SKAT har givet afslag på anmodning om henstand i forbindelse med klage efter skatteforvaltningslovens § 51.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse
Faktiske oplysninger
Klageren kom til Danmark i 2015 for at arbejde for H1 Limited, filial of H2 Limited. Filialen anmodede den 15. maj 2015 SKAT om registrering af klageren som omfattet af bruttoskatteordningen i kildeskattelovens §§ 48E-48F.
Klagerens årsopgørelse nr. 1 for indkomståret 2015, der er lagt i klagerens skattemappe den 11. marts 2016, udviste en restskat på 145.402 kr. Det fremgår af årsopgørelsen, at såfremt klageren ikke indbetalte restskatten, ville den blive indregnet med 19.000 kr. (plus procenttillæg) i klagerens forskudsskat for indkomståret 2017 dog således at restbeløbet forfaldt til betaling i 3 rater á 41.868 kr. til opkrævning henholdsvis den 1. august, 1. september og 1. oktober 2016.
Klagerens årsopgørelse nr. 2 for indkomståret 2015, der er lagt i klagerens skattemappe den 7. februar 2017, resulterede i opkrævning af den tidligere indregnede skat i forskudsopgørelsen for indkomståret 2017 med 19.797 kr. (inkl. procenttillæg), der forfaldt til betaling i 3 rater á 6.599 kr. til opkrævning henholdsvis den 1. marts, 1. april og 1. maj 2017.
Den 21. og 23. juni 2016 udsendte SKAT forslag til afgørelse til henholdsvis Selskabet og klageren om, at klageren ikke kunne registrere sig efter kildeskattelovens §§ 48E-48F. Repræsentanten har bemærket, at SKATs forslag til afgørelse er udsendt mere end tre måneder efter, at årsopgørelsen for indkomståret 2015 blev dannet, og dermed efter udløbet af klagefristen for at klage over årsopgørelsen.
SKAT traf den 27. juli 2016 afgørelse om, at klageren ikke kunne registrere sig efter kildeskattelovens §§ 48E-48F.
Den 27. oktober 2016 indsendte klagerens repræsentant klage til Skatteankestyrelsen over henholdsvis den påklagede afgørelse af 27. juli 2016 og årsopgørelsen for indkomståret 2015. Ved mail dateret den 27. oktober 2017 blev der anmodet om henstand med betaling af skat efter skatteforvaltningslovens § 51 i forbindelse med klagen over SKATs afgørelse af 27. juli 2016.
Den 21. december 2016 afviste Skatteankestyrelsen klagen over årsopgørelsen for indkomståret 2015 som værende indgået for sent.
Den 13. marts 2017 traf SKAT den påklagede afgørelse om afslag på anmodningen om henstand.
Den 5. april 2017 indsendte repræsentanten nærværende klage over afgørelse om afslag på henstand til Skatteankestyrelsen.
Den 2. juli 2018 genoptog Skatteankestyrelsen klagen over årsopgørelse nr. 1 for indkomståret 2015.
Den 23. november 2018 har Landsskatteretten truffet afgørelse om, at klageren ikke er omfattet af kildeskattelovens § 48E-48F, samt stadfæstet årsopgørelsen for 2015.
SKATs afgørelse
SKAT har givet afslag på henstand efter skatteforvaltningslovens § 51 med betaling af skat for indkomståret 2015.
Som begrundelse har SKAT anført følgende:
"Anmodningen om henstand med betaling af skatten for 2015 var indsendt på baggrund af klagen til Skatteankestyrelsen af 27. oktober 2016. Det fremgår af klagen, at der er klaget over SKATs afgørelse af 27. juli 2016 (journalnr. 15-1745611), hvor SKAT afslår anmodning om at registrere dig efter kildeskattelovens § 48E-F.
Efter ordlyden af skatteforvaltningslovens § 51, stk. 1, 1. punktum, omfatter SKATs adgang til at give henstand under klagebehandling alene krav om betaling af den del af en skat, som en "klage over opgørelsen" vedrører.
For at der kan anses for at foreligge en "klage over opgørelsen", må der ud fra en naturlig sproglig forståelse skulle foreligge en klage over en afgørelse, hvor SKAT har fastsat/opgjort et beløb ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst eller fastsat/opgjort et krav på moms, afgifter eller lignende, jævnfør SKM2011.662.LSR.
Det er således SKATs opfattelse, at der skal være klaget over en opgørelse med en særskilt opkrævet skat, for at der er hjemmel til at bevilge henstand efter skatteforvaltningslovens § 51, stk. 1 og 2,
SKAT har ikke i afgørelsen af 27. juli 2016 fastsat/opgjort et beløb som punkt i opgørelsen af den skattepligtige indkomst for et indkomstår eller fastsat/opgjort et krav på moms, afgifter eller lignende. Ligesom SKATs afgørelse af 27. juli 2016 ikke har medført nogen ny årsopgørelse. I SKATs afgørelse er der alene taget stilling til muligheden for anvendelse af KSL § 48E-F.
SKAT finder ikke, at klagen af 27. oktober 2016 kan anses for en klage over opgørelsen af skatten i din årsopgørelse for 2015, da der ikke er sammenhæng mellem de to udskrevne årsopgørelser og SKATs afgørelse af 27. juli 2016. Efter SKATs opfattelse er der, tale om en klage over SKATs afslag om at registrere dig efter kildeskattelovens § 48 E-F.
SKAT kan ikke imødekomme din anmodning om, at du kan vente med at betale restskatten for 2015, idet du ikke opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 51, stk. 1. Du opfylder ikke betingelsen om, at der skal være klaget over en opgørelse af skatten for 2015. Resultat af SKATs afgørelse af 27. juli 2016 resulterer ikke i opkrævning af en restskat, hvorfor betingelsen i skatteforvaltningslovens § 51, stk. 2 om særskilt opkrævning heller ikke er opfyldt.
Dine bemærkninger
SKAT har via din rådgiver modtaget mail d. 1. marts 2017, hvori det anføres, at i ikke er enig i SKATs forslag til afgørelse. I beder om at der træffes afgørelse så hurtigt som muligt på foreliggende grundlag, så sagen kan påklages til Landsskatteretten.
SKATs afgørelse
Da der i indsigelsen ikke er nærmere beskrevet hvori uenigheden består, har SKAT truffet afgørelse på det foreliggende grundlag.
Indsigelsen har ikke givet anledning til ændringer i SKATs vurdering af din ansøgning om henstand i forbindelse med klage. Vi har derfor truffet afgørelse i overensstemmelse med det tidligere udsendte forslaget."
Klagerens opfattelse
Repræsentanten har nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til henstand med betaling af skat for indkomståret 2015. Repræsentanten har subsidiært nedlagt påstand om, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.
Repræsentanten har hertil anført følgende:
"Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at betingelserne for at få henstand
med betaling af skat for 2015 i medfør af skatteforvaltningslovens § 51 er opfyldt.
SKAT anfører som nævnt, at der ikke foreligger "en klage over en opgørelse". SKATs begrundelse herfor er, at der ikke er klaget over en opgørelse med en særskilt opkrævet skat.
Vi er enige med SKAT i, at det ifølge lovens ordlyd er en betingelse for at få betalingshenstand, at der foreligger en klage over en opgørelse. SKATs fortolkning af, hvad der ligger i kravet herom, er imidlertid efter vores opfattelse forkert.
Betingelsen om, at der skal foreligge en "klage over en opgørelse" indeholder ikke et krav om, at der skal være klaget over en opgørelse med en særskilt opkrævet skat. Det er alene et krav, at der klages over en afgørelse, som har direkte sammenhæng med, hvilken skat der skal betales i det pågældende indkomstår, således at der kan siges at bestå en aktuel tvist om, hvordan skatten skal gøres op. Hensynet bag bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 51 er at give borgerne reel mulighed for at få prøvet rigtigheden af SKATs afgørelser, jf. således Landsskatterettens præmisser i SKM2011.589.LSR, og afgørende er derfor, om rigtigheden af den afgørelse, der ligger til grund for kravet, er påklaget.
Dette krav er opfyldt i nærværende sag.
Spørgsmålet om Klagers anvendelse af kildeskattelovens §§ 48E-48F har en så tæt sammenhæng med Klagerens årsopgørelse for indkomståret 2015, at en klage over SKATs afgørelse vedrørende tilladelse til anvendelse af kildeskattelovens §§ 48E-48F må anses som eller sidestilles med en klage over årsopgørelsen. Gives der medhold i 48E-Klagen, vil dette således automatisk føre til en nedsættelse af den betalbare skat for indkomståret 2015 med et beløb svarende til den restskat, der fremgår af årsopgørelsen. 48E-Klagen er derfor reelt det samme som en klage over årsopgørelsen og dermed en klage om rigtigheden af den afgørelse, der ligger til grund for kravet. Der består en aktuel tvist.
Hertil kommer, at det vil endvidere være helt uhensigtsmæssigt, hvis årsopgørelsen skal påklages selvstændigt, selvom anmodningen om anvendelse af kildeskattelovens §§ 48E-48F fortsat er under behandling hos SKAT. Da SKATs praksis, jf. kvitteringsbrevet for ansøgningen om beskatning efter §§ 48E-48F, er sådan, at der kan indeholdes skat efter kildeskattelovens §§ 48E-48F, selvom der endnu ikke foreligger en endelig tilladelse til at benytte bestemmelserne, mens årsopgørelserne baseres på de almindelige regler, vil der uvægerligt opstå restskatter. En ordning, hvor årsopgørelsen skal påklages særskilt, selvom anmodningen af anvendelse af kildeskattelovens §§ 48E-48F fortsat er under behandling, vil således føre til et hav af unødvendige klager til Skatteankestyrelsen, der alene sker i afventning af udfaldet af SKATs sagsbehandling vedrørende ansøgningen om anvendelse af kildeskattelovens §§ 48E-48F. Dette er ikke hensigtsmæssigt og resulterer i et helt unødigt ressourceforbrug både hos Skatteankestyrelsen og hos skatteyderne.
I SKM2011.589.LSR blev en klager indrømmet henstand med betaling af restskat for indkomstårene 2006-2008, mens skatteansættelserne for bl.a. disse indkomstår var under behandling i genoptagelsessager hos SKAT efter anmodning fra den skattepligtige. SKAT havde afvist at give betalingshenstand med følgende begrundelse:
»Da der ikke ses at være klaget til en klageinstans over de afgørelser, som har foranlediget opkrævningen af de omhandlede restskatter, kan der ikke bevilges ligningsmæssig henstand.«
Landsskatteretten gav derimod klager medhold i, at denne kunne få betalingshenstand med restskatterne for de pågældende indkomstår. Begrundelsen herfor var følgende:
»Landsskatteretten finder endvidere, at en formålsfortolkning af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 51, stk. 1, 1. pkt., fører til, at begrebet "klage" ud over klager til de egentlige administrative klageinstanser, i denne sammenhæng også omfatter såvel sagsanlæg ved domstolene, jf. bestemmelsens stk. 3, 3. pkt., som tilfælde som det foreliggende, hvor rigtigheden af den afgørelse, der ligger til grund for kravet, er til behandling hos SKAT i en genoptagelsessag.« [vores fremhævning]
På samme måde er der i nærværende sag tale om, at en afgørelse, der ligger til grund for restskattekravet er under prøvelse (klage til Skatteankestyrelsen), og at der således består en aktuel tvist mellem Klageren og SKAT.
SKAT henviser i Afgørelsen til en række afgørelser fra Landsskatteretten. Disse afgørelser er imidlertid ikke sammenlignelige med nærværende sag, idet de netop angår situationer, hvor der (i bedste fald) var en indirekte sammenhæng mellem de afgørelse, der klages over og restskattekravet, og dermed heller ikke bestod en aktuel tvist om opgørelsen af skatten. SKM2011.662.LSR vedrører således en klage over et bindende svar fra SKAT, mens SKM2011.346.LSR vedrører et selskab, der ikke rettidigt havde påklaget SKATs afgørelser om bl.a. at ændre selskabets skatteansættelser for 2005 og 2006. SKAT henviser også til SKM2012.399.LSR, hvor Landsskatteretten fastslog, at en klage over afslag på anmodning om genoptagelse af en indkomstansættelse ikke er en klage over en opgørelse af skat. Også i den kendelse er der således alene en indirekte sammenhæng og dermed ikke en aktuel tvist om opgørelsen af skatten.
