Klagen angår tilskudsbeskatning som følge af manglende betaling af andel af EU-bøde, som er betalt af koncernens moderselskab.

Landsskatterettens afgørelse

Selskabsrevisionen har medregnet tilskud fra koncernens moderselskab svarende til andel af EU-bøde  21.244.000 kr. 

Landsskatteretten medregner tilskud 0 kr.

Generelle oplysninger

A A/S,tidligere B A/S og tidligere C A/S (Selskabet) producerede og solgte præisolerede fjernvarmerørsystemer. Selskabet har senere solgt sin aktivitet.

Indtil den 30. juni 1999 var Selskabet (under navnet C A/S) 100 % ejet af D A/S, som igen var 100 % ejet af E Ltd., Schweiz. Pr. 1. juli 1999 blev Selskabet (som samtidig ændrede navn til B A/S) overdraget til det hollandske selskab, F N.V., som var ejet af E Ltd. og den franske G-koncern med halvdelen til hver. I maj 2000 overtog G-koncernen hele aktiekapitalen i F N.V., således at Selskabet herefter (under navnet A A/S) - via det hollandske moderselskab - var 100 % ejet af den franske G-koncern.

I en EU-sag om overtrædelse af EF-traktatens artikel 85 (senere artikel 81) blev E Ltd. ved EU-Kommissionens Beslutning af 21. oktober 1998 pålagt en bøde på 70 mio. ECU. Bøden er siden nedsat af EF-Domstolen (Første Instans) ved dom af 20. marts 2002 til 65 mio. EUR. Denne dom er under sagens behandling for Landsskatteretten endeligt stadfæstet ved EF-Dom af 28. juni 2005.

E Ltd. har i begyndelsen af 1999 betalt EU-bøden ifølge EU-Kommissionens Beslutning af 21. oktober 1998.

For indkomståret 2000 er Selskabet anset at have modtaget et skattepligtigt tilskud fra E Ltd. på 21.244.000 kr. Selskabet er anset som rette omkostningsbærer af en del af bøden betalt af E Ltd., og tilskuddet er anset for modtaget i marts 2000, hvor det er endeligt meddelt Selskabet, at Selskabet ikke vil blive afkrævet en andel af bøden. Klagen angår denne tilskudsbeskatning.

I tilknytning til EU sagen er der rejst erstatningskrav mod Selskabet (og E Ltd.). I ledelsens årsberetning for 2000 for Selskabet hedder det således:

"Erstatningssager med udgangspunkt i EU-sagen

Efter regnskabsårets udløb er der af fire af selskabets kunder i februar 2001 som en udløber af EU-sagen anlagt sag mod selskabet og en række andre parter med påstand om en samlet erstatning på i alt t.DKK 282.904 excl. renter. Selskabet kan ikke anerkende nogen erstatningspligt overfor de anførte fire kunder, hvorfor der ikke er foretaget nogen regnskabsmæssig hensættelse i relation hertil i årsregnskabet. En retsafgørelse i dette sagskompleks forventes ikke at foreligge i løbet af det indeværende regnskabsår."

Sagens oplysninger

EU-Kommissionen iværksatte i juni 1995 en undersøgelse af en lang række selskaber i Danmark, Tyskland, Østrig og Finland inden for fjernvarmerørproduktion med sigte på undersøgelse af konkurrencebegrænsende aftaler i branchen. Herunder blev også Selskabet inddraget. Kommissionen påbegyndte herefter sin sagsbehandling med henblik på en afdækning af, om der forelå konkurrencebegrænsninger i strid med EF-traktatens artikel 85 (senere artikel 81).

Umiddelbart efter den 28. juni 1995, hvor tjenestemænd fra EU-Kommissionen foretog uanmeldt kontrolbesøg hos Selskabet, antog Selskabet et belgiske advokatfirma som juridisk rådgiver. Selskabet har oplyst, at advokatfirmaet blev udpeget af koncernens øverste moderselskab i Schweiz (E Ltd.) med henblik på varetagelse af koncernens interesser overfor EU-Kommissionen. Advokatfirmaet blev udpeget på grund af dets særlige viden om EU´s konkurrencelovgivning og i særdeleshed kartelsager i relation hertil. Advokatfirmaet har ifølge specifikationer til fakturaerne ydet rådgivning vedrørende anklagerne for overtrædelse af konkurrencelovgivningen i perioden fra 1995 og indtil EU-Kommissionens beslutning den 21. oktober 1998. I perioden herefter har advokatfirmaet ydet juridisk bistand i forbindelse med appellen af EU-Kommissionens beslutning. Samtlige fakturaer er udstedt til Selskabet og er betalt af Selskabet.

Sagen om overtrædelse af konkurrencelovgivningen blev startet af EU-Kommissionen på baggrund af en klage i 1995 fra den svenske konkurrent H AB. I maj 1996 anerkendte Selskabet, at selskaberne indenfor koncernens fjernvarmeområde havde deltaget i den påståede karteldannelse til skade for H AB's virksomhed. Ved ordningen, som Selskabet indgik i maj 1996 med A AB, erkendte Selskabet karteldannelsen, og der skulle betales en erstatning på 105 mio. SEK til H AB for skadevirkningen heraf. Det er under sagens behandling for Landskatteretten oplyst, at Selskabet først senere blev bekendt med aftalen "Settlement Agreement", som var underskrevet i Zürich den 2. maj 1996 (af E Ltd. på vegne af Selskabet). Erstatningen på 105 mio. SEK til H AB blev heller ikke betalt af Selskabet, men formentlig af E Ltd. For E Ltd. havde det drejet sig om hurtigt at stoppe sagen.

Repræsentanten har oplyst, at det i den indledende fase af Kommissionens undersøgelser var uafklaret, hvilke selskaber, der efter Kommissionens opfattelse var part i sagen. I Kommissionens "Statement of Objections" af 19. marts 1997 blev det imidlertid klarlagt, at den relevante juridiske enhed som part i sagen var E Ltd. Der er henvist til fremlagt kopi heraf.

G-koncernens moderselskab E Ltd. havde bestridt, at ansvaret kunne placeres hos dette selskab. Overtrædelserne bestod i konkurrencebegrænsende aktiviteter på fjernvarmeområdet, og da koncernens fjernvarmeaktiviteter i den periode, hvor overtrædelserne foregik, var henlagt til et særligt forretningsområde, argumenterede E Ltd. overfor EU-Kommissionen for at rette beslutningen mod selskaberne, som indgik i dette forretningsområde. I forbindelse hermed fremhævede E Ltd., at det var Selskabet, der var leder af koncernens fjernvarmeområde. E Ltd. opgav under den mundtlige høring at lægge skylden på Selskabet.

I EU-Kommissionens Beslutning af 21. oktober 1998 (med rettelse af 6. november 1998), hvorved E Ltd. blev pålagt en bøde på 70 mio. ECU i henhold til EF-traktatens artikel 85 (senere artikel 81), der omhandler de konkurrenceretlige regler i EU, hedder det i artikel 1 - 5 bl.a.:

Artikel 1

9 selskaber herunder E Ltd. har overtrådt EF-Traktatens artikel 85, stk. 1, ved at have deltaget på den måde og i det omfang, der er anført i begrundelsen, i et kompleks af aftaler og samordnet praksis i den præisolerede rørsektor, der opstod omkring november/december 1990 mellem de fire danske producenter, senere blev udvidet til andre nationale markeder og til at omfatte I og J, og sidst i 1994 udgjorde et omfattende kartel for hele fællesmarkedet.

Overtrædelsernes varighed var følgende:

C A/S samt 4 andre selskaber fra omkring november/december 1990 til i hvert fald marts eller april 1996. ...

...

Overtrædelserne bestod i, at producenterne:

- opdelte de nationale markeder og i sidste instans hele det europæiske marked imellem sig på grundlag af kvoter

- overlod de nationale markeder til bestemte producenter og sørgede for, at andre producenter trak sig ud

- aftalte priserne på produktet og på de enkelte projekter

- udpegede de producenter, der skulle have tildelt de enkelte projekter, og manipulerede med tilbuddene på disse projekter for at sikre, at den udpegede producent også fik tildelt den pågældende kontrakt

- traf samordnede foranstaltninger for at beskytte kartellet mod konkurrence fra den eneste betydelige, udenforstående konkurrent, H AB; foranstaltningerne gik ud på at begrænse dens aktiviteter, skade dens virksomhed eller tvinge den helt ud af markedet.

Artikel 2

De i artikel 1 omhandlede virksomheder bringer omgående den nævnte overtrædelse til ophør, hvis ikke det allerede er sket. I forbindelse med Deres virksomhed inden for præisolerede rør afholder de sig fremover fra aftaler eller samordnet praksis, der kan have samme virkning eller formål som overtrædelsen, herunder enhver form for udveksling af kommercielle oplysninger, hvorved de vil kunne kontrollere, om en eventuel stiltiende eller udtrykkelig aftale om markedsdeling, prisfastsættelse eller tilbudsmanipulation i Fællesskabet følges.

Artikel 3

De i artikel 1 omhandlede virksomheder pålægges følgende bøder for de i artikel 1 omhandlede overtrædelser:

E Ltd. 70.000.000 EC ...........................

Artikel 4

Bøderne indbetales inden tre måneder efter meddelelsen af denne beslutning på følgende konto: ............

Efter tre måneder påløber der automatisk renter til den sats, som Den Europæiske Centralbank anvender ved sine ecu-transaktioner på den første arbejdsdag i den måned, hvor beslutningen vedtages, plus 3,5 procentpoint, dvs 7,5 %.

Artikel 5

Denne beslutning er rettet til:

a) E Ltd, Switzerland

    c/o C A/S, DK

    ....

            ....

I Kommissionens præmisser 154 - 156 om de virksomheder, som proceduren vedrører, hedder det:

(a) (154)

Generelle betragtninger EF-traktatens konkurrenceregler vedrører begrebet "virksomhed", der ikke nødvendigvis er identisk med begrebet juridisk person i national selskabs- eller skatteret. Udtrykket er ikke defineret i traktaten og kan omfatte ethvert foretagende, der udøver erhvervsaktiviteter. I forbindelse med store multinationale selskaber (som f.eks. koncernen) kan de mange datterselskaber, det komplekse net af ejerforhold og aktieposter samt den administrative opdeling af koncernaktiviteterne i særskilte operationelle eller funktionelle afdelinger og/eller geografiske områder, der ikke nødvendigvis svarer til dens koncernstruktur, give anledning til komplicerede problemer. Alt efter omstændighederne kan det være hensigtsmæssigt at behandle hele koncernen eller de enkelte afdelinger eller datterselskaber som den relevante "virksomhed" efter artikel 85.

(b) (155) (156)

G-koncern Proceduren og beslutningen i den foreliggende sag er rettet til G-koncernen repræsenteret ved dens øverste myndighed E Limited. Af hensyn til inddrivelsen af en eventuel bøde, hvilket kan betyde anvendelse af de nationale retsprocedurer, er det nødvendigt at rette beslutningen til et eller flere organer med retsevne. Når der er tale om en stor koncern, kan den relevante juridiske person være koncernens øverste holdingselskab. Den omstændighed, at det produkt, som kartellet vedrører, kun udgør en af koncernens mange aktiviteter og i koncernstrukturen henhører under en afdeling eller et datterselskab, er ikke af afgørende betydning. Kommissionens fremgangsmåde i denne sag svarer til dens normale praksis i tidligere større kartelsager (f.eks. sag nr. IV/31.149 Polyprofylen-kartellet .., og denne praksis er blevet stadfæstet af Førsteinstansretten. Koncernens transaktioner beskrives samlet i G´s årsberetning (Annual Report of E Limited). koncernens´s organisation af forretningsområder og forretningssegmenter, der strækker sig på tværs af de geografiske regioner, er bevis på koncernens integrerede struktur og understreger det hensigtsmæssige i at rette nærværende beslutning til koncernen. Foruden ovenstående er der andre særlige årsager til, at beslutningen i det foreliggende tilfælde bør rettes til E selv og ikke til nogen af dens datterselskaber. Koncernens forretningsområde for fjernvarme (K) omfatter  mindst 30 selskaber. Der findes ikke et enkelt holdingselskab, for selv om C A/S i Danmark måske tegner sig for de vigtigste produktionsanlæg, har koncernen seks andre produktionsselskaber med forskellige ejerforhold, og i mange lande varetages salget af koncernens nationale datterselskaber. Koncernens bestræbelser på at eliminere H AB og/eller at sikre kartellets interesser blev udfoldet gennem selskaber uden for fjernvarmeområdet K (...). K henhører direkte under koncerndirektøren, der er født medlem af koncernledelsen, som er koncernens øverste ledende organ. Både kartellet og bestræbelserne på at nægte eller skjule dets eksistens blev udtænkt, ledet og aktivit støttet på højt niveau i koncernens ledelsen. (...)..

Kommissionens generelle betragtninger angående bødefastsættelsen fremgår af præmisserne 163 - 167, herunder hedder det i præmis 163:

"I henhold til artikel 15, stk. 2, i forordning nr. 17, kan Kommissionen ved beslutning pålægge virksomheder bøder på mindst 1.000 ECU og højst 1 mio. ECU, idet sidstnævnte beløb dog kan forhøjes til 10 % af omsætningen i det sidste regnskabsår i hver af de virksomheder, som har medvirket ved overtrædelsen, såfremt de forsætligt eller uagtsomt overtræder artikel 85, stk. 1.

Ved fastsættelsen af bødens størrelse skal Kommissionen tage hensyn til alle relevante forhold og især overtrædelsens grovhed og varighed.

Ved vurderingen af overtrædelsens grovhed skal Kommissionen tage hensyn til overtrædelsens art, overtrædelsens konkrete indvirkning på markedet og det berørte markeds udstrækning.

Kommissionen vil i den foreliggende sag også anvende meddelelsen af 18. juli 1996 om bødefritagelse eller bødenedsættelse i kartelsager (...) ....."

Betragtningerne vedrørende de enkelte bøder er for koncernen behandlet i præmisserne 168 - 174. I præmis 169 (om overtrædelsens grovhed) hedder det:

"Koncernens medvirken i overtrædelsen af artikel 85 var ikke (som koncernen oprindeligt forsøgte at fremstille den) et mindre datterselskabs uautoriserede og atypiske aktiviteter i en decentraliseret ledelsesstruktur.

Oprettelsen af kartellet indgik i koncernens strategiske plan om at kontrollere fjernvarmeindustrien, som blev udtænkt, godkendt og ledet af koncernledelsen, hvilket også var tilfældet med bestræbelserne på at benægte og skjule kartellets eksistens og fortsættelsen af kartelvirksomheden i ni måneder efter kontrolundersøgelserne.

Det er indlysende, at koncernen systematisk udnyttede sin økonomiske styrke og sine økonomiske ressourcer som et stort multinationalt selskab til at styrke kartellets effektivitet og sikre, at andre virksomheder rettede sig efter det.

På det tidspunkt, hvor den mundtlige høring fandt sted, havde koncernen opgivet sine tidligere forsøg på at lægge skylden over på sit danske datterselskab C A/S, og det bestrider ikke længere koncernens ansvar (selv om det stadig fastholder, at forretningsområdet for fjernvarme er den relevante "virksomhed", når det drejer sig om en grænse på 10 %, der er fastsat i artikel 15, stk. 2).

Kommissionen kan ikke godtage dette argument. Den påviste deltagelse i kartellet på højeste administrative plan understreger behovet for at fastsætte bøden på et niveau, som sikrer en tilstrækkelig afskrækkende virkning.

Herefter finder Kommissionen, at behovet for afskrækning kræver, at minimumsbøden på 20 mio. ECU for en særlig alvorlig overtrædelse bør vejes med x 2,5 for at give et udgangspunkt på 50 mio. ECU."

Der var koncerninternt drøftelser i 1999 og 2000 om, hvorvidt Selskabet skulle belastes af en del af EU-bøden, som blev betalt af E Ltd. i begyndelsen af 1999.

Der foreligger kopi af udkast til aftale "Draft Agreement" af 17. marts 1999 (ved fejlskrift anført 1998) om betaling af en andel af EU-bøden mellem E Ltd. og Selskabet. I udkastet, der ifølge det oplyste er udarbejdet af E Ltd., hedder det bl.a. (som oversat til dansk af Selskabsrevisionen):

"Denne aftale er udarbejdet den 17. marts 1999 mellem E Ltd, et schweizisk selskab med hovedsæde i Schweiz og C A/S, et dansk selskab med dets hovedsæde i Danmark.

Eftersom

• EU Kommissionen ved dens beslutning af 21. oktober 1998 har idømt E Ltd. en bøde som repræsentant for koncernen for en overtrædelse af præmis 85 i EU traktaten og
• E Ltd. har anlagt sag overfor den EU-Domstolen med påstand om betydelig reduktion af den idømte bøde

Er parterne enige om at:

1. Hvis EU-Domstolen stadfæster, at koncernen er ansvarlig for en overtrædelse af Artikel 85 i EU-Traktaten og i overensstemmelse hermed idømmer koncernen en bøde, er C A/S ansvarlig for en andel af overtrædelsen af artikel 85 i EU Traktaten;

2. C A/S vil være ansvarlig for 50,58 % af den bøde som domstolen måtte idømme koncernen. Hvis bøden er adresseret til E Ltd., forpligter C A/S sig til af refunderer et forholdsmæssigt beløb til E Ltd.. Beløbet skal betales til E Ltd. inden 10 dage efter datoen for domstolens afgørelse."

Selskabet har oplyst, at aftaleudkastet af 17. marts 1999 aldrig er blevet underskrevet af parterne, idet Selskabet ikke ønskede at underskrive aftalen.

Af ledelsens årsberetning for 1998 for Selskabet fremgår, at bøden blev betalt af E Ltd., og at det forventedes, at Selskabet i 1999 mod tilførsel af ny kapital ville blive pålignet en andel af bøden. Det hedder således: 

"I oktober 1998 vedtog EU-Kommissionen, at Selskabet tilligemed 9 andre leverandører i perioden 1990 - 1995 har brudt EU´s konkurrenceregler.

Beslutningen indebar tillige påligning af en bøde på 70 MECU svarende til ca. 525 MDKK. Bødekravet er rettet mod koncernens moderselskab E Ltd., der vil foretage alle fornødne hensættelser. Afgørelsen er appelleret.

Det forventes, at Selskabet i 1999, mod tilsvarende tilførsel af ny kapital, vil blive pålignet en andel af bødebeløbet.

Med udgangspunkt i EU-Kommissionens beslutning er det tilkendegivet overfor Selskabet, at visse kunder undersøger den legale baggrund for eventuelt at fremsætte krav om kompensation.

Der er på nuværende tidspunkt ikke fremsat konkrete erstatningskrav mod Selskabet. På grundlag af dette samt det i øvrigt foreliggende materiale er der ikke foretaget hensættelser." 

Af ledelsens årsberetning for 1999 (underskrevet den 30. marts 2000) for Selskabet fremgår, at Selskabet ikke vil blive pålignet en andel af bødebeløbet. Vedrørende EU-sagen hedder det således:

"I henhold til EU-Kommissionens beslutning af den 21. oktober 1998 blev bøden i relation til overtrædelser af Artikel 85 stilet til og pålagt E Ltd., som betalte det fulde beløb og appellerede afgørelsen til den europæiske domstol. Der foreligger ikke nogen afgørelse i appelsagen.

Det er besluttet, at selskabet ikke bliver pålignet en andel af bødebeløbet fra koncernens side.

For visse kunder er det tilkendegivet, at de overvejer muligheden af eventuelt at fremsætte krav om kompensation.

Der er ikke på nuværende tidspunkt fremsat konkrete krav over for selskabet. På grundlag heraf, samt det i øvrigt foreliggende materiale er der ikke foretaget hensættelser".

Dette er uddybende beskrevet i direktionens beretning til bestyrelsesmødet den 23. marts 2000, hvoraf bl.a. fremgår:

"Det er nu fra F NV´s koncernledelse tilkendegivet, at alt vedrørende "EU-sagen", incl. de (af E Ltd.) tidligere foretagne hensættelser, er overført fra E Ltd. til F NV. Det er samtidig gjort klart, at koncernledelsen ikke har til hensigt at videreføre den tidligere betalte bøde, eller nogen del heraf til Selskabet.

I fald dette skulle udløse en skattebyrde for Selskabet, vil eventuelle problemer blive revurderet og neutraliseret".

EU-Kommissionens afgørelse har af E Ltd. været indbragt for EF-Domstolens Første Instans, som ved dom af 20. marts 2002 stadfæstede afgørelsen mod E Ltd., dog med den ændring, at bøden blev nedsat til 65 mio. EUR. Det er under sagens behandling for Landsskatteretten oplyst, at klagen alene vedrørte bøden og dennes størrelse, idet sagen teknisk set blev behandlet som en form for tilståelsessag for så vidt angår skyldsspørgsmålet.

I EF-Domstolens dom af 20. marts 2002 - som ifølge det oplyste både er stilet og sendt til E Ltd. - anføres i beