloven, og af denne lovs dagældende § 5 fremgik følgende:

"Ved vurderingen ansættes ejendomsværdien og grundværdien samt et eventuelt fradrag i grundværdien for forbedringer."

De vurderinger af fast ejendom, som der i skatteforvaltningslovens § 33 a er henvist til, og som kan ændres efter bestemmelsen, omfatter således vurderinger af ejendomsværdi og grundværdi.

Genoptagelsesadgangen efter skatteforvaltningslovens § 33 a omfatter derimod ikke andre former for ansættelser vedrørende fast ejendom, og omfatter derfor heller ikke de særlige omberegninger af grundværdi, som er reguleret i vurderingslovens § 33, stk. 16 - 18. Disse omberegninger af grundværdi havde (og har) til formål at regulere grundskattestigningen i tilfælde af arealændringer, planændringer mv., og har ingen direkte forbindelse til de vurderinger af ejendomsværdi og grundværdi, som nævnes i den dagældende vurderingslovs § 5. Uden en sådan direkte forbindelse må det have formodningen imod sig, at de vurderinger, som henvises til vurderingslovens § 5, omfatter de særlige omberegninger reguleret i vurderingslovens § 33, stk. 16-18.

Hertil kommer, at den dagældende vurderingslovs § 33, stk. 16-18 udtømmende regulerer, hvornår der kan ske omberegning af grundværdi, og det fremgår af disse bestemmelser, at der alene kan ske omberegning af grundværdi, når der er indtruffet en ændring af areal, anvendelse eller planforhold.

Det siger sig selv, at denne begrænsning i adgangen til at foretage omberegning af grundværdi ikke kan sættes ud af kraft, medmindre der foreligger en udtrykkelig hjemmel hertil, og en sådan hjemmel foreligger ikke, hverken i skatteforvaltningslovens § 33 a eller andetsteds. Der foreligger rent faktisk ikke et eneste juridisk holdepunkt for, at adgangen til at foretage en omberegning af grundværdi skulle være udvidet i forhold til, hvad der fremgår af vurderingslovens § 33, stk. 16-18. Der er derfor ikke hjemmel til at foretage en ny omberegning af grundværdi, blot fordi skattemyndighederne har ændret mening eller mener, at de tidligere har lavet en fejlvurdering af ejendommens grundværdi.

Dette er relevant, fordi skattemyndighedernes ønske om at ændre den tidligere omberegning af grundværdi for Ejendommene ikke skyldes ændringer i Ejendommenes areal, anvendelse eller planforhold, men alene skyldes, at skattemyndighederne har ændret mening om Ejendommens grundværdi. Konkret betyder det, at vurderingsmyndigheden ikke ville kunne have genoptaget sagsøgernes grundværdiansættelser, jf. bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33, idet genoptagelse ikke kan ske af såkaldte beløbsmæssige værdiskøn. Genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 33 forudsætter derimod, at grundlaget for grundværdiansættelsen har været fejlagtigt (dvs. fejl i eksempelvis areal, anvendelse eller planforhold), og det er derfor ikke overraskende, at disse genoptagelsessituationer netop berettiger til, at den omberegnede grundværdi justeres/ændres, jf. vurderingslovens § 33, stk. 19.

Modsætningsvist følger derimod, at beløbsmæssige værdiskøn (altså hvor arealet, anvendelsesforholdene og planforholdene er registreret korrekt) ikke kan udløse en ny omberegnet grundværdi, når den forrige omberegnede grundværdi er ansat ud fra et korrekt grundlag.

Det gøres på baggrund af ovenstående gældende, at der ikke er hjemmel i skatteforvaltningslovens § 33 a til at ændre den for Ejendommene omberegnede grundværdi, som er ansat på et korrekt grundlag i henhold til den dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18.

SKATs afgørelser af 7. juli 2015 vedrørende ændring af den omberegnede grundværdi pr. 1. oktober 2014 skal derfor tilsidesættes med den virkning, at den omberegnede grundværdi pr. 1. oktober 2014 fastsættes i overensstemmelse med SKATs oprindelige ansættelse af omberegnet grundværdi.

Hvis SKAT havde hjemmel til at ændre den allerede ansatte grundværdi og omberegnede grundværdi, gøres for det andet gældende, at de omberegnede grundværdier er ansat i strid med reglerne i vurderingslovens § 33, stk. 18 og styresignalet SKM2017.388.SKAT, hvilket skal føre til hjemvisning.

I den forbindelse bemærkes følgende:

• • Der er enighed mellem parterne om, at Ejendommene er opstået ved udstykning fra matr.nr. …i […].
  • Der er også enighed om, at matr.nr. …i burde have været selvstændigt vurderet ved den seneste vurdering før udstykningen af Ejendommene (dvs. pr. 1. oktober 2013), og om at denne manglende vurdering ikke kan foretages på nuværende tidspunkt, jf. skatteforvaltningslovens § 33 b, […].
  • Der er herudover enighed om, at matr.nr. …i udelukkende omfattede det byggefelt, som Ejendommene er beliggende i, mens matr.nr. …a omfattede flere byggefelter i lokalplansområdet og dermed havde flere differentierede anvendelses- og udnyttelsesmuligheder.

Det anses derfor som ubestridt, at matr.nr. …i ved vurderingen forud for udstykningen af Ejendommene burde have været vurderet ud fra andre anvendelses- og udnyttelsesmuligheder end de anvendelses- og udnyttelsesmuligheder, der er lagt til grund for vurderingen af matr.nr. …a.

På baggrund af ovenstående gøres gældende, at det følger af vurderingslovens § 33, stk. 18, 1. pkt., at der ved den første vurdering af Ejendommene, der er opstået ved udstykning fra matr.nr. …i, skal foretages en yderligere ansættelse af grundværdien.

Af vurderingslovens § 33, stk. 18, 2. pkt., følger, at disse omberegnede grundværdier skal ansættes ved videreførelse af det basisår og det niveau, der er fastsat for matrikel …i pr. 1. oktober 2013.

Der var og er således - som det er anført af sagsøgte - hjemmel i vurderingslovens § 33, stk. 18, til at ansætte omberegnede grundværdier ved de første vurderinger af Ejendommene pr. 1. oktober 2014. Grundlaget for at foretage disse ansættelser var og er imidlertid ikke etableret, idet den omberegning, der skulle være foretaget af den udstykkende ejendom pr. 1. oktober 2013 er manglende. De omberegnede grundværdier af Ejendommene skal derfor ske ved en videreførelse af den manglende omberegning for den udstykkende ejendom.

Grundlaget for fastsættelsen af omberegnede grundværdier for Ejendommene var og er for det første mangelfuldt, idet det nødvendige basisår ikke er fastlagt ved en vurdering af den udstykkende ejendom, der skulle have været foretaget. Denne manglende del af grundlaget for ansættelsen af de omberegnede grundværdier af de nye ejendomme skulle i henhold til vurderingslovens § 33, stk. 18, og SKM2017.388.SKAT have været etableret ved, at den manglende vurdering af den udstykkende ejendom blev foretaget, før de omberegnede grundværdier for de nye ejendomme (dvs. Ejendommene) blev ansat, jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2. Den manglende vurdering af den udstykkende ejendom kan imidlertid ikke længere foretages, jf. skatteforvaltningslovens § 33 b.

Grundlaget for at fastsætte de omberegnede grundværdier for Ejendommene var og er tillige mangelfuldt, idet der på grund af den manglende vurdering af den udstykkende ejendom ikke var fastlagt et prisniveau i basisåret, der skulle "arves", og som alene omfattede de anvendelses- og udnyttelsesmuligheder, der var gældende for matr.nr. …i. Det skyldes, at det af vurderingslovens § 33, stk. 18, jf. stk. 16 og 17, og SKM2017.388.SKAT følger, at der ved ansættelsen af de omberegnede grundværdier for Ejendommene udelukkende har kunnet foretages de ændringer af prisniveauet i basisåret, der var ansat for den udstykkende ejendom, som er foranlediget af de forskelligheder i areal, anvendelse og anvendelses- og udnyttelsesmuligheder for henholdsvis Ejendommene og matr.nr. ...i, der har foranlediget omberegningen. Denne mangel i grundlaget for ansættelsen af omberegnede grundværdier for Ejendommene kunne også være rettet op ved at foretage den manglende vurdering af den udstykkende ejendom, jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2, men denne manglende vurdering kan som nævnt ikke foretages på nuværende tidspunkt, jf. skatteforvaltningslovens § 33 b.

Sagsøgte er derfor på nuværende tidspunkt bundet af, at der på grund af den manglende vurdering af den udstykkende ejendom er mangler i grundlaget, der skal anvendes til at ansætte omberegnede grundværdier pr. 1. oktober 2014 for Ejendommene. Det følger af de retningslinjer, der er udmeldt med styresignalet SKM2017.388.SKAT. Det bemærkes i den forbindelse, at det forudsætter en udtrykkelig hjemmel, hvis disse offentliggjorte retningslinjer skal fraviges til ugunst for ejendomsejerne, og at en sådan udtrykkelig hjemmel ikke er etableret med eller i forlængelse af indførelsen af skatteforvaltningslovens § 33 b, idet Vurderingsstyrelsen derimod med SKM2020.295.VURDST udtrykkeligt har tilkendegivet, at SKM2017.388.SKAT også er bindende, efter at skatteforvaltningslovens § 33 b er blevet indført.

Hvis der på trods af skatteforvaltningslovens § 33 b og SKM2017.388.SKAT ansættes omberegnede grundværdier for Ejendommene pr. 1. oktober 2014, som så skal tage udgangspunkt i en fiktiv vurdering af den reelt udstykkende ejendom, bliver skatteforvaltningslovens § 33 b illusorisk. Alternativt sker der reelt en ophævelse af SKM2017.388.SKAT, der ikke er udmeldt, og som vil medføre, at Vurderingsstyrelsen - uanset de præciserende retningslinjer, der er meldt ud med SKM2020.295.VURDST - vil være forpligtet til at rette fejl i omberegnede grundværdier, der er omfattet af SKM2017.388.SKAT, uanset at der ikke inden den 1. november 2020 er anmodet om eller varslet ændring af tidligere vurderinger, hvor en given fejl er kommet til udtryk første gang.

Det forhold, at sagsøgte ikke på nuværende tidspunkt har taget bekræftende til genmæle i forhold til påstanden om, at der under henvisning til nu identificerede fejl skal ske ophævelse af de omberegnede grundværdier for Ejendommene, idet disse under henvisning til det ovenfor anførte skal foretages ved videreførelse af den manglende omberegning af den reelt udstykkende ejendom, kan således ikke føre til, at der ansættes omberegnede grundværdier for Ejendommene ud fra en sådan fiktiv vurdering af den reelt udstykkende ejendom (matrikel …i).

Hvis Landsretten måtte komme til den konklusion, at det er i overensstemmelse med reglerne at "lade som om", at matrikel …i var vurderet pr. 1. oktober 2013, og at man derfor kan "lade som om", at matrikel …i var den ejendom, hvorfra der blev udstykket og derfor kan foretage såkaldte "skygge-beregninger" af, hvordan ejendommen ville være blevet vurderet pr. 1. oktober 2013, gøres for det tredje gældende, at Ejendommene ikke har ændret anvendelses- eller planforhold siden vedtagelsen af Tillæg nr. 2 til Lokalplan …1), og at der derfor ikke er grundlag for at fastsætte omberegnede grundværdier for Ejendommene efter vurderingslovens § 33, stk. 18 i et niveau, som afviger fra det niveau, der gælder for den hovedejendom, hvorfra Ejendommene er udstykket.

Da Ejendommene både før og efter første vurdering og omberegning af grundværdi i 2007 har været udlagt til helårsbolig med den bebyggelsesmulighed, som følger af Tillæg nr. 2 til Lokalplan …1, og da Ejendommene stedse har været (eller burde have været) vurderet herefter, er der ikke tale om en ændret anvendelse af Ejendommene, som omhandlet i vurderingslovens § 33, stk. 18. Det følger derfor af vurderingslovens § 33, stk. 18, at Ejendommene skal vurderes på samme måde og i samme niveau som den ejendom, hvorfra området er udstykket, dvs. ud fra etagearealprincippet med 90 % i bebyggelsesprocent og 4.300 kr. i etagearealpris pr. m2, og ikke ud fra byggeretsprincippet, som SKAT har anvendt ved ændringerne. Det skyldes, at der principielt ikke er forskel på de forhold, der efter vurderingslovens § 33, stk. 18, kan afspejles ved ansættelsen af den omberegnede grundværdi ved nyudstykkede matrikler med uændrede anvendelse- og planforhold, og de forhold, der kan afspejles i den omberegnede grundværdi, der efter vurderingslovens § 33, stk. 16, skal ansættes, når en eksisterende ejendom ændrer areal.

Ved Landsskatterettens afgørelse blev det antaget, at matrikel …a var den ejendom, hvorfra der blev udstykket i forhold til reglen i vurderingslovens § 33, stk. 18 […]. Matrikel …a omfattede et stort areal og dækkede flere byggefelter med forskellige anvendelser, mens de nye ejendomme (Ejendommene) er beliggende i ét byggefelt, der er underlagt én anvendelse. Landsskatteretten fandt på den baggrund, at matrikel …a havde andre anvendelsesmuligheder end Ejendommene, og at Vurderingsstyrelsen derfor ikke var bundet af det vurderingsniveau, som var gældende for matrikel …a, jf. vurderingslovens § 33, stk. 18, jf. 17 […].

Landsskatterettens fortolkning af reglerne er bestridt. Dette er imidlertid ikke længere afgørende for udfaldet af nærværende sag, da der nu er enighed om, dels at matrikel …i er den ejendom, hvorfra Ejendommene er udstykket, dels at denne reelt udstykkende ejendom udelukkende omfattede det byggefelt, som Ejendommene er beliggende i, og da det derfor er ubestridt, at Ejendommene ikke har andre anvendelsesmuligheder end den reelt udstykkende ejendom, jf. vurderingslovens § 33, sk. 18, jf. stk. 17. Landsskatterettens forudsætning for at ændre niveauet i omberegningerne er dermed ikke til stede.

På den baggrund - og i overensstemmelse med styresignalet optrykt i SKM2017.388.SKAT samt den juridiske vejledning 2017-2, afsnit H,A.5.2 - kan der ikke foretages andre ændringer i de omberegnede grundværdier, end hvad den hændelse, som har afstedkommet omberegningen - dvs. arealændringen - medfører.

Af den juridiske vejledning 2017-2, afsnit H,A.5.2 […], fremgår blandt andet:

"Når der indtræder en faktisk eller retlig hændelse omfattet af VUL § 33, stk. 1618, foretages en yderligere ansættelse af grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld. Den yderligere ansættelse sker enten i forbindelse med den almindelige vurdering eller ved omvurdering efter VUL § 3 og meddeles sammen med denne.

Eksempel
Det er alene den hændelse, der har medført en yderligere ansættelse af grundværdien efter VUL § 33, stk. 16-18, der må medtages i den yderligere ansættelse. Der må i den forbindelse ikke rettes andre fejl i vurderingen. Se SKM2017.388.SKAT."

De omberegnede grundværdier for Ejendommene skal derfor ansættes i samme niveau og efter samme princip som tidligere, dvs. efter etagearealprincippet med en enhedspris på ca. 4.300 kr. og en bebyggelsesprocent på 90.

Selv hvis Landsretten måtte anse matrikel …a som den ejendom, hvorfra der udstykkes, jf. vurderingslovens § 33, stk. 18, og at der principielt foreligger ændrede anvendelsesforhold for Ejendommene alene, fordi disse ejendomme kun har et anvendelsesformål - helårsbolig - mens hovedmatriklen, hvorfra udstykningen er sket, har flere forskellige anvendelsesmuligheder, gøres gældende, at skatteloftet for grundskyld, dvs. grundskatteloftsbeskyttelsen, skal fortolkes således, at den beskyttelse mod voldsomme stigninger i grundskylden, som hovedmatriklen (altså den matrikel, som der er udstykket fra) har i kraft af skatteloftet for grundskyld, bevares og følger med udstykninger fra matriklen, når der - i en situation som den foreliggende - ikke er sket ændringer af hovedmatriklens anvendelses- eller planforhold.

Dermed bliver reglerne i overensstemmelse med formålet om at sikre ejendomsejerne mod voldsomme stigninger i grundskylden, når den retlige og faktiske regulering af Ejendommene i øvrigt er uændret."

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand procederet i det væsentlige i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvoraf fremgår bl.a.:

"Vedrørende sagsøgernes påstand 1

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte grundværdiansættelsen pr. 1. oktober 2014.

Det følger af fast retspraksis, at vurderingsmyndighedernes skøn alene kan tilsidesættes, hvis ejendommens ejer godtgør, at skønnet er udøvet på et fejlagtigt eller mangelfuldt grundlag, eller at værdiansættelsen er åbenbart urimelig, jf. UfR2016.191H (SKM2015.615.HR).

Sagsøgerne har ikke løftet denne bevisbyrde.

Vurderingen af de 6 ejendomme pr. 1. oktober 2014 er en omvurdering, idet ejendommene er nye. Ifølge dagældende vurderingslovs § 3, stk. 4, sammenholdt med § 42, stk. 4, er det prisforholdene pr. 1. oktober 2011, der skal lægges til grund ved omvurderingen.

Det følger endvidere af dagældende vurderingslovs § 6, jf. § 13, at grundværdien udgør den kontante værdi af grunden i ubebygget stand. Efter vurderingslovens § 16 skal der ved grundværdiansættelsen tages højde for ejendommens form og størrelse samt til udstyknings- og omlægningsmuligheder. Ved ansættelsen skal der endvidere tages hensyn til de til grunden knyttede rettigheder og byrder af offentligretlig karakter. jf. vurderingslovens § 13, stk.2.

Vurderingen er foretaget i overensstemmelse med disse principper.

Som hjælp ved udøvelse af skønnet over en grunds handelsværdi anvender vurderingsmyndighederne forskellige hjælpemidler. Byggeretsværdiprincippet, der er anvendt ved den omtvistede vurdering, er et sådant vurderingsteknisk hjælpemiddel. Princippet benyttes ved ansættelse af grunde som de foreliggende, jf. Den juridiske vejledning 2014-2, afsnit H,A.3.2.3.

Byggeretsværdiprincippet er anerkendt af domstolene, men den endelige bedømmelse af grundværdien beror på et konkret skøn, jf. UfR2005.1164H (SKM2005.63.HR). Ejeren har ikke krav på anvendelse af et specielt vurderingsprincip, idet det afgørende er, om skønnet afspejler handelsværdien, jf. herved også UfR2014.771H (SKM2013.862.HR).

Sagsøgerne har derfor ikke krav på, at grundværdien, som hævdet, skal ansættes efter etagearealprincippet. Det er i den henseende uden betydning, hvorledes andre lignende grunde er blevet vurderet. Det er de 6 ejendommens grundværdiansætter, der er genstand for prøvelsen.

Der er ikke påvist fejl ved skønnets udøvelse.

Sagsøgerne har heller ikke godtgjort, at det udøvede skøn er åbenbart urimeligt.

Det følger af retspraksis, at der skal foreligge et sikkert grundlag for at tilsidesætte skønnet.

Sagsøgerne har ikke med henvisning til gennemførte salg af sammenlignelige ejendomme omkring vurderingstidspunktet godtgjort, at de ansatte værdier overstiger handelsværdien.

Tværtimod støtter oplysningerne i Landsskatterettens afgørelser, […], om salg af parcelhusgrunde på Y8-bydel, at skønnet ikke er åbenbart urimeligt. Den gennemsnitlige pris pr. m2 udgør ikke et relevant sammenligningsgrundlag, idet der i så fald ikke tages højde for grundenes størrelse. De solgte parcelhusgrunde har et grundareal på mellem 538 og 789 m2, mens de omhandlende ejendomme har et grundareal på mellem 67 og 78 m2. M2-prisen er generelt højere for små grunde end for store grunde, da de "første" m2 af en grund, som resulterer i, at grunden er stor nok til at bygge på, er væsentlig mere værd end de resterende m2, som afgør størrelsen af haven/udearealerne. Det er derimod relevant at se på byggeretsprisen. De ubebyggede parcelhusgrunde, som nævnes i Landsskatterettens afgørelser […], har en gennemsnitlig byggeretspris på 1.198.956 kr. De omhandlende ejendomme på Y14-vej har efter vurderingen pr. 1. oktober 2014 en byggeretspris på 768.000 kr.

Oplysningerne i Landsskatterettens afgørelse, […] om salg af rækkehuse på Y32-36-adresse understøtter også, at grundværdiansættelsen ikke er åbenbart urimelig.

Sagsøgerne har i øvrigt ikke søgt at løfte bevisbyrden ved foretagelse af syn og skøn.

Det er heller ikke godtgjort, at forureningen medfører, at skønnet er åbenbart urimeligt. Det fremgår således af redegørelse af 4. oktober 2010 fra G3, […] og af Y1-bys Kommunes byggetilladelse af 8. november 2011 til boligbyggeri på ejendommene, ekstrakten, side 170 ff., at der er taget en række forholdsregler, således at der ikke er sundhedsmæssige risici ved at bo og opholde sig på området.

Vedrørende sagsøgernes påstand 2

Skatteministeriets overordnede synspunkter

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at skatteforvaltningslovens § 33 a indeholder hjemmel til - indenfor de i bestemmelsen nævnte frister - at ændre den omberegnede grundværdi, og at det daværende SKAT derfor var berettiget til at foretage ændringen af den omberegnede grundværdi pr. 1. oktober 2014.

Endvidere gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte den omberegnede grundværdi.

Anbringenderne vil blive uddybet i det følgende, idet der indledningsvis redegøres kort for grundskatteloftet og den omberegnede grundværdi.

Kort om grundskatteloft og omberegnet grundværdi ("yderligere ansættelser af grundværdien").

Den ansættelse, der betegnes som en yderligere ansættelse af grundværdien eller den omberegnede grundværdi, relaterer sig til det såkaldte grundskatteloft.

Ved lov nr. 1047 af 17. december 2002 indførtes med virkning fra og med vurderingsåret 2003 bestemmelser i ejendomsskattelovens § 1, som havde til hensigt at fastsætte et loft over de årlige stigninger i den kommunale grundskyld.

Grundskatteloftet går overordnet ud på, at den afgiftspligtige grundværdi fastsættes til det laveste af 1) grundværdien efter grundforbedringsfradrag og fritagelser for grundskyld og 2) den afgiftspligtige grundværdi af ejendommen, der dannede grundlag for påligningen af grundskyld i det foregående skatteår, forhøjet med en reguleringsprocent, jf. ejendomsskattelovens § l, stk. 2, nr. 1 og 2.

Formålet med grundskatteloftet er at begrænse stigningen i ejendomsskatterne for grundejere ved at indføre et loft over, hvor meget den enkelte grundejers grundskyld ved uændret grundskyldpromille kan sti- ge i det enkelte år, jf. eksempelvis lovforslag nr. 39. af 23. oktober 2002 under de almindelige bemærkningers punkt 1.

Beskyttelsen for grundejerne går altså ud på at forhindre, at grundskyl- den stiger ud over en vis grænse fra det ene år til det andet.

Samtidig med at der er indført begrænsninger for, hvor meget grundskylden kan stige fra år til år, blev der med grundskatteloftet indført et hovedprincip om, at ændringer i grundens areal, anvendelse, planforhold, fradrag for forbedringer mv. fuldt ud skulle slå igennem i den grundskyld, der betales.

For at sikre, at arealændringer mv. slår igennem i den grundskyld, der betales, skulle der i visse tilfælde (f.eks. ved arealændring) efter den tidligere vurderingslov, § 33, stk. 16-18, "ved den almindelige vurdering eller omvurdering efter § 3" foretages en "yderligere ansættelse af grundværdien".

Denne yderligere ansættelse omfattede grundværdien efter de nye forhold, men på det niveau som gjaldt det seneste år, hvor grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld udgjorde den afgiftspligtige grundværdi (basisåret).

Hermed skete der altså en omberegning af grundværdien, som skulle sikre, at selve ændringen af grundens forhold gav anledning til en ny skatteberegning.

Skatteforvaltningslovens § 33 a

Ved Lov nr. 649 af 12. juni 2013, § 1, nr. 30, blev der som § 33 a indsat følgende bestemmelse i skatteforvaltningsloven:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, jf. stk. 4, om foretagelse eller ændring af en vurdering af en fast ejendom senere end den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb. En ændring skal være gennemført senest den 1. oktober samme år."

Af lovens § 16, stk. 2, fremgår, at loven trådte i kraft den 1. juli 2013.

I lovens § 16, stk. 7, fastslås endvidere følgende:

"§ 1, nr. 30, finder anvendelse fra den 1. januar 2013. I tilfælde, hvor anvendelse af bestemmelsen ville resultere i en højere vurdering eller på anden måde har skærpende virkning, finder bestemmelsen dog først anvendelse fra vurderingsåret 2013."

Det følger af skatteforvaltningslovens § 33 a, at varsling i den foreliggende sag skulle ske senest den 1. juli 2016, og at ændringerne skulle være gennemført senest den 1. oktober 2016. Varslingen skete den 2. juni 2015, og SKAT traf afgørelse om ændringerne den 7. juli 2015.

Fristerne i skatteforvaltningslovens § 33 a er derfor overholdt.

Efter ordlyden af skatteforvaltningslovens § 33 a er vurderingsmyndighedens ændring ikke betinget af andet end de fastsatte tidsfrister.

En omberegning af grundværdien beror ligesom grundværdiansættelsen på en skønsmæssig vurdering, og bestemmelsens ordlyd, hvorefter der kan ske ændring "af en vurdering af en fast ejendom", giver ikke grundlag for at undtage omberegnede grundværdier fra revisionsadgangen.

Forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 33 a (Lovforslag nr. 212 af 24. april 2013) indeholder heller ingen udtalelser, der peger på, at den omberegnede grundværdi ikke skulle være omfattet af bestemmelsen. Tværtimod forudsættes det i forarbejderne, at der kan være tale om ændringer, der "medfører højere vurderinger eller på anden måde har skærpende virkning".

Fristen for at foretage revision i henhold til skatteforvaltningslovens § 33 a for vurderingerne for 2011 og fremefter er blevet forlænget ved en ekstraordinær revisionsbestemmelse i den dagældende vurderingslovs § 44. Dette er sket ved følgende udskydelseslove: Lov nr. 1635 af 26. december 2013 (indsættelse af § 44, stk.2), Lov nr. 1535 af 27. december 2014 (indsættelse af § 44, stk.5) og Lov nr. 61 af 16. januar 2017 (ændring af § 44, stk. 5). Ifølge disse bestemmelser i den dagældende vurderingslov kan "varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 33 a" afsendes indenfor nærmere angivne frister.

I forarbejderne til den seneste lovændring, Lov nr. 61 af 16. januar 2017 (specielle bemærkninger til § 1, nr. 7 i lovforslag nr. 92 af 22. november 2016), anføres bl.a., at forslaget omfatter alle SKATs ansættelser, herunder den omberegnede grundværdi.

Dette fremgår også af den ordlyd, som skatteforvaltningslovens § 33 a fik ved lov nr. 688 af 8. juni 2017.

Der er ikke noget, som peger på, at bestemmelsen om forlængelse af revisionsfristen (vurderingslovens § 44, stk. 5) eller lov nr. 688 af 8. juni 2017 skulle udvide anvendelsesområdet for de typer af vurderinger/ansættelser mv., som er omfattet af skatteforvaltningslovens § 33 a. Tværtimod fremgår det udtrykkeligt, at dagældende vurderingslovs § 44, stk. 5, omhandler fristen for afsendelse af varsel "som nævnt i skatteforvaltningslovens § 33 a".

At en "vurdering" ikke kun omfatter ansættelse af ejendomsværdi og grundværdi har også støtte i UfR2011.797H (SKM2011.1.HR).

Anvendelsen af den dagældende § 33 a i skatteforvaltningsloven er ikke betinget af, at der er sket ændringer af ejendommens areal eller andre faktiske forhold vedrørende ejendommen.

Modsat reglerne om genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 33 er der efter ordlyden af skatteforvaltningslovens § 33 a ikke nogen begrænsninger i, hvilke fejl- eller mangeltyper som giver adgang til revision.

Dette følger også direkte af forarbejdernes beskrivelse af gældende ret i lovforslag nr. 92 af 11. november 2016, almindelige bemærkninger, afsnit 2.4.1, og af lovforslag nr. 212 af 3. maj 2017 (de almindelige bemærkninger, afsnit 2.10.1.3).

Det er heller ikke en betingelse for anvendelse af skatteforvaltningslovens § 33 a, at ændringen er til gunst for sagsøgerne. Skatteforvaltningslovens § 33 a indeholder hjemmel til revision af den omberegnede grundværdi for det omhandlede vurderingsår, 2014, uanset om en revision er til gunst eller ugunst for ejendommens ejer, jf. Lov nr. 649 af 12. juni 2013, § 1, nr. 30, og § 16, stk. 2 og 7.

Den foretagne omberegning - dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, 2. pkt.

Af dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, fremgår følgende:

"Når en ny ejendom bliver omfattet af pligten til at betale grundskyld, jf. kapitel 1 i lov om beskatning til kommunerne af faste ejendomme, foretages ved den almindelige vurdering eller omvurderingen efter § 3 en yderligere ansættelse af grundværdien. Er den nye ejendom udskilt fra en ejendom, der er omfattet af pligten til at betale grundskyld (den udstykkede ejendom), omfatter denne ansættelse grunden under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold og foretages på det niveau, som gælder for vurderinger af den udstykkede ejendom det seneste år, hvor grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi. Har den nye ejendom hidtil været undtaget fra vurdering, jf. § 7, stk. 1, eller er vurdering undladt § 7, stk. 2, omfatter denne ansættelse grunden under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold og foretages på det niveau, som gælder for vurderinger af omliggende ejendomme af den pågældende art det seneste år, hvor grundværdien for disse efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi."

De af sagen omfattede 6 ejendomme er opstået ved udstykning som nye ejendomme. Dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, 2. pkt., omfatter en sådan situation, hvor en ny ejendom er opstået ved udstykning.

Der er enighed om, at de 6 ejendomme er blevet udstykket fra matr.nr. …i i februar 2014. Matr.nr. …i blev udstykket fra matr.nr. …a i september 2013, og der burde derfor være foretaget en vurdering af matr.nr. …i pr. 1. oktober 2013. Denne vurdering er imidlertid ikke blevet foretaget, og ved omberegning af grundværdien er der taget udgangspunkt i matr.nr. …a.

Der er ligeledes enighed om, at det som følge af skatteforvaltningslovens § 33 b ikke nu er muligt at foretage den manglende vurdering af matr.nr. …i pr. 1. oktober 2013. Der kan således ikke skabes et korrekt grundlag for at foretage en omberegning af grundværdien pr. 1. oktober 2014 for de 6 ejendomme.

Der er derimod ikke enighed om, hvilken konsekvens det har, at matr.nr. …i ikke blev vurderet pr. 1. oktober 2013, og hvorledes der nu skal forholdes med hensyn til omberegningen pr. 1. oktober 2014 for de 6 ejendomme.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at der på nuværende tidspunkt ikke er nogen mulighed for at foretage omberegningen på en måde, der er i overensstemmelse med lovens ordlyd. Sagsøgerne har heller ikke anvist en lovmedholdelig måde, hvorpå omberegningen nu kan fortages.

…

De 6 ejendomme er ikke opstået som nye på de måder, der er fastsat i dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, 3. pkt. De er opstået ved udstykning som omhandlet i vurderingslovens § 33, stk. 18, 2. pkt.

For ejendomme opstået ved udstykning skal omberegning af grundværdien ske efter dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, 2. pkt., jf. SKM2017.286.HR.

En omberegning med udgangspunkt i en hypotetisk vurdering pr. 1. oktober 2013 af matr.nr. …i, stemmer heller ikke med lovens ordlyd.

Det samme er tilfældet, såfremt der slet ikke tages udgangspunkt i hverken matr.nr. …a eller matr.nr. …i ved omberegningen.

Det gøres gældende, at der i valget mellem de foreliggende muligheder må tages udgangspunkt i matr.nr. …a og dermed fastholde den foretagne omberegning. De 6 ejendomme er således opstået som nye ved udstykning som omhandlet i dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, 2. pkt., og ikke som nye som omhandlet i 3. pkt. Der er endvidere oprindeligt sket en udstykning fra matr.nr. ...a Fra denne ejendom blev der senere udstykket til matr.nr. …i, hvorfra de 6 ejendomme blev udstykket under et halvt år senere. Udstykningen af matr.nr. …i må derfor siges at være en "mellemkommende" udstykning.

Når den "mellemkommende" ejendom ikke kan danne grundlag for ansættelse af den omberegnede grundværdi, fordi den "mellemkommende" ejendom ikke er blevet vurderet på omberegningstidspunktet, enten på grund af en fejl, eller fordi den som følge af tidspunkterne for udstykningerne slet ikke skulle være vurderet på omberegningstidspunktet, må der ved omberegning af grundværdien tages udgangspunkt i den oprindeligt udstykkede ejendom. Det er også det, som Landsskatteretten har gjort.

Der er ikke grundlag for at tilsidesætte den foretagne omberegning af grundværdien for de 6 ejendomme.

Basisåret er fastsat til 2013 med udgangspunkt i matr.nr. …a.

Ved omberegningen skal der ifølge dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, 2. pkt., tages hensyn til de anvendelses-og planforhold, der gælder for de 6 nye ejendomme, jf. herved også bemærkningerne til bestemmelsen (de specielle bemærkninger til § 2, nr. 8 i LFF 2002-10-23 nr. 39), hvor der er anført følgende:

"Princippet for disse vurderinger er, at vurderingsmyndigheden i forbindelse med den almindelige vurdering eller en omvurdering af den nye ejendom skal foretage en yderligere ansættelse af grundværdien af den nye ejendom.

Denne ansættelse foretages, ligesom den almindelige vurdering eller omvurderingen, under hensyn til de for den nye ejendom gældende anvendelses- og planforhold."

Dette er også sket, jf. Landsskatterettens afgørelse […].

Matr.nr. …a og de 6 nye ejendomme har ifølge plangrundlaget ikke samme anvendelsesforhold, og omberegningen skal ske under hensyn til de for de nye ejendomme gældende anvendelsesforhold. Der gælder ifølge dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, ikke noget krav om, at værdien af matr.nr. …a og de udstykkede ejendomme tilsammen ikke kan udgøre en større værdi, end hvad matr.nr. …a oprindeligt var ansat til. Det er for afgørelsen af denne sag uden betydning, hvad der i den henseende ville gælde, såfremt plangrundlaget for matr.nr …a og de 6 ejendomme var det samme.

I relation til sagsøgerens anbringende om, hvorledes dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, stk. 2, skal forstås i en situation, hvor de nye ejendomme og den ejendom, der er udstykket fra, har samme anvendelses- og udnyttelsesmuligheder, bemærkes, at det ikke under denne sag kan fastslås, hvorledes matr.nr. …i var blevet ansat, hvis ejendommen var blevet vurderet pr. 1. oktober 2013. Det er tilsyneladende også sagsøgernes opfattelse, jf. sagsøgernes processkrift 1 af 9. august 2021, side 2, 4. afsnit […], at det vil være forkert at afgøre sagen ud fra, hvordan en vurdering af matr.nr. …i pr. 1. oktober 2013 ville have set ud, hvis den var foretaget. Den foretagne omberegning af grund- værdien for de 6 ejendomme er ikke i strid med det af sagsøgerne påberåbte styresignal, SKM2017.388.SKAT.

Det bemærkes endvidere, at det ikke har nogen økonomisk betydning for sagsøgerne, om der som sket tages udgangspunkt i basisår 2013 ved omberegningen eller i et andet basisår […]. Dette skyldes, at områdepriserne har været uændrede siden 2011.

Det er ikke godtgjort, at den konkrete ansættelse af den omberegnede grundværdi for de 6 ejendomme er åbenbart urimelig, og selve værdiansættelsen giver derfor heller ikke grundlag for at hjemvise sagen."

Retsgrundlag

Skatteforvaltningsloven

Den dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a blev indsat ved § 1, nr. 30, i lov nr. 649 af 12. juni 2013 om ændring af skatteforvaltningsloven og forskellige andre love. Bestemmelsen blev affattet med følgende ordlyd:

"§ 33 a. Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, jf. stk. 4, om foretagelse eller ændring af en vurdering af en fast ejendom senere end den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb. En ændring skal være gennemført senest den 1. oktober samme år."

Af § 16 om ændringslovens ikrafttræden fremgår bl.a. følgende:

"§ 16.

Loven træder i kraft den 1. januar 2014, jf. dog stk. 2.

Stk. 2. § 1, nr. 30, § 2, nr. 1, § 10, nr. 2, og §§ 14 og 15 træder dog i kraft den 1. juli 2013.

…
Stk. 7. § 1, nr. 30, finder anvendelse fra den 1. januar 2013. I tilfælde, hvor anvendelse af bestemmelsen ville resultere i en højere vurdering eller på anden måde har skærpende virkning, finder bestemmelsen dog først anvendelse fra vurderingsåret 2013."

Af forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 33 a, jf. de specielle bemærkninger i lovforslag nr. 212 af 24. april 2013, fremgår bl.a.:

"Til § 1

…
Til nr. 30

Det foreslås at korrigere en fejl, som opstod i forbindelse med de lovændringer, der blev gennemført på ejendomsvurderingsområdet i september 2012.

Ved § 2 i lov nr. 925 af 18. september 2012 blev skatteforvaltningslovens § 33 nyaffattet. Formålet var at forenkle reglerne om genoptagelse af tidligere ejendomsvurderinger. Tidligere var det nødvendigt at forelægge en lang række helt oplagte sager for Skatterådet, ligesom det tidligere var muligt at få genoptaget skønsmæssige ansættelser, der lå mange år tilbage i tiden.

Imidlertid var man ved lovændringen ikke opmærksom på, at SKAT kan have behov for af egen drift at korrigere vurderinger i andre tilfælde end dem, der efter den nyaffattede bestemmelse er gjort mulig. Derfor medtog man ved nyaffattelsen af skatteforvaltningslovens § 33 ikke den dagældende bestemmelse i stk. 1, som gør det muligt for SKAT at meddele ejeren af en ejendom, at man agter at ændre den pågældende vurdering. Dette kunne efter den nu ophævede bestemmelse ske inden den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb.

Som et eksempel på, hvordan bestemmelsen blev anvendt, kan nævnes en udstykning, hvor et meget stort antal ejere har klaget over vurderingen, og hvor de pågældende har fået medhold. I sådanne tilfælde har SKAT på grundlag af den nu ophævede bestemmelse hidtil af egen drift kunnet ændre vurderingen for de ejere, der ikke har klaget, således at alle får samme behandling. Denne mulighed har SKAT ikke længere. Nu er det kun de ejere, der klager, der vil kunne få deres vurdering ændret.

Som et andet eksempel kan nævnes den situation, hvor SKAT på anden måde bliver opmærksom på, at vurderinger i et bestemt område ikke ligger i det rigtige niveau. Hidtil kunne man på samme måde af egen drift gå ind og ændre en vurdering. Dette er ikke længere muligt, medmindre de berørte ejere klager - og så kun for de ejere, der rent faktisk klager.

SKAT er dermed afskåret fra af egen drift at rette fejlbehæftede vurderinger. Det er uhensigtsmæssigt og en fejl. Det foreslås derfor, at en bestemmelse med samme ordlyd som den dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 1, genindsættes i skatteforvaltningsloven.

SKATs vurdering i henhold til bestemmelsen vil kunne påklages som enhver anden vurdering."

Ved lov nr. 1061 af 30. juni 2020 om ændring af ejendomsvurderingsloven og forskellige andre love blev der i skatteforvaltningsloven som en ny bestemmelse indsat § 33 b, der har følgende ordlyd:

"§ 33 b. Fra og med den 1. november 2020 kan told- og skatteforvaltningen ikke i medfør af §§ 33, 33 a og 34 af egen drift genoptage eller varsle revision af vurderinger, der er foretaget efter ejendomsvurderingslovens §§ 87 og 88.

Stk. 2. Stk. 1 finder også anvendelse, for så vidt angår vurderinger foretaget efter den tidligere gældende lov om vurdering af landets faste ejendomme, jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013 som ændret ved § 1 i lov nr. 1635 af 26. december 2013, § 1 i lov nr. 1535 af 27. december 2014 og § 1 i lov nr. 61 af 16. januar 2017.

Stk. 3. Told- og skatteforvaltningen genoptager ikke vurderinger som nævnt i stk. 1 og 2 på baggrund af en anmodning om genoptagelse, der er modtaget den 1. november 2020 eller senere."

Af forarbejderne til bestemmelsen, jf. de almindelige bemærkninger i lovforslag nr. 194 af 20. maj 2020, fremgår bl.a.:

…

…

Det foreslås, at Skatteforvaltningen fra og med den 1. november 2020 ikke længere af egen drift skal kunne genoptage eller varsle revision af vurderinger foretaget i det gamle vurderingssystem. Dette omfatter alle vurderinger, både almindelige vurderinger, der er foretaget som egentlige vurderinger eller ved videreførelse, og omvurderinger, der er foretaget i det gamle vurderingssystem. Det foreslås desuden, at ejendomsejernes mulighed for at anmode om genoptagelse af vurderinger foretaget i det gamle vurderingssystem ophører fra og med den1. november 2020. Forud herfor vil der skulle gennemføres en generel vejledningsindsats. Det kan f.eks. ske i form af et styresignal og en pressemeddelelse. I styresignalet vil der blive redegjort for de fastsatte frister, krav til anmodninger om genoptagelse og om betingelserne for genoptagelse. Ejendomsejerne vil endvidere blive vejledt om, hvordan ejendomsejerne kan finde ud af, om der er fejl i netop deres vurderinger, der kan foranledige, at ejendomsejerne bør anmode om genoptagelse."

Lov om vurdering af landets faste ejendomme mv. (vurderingsloven)

Lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013

Af dagældende lov om vurdering af landets faste ejendomme, jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013, fremgår bl.a.:

"

A. Almindelige regler for vurderingen

§ 1. Almindelig vurdering af landets faste ejendomme finder sted hvert andet år, jf. dog § 7. Ejerboliger vurderes i ulige år. Andre ejendomme vurderes i lige år. Skatteministeren fastsætter den nærmere afgrænsning mellem ejerboliger og andre ejendomme.

§ 2. Ved de almindelige vurderinger er vurderingsterminen den 1. oktober i det år, hvori vurderingen foretages. Ejendommens tilstand og prisforholdene pr. vedkommende 1. oktober lægges til grund ved ansættelsen, jf. dog § 12, § 14, stk. 3, og § 39, stk. 3.

…

§ 3. Året efter den almindelige vurdering foretages der omvurdering

1) af ejendomme, fra hvilke der er afhændet eller til hvilke der er lagt et særskilt matrikuleret areal, når erhvervelsesdokumentet er blevet tinglyst som adkomst,

2) af ejendomme, ved hvilke der uden forandring af matrikelbetegnelsen er sket arealændring som følge af arealoverførsel,

3) af ejendomme, fra hvilke der er udskilt et areal, når dette er blevet ansat ved en vurdering i henhold til § 4, stk. 1, eller når arealet i overensstemmelse med reglerne i § 8, stk. 3, skal vurderes som en selvstændig ejendom,

4) af ejendomme, fra hvilke der er eksproprieret areal, eller til hvilke der er lagt eksproprieret areal, samt af ejendomme, der er omfattet af en foreløbig kendelse i henhold til lov om jordfordeling og offentligt køb og salg af fast ejendom til jordbrugsmæssige formål m.m. (jordfordelingsloven),

5) af ejendomme, der har lidt væsentlig skade ved brand, storm eller lignende, eller hvis ejendomsværdi må antages at være gået væsentligt ned som følge af nedrivning af bygninger,

6) af ejendomme, for hvilke ejendomsværdien eller grundværdien må antages at være steget eller faldet som følge af ændrede planforhold,

7) af nye ejendomme, herunder ejendomme, som er opstået ved opfyldning, ved en ejendoms opdeling i ejerlejligheder eller ved opførelse af en bygning på lejet grund,

8) af ejendomme, på hvilke der er foretaget om- eller tilbygning,

9) af nybyggede ejendomme,

10) af ejendomme, der har ændret anvendelse,

11) af ejerlejligheder, hvis fordelingstal er ændret.
Stk. 2. Årsagen til omvurderingen skal være indtrådt i det første år efter ejendommens sidste vurdering ved en almindelig vurdering.
…
Stk. 4. Ved vurderingen i henhold til stk. 1 er vurderingsterminen 1. oktober i det år, hvori omvurderingen foretages. Ejendommens tilstand pr. vedkommende 1. oktober og prisforholdene pr. vurderingsterminen ved senest forudgående almindelige vurdering lægges til grund, jf. dog § 12, § 14, stk. 3, og § 39, stk. 3.
…

§ 5. Ved vurderingen ansættes ejendomsværdien og grundværdien samt et eventuelt fradrag i grundværdien for forbedringer.

Stk. 2. Forskellen mellem ejendomsværdien og grundværdien benævnes forskelsværdien.

Stk. 3. Hvor der i den øvrige lovgivning bruges udtrykket vurderingssummen til ejendomsskyld eller ejendomsskyldværdien, træder ejendomsværdien i stedet herfor.

§ 6. Vurderingen foretages på grundlag af værdien i handel og vandel, såfremt købesummen skulle erlægges kontant, jf. nærmere bestemmelserne i afsnit B og C. For ejerboliger, jf. § 1, 2. pkt., fastlægges vurderingen med udgangspunkt i den gennemsnitlige handelspris for ejendomme af samme størrelse, alder, stand og beliggenhed i et sammenligneligt område.

…

C. Grundværdien

§ 13. Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse.

Stk. 2. Ved ansættelsen af grundværdien skal der tages hensyn til de til grunden knyttede rettigheder og byrder af offentligretlig karakter.

…

§ 16. Ved andre ejendomme, hvorpå de i §§ 14 og 15 givne regler ikke kan anvendes, ansættes grundværdien til det beløb, som efter de gældende handelspriser antages at kunne opnås for den pågældende ejendom i ubebygget stand ved salg til en efter samtlige forhold økonomisk god anvendelse, i hvilken henseende hensyn må tages såvel til ejendommens form og størrelse som til udstyknings- og omlægningsmuligheder.

…

§ 33.

…

Stk. 16. Hvor der på en ejendom omfattet af pligten til at betale grundskyld, jf. kapitel 1 i lov om beskatning til kommunerne af faste ejendomme, er sket ændring af ejendommens areal og denne ændring ikke er omfattet af den grundværdi, der danner grundlag for fastsættelsen af beregningsgrundlaget for grundskylden, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 2, foretages ved den almindelige vurdering eller omvurderingen efter § 3 en yderligere ansættelse af grundværdien. Denne ansættelse omfatter grunden efter arealændringen og foretages på det niveau, som gælder for vurderinger det seneste år, hvor grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse, hvis en ejerlejligheds fordelingstal ændres.

Stk. 17. Hvis en ejendom omfattet af pligten til at betale grundskyld, jf. reglerne i kapitel 1 i lov om beskatning til kommunerne af faste ejendomme, har ændret anvendelse eller planforhold og denne ændrede anvendelse m.v. ikke er omfattet af den grundværdi, der danner grundlag for fastsættelsen af beregningsgrundlaget for grundskylden, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 2, foretages ved den almindelige vurdering eller omvurderingen efter § 3 en yderligere ansættelse af grundværdien. Denne ansættelse omfatter grunden efter den ændrede anvendelse m.v. og foretages på det niveau, som gælder for vurderinger det seneste år, hvor grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi.

Stk. 18. Når en ny ejendom bliver omfattet af pligten til at betale grundskyld, jf. kapitel 1 i lov om beskatning til kommunerne af faste ejendomme, foretages ved den almindelige vurdering eller omvurderingen efter § 3 en yderligere ansættelse af grundværdien. Er den nye ejendom udskilt fra en ejendom, der er omfattet af pligten til at betale grundskyld (den udstykkede ejendom), omfatter denne ansættelse grunden under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold og foretages på det niveau, som gælder for vurderinger af den udstykkede ejendom det seneste år, hvor grundværdien efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi. Har den nye ejendom hidtil været undtaget fra vurdering, jf. § 7, stk. 1, eller er vurdering undladt, jf. § 7, stk. 2, omfatter denne ansættelse grunden under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold og foretages på det niveau, som gælder for vurderinger af omliggende ejendomme af den pågældende art det seneste år, hvor grundværdien for disse efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld, jf. nævnte lovs § 1, stk. 2, nr. 1, udgjorde den afgiftspligtige grundværdi.

Stk. 19. Stk. 12-18 finder tilsvarende anvendelse ved berigtigelse af fejl i forbindelse med genoptagelse af vurderinger, jf. skatteforvaltningslovens § 33."

De nævnte bestemmelser i § 33, stk. 16-18, blev indsat ved § 2, nr. 8, i lov nr. 1047 af 17. december 2002 om ændring af lov om beskatning til kommunerne af faste ejendomme og lov om vurdering af landets faste ejendomme. Ændringslovens formål var at begrænse stigningen i ejendomsskatterne for grundejere ved at indføre et loft over, hvor meget den enkelte grundejers grundskyld ved uændret grundskyldspromille kan stige i det enkelte år, jf. pkt. 1 i de almindelige bemærkninger i lovforslag nr. 39 af 23. oktober 2002. Af forarbejderne til bestemmelserne i vurderingslovens § 33, stk. 16-18, jf. de specielle bemærkninger til § 2, nr. 8, fremgår:

"De foreslåede regler er en følge af loftet over beregningsgrundlaget for grundskylden, jf. den i lovforslagets § 1, nr. 1og 2, foreslåede ændring af ejendomsskattelovens § 1, stk. 2, og de foreslåede nye stk. 3-6.

De foreslåede regler i § 33, stk. 16 og 17, finder anvendelse, hvis der sker ændringer af en grund, der påvirker grundværdien.

Princippet for disse vurderinger er, at vurderingsmyndigheden i forbindelse med den almindelige vurdering, der foretages hvert andet år, eller en omvurdering, der foretages i årene mellem de almindelige vurderinger, skal foretage en yderligere ansættelse af grundværdien efter ændringen af grunden, men i det niveau, der gælder for vurderinger det år, hvor der senest har været sammenfald mellem den aktuelle grundværdi efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld og den afgiftspligtige grundværdi, jf. eksemplet i bemærkningerne til lovforslagets § 1, nr. 2, vedrørende forslaget til ejendomsskattelovens § 1, stk. 4.

Stk. 16, 1. pkt., omhandler den situation, hvor der er sket ændring af ejendommens areal, f.eks. som følge af frasalg eller tilkøb af areal eller som følge af ekspropriation af et areal. Der vil af hensyn til loftet over grundskylden skulle foretages en yderligere vurdering i de samme tilfælde som de, hvor der som følge af arealændring skal ske omvurdering af grunden, jf. vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 1-4, som affattet ved lovforslagets § 2, nr. 1 og 2. Der vil endvidere skulle foretages en yderligere vurdering i tilfælde, hvor der er foretaget en vurdering efter vurderingslovens § 4.

Stk. 16, 2. pkt., omhandler den situation, hvor der sker ændring af en ejerlejligheds fordelingstal. Der vil af hensyn til loftet over grundskylden skulle foretages en yderligere vurdering i de samme tilfælde som de, hvor der som følge af ændring af en ejerlejligheds fordelingstal skal ske omvurdering efter den foreslåede nye bestemmelse i vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 11, jf. lovforslagets § 2, nr. 5.

Stk. 17 omhandler den situation, hvor en ejendom har ændret anvendelse, f.eks. ændret anvendelse fra landbrugsejendom til parcelhus, eller hvor ejendommens planforhold er ændret. Der vil af hensyn til loftet over grundskylden skulle foretages en yderligere vurdering i de samme tilfælde som de, hvor der som følge af ændret anvendelse/ændrede planforhold skal ske omvurdering af grunden, jf. vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 6 og 10, som affattet ved lovforslagets § 2, nr. 3 og 4. Der vil endvidere skulle foretages en yderligere vurdering i tilfælde, hvor der er foretaget en vurdering efter vurderingslovens § 4 eller § 4 A.

Stk. 18 finder anvendelse for nye ejendomme, der bliver omfattet af pligten til at betale grundskyld.

Nye ejendomme er ejendomme, der udskilles fra ejendomme, der er omfattet af pligten til at betale grundskyld. Nye ejendomme er også ejendomme, der hidtil har været undtaget fra vurdering efter vurderingslovens § 7, stk. 1, eller hvor vurdering er undladt efter vurderingslovens § 7, stk. 2. Ejendomme, der har været omfattet af pligten til at betale grundskyld, men som efter bestemmelserne i den kommunale ejendomsskattelovs §§ 7 og 8 har været helt eller delvist fritaget for at betale grundskyld, anses ikke som nye ejendomme. Det vil sige, at der af hensyn til loftet over grundskylden vil skulle foretages en yderligere vurdering i de samme tilfælde som de, der er omfattet af vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 7.

Princippet for disse vurderinger er, at vurderingsmyndigheden i forbindelse med den almindelige vurdering eller en omvurdering af den nye ejendom skal foretage en yderligere ansættelse af grundværdien af den nye ejendom.

Denne ansættelse foretages, ligesom den almindelige vurdering eller omvurderingen, under hensyn til de for den nye ejendom gældende anvendelses- og planforhold.

Har den nye ejendom hidtil været vurderet som en del af en ejendom (den udstykkede ejendom), foretages vurderingen i det niveau, der gælder for vurderinger af den udstykkede ejendom det år, hvor der senest har været sammenfald mellem den aktuelle grundværdi efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld og den afgiftspligtige grundværdi. Det vil sige det niveau, der efter stk. 16 eller 17 skulle have været anvendt, såfremt grunden med de for denne gældende anvendelses- og planforhold skulle have været vurderet sammen med den udstykkede ejendom.

Har den nye ejendom ikke hidtil været vurderet, eksisterer der ikke for denne ejendom en tidligere vurdering, der kan anvendes ved beregningen af loftet over beregningsgrundlaget for grundskylden. Det foreslås derfor, at vurderingen skal foretages i det niveau, der gælder for vurderinger af de omliggende ejendomme af samme art det år, hvor der for disse ejendomme senest har været sammenfald mellem den aktuelle grundværdi efter fradrag for forbedringer og reduktion for fritagelser for grundskyld og den afgiftspligtige grundværdi."

Den ovenfor nævnte bestemmelse i lov om vurdering af faste ejendomme § 33, stk. 19, blev indsat ved § 1, nr. 2, i lov nr. 925 af 18. september 2012 om ændring af vurderingsloven og skatteforvaltningsloven. Af forarbejderne til bestemmelsen, jf. de specielle bemærkninger til § 1, nr. 2, i lovforslag nr. 198 af 14. august 2012, fremgår følgende:

"Genoptagelse af tidligere vurderinger og berigtigelse af faktuelle fejl, jf. bemærkningerne til lovforslagets § 2, rejser spørgsmålet om korrektion af de såkaldte skattestopberegninger. Herved forstås det forhold, at ejendomsværdiskatten beregnes på grundlag af ejendomsvurderingerne i 2001/2002, og at grundlaget for opkrævning af kommunal grundskyld tilsvarende er fastsat i et historisk niveau (»basisår«) med en reguleringsmekanisme, som fremgår af den kommunale ejendomsskattelov.

Vurderingslovens § 33, stk. 12-18, fastsætter regler for ansættelse af nye skattestopniveauer i tilfælde, hvor der foretages tilbygninger, hvor ejendommens grundstørrelse ændres og i forskellige andre situationer. Det foreslås, at berigtigelse af fejl i forbindelse med genoptagelse af en vurdering efter skatteforvaltningslovens § 33 skal behandles på samme måde i relation til de såkaldte skattestopberegninger som tilbygninger, ændring af grundareal m.v. Herved fjernes enhver tvivl om hjemmelsgrundlaget for at foretage en ny skattestopberegning i sådanne tilfælde.

Hvis som et eksempel en ejendom som følge af en fejlagtig registrering af boligareal i BBR er vurderet på grundlag af et boligareal på 100 m2, mens det korrekte areal er 150 m2, vil en berigtigelse i forbindelse med genoptagelse af vurderingen medføre, at der skal foretages en skattestopberegning på grundlag af det korrekte areal på 150 m2, ganske som hvis der var bygget 50 m2 til en ejendom på 100 m2.

I begge tilfælde skal SKAT foretage en vurdering af den pågældende ejendom, som den nu forefindes, men det skal ske, som det ville være sket i 2001 og 2002, hvis ejendommen dengang havde eksisteret i den nu foreliggende form. Vurderingerne i 2001/2002-niveau lægges til grund for ejendomsværdibeskatningen."

Lov nr. 1635 af 26. december 2013 om ændring af lov om vurdering af landets faste ejendomme og tinglysningsafgiftsloven og senere ændringslove
Lov om vurdering af landets faste ejendomme, jf. ovennævnte lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013, blev ændret ved lov nr. 1635 af 26. december 2013 om ændring af lov om vurdering af landets faste ejendomme og tinglysningsafgiftsloven (Vurderingerne i 2013-2015 og tinglysningsafgift af handelsprisen). Bl.a. indsattes bestemmelserne §§ 42-45 i et punkt "H. Særlige bestemmelser om vurderingerne i 2013, 2014 og 2015", og i flere bestemmelser indsattes henvisning til bestemmelser i pkt. H, herunder i lovens § 3, stk. 4, 2. pkt., hvor der indsattes en henvisning til § 42, stk. 3 og 4. § 42 fik, jf. ændringslovens § 1, nr. 5, følgende ordlyd:

"§ 42. Almindelig vurdering af ejerboliger pr. 1. oktober 2013 sker ved videreførelse af følgende ansættelser, jf. dog stk. 2:

1) Ansættelser foretaget ved den almindelige vurdering pr. 1. oktober 2011.

2) Ansættelser foretaget ved omvurdering pr. 1. oktober 2012, jf. § 3.

3) Ansættelser foretaget ved omvurdering pr. 1. oktober 2013, jf. stk. 3 og § 3.

4) Ansættelser foretaget efter prisforholdene pr. 1. oktober 2011 efter § 4, jf. § 45, stk. 1.

5) Ansættelser foretaget ved genoptagelse eller ændring, jf. skatteforvaltningslovens §§ 33, 33 a og 38, af vurderinger som nævnt i nr. 1-4.

6) Ansættelser som nævnt i § 44, stk. 2 og 3.
Stk. 2. Ansættelser af ejendomsværdier, grundværdier og eventuelle fordelinger for vurderinger som nævnt i stk. 1 og 4 reduceres med 2,5 pct.
Stk. 3. Ejerboliger, som pr. 1. oktober 2013 opfylder betingelserne for omvurdering, jf. § 3, stk. 1, omvurderes efter prisforholdene pr. 1. oktober 2011. Vurdering som nævnt i 1. pkt. betragtes som en almindelig vurdering.
Stk. 4. Ejerboliger, som efter § 3 skal omvurderes pr. 1. oktober 2014, omvurderes efter prisforholdene pr. 1. oktober 2011."

Ved den nævnte ændringslovs, lov nr. 1635 af 26. december 2013 om ændring af lov om vurdering af landets faste ejendomme og tinglysningsafgiftsloven, § 1, nr. 5, indsattes også en bestemmelse, § 44, stk. 2, hvorefter fristen for at foretage revision i henhold til skatteforvaltningslovens § 33 a for vurderingerne for 2011 og fremefter blev forlænget således:

"§ 44. …

Stk. 2. Told- og skatteforvaltningen kan inden den 1. juli 2015 afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 33 a, for så vidt angår den almindelige vurdering pr. 1. oktober 2011, når den varslede ændring er til gunst for borgeren i form af en nedsættelse af vurderingen. Tilsvarende gælder for den almindelige vurdering pr. 1. oktober 2012 efter udløbet af den frist, der er nævnt i skatteforvaltningslovens § 33 a.

…"

Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget, jf. lovforslag nr. 80 af 20. november 2013, fremgår bl.a.:

"2.1. Nærmere om regeringens udspil

…
Regeringen foreslår endvidere, at SKATs mulighed for af egen drift at ændre 2011-vurderingen efter skatteforvaltningslovens revisionsbestemmelse forlænges frem til 1. juli 2015. Dette skal dog kun kunne ske til gunst for borgeren i form af en nedsættelse af vurderingen.

Der er ikke tale om etablering af en ny klageadgang, men om at lade den eksisterende revisonsbestemmelse gælde vedrørende 2011-vurderingen, hvor fristen for at anvende bestemmelsen ellers er udløbet.

Derved sker en forbedring af SKAT’s muligheder for at kunne rette fejl, som SKAT selv bliver opmærksom på, eller som SKAT måtte blive gjort opmærksom på af andre.
…

3.4. SKATs revisionsbeføjelse

SKAT kan af egen drift ændre en vurdering indtil den 1. juli i det andet år efter udløbet af vurderingsåret, jf. skatteforvaltningslovens § 33 a. Hvis SKAT ønsker at ændre en vurdering, meddeles dette til ejeren ved en såkaldt agterskrivelse. Det vil heraf fremgå, at SKAT agter at ændre den pågældende vurdering, og der vil være givet en begrundelse herfor. SKATs afgørelse kan påklages.

Denne beføjelse anvendes i praksis eksempelvis i tilfælde, hvor nogle - men ikke alle - medlemmer af en grundejerforening klager over en vurdering. Hvis de pågældende får medhold, kan SKAT af egen drift ændre vurderingerne for andre tilsvarende ejendomme i bebyggelsen, uden at de pågældende ejere selv behøver at klage.

…

4.   Lovforslaget

4.1. Vurderingsloven

4.1.1.  Særlige bestemmelser om vurderingerne i 2013, 2014 og 2015

…
I samme forbindelse foreslås det, at SKATs mulighed for at kunne ændre 2011-vurderinger efter skatteforvaltningslovens revisionsbestemmelse forlænges til 1. juli 2015. Den gældende tidsfrist er udløbet. Det foreslås derfor, at ændringer af 2011-vurderingen efter denne bestemmelse kun kan foretages til gunst for borgeren."

Af de specielle bemærkninger til samme lovforslag fremgår bl.a.:

"Til § 1

…

Til nr. 5

…

§ 44 handler om mulighederne for at kunne klage over vurderinger og om SKATs beføjelser til at ændre foretagne vurderinger.

Som tidligere nævnt betragtes vurderingen pr. 1. oktober 2013 (den »forlængede« 2011-vurdering) af ejerboliger og vurderingen pr. 1. oktober 2014 (den »forlængede« 2012-vurdering) af erhvervsejendomme m.v. som almindelige vurderinger. Almindelige vurderinger kan påklages frem til den 1. juli i året efter vurderingsåret, dvs. at 2015- vurderingen, som offentliggøres ca. den 1. marts 2016, vil kunne påklages i tidsrummet fra offentliggørelsen og frem til den 1. juli 2016. Det foreslås, at de vurderinger, der er nævnt i §§ 42 og 43 (de »forlængede« 2011- og 2012-vurderinger) kun skal kunne påklages i samme tidsrum, hvor det efter skatteforvaltningslovens regler vil være muligt at klage over den vurdering, der foretages pr. 1. oktober 2015. Dette vil i praksis sige i tidsrummet fra ca. 1. marts 2016 til den 1. juli 2016. Det samme gælder vurderinger, der ændres efter genoptagelsesbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33 og efter revisionsbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 33 a, jf. nedenfor.

…

Fristen for ændringer af vurderinger foretaget i 2012 udløber den 1. juli 2014. Der foreslås ikke ændringer heri. Ændringer af vurderinger foretaget i vurderingsåret 2012 kan kun ske til gunst for borgeren, jf. § 16, stk. 7, i lov nr. 649 af 12. juni 2013.

For 2013-vurderingerne og følgende vurderinger vil den generelle revisionsbestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33 a være gældende. Ændringer i medfør af denne bestemmelse kan hermed være til såvel gunst som til ugunst for borgeren."

Der er efterfølgende ved lov nr. 1535 af 27. december 2014 og lov nr. 61 af 16. januar 2017 vedtaget tilsvarende udskydelser af fristen for at foretage revision i henhold til skatteforvaltningslovens § 33 a for vurderingerne for 2011 og fremefter. Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget til sidstnævnte ændring, jf. lovforslag nr. 92 af 22. november 2016, fremgår bl.a.:

"2. Lovforslagets indhold

…
2.4  Udvidelse af den ekstraordinære revisionsbestemmelse

2.4.1.  Gældende ret

SKAT kan efter skatteforvaltningslovens § 33 a afsende varsel om foretagelse eller ændring af en vurdering til og med den 1. juli i det andet år efter udløbet af vurderingsåret.

Bestemmelsen giver SKAT mulighed for af egen drift at foretage revision af en allerede foretaget ejendomsvurdering, som viser sig at være fejlbehæftet. Muligheden består, uanset om fejlen beror på faktiske eller retlige forhold, herunder det beløbsmæssige vurderingsskøn.

…"

Af de specielle bemærkninger til § 1, nr. 7 i lovforslag nr. 92 af 22. november 2016 fremgår bl.a.:

"Til § 1

…

Til nr. 7

…

Forslaget omfatter alle SKAT’s ansættelser, dvs. både ansættelsen af de almindelige værdier (ejendomsværdi og grundværdi) og ansættelsen af de omberegnede værdier (den omberegnede ejendomsværdi 2001/2002 og den aktuelle omberegnede grundværdi)."

Landsrettens begrundelse og resultat

Dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a

Det følger af den dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a, som blev indsat ved lov nr. 649 af 12. juni 2013 om ændring af skatteforvaltningsloven og forskellige andre love, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om foretagelse eller ændring af en vurdering af en fast ejendom senere end den 1. juli i det andet kalenderår efter vurderingsårets udløb, og at en ændring skal være gennemført senest den 1. oktober samme år.

Efter ændringslovens § 16, stk. 7, fandt bestemmelsen anvendelse fra den 1. januar 2013, dog først fra vurderingsåret 2013, hvis anvendelse af bestemmelsen ville resultere i en højere vurdering eller på anden måde have skærpende virkning.

Landsretten finder, at den dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a efter sin ordlyd også omfatter ændring af en omberegning af grundværdi efter dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, 2. pkt., idet en sådan må betragtes som en "vurdering af en fast ejendom".

En sådan forståelse af den dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a understøttes af, at fristen for revision af almindelige vurderinger for 2011 og frem er blevet forlænget i dagældende vurderingslovs § 44 (lov nr. 1635 af 26. december 2013, lov nr. 1535 af 27. december 2014 samt lov nr. 61 af 16. januar 2017), hvori der udtrykkeligt henvises til skatteforvaltningslovens § 33 a. Efter forarbejderne til sidstnævnte udskydelseslov omfatter forslaget den omberegnede grundværdi, jf. de specielle bemærkninger til § 1, nr. 7, i lovforslag nr. 92 af 22. november 2016, og der er ikke grundlag for at antage, at dette skulle være en udvidelse af skatteforvaltningslovens § 33 a’s anvendelsesområde i forhold til de tidligere love.

Efter skatteforvaltningslovens § 33 b kan skattemyndighederne fra og med den 1. november 2020 ikke længere af egen drift genoptage eller varsle revision af vurderinger foretaget i det gamle vurderingssystem. Af forarbejderne til bestemmelsen (lovforslag nr. 194 af 20. maj 2020, pkt. 2.5.2) fremgår, at dette omfatter alle vurderinger, herunder omvurderinger. Dette understøtter ligeledes den nævnte forståelse af den dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a.

Efter ordlyden af den dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a er skattemyndighedernes ændring ikke betinget af andet end overholdelse af de fastsatte tidsfrister, og det kan således ikke opstilles som en betingelse, at der er sket ændringer af ejendommens areal eller andre faktiske forhold vedrørende ejendommen, ligesom der efter ordlyden ikke er nogen begrænsninger i, hvilke fejl- eller mangeltyper som giver adgang til revision. Det er heller ikke en betingelse, at ændringen sker til gunst for borgeren.

Landsretten finder på denne baggrund, og idet det er ubestridt, at fristerne i den dagældende skatteforvaltningslovs § 33 a er overholdt, at skattemyndighederne havde hjemmel til at foretage revision af grundværdien og den omberegnede grundværdi af sagsøgernes ejendomme pr. 1. oktober 2014.

Grundværdi og den omberegnede grundværdi:

Der er mellem parterne enighed om, at sagsøgernes ejendomme er opstået i 2014 ved udstykning fra matr.nr. …i.

Det fremgår af Landsskatterettens afgørelser, at der ved ansættelse af den omberegnede grundværdi pr. 1. oktober 2014 er taget udgangspunkt i matr.nr. …a som den udstykkende ejendom. Dette skyldes, at Landsskatteretten har lagt til grund, at matr.nr. …i blev udstykket fra matr.nr. …a med approbationsdato den 7. juli 2014. Parterne er imidlertid nu enige om, at approbationsdatoen for udstykningen af matr.nr. …i fra matr.nr. …a rettelig er den 17. september 2013, og at matr.nr. …i derfor skulle have været anset som den udstykkende ejendom.

Landsskatterettens afgørelser er således truffet på et fejlagtigt grundlag, og det påhviler derfor Skatteministeriet at godtgøre, at fejlen ikke har haft betydning for vurderingerne af sagsøgernes ejendomme.

Efter dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18, 1. pkt., foretages ved den almindelige vurdering eller omvurderingen efter § 3 en yderligere ansættelse af grundværdien, når en ny ejendom bliver omfattet af pligten til at betale grundskyld, jf. kapitel 1 i lov om beskatning til kommunerne af faste ejendomme. Det følger af § 33, stk. 18, 2. pkt., at ansættelse af grundværdien for en ny ejendom, der er udskilt fra en ejendom, der er omfattet af pligten til at betale grundskyld, foretages under hensyn til de for denne gældende anvendelses- og planforhold.

Der er mellem parterne enighed om, at matr.nr. …i og matr.nr. …a ifølge plangrundlaget har forskellige anvendelses- og udnyttelsesmuligheder.                        

Matr.nr. …i blev ikke selvstændigt vurderet pr. 1. oktober 2013. Efter det oplyste må det lægges til grund, at en sådan vurdering ikke kan foretages på nuværende tidspunkt, og det er således ikke længere muligt at foretage en ansættelse af sagsøgernes ejendomme som foreskrevet i dagældende vurderingslovs § 33, stk. 18.

Herefter, og da anvendelses- og planforhold for en ejendom efter loven har betydning for ansættelsen af den omberegnede grundværdi, og landsretten ikke på det foreliggende grundlag kan vurdere den værdimæssige betydning af fejlen, finder landsretten det ikke godtgjort, at det er uden betydning for Landsskatterettens afgørelser, at matr.nr. …a fejlagtigt blev anset som den udstykkende ejendom.

På den baggrund, og da det ikke af vurderingsloven fremgår, hvordan ansættelse af den omberegnede grundværdi skal foretages i et tilfælde som det foreliggende, finder landsretten ikke grundlag for at tage sagsøgernes principale påstande eller Skatteministeriets frifindelsespåstande til følge.

Herefter og henset til den indbyrdes sammenhæng mellem grundværdiansættelsen og den omberegnede grundværdi i sagerne ophæves Landsskatterettens afgørelser af 24. maj 2019 i deres helhed, og sagerne hjemvises til fornyet behandling ved vurderingsmyndigheden.

Sagernes omkostninger

Efter sagernes udfald skal Skatteministeriet i sagsomkostninger betale 162.000 kr. 150.000 kr. af beløbet er til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms, og 12.000 kr. er til dækning af de retsafgifter, der skulle have været betalt, såfremt sagsøgerne ikke var meddelt fri proces, jf. herved retsplejelovens § 332, stk. 1, 1. pkt., sammenholdt med den på tidspunktet for sagernes anlæg gældende retsafgiftslovs § 1, stk. 4, 2. pkt. Da sagsøgerne er meddelt fri proces, skal beløbet betales til statskassen, jf. retsplejelovens § 332, stk. 1, 3. pkt.

Ud over sagernes værdi er der ved fastsættelsen af beløbet til udgifter til advokatbistand taget hensyn til sagernes omfang og forløb, hovedforhandlingens varighed og sagernes betydning. Der er endvidere taget hensyn til, at sagsøgerne har haft samme advokat, og at der har været sammenfald i de spørgsmål, som sagerne har rejst i forhold til de enkelte sagsøgere.

THI KENDES FOR RET:

Landsskatterettens afgørelser af 24. maj 2019 i sagerne (red. sagsnumre fjernet) vedrørende ejendommene beliggende på Y2-Y7-adresse, ophæves, og sagerne hjemvises til fornyet behandling ved vurderingsmyndigheden.