På denne baggrund gøres det gældende, at Klageren er berettiget til henstand.
Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at Skatteankestyrelsen måtte nå frem til, at Klageren er berettiget til henstand, men at det skal overlades til SKAT at udstede henstandsbevillingen og fastsætte de nærmere vilkår herfor."
Selvom der nu er truffet afgørelse i den bagvedliggende hovedsag, ønsker repræsentanten forsat en afgørelse i nærværende henstandssag.
Landsskatterettens afgørelse
Skatteforvaltningslovens § 51, stk. 1, 1. punktum, har følgende ordlyd:
"Told- og skatteforvaltningen kan efter ansøgning give henstand med betaling af den del af en skat, som en klage over opgørelsen vedrører."
Kildeskattelovens §§ 48E-48F, har følgende ordlyd:
"§ 48 e
Personer, som bliver skattepligtige efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, i forbindelse med påbegyndelse af ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabsskattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, kan vælge at blive beskattet af vederlag i penge, jf. § 43, stk. 1, efter § 48 F.
(…)
§ 48 f
For personer, som vælger beskatning efter §§ 48 E og 48 F, beregnes A-skatten som 26 pct. af vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten. Vederlaget medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Beløb og vederlag omfattet af ligningslovens § 16, stk. 1, behandles som vederlag i penge, i det omfang beløbene og vederlagene i henhold til § 43, stk. 2, er gjort til A-indkomst. Der kan ikke foretages fradrag i vederlaget, jf. dog stk. 3. Udgifter til erhvervelse, sikring og vedligeholdelse af vederlaget kan heller ikke fradrages i anden indkomst hos den skattepligtige. Indkomstskattepligten af vederlaget er endeligt opfyldt ved erlæggelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.
(…)"
Efter ordlyden af skatteforvaltningslovens § 51, stk. 1, 1. punktum, omfatter SKATs adgang til at bevilge henstand under klagebehandling alene krav, som en "klage over opgørelsen" vedrører.
Af SKM2011.662.LSR fremgår, at for at der kan anses at foreligge en "klage over opgørelsen" må der ud fra en naturlig sproglig forståelse skulle foreligge en klage over en afgørelse, hvor SKAT har fastsat/opgjort et beløb som punkt i opgørelsen af den skattepligtige indkomst eller fastsat/opgjort et krav på moms, afgifter eller lignende.
En klage over et afslag på tilladelse til at være omfattet af kildeskattelovens §§ 48E-48F kan ud fra en naturlig sproglig forståelse ikke anses at vedrøre en klage over opgørelsen. Årsopgørelserne for indkomståret 2015 er heller ikke udskrevet i forbindelse med den påklagede afgørelse. Der ses herefter ikke at være genoptagelse, klagebehandling eller domstolsprøvelse af klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2015, herunder restskatten, på tidspunktet for SKATs afslag på henstand.
Repræsentantens henvisning til, at Landsskatteretten i SKM2011.589.LSR ud fra en formålsfortolkning fandt, at der var tale om en klage, hvor rigtigheden af den afgørelse, der lå til grund for kravet, var til behandling ved SKAT, kan ikke føre til et andet resultat. Ovenstående sag gik specifikt på, om genoptagelse hos SKAT kunne anses for en "klage" og ligeledes var der netop tale om, at skatteansættelserne var til behandling, hvilket adskiller sig fra nærværende sag.
Det er derfor med rette, at SKAT har afslået klagerens anmodning om henstand med betaling af den omhandlede restskat for indkomståret 2015, jf. skatteforvaltningslovens § 51, stk. 1, 1. punktum.
Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.