Parter

A

(v/adv. Elisabeth Aagaard Lund)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/ adv. Mette Halmø Rasmussen)

Afsagt af byretsdommer

Kristin Bergh

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt den 22. marts 2017 og angår, hvorvidt beløb betalt af G1 ApS for arbejder på ejendommen, Y1-adresse, skal beskattes som maskeret udlodning hos sagsøgeren, A. A ejer ejendommen Y1-adresse og er direktør for og eneejer af G1 ApS.

Sagsøgeren, A’s påstand er, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at A’s aktieindkomst for indkomståret 2008 nedsættes med 564.117 kr. og for indkomståret 2009 nedsættes med 513.163 kr.

Skatteministeriets påstand er frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten traf den 22. december 2016 afgørelse i sagen. Af afgørelsen fremgår blandt andet:

"...

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse			Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2008 Aktieindkomst Udgifter afholdt af selskab anset som maskeret udlodning	564.117 kr.	0 kr.			564.117 kr.
Indkomståret 2009 Aktieindkomst Udgifter afholdt af selskab anset som maskeret udlodning	513.163 kr.	0 kr.			513.163 kr.

...

Faktiske oplysninger

Klageren er direktør og hovedanpartshaver i selskabet G1 ApS (herefter selskabet), cvr-nr. …11. Selskabets formål er ifølge vedtægterne at drive handel, industri og konsulentvirksomhed. I selskabet drives virksomheden G2 ApS, som sælger fliser og klinker. Selskabet drives fra ejendommen Y1-adresse.

Af CPR-registeret fremgår, at klageren havde bopæl Y1-adresse, fra 15. juli 1983 og frem til 24. november 2011.

Af selskabets årsrapport for 2008 fremgår, at der er afholdt udgifter til indretning af lejede lokaler for i alt 542.117 kr., og af selskabets årsrapport for 2009 fremgår, at der er sket en tilgang til udgifter til indretning af lejede lokaler for i alt 513.136 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 564.117 kr. for indkomståret 2008, og med 513.163 kr. for indkomståret 2009. SKAT har anset selskabets afholdelse af ombygnings-, nybygnings-og renoveringsudgifter på ejendommen Y1-adresse, for maskeret udlodning til klageren, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Af SKATs afgørelse fremgår bl.a.:

"Ombygnings-, nybygnings- og forbedringsudgifter indkomstårene 2008 og 2009

I forbindelse med ligningsmæssig behandling af selskabet G1 ApS er konstateret, at selskabet har afholdt ombygnings-, nybygnings- og forbedringsudgifter på ejendommen Y1-adresse.

I selskabet er udgifterne behandlet som indretning af lejede lokaler. Ved mødet på selskabets adresse kunne konstateres, at der bl.a. er tale om nyt tag, nye tagrender, nye spær m.v. Der er også nybygning af et tårn, samt etableret terrasse og bygget lagerlokaler.

Der er endvidere lavet kloakarbejde. Der er også indkøbt porte samt isoleringsmaterialer. Endelig er der udgifter til belægning m.v.

Det kan supplerende oplyses, at en stor del af bilagene i selskabet ikke opfylder "fakturabetingelserne". Der er f.eks. bare overført beløb uden faktura i mange tilfælde til udlandet.

De samlede udgifter har i 2008 udgjort 564.117 kr. og 2009 udgjort 513.163 kr.

Det vurderes, at de foretagne arbejder har en varig værdiforøgelse af ejendommen, og ejeren skal derfor beskattes som maskeret udlodning, jf. Ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Se også afgørelse fra Højesteret SKM2008.384.HR.

...

Landsskatterettens afgørelse

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Landsskatteretten har i en samtidig hermed truffet afgørelse for selskabet, sagsnummer 14-2341958, statueret, at det ikke kan lægges til grund, at der forelå et lån fra klageren til G1 ApS.

Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, udtaler:

Det lægges til grund, at der ikke foreligger lånedokumenter vedrørende de påståede låneforhold i Panama, og at der herefter ikke med sikkerhed kan fastslås de nærmere omstændigheder omkring dispositionerne. Hertil kommer, at selskabets afholdelse af udgifter vedrørende ejendommen er bogført som indretning af lejede lokaler i selskabet. Af disse grunde kan selskabets afholdelse af udgifterne ikke anses for afdrag på et lån fra klageren. Disse retsmedlemmer finder, at de af selskabet afholdte udgifter anses for afholdt i klagerens interesse og herefter må anses som maskeret udlodning til klageren, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Et retsmedlem udtaler:

Det må anses for godtgjort, at indbetalingerne fra G3 s.a. ikke var indkomst for G1 ApS, og at der i stedet foreligger et lån fra G3 s.a. til A, der efterfølgende har indskudt det modtagne beløb til G1 ApS, med de dertilhørende skattemæssige konsekvenser. Af denne grund finder dette retsmedlem ligeledes, at de afholdte udgifter anses som maskeret udlodning til klageren, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse."

Der er på selskabet G1 ApS konto i perioden 31. oktober 2008 til 21. december 2009 indgået 7 indbetalinger på i alt 2.549.200 kr. fra G3 s.a., Panama (bilag 7). Landsskatteretten traf samtidig med afgørelsen i denne sag afgørelse om, at beløbet var skattepligtig indkomst for G1 ApS, idet Landsskatterettens flertal ikke fandt det dokumenteret, at der var tale om lån. (bilag I)

A har gjorde forud for SKATs afgørelse gældende, at der ikke var grundlag for at beskatte de af G1 ApS afholdte forbedringsudgifter på ejendommen Y1-adresse som maskeret udlodning, idet A havde et tilgodehavende hos G1 ApS, der oversteg de udgifter, der var afholdt af selskabet vedrørende ejendommen Y1-adresse. Dette blev begrundet med, at A var personlig låntager angående et lån fra et selskab i Panama, der var blevet udbetalt til G1 ApS på vegne af A.

A har ikke under sagens behandling ved SKAT eller Landsskatteretten fremlagt et gældsbrev mellem ham som kreditor og G1 ApS som debitor eller mellem ham som debitor og en långiver som kreditor.

Han har i stedet fremlagt brev til ham fra G3 s.a.., hvor G3 s.a.. med henvisning til lån optaget i 2008 og 2009 opsiger lånet og indkræver betaling af 3.127.623 kr. svarende til de lånte beløb inklusive renter (bilag 12).

Der ud over fremlagde han en afviklingsplan skitseret af advokat IG i en e-mail til LB (A’s bror) vedhæftet et udkast til et gældsbrev mellem G1 ApS og MF og MG (A’s anden bror og svigerinde), hvorefter lånet, der skulle forrentes med 2% pa., skulle afvikles med 20.526,40 kr. om måneden. (Bilag J).

Der blev ligeledes fremlagt posteringsudskrifter for udenlandske overførsler fra G1 ApS i perioden 2014 og 2015, hvoraf det fremgår, at der fra G2 ApS v/G1 ApS er sket flere overførsler på 20.526,40 kr. til G4 ltd (bilag K) og betalingsoplysninger, hvoraf det fremgår, at G1 ApS i perioden 1. august 2013 månedligt til om med 2. januar 2014 betalte afdrag på lån med 20.526,40 kr. til en konto tilhørende A’s bror MF, flere gange med teksten "Afdrag på lån til bj", ligesom G1 ApS i perioden 6. februar 2014 til 30. maj 2014 månedligt foretog betalinger på 20.526,40 kr. til G4 ltd. (bilag 9)

I forbindelse med sagens behandling i retten, har A fremlagt Loan Agreement dateret den 21. oktober 2018 (bilag 3). Her i er G3 s.a.. anført som långiver og A som låntager. Af dokumentet fremgår blandt andet:

"A will borrow an amount limited to 2,700,000 DKK fra G3 s.a. within the next 1 year. The Amount will be transferred to the borrower in one or several transfer according to further agreement.

The loan will be transferred to the following:

Beneficiary:  G2 ApS ved/G1 ApS Y1-adresse.

This is a private loan. The Loan is only allowed to be used to rebuild repair, improve and / or extend of personal owned property. On request, the borrower must demonstrate what the loan has been used for.

The intention is to replace the loan with a mortgage loan as soon as possible.

Each year the borrower must serious apply for a mortgage loans, by all Danish credit unions.

...

Interest must be payable at the same rate as 30 years Danish mortgage loans.

Paying off the loan must start not later as 2013.

..."

A har tillige i retten fremlagt kopi af en ihændehaveraktie vedrørende selskabet G3 s.a. (bilag 11) og en låneaftale mellem G3 s.a.. og G4 ltd., hvor af det fremgår, at G3 s.a.. til G4 ltd. vil udlåne et beløb på maksimalt 3.000.000 danske kroner, og at lånet vil blive udbetalt i månedlige rater på 20.000 danske kroner, stammende fra A’s tilbagebetaling af et lån fra 2008 og 2009 (bilag 15). Der er tillige fremlagt en e-mail fra MF af 18. december 2013, hvor A oplyses om, at MF ikke ønsker at købe fordringen, hvorfor A skal afbetale direkte til selskabet, der nu ejer fordringen (bilag 14).

A har gjort gældende, at han ikke var ejer af ejendommen Y1-adresse i årene 2008 og 2009. A har den 14. maj 2012 fået tinglyst adkomst på ejendommen med overtagelsesdag den 1. september 2006 i henhold til en bodelingsoverenskomst underskrevet af A og NK den 6. oktober 2006 (bilag 5 og 6)

A har anført, at der har været tvist om bodelingsoverenskomstens gyldighed og har henvist til en retsbog af 1. juli 2011 fra Retten i Sønderborg. Heraf fremgår det, at NK har hævet en sag mod A med en skønnet værdi på 1.500.000 kr. Det fremgår ikke, hvad tvisten har drejet sig om. (bilag 13)

Forklaringer

A har forklaret, at han og hans ægtefælle NK i forbindelse med skilsmisse og bodeling lavede en bodelingsoverenskomst i 2006. NK ejede både ejendommen Y1-adresse og G1 ApS. Han bad hende lave udkast til bodeling. Det gjorde hun, og han underskrev den modvilligt. NK kom fortsat i huset af og til, og ved en lejlighed mødte hun hans nye kæreste. Det blev hun meget utilfreds med. Han fik herefter en henvendelse fra en advokat, der skrev, at bodelingen var ugyldig, fordi han havde tvunget NK til at skrive under. Det var hele bodelingsoverenskomsten som sådan, der blev anfægtet. Det hele faldt først på plads i 2012, hvor der skete tinglysning efter, at NK havde hævet en sag, hun havde anlagt mod ham med påstand om, at bodelingsoverenskomsten var ugyldig. På trods af retssagen begyndte han ombygning af ejendommen, fordi han havde et levebrød, som han skulle beskytte. Han havde haft en stor sag med kommunen om at lave en boinstitution. Det havde været forbundet med mange omkostninger at få tilladelsen, og kommunen sagde, at hvis ikke ombygningen blev påbegyndt, så skulle der søges tilladelser igen. Derfor tog han chancen og startede ombygningen. Den 1. oktober 2006 lavede han en lejeaftale omkring huset. Det var revisoren, der lavede den, fordi han sagde, at de var nødt til at lave lejekontrakten uanset hvad. NK ville ikke skrive under på lejekontrakten, så det gjorde han selv.

Han har i forbindelse med, at han anlagde denne sag mod Skatteministeriet i retten fremlagt et lånedokument, hvor han personligt har aftalt at låne op til 2,7 mio. danske kroner af G3 s.a. Lånedokumentet har ikke været fremlagt før, da han er flyttet 3 til 4 gange i mellemtiden. I den forbindelse var låneaftalen blevet forlagt. Han havde under sagen for SKAT og Landsskatteretten fremlagt andre dokumenter, som han mente udgjorde et bevis. Der var et rykkerbrev, hvor det stod tydeligt, at han skyldte pengene. Han regnede med, at det var rigeligt, og derfor havde han ikke bedt kreditor om en kopi af låneaftalen.

Han har før arbejdet for et af kreditors selskaber, og hans bror, LB, arbejdede for selskabet. Det var derfor, at han kunne låne penge kortfristet, til han kunne få et kreditforeningslån, når tvisten om ejendommen var løst.

Han har fremlagt et aktiebevis vedrørende selskabet, G3 s.a.., der har udlånt pengene. Han ejer ikke aktier i selskabet, men fordi SKAT betvivlede selskabets eksistens, bad han sin bror, LB, om at kontakte selskabet og få et bevis på, at det eksisterer.

Renterne på lånet blev ikke bogført, fordi revisor sagde, at ejendommen skulle omplaceres til et ejendomsselskab, når tvisten med NK var slut. Derfor blev opgørelserne af renterne skudt til, at det hele var på plads.

Han og advokat IG har prøvet at lave et gældsbrev mellem G1 ApS og MF og MG i juli 2013. Det var det samme lån, som det der var optaget gennem G3 s.a., men fordi G3 s.a. var ved at være rigtig sur på ham, prøvede de at ændre lånet. Han havde i 2012 prøvet at få et kreditforeningslån, men han fik afslag, selv om han i 2007/2008 havde fået et tilsagn. Han prøvede uden held at få lånet overført til G1 ApS.

Da han skulle til at tilbagebetale lånet, var det aftalt, at hans bror MF og hans kone MG skulle overtage lånet, så han skulle betale til dem. Han begyndte at overføre penge til dem, selv om det ikke var gået i orden, at de skulle overtage lånet. På et tidspunkt fik han fra MF besked om, at han skulle overføre afdragene til selskabet i stedet.

Det lån, som han fik gennem G3 s.a., blev oprindeligt optaget hos G4 ltd. Han ved ikke, hvem de er. De havde flere selskaber, men det er tale om det samme lån. Lånet er ydet gennem G3 s.a..

Han betaler i dag stadig af på lånet. Han har igen prøvet at få et kreditforeningslån, men det er ikke bevilliget. Hos G3 s.a. har han lånt til 2% pa. Han vil kunne få det billigere hos kreditforeningen, hvis han kunne få et flexlån.

Der var reelt tale om, at han har ydet et lån til G1 ApS med de penge, han selv har lånt fra G3 s.a..

Han har ikke haft så godt styr på sine papirer. Han lægger sine bilag i en kasse, som han afleverer til sin revisor. Han betaler over 100.000 kr. om året til revisionen. Han får årlig rådgivning af revisor, men ellers går han ikke i dybden med tallene. Han gør det, som revisoren siger

Selskabet G1 ApS har ikke klaget over Landsskatterettens afgørelse, da selskabet er gået konkurs.

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har til støtte for den nedlagte påstand i henhold til sit påstandsdokument gjort gældende:

"

ad periodisering

Der er sket forkert periodisering. I forbindelse med opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal der som udgangspunkt tages stilling til, hvornår en disposition udløser beskatning. I nærværende sag er der ikke tale om beløb, der kontant er tilgået sagsøgeren, men derimod om værdiforøgelse af et aktiv som følge af forbedringer betalt af et selskab.

Udgangspunktet i dansk ret er, at beskatning sker ved retserhvervelsen. Dette er udledt af SL § 4, stk. 1, og i praksis anerkendt, jf. til eksempel i SKM2003.389.HR og 1981.968H.

SKAT har i sin afgørelse indtaget det synspunkt, at retserhvervelsestidspunktet forelå ved udførelsen af forbedringerne i henholdsvis 2008 og 2009 (Bilag 2).

Det må lægges til grund som ubestridt, at det var sagsøgerens tidligere ægtefælle, der var eneejer af ejendommen Y1-adresse på tidspunktet for indgåelsen af bodelingsoverenskomsten (bilag 6).

Der forelå som bekendt en tvist om bodelingsoverenskomsten og dermed adkomsten til ejendommen. Dette var årsagen til, at der ikke kunne tinglyses adkomst til ejendommen, før denne sag var endeligt afgjort. Dette skete, da sagen blev hævet af sagsøgerens tidligere ægtefælle, jf. Bilag 13.

Som følge af ovennævnte forhold skete tinglysningen af sagsøgerens adkomst til ejendommen først den 14. maj 2012 med tilbagevirkende kraft, jf. bilag 5.

På denne baggrund må det lægges det til grund, at sagsøgeren tidligst kan anses for at have erhvervet ejendommen fra den dato, hvor sagen med den tidligere ægtefælle blev hævet, det vil sige den 6. juni 2011.

Og modsætningsvis kan sagsøgeren ikke anses som adkomsthaver til ejendommen i indkomstårene 2008 og 2009.

ad lån

Der er i sagen tale om et låneforhold mellem sagsøgeren og selskabet G3 s.a. Låneprovenuet er indskudt i G1 ApS som lån fra sagsøgeren til dette selskab.

Der ses enighed om beløbene og deres størrelse samt, at transaktionerne er foretaget direkte fra G3 s.a. til G1 ApS (bilag 7).

Låneaftalen (bilag 3) indgået mellem sagsøgeren og G3 s.a. må lægges til grund ved afgørelsen om låneforholdet. Det fremgår tydeligt af låneaftalen, at sagsøgeren er debitor samt, at der er aftalt direkte anvisning af beløbet til G1 ApS.

Der ses endvidere at forelægge interne kontospecifikationer i G1 ApS (bilag 8), hvori beløbene er bogført under kontoen “lån vedrørende byggeri". Det skal her for en ordens skyld bemærkes, at der ikke er krav om, at det skal anføres i regnskabet, når en kapitalejer yder lån til et selskab.

Der er i låneaftalen mellem sagsøgeren og G3 s.a. aftalt tilbagebetaling, der skulle påbegyndes senest i 2013. Der er foretaget tilbagebetaling, hvilket fremgår, jf. bilag 9. Det er endvidere på posteringerne anført, at der er tale om afdrag på lån.

Sagsøgeren blev mødt med en opsigelse af lånet, hvilket fremgår af bilag 12: Notice of Repayment. Der skete derefter overdragelser af fordringen.

Den 27. juli 2013 blev fordringen overdraget til G4 ltd., jf. bilag 15, hvilket er årsagen til, at betalingerne er stilet til denne part, jf. bilag 9.

Fordringen blev forsøgt overdraget igen, hvilket ses af bilag 14, mail fra MF, der giver meddelelse til sagsøgeren om, at han ikke længere er rette betalingsmodtager. Dette forklarer de overførsler, der er foretaget til denne.

For så vidt angår spørgsmålet om tilbagebetalingsforpligtelsen er det ikke relevant, hvem der er ejer af fordringen på tidspunktet for indbetalingerne. Kreditorskiftet kræver ikke debitors accept. Det afgørende er her, om der forelå en reel betalingsforpligtigelse. Det gøres gældende, at sagsøgeren har været retligt forpligtet til at betale.

Det fastholdes som følge heraf, at der er tale om et lån som anført af sagsøgeren.

ad tilskud

Måtte retten komme frem til, at der ikke er tale om et lån, gøres det subsidiært gældende, at der ud fra en nettoindkomst betragtning ikke er sket en formueberigelse hos sagsøgeren, hvorfor beskatning ikke bør ske.

Det fremgår af Landsskatterettens kendelse af 22. december 2016, at beløbet anses som et tilskud tilgået selskabet, der dermed bliver beskattet som konsekvens heraf, jf. bilag 10. Måtte retten finde, at der er tale om et tilskud fra sagsøgeren til selskabet, som det dissentierende medlem af Landsskatteretten, så bør der ikke ske beskatning af maskeret udlodning til sagsøgeren.

Sagsøgeren har i indkomstårene 2008 og 2009 samlet tilført G1 ApS et tilskud på 1.472.390 kr.

Da tilskud mellem selskaber og hovedaktionæren opgøres som en år-til-år vurdering, er der ikke basis for at statuere maskeret udlodning. Tværtimod kan man tale om “indlodning".

Tilskuddene var øremærket til forbedringer. Dette har ikke været en udgift for G1 ApS.

Derudover var sagsøgeren ikke ejer af ejendommen Y1-adresse i 2008/ 2009, hvorfor det alene af denne grund er umuligt at statuere maskeret udlodning til sagsøgeren.

Det skal her bemærkes, at havde kreditforeningerne ikke ændret lånepolitik for udkants-Danmark, ville overdragelsen af Y1-adresse til G1 ApS være effektueret i maj 2012— med tilbagevirkende kraft til 2008. Dermed ville der ikke være basis for beskatning.

På baggrund af ovenstående bor sagsøgerens påstand tages til følge. "

Sagsøgte har til støtte for den nedlagte påstand i henhold til sit påstandsdokument gjort gældende:

"..

de beløb, som A modtog i 2008-2009 i form af afholdte udgifter til ombygning af Y1-adresse fra sit selskab, G1 ApS, skal beskattes som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1, at alt hvad der udloddes til aktionærer medregnes til den skattepligtige indkomst.

Det påhviler A at løfte bevisbyrden for, at beløbene ikke er skattepligtige.

A var eneanpartshaver og kontrollerede enerådende selskabets anliggender. På den baggrund er hans bevisbyrde skærpet. Han skal derfor også føre et sikkert bevis for, at han ikke skal udbyttebeskattes af de betydelige beløb, som han modtog fra sit selskab.

Denne bevisbyrde har A ikke løftet.

A har indtaget det standpunkt, at han er låntager for et lån fra G3 s.a., og at han har lånt beløbene videre til G1 ApS, hvorfor udbedringerne på den faste ejendom er afholdt som betaling af et tilgodehavende hos anpartsselskabet.

Det påhviler sagsøgeren at føre bevis for dette standpunkt, herunder

1. at midlerne overført fra G3 s.a. reelt var et lån,
2. at han var debitor for et eventuelt lån, og
3. at han lånte beløbene videre til G1 ApS.

Han skal føre bevis for alle tre forhold, men han har ikke ført bevis for nogen af forholdene, jf. nærmere nedenfor.

BETALINGERNE FRA G3 S.A. UDGJORDE IKKE LÅN

Skatteministeriet gør gældende, at sagsøgeren ikke har løftet bevisbyrden for, at overførelserne fra G3 s.a. har karakter af lån, og at lånene i givet fald var ydet til A som debitor og ikke til anpartsselskabet, som modtog pengene, jf. nr. 1 og 2 ovenfor.

Det påhviler A at føre bevis for, at der ved den betydelige overførsel af midler til G1 ApS blev stiftet en bindende og ubetinget tilbagebetalingsforpligtelse for ham i forhold til G3 s.a., jf. bl.a. UfR 2009.3011 H (SKM2009.706.HR) og UfR 2005.250 H (SKM2004.441.HR).

Det bestrides, at A har løftet denne bevisbyrde.

Der foreligger ikke tilstrækkelig objektiv dokumentation for, at der som påstået skulle være tale om et lån fra G3 s.a. S.A til A. De faktiske forhold taler derimod for, at realiteten var, at G3 s.a. har overført skattepligtige beløb til G1 ApS, og at der ikke er tale om lån til sagsøgeren.

At A ikke var debitor for det udenlandske lån, stemmer også overens med de oplysninger, som A selv forelagde for skattemyndighederne under den administrative sag. A oplyste blandt andet, at broderen MF og dennes hustru købte fordringen vedrørende det udenlandske lån (bilag 2, s. 8, 5. afsnit), og som dokumentation herfor udleverede A en e-mail fra en advokat samt et gældsbrev (bilag J). E-mailen fra advokaten er adresseret til LB, som er A’s anden bror. LB har efter det oplyste arbejdet for G3 s.a. (bilag 1, side 4, sidste afsnit).

Det fremgår bl.a. af e-mailen (bilag J, s. 1, 6. afsnit), at:

"Det er oplyst, at lånet er givet til G1 ApS, herunder navnlig til brug for opførelsen af bygninger på adressen Y1-adresse, Haderslev."

Gældsbrevet er underskrevet den 1. juli 2013 af A, og lånets hovedstol pr. 1. juli 2013 udgjorde 3.189.763,82 kr. (bilag J, s. 3, pkt. 2.2. og pkt. 3). Det fremgår videre, at lånet oprindeligt er optaget hos G4 ltd. til brug for betaling af byggeudgifter (bilag J, s. 3, pkt. 2.1). Debitor for lånet var G1 ApS.

A har ikke forklaret, hvordan hans skiftende forklaringer kan hænge sammen. Han kan godt ændre standpunkt om de faktuelle forhold, herunder om han var debitor for lånet vedrørende de udenlandske overførsler, der stammer fra G3 s.a. S.A, eventuelt oprindeligt fra G4 ltd., men i så fald påhviler der ham en streng bevisbyrde herfor. Denne bevisbyrde har han ikke løftet.

Til støtte for låneforholdets eksistens har A fremlagt en række dokumenter, som omtales nærmere i det følgende. Dokumenterne har det til fælles, at de ikke udgør den fornødne dokumentation. I øvrigt er flere af dokumenterne fremkommet meget sent i sagen, ligesom de er uklare og på flere punkter i modstrid med hinanden.

A har blandt andet fremlagt en låneaftale mellem ham og "G3 s.a." (bilag 3), en "registreringsattest" vedrørende "G3 s.a." (bilag 11), samt betalingskvitteringer vedrørende tilbagebetaling, hvor betalingsmodtageren er angivet til bl.a. at være "G4 ltd.", jf. eksempelvis bilag 11, side 7.

Om låneaftalen har A oplyst, at aftalen først er fremlagt for byretten, fordi hans egen udgave er bortkommet, og at den fremlagte udgave stammer fra kreditor (processkrift I, s. 5, under midten). Det forklarer dog ikke, hvorfor A ikke tidligere har fremlagt låneaftalen, herunder en kopi fra kreditor. Det kommer A bevismæssigt til skade, at låneaftalen først er fremlagt på et så sent tidspunkt i sagen, og således også først efter, at Landsskatteretten havde afvist at give ham medhold netop med henvisning til, at der ikke forelå lånedokumenter vedrørende det påståede låneforhold til selskabet i Panama (bilag 1, side 8, 3. afsnit).

A har også fremlagt et dokument, som er angivet til at være registreringsattest for G3 s.a. (bilag 11). Det fremlagte i bilag 11 er dog ikke en registreringsattest. Derimod er der tale om et bevis for ihændehaveraktier for 10.000 USD, svarende til ca. 60.000 kr. (nuværende kurs). A har oplyst, at han ikke er ejer af selskabet, selvom han er i besiddelse af et ejerbevis (replikken, s. 2). Det er ikke oplyst, hvem ejerbeviset tilhører, eller hvorfra A har ejerbeviset. Under alle omstændigheder dokumenterer ejerbeviset ikke, at der foreligger et lån, ligesom nære forbindelser til "långiverselskabet" skærper A’s bevisbyrden for, at der forelå et reelt lån, jf. til sammenligning UfR 2005.250 H (SKM2004.441.HR).

Der er ligeledes fremlagt en "Notice of repayment" (bilag 12). Lånet er i skrivelsen opgjort med renter, hvor rentesatsen dog differentierer fra år til år til trods for, at låneaftalen (bilag 3) ikke indeholder en tilsvarende bestemmelse om renter. Hverken renterne - eller det såkaldte lån i sin helhed - er omtalt i G1 ApS’s årsregnskaber (bilag B og bilag C). Der er således intet, der tyder på, at selskabet selv betragtede indbetalinger fra G3 s.a./A/G4 ltd. som et lån. De interne kontospecifikationer (bilag 8) opvejer ikke herfor.

Det fremgår ligeledes af "Notice of repayment", at lånet forfalder til øjeblikkelig betaling (bilag 12). Til trods herfor fremgår det af overførelsesbilagene vedrørende tilbagebetaling (bilag 9), at der overføres 20.526,40 kr. fast hver måned i perioden 1. august 2013 - 30. maj 2014.

Det kan også konstateres, at beløbene overføres til andre end långiver (bilag 9). Om dette forhold har A forklaret, at betalingerne til andre end långiver bl.a. skyldtes en aftale mellem G3 s.a. og G4 ltd., hvorefter A pr. 27. juli 2013 i stedet skulle betales til G4 ltd. (bilag 15, samt replikken, s. 3, 5. afsnit).

De første seks afdrag fra perioden 1. august 2013 til 2. januar 2014 er dog overført til familiemedlemmerne MG og MF, konto nr. X1 (bilag I, s. 2, 4. afsnit).

De næste fem afdrag er overført til "G4 ltd." i perioden 6. februar 2014 og frem (bilag 9) med en konto beliggende på Mauritius, jf. eksempelvis bilag K, side 11.

Under disse omstændigheder har A ikke godtgjort, at der ved overførelserne af midler til G1 ApS blev stiftet en bindende og ubetinget tilbagebetalingsforpligtelse i forhold til G3 s.a., eller at han var debitor for et sådan lån. Tværtimod er der tale om skattepligtig indkomst for G1 ApS, som modtog beløbene, hvilket Landsskatteretten da også kom frem til i sin afgørelse af 22. december 2016 (bilag I). Afgørelsen er ikke indbragt for domstolene.

RELATIONEN MELLEM A OG G1 APS

Skatteministeriet gør videre gældende, at selv hvis det lægges til grund, at midlerne fra G3 s.a. var et lån til A, skal han beskattes efter ligningslovens § 16 A som sket.

A har nemlig ikke løftet sin bevisbyrde for, at han lånte beløbene videre til G1 ApS, jf. nr. 3 ovenfor.

A har gjort gældende, at han enten har overført midlerne til G1 ApS som et lån eller som et tilskud. Disse synspunkter vil blive imødegået enkeltvis i det nedenstående:

Lån

Det er ubestridt mellem sagens parter, at A i de omhandlede indkomstår var såvel direktør som eneanpartshaver for G1 ApS.

Der påhviler herefter A en skærpet bevisbyrde for, at der forelå et lån mellem ham og selskabet, som blev udlignet ved selskabets afholdelse af udgifter på hans ejendom.

Der foreligger ingen objektiv dokumentation for, at der som påstået skulle være tale om et lån fra A til selskabet. A har ikke fremlagt en mellemregningskonto med en opgørelse af, at G1 ApS skulle have skyldt ham penge, herunder med angivelse af at det skyldige beløb blev formindsket i takt med, at selskabet bekostede arbejdet på hans private ejendom. A har heller ikke fremlagt en låneaftale eller andet, som dokumenterer et lån fra ham til selskabet. Tilmed er der ingen dokumentation for, at A har overført midler til selskabet. A har tillige tidligere oplyst, at beløbene ikke blev ført på en mellemregningskonto mellem ham og selskabet (bilag 1, side 4, sidste afsnit).

Betragtningerne om et lån er også i direkte modstrid med oplysninger i G1 ApS’s egne årsregnskaber, som A som direktør og eneanpartshaver har underskrevet (bilag B og bilag C). Her fremgår det af G1 ApS’s årsrapport for 2008, at selskabet havde gæld til virksomhedsdeltagere og ledelse på 0 kr., jf. bilag B, side 11. Af selskabets årsrapport for 2009 fremgår punktet "gæld til virksomhedsdeltagere og ledelse" slet ikke, og det må således lægges til grund, at gælden også i dette år var 0 kr. (bilag C).

Hertil kommer, at G1 ApS selv har bogført udgifterne vedrørende ombygningen og renoveringen af Y1-adresse som" indretning af lejede lokaler" (bilag B, s. 10 samt bilag C, s. 11), hvorfor udgifterne af denne grund heller ikke kan anses for at være afdrag på lån til A.

A har heller ikke selvangivet renter for lånet til G1 ApS (bilag I, s. 8, 2. sidste afsnit) eller på anden måde dokumenteret, at lånet var forrentet. Det hænger dårligt sammen med, at han ifølge opgørelsen af lånet i bilag 12 selv skulle betale 527.623 kr. i renter for det såkaldte lån hos selskabet i Panama.

A har alene fremlagt kontokort vedrørende lånet (bilag 8), hvoraf fremgår, at der er tale om "lån vedr. byggeri", men dette er ikke tilstrækkeligt.

På baggrund af det anførte gør ministeriet gældende, at A ikke har løftet sin skærpede bevisbyrde for, at der er ydet et lån fra ham til selskabet, og de afholdte udgifter på hans ejendom kan følgelig ikke betragtes som tilbagebetaling af et lån, men er skattepligtige for ham.

Tilskud

A har gjort gældende, at han har indskudt flere midler i G1 ApS end selskabet har afholdt udgifter for, hvorfor der ikke foreligger en reel formueforøgelse, og at der dermed heller ikke er basis for beskatning.

Dette standpunkt kan ikke føre til, at han ikke skal beskattes. Såfremt A har indskudt midler i G1 ApS-hvilket der vel og mærke ikke er noget, som tyder på - vil et sådant indskud være skattepligtig for selskabet i medfør af selskabsskatteloven og statsskatteloven.

Endvidere vil efterfølgende betalinger fra selskabet til A være skattepligtige for ham.

Med andre ord kan han ikke fritages for beskatning, fordi han selv måtte have overført beløb af tilsvarende beløb til selskabet, som selskabet skal beskattes af. Skattefrihed er således betinget af, at der forelå et lån fra ham til selskabet, jf. ovenfor, og det har han ikke ført bevis for.

Sammenfattende gør ministeriet gældende, at sagsøgeren ikke har ført bevis for nogle af de indledningsvis nævnte forhold 1-3, og at sagsøgeren derfor skal beskattes.

I det følgende omtales sagsøgerens særlige anbringender i relation til ligningslovens § 2, henholdsvis periodisering.

...

SAGSØGERENS INDSIGELSE OM PERIODISERING

A har endelig gjort gældende, at han ikke kan beskattes af forbedringer af ejendommen i 2008 og 2009, idet han først blev endelig ejer af ejendommen i 2012 (processkrift 1, s. 4, sidste afsnit - s. 5, 7. afsnit).

Dette standpunkt er ikke holdbart.

Det fremgår af bodelingsoverenskomst, at A overtog ejendommen med virkning fra 1. september 2006 (bilag 6, s. 2, § 6). Fra dette tidspunkt blev han ifølge parternes aftale ejer af ejendommen.

A har ikke ført bevis for, at en tvist mellem parterne udskød hans retserhvervelse. Han har heller ikke dokumenteret, hvad tvisten mellem de tidligere ægtefæller omhandlede.

Hans standpunkt fører i bund og grund til, at ejendommen i skattemæssig henseende skal anses for at tilhøre hans tidligere hustru indtil 2012. Det var imidlertid sagsøgeren, som rådede over ejendommen fra 2006, og der foreligger ingen oplysninger om, at hans tidligere hustru fra dette tidspunkt har afholdt udgifter angående ejendommen eller øvrigt rådede over ejendommen. Selv hvis A først skulle anses for ejer af ejendommen fra 2012 og fremefter, skal han alligevel beskattes som sket. Det er ikke i et selskabs interesse at afholde udgifter på en ejendom, som indehaves af anpartshaverens tidligere ægtefælle. Selv hvis man således lagde til grund, at han ikke ejede ejendommen i de omhandlede år, skal han alligevel beskattes af maskeret udbytte, fordi udgifterne blev afholdt af selskabet i hans ellers hans nærtståendes interesse.

A har da også anmodet SKAT om fradrag for renteudgifterne for ejendommen for indkomstårene 2006-2008, jf. genoptagelsesanmodning af 5. april 2013 (bilag L). Hans genoptagelsesanmodning bygger dermed - ligesom SKATs afgørelse - på, at han var ejer af ejendommen fra 2006 og fremefter.

Ved afgørelse af 25. april 2013 (bilag M) meddelte SKAT fradrag for renteudgifterne vedrørende indkomstårene 2009 og 2010 med henvisning til, at A ved bodelingsoverenskomsten overtog ejendommen pr. 1. september 2006 (bilag M, s. 2, 7. afsnit - s. 3, 2. afsnit).

Derimod nægtede SKAT fradrag for perioden 2006-2008, idet A ikke havde anmodet om fradrag for renteudgifterne indenfor den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, og idet betingelser for ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27 ikke var opfyldt (bilag M, s. 1, 2. sidste afsnit - s. 3, 6. afsnit).

"

Rettens begrundelse og afgørelse

A har overtaget ejendommen Y1-adresse fra NK ved bodelingsoverenskomst af 6. oktober 2006. Det fremgår at overtagelsesdagen er aftalt til den 1. september 2006. A har således været ejer af ejendommen fra denne dato, uanset at der først er sket tinglysning den 14. maj 2012, og uanset at NK efter underskrift af bodelingsoverenskomsten har anlagt sag mod A i anledning af en ikke nærmere dokumenteret tvist. A var således ejer af ejendommen, da G1 ApS i 2008 og 2009 betalte for istandsættelse af ejendommen.

A har som direktør og eneanpartshaver i selskabet G1 ApS en skærpet bevisbyrde for, at de beløb, der er anvendt af G1 ApS til forbedringen af hans ejendom Y1-adresse, ikke er udbytte.

De af G1 ApS’s afholdte udgifter vedrørende ejendommen er bogført som indretning af lejede lokaler i selskabet. Der foreligger ikke i G1 ApS’s regnskab eller i et gældsbrev dokumentation for, at der skulle være et låneforhold mellem A og selskabet.

Hverken de dokumenter, der er fremlagt under sagen for Landsskatteretten, eller de yderligere dokumenter, der er fremlagt under retssagen, findes henset til karakteren og den sene fremkomst at kunne dokumentere, at der er indgået en låneaftale mellem A og G3 s.a.., og at A har udlånt eller indskudt midlerne i G1 ApS.

G1 ApS’s afholdelse af udgifter til forbedringer på ejendommen Y1-adresse kan derfor ikke, i modsætning til det i regnskabet anførte, anses for afdrag på et lån fra A. Udgifterne, der må anses for afholdt i A’s interesse, anses derfor for maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. stk. 2, nr. 1. På den baggrund frifindes Skatteministeriet.

A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 87.500 kr. Der er tale om et passende beløb til advokatrepræsentation under sagen. Retten har lagt vægt på sagsgenstandens størrelse, sagens omfang og udfald. Der er taget hensyn til, at Skatteministeriet ikke er momsregistreret.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 87.500 kr.