Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at H1 GmbH, skattefrit kan overdrage sit kommende faste driftssted i Danmark til H2 GmbH & Co. KG?

Svar

1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

H3 A/S er et tysk ejet dansk selskab. Selskabet er ejet med 70 % af H2 GmbH & Co. KG, (et tysk kommanditselskab) og 30 % af en af koncernen uafhængig tredjemand. H2 GmbH & Co KG er ejet 100 % af H1 GmbH.

H2 GmbH & Co. KG har en call option til de 30 % af aktierne i H3 A/S, som for tiden er ejet af den uafhængige tredjemand. H2 GmbH & Co. KG har forventeligt udnyttet denne call option inden denne anmodning om bindende ligningssvar er besvaret. Skatteforvaltningen kan således i sin besvarelse lægge til grund, at H2 GmbH & Co. KG ejer 100 % af aktierne H3 A/S. Koncernen ønsker at afvikle H3 A/S som selvstændigt selskab og i stedet drive virksomheden videre gennem et fast driftssted i Danmark ejet af H2 GmbH & Co. KG.

H2 GmbH & Co. KG er en skattemæssig transparent enhed.

Koncernen planlægger at overdrage samtlige aktier i H3 A/S til H1 GmbH.

H1 GmbH og H3 A/S indgår efterfølgende i en lodret grænseoverskridende skattefri fusion efter fusionsskattelovens § 15, stk. 4, hvorefter H1 GmbH vil få skattemæssigt fast driftssted i Danmark.

H1 GmbH vil herefter skyde det faste driftssted ind i H2 GmbH & Co. KG

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at spørgsmålet skal besvares med et ja.

I henhold til de tyske skatteregler kan H1 GmbH, skattefrit indskyde det fast driftssted i Danmark ind i H2 GmbH & Co. KG.

Det er spørgers opfattelse, at indskydelsen af det faste driftssted ind i H2 GmbH & Co. KG ligeledes kan ske skattefrit efter de danske skatteregler.

Da H2 GmbH & Co. KG er en skattemæssigt transparent enhed, og da H2 GmbH & Co. KG er 100 % ejet af H1 GmbH, vil der ikke være ændringer i det skattemæssige subjekt, selvom der sker en formel ændring af ejerskabet til virksomheden, som ligger i det faste driftssted i Danmark.

Det er tidligere slået fast i fx SKM2002.112.LR, at der ikke sker afståelsesbeskatning, når et interessentskab omdannes til et kommanditselskab, når der ikke sker ændring i ejerandelene til den underliggende virksomhed. Et tilsvarende princip må være gældende, når et selskab indskyder en virksomhed i et kommanditselskab.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at H1 GmbH, skattefrit kan overdrage sit kommende faste driftssted i Danmark til H2 GmbH & Co. KG.

Begrundelse

Skattestyrelsen forstår, at koncernen ønsker at

1. overdrage samtlige aktier i Spørger til H1 GmbH, for dernæst at
2. foretage en skattefri lodret fusion af H1 GmbH og Spørger, for dernæst at
3. indskyde det faste driftssted i Danmark i H2 GmbH & Co. KG.

Skattestyrelsen lægger her til grund, at overdragelsen af aktier samt den lodrette fusion kan foretages skattefrit.

I det følgende tager Skattestyrelsen således alene stilling til, om H1 GmbH skattefrit kan indskyde det faste driftssted i Danmark i H2 GmbH & Co. KG.

Skattestyrelsen forudsætter, at H2 GmbH & Co. KG er sammenligneligt med et dansk K/S.

Et dansk K/S er ikke undergivet selvstændig skattepligt. Beskatningen sker i stedet hos K/S’ets deltagere.

De enkelte deltagere anses for ejere af en ideel andel af hvert enkelt aktiv i K/S’et. Som konsekvens heraf anses deltagerne for at købe eller sælge andele i vedkommende aktiv ved stiftelse, udtræden og hel eller delvis opløsning af K/S’et. Se U 1983.318 H og Den juridiske vejledning 2019-2, afsnit C.C.6.6.

Principperne for beskatningen af deltagerne blev fastslået i U 1983.318 H, hvor et interessentskab udloddede en del af sine aktier til deltagerne i forhold til deres ejerandel.

Der skete ved udlodningen ingen formueforskydning i interessentskabet. Da deltagerne i fællesskabet imidlertid ejede en ideel andel af aktiverne, skulle udlodning af konkrete aktiver anses som et delkøb for den, der modtog udlodningen af den del af aktiverne, der svarede til den eller de andre deltageres ideelle andel, medens der omvendt for disses vedkommende var tale om et delsalg.

Højesteret fandt, at udlodningen indebar en sådan realitet, at de andre deltagere måtte anses for at have afstået aktierne, og at det derfor ikke var af betydning, at der regnskabsmæssigt ikke var sket nogen formueforskydning hos den enkelte deltager.

I denne sag er H1 GmbH eneste ejer af ideelle andele i H2 Gmbh & Co. KG. H1 GmbH kan således ikke anses for at have solgt sin ideelle andel til andre og for at have afstået det faste driftssted.

Da der ved overdragelsen af det danske faste driftssted ikke sker delsalg af aktiver til andre herunder deltagere i H2 Gmbh & Co. KG, er det Skattestyrelsens opfattelse, at overdragelsen ikke vil medføre beskatning hos H1 GmbH.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstillingen og begrundelsen.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Praksis

U.1983.318 H

Et interessentskab, som havde drevet forretningsmæssig virksomhed, blev i 1962 opdelt i to interessentskaber, hvoraf det ene I/S I, hvis interessenter var seks søskende, havde til formål at videreføre og videreudvikle den halvpart i det oprindelige interessentskab, som var tilfaldet familien. Kontrakten indeholdt bestemmelser om fortrinsret og forkøbsret for interessenter, ægtefæller og livsarvinger. De forretningsmæssige aktiviteter blev successivt etableret i aktieselskabsform, navnlig i A/S A. I 1975 udskiltes I/S II, der alene vedrørte administrationen af I/S I's aktier i A. Senere besluttedes det at udlodde 100.000 kr. aktier i A af I/S II's beholdning til hver interessent. Det fandtes uden betydning, at udlodning var sket fra I/S II og ikke fra I/S I. Da hver enkelt interessent ved udlodningen var blevet eneejer af og - med de begrænsninger, der fulgte af interessentskabskontrakten - havde fået rådighed over de ham udlagte aktier, fandtes udlodningen - uanset at der ikke var sket nogen regnskabsmæssig forskydning mellem interessenterne - at indebære en afståelse af aktierne. Beskatning måtte ske hos de enkelte interessenter, og der fandtes ikke tilstrækkeligt grundlag for at fravige den i fast administrativ praksis benyttede opgørelsesmåde, hvorefter de enkelte interessenter ansås som ejere af en ideel andel i hvert aktiv og i konsekvens heraf for at købe og sælge andele i vedkommende aktiv. (Dissens af to dommere for, at udlodningen ikke havde givet nogen fortjeneste ved afhændelse eller afståelse af aktier). 

SKM2002.112LR

Omdannelse af et interessentskab til et kommanditselskab, uden at der skete forskydning af deltagernes ejerandele, medførte ikke afståelsesbeskatning.

Den juridiske vejledning 2019-2, afsnit C.C.6.6 Indtræden i og udtræden af interessentskaber

(…)

Regel

Der er ingen skatteregler, der selvstændigt regulerer et interessentskab, som det fx er gældende for selskaber, der er omfattet af selskabsskatteloven, eller som for ejerne af et selskab, der som udgangspunkt er omfattet af aktieavancebeskatningsloven.

Et interessentskab udgør en skattemæssig transparent enhed og er derfor ikke et selvstændigt skattesubjekt. Derimod er det ejerne af interessentskabet, der beskattes efter skattelovgivningens almindelige regler, uanset om interessentskabet ejes af personer eller af selskaber mv.

(…)

Indtræden

Optagelse af interessenter i en hidtidig enkeltmandsvirksomhed eller i et allerede bestående interessentskab bliver for de hidtidige indehaveres vedkommende anset som et salg af en ideel andel af hele virksomheden, og for de indtrædendes vedkommende som køb af den overtagne andel i virksomhedens formue.

Udtræden

Udtræden af et interessentskab bliver for den udtrædendes vedkommende betragtet som et salg af pågældendes ideelle andel af virksomheden, medens det for de tilbageblivende deltageres vedkommende bliver betragtet som køb af den udtrædendes ideelle andel af virksomheden. Se LSRM 1985, 63.

Hvis en interessents udtræden sker ved, at denne sælger sin ideelle andel af virksomheden direkte til en udenforstående, påvirker dette ikke de øvrige interessenters skattemæssige stilling, dvs. de tilbageværende interessenters anskaffelsessummer mv. forbliver uændrede.

(…)

Ændringer i den ideelle andel

Hvis der under interessentskabets drift sker ændringer af de ideelle andele, bliver sådanne ændringer betragtet som køb og salg af en til ændringen svarende andel af samtlige interessentskabets formuegoder.

Udlodning af interessentskabets aktiver til interessenterne er sidestillet med salg. Se UfR 1983, 318 HR.

Spørger var stiftet som ejer af vindmøller udbudt under køberetsordningen i lov om vedvarende energi. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger, der er oprettet med flere møller, kunne udskille en eller flere møller til selvstændige I/S'er uden at dette fik skattemæssige konsekvenser. Se SKM2014.772.SR.

Opløsning

Ved opløsning af et interessentskab bliver den fordeling af virksomhedens aktiver, herunder goodwill, der skal finde sted, behandlet som et salg/køb af en ideel andel af virksomheden. Se SKM2003.590.LR.

Omdannelse

Omdannelse af et kommanditselskab til et interessentskab, hvor deltagernes ejerforhold ikke ændres, kan derimod ske uden andre skattemæssige konsekvenser, end at fradrag for eventuelt driftsunderskud efter omdannelsen til interessentskab ikke længere vil være afhængigt af deltagernes tidligere begrænsede hæftelse.

Omdannelsen vil således ikke skattemæssigt blive betragtet som et salg med deraf følgende beskatning. Se SKM2002.112.LR.

Omdannelse af et interessentskab til et skattemæssigt transparent partnerselskab (P/S) eller til et kommanditselskab medfører heller ikke afståelsesbeskatning, hvis der ikke sker ændringer i deltagernes ejerandele. Se SKM2007.227.SR.

(…)

Opgørelse af fortjeneste eller tab

Fortjeneste eller tab ved ind- og udtræden af interessentskaber bliver opgjort og beskattet efter de sædvanlige regler, som gælder ved afståelse af en erhvervsvirksomhed. Se afsnit C.C.6.1 og C.C.6.2.

Om opgørelse af den korrekte overdragelsessum og kontantværdiansættelsesgrundlaget i forbindelse med en søns optagelse som interessent i faderens virksomhed. Se SKM2001.13.HR.

Driftsmidler

Den, der optager en kompagnon i sin hidtidige enkeltmandsvirksomhed, skal opgøre fortjeneste eller tab på den afståede andel af driftsmidlerne, og beløbet tages i betragtning ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

For den andel, sælgeren beholder, fortsættes afskrivningerne på den reducerede saldoværdi, såfremt denne ikke er negativ.

Den nyindtrådte kan afskrive på anskaffelsessummen for overtagelse af en andel af virksomhedens driftsmidler. Interessenterne vil derfor som hovedregel have forskellige afskrivningsgrundlag.

Ved udtræden af interessentskaber skal den udtrædende interessent opgøre sin fortjeneste eller sit tab som forskellen mellem afståelsessummen for driftsmidlerne, og den skattemæssigt opgjorte saldoværdi, dvs. anskaffelsessummen nedsat med eventuelle salg og skattemæssige afskrivninger.

(…)

(Skattestyrelsens understregninger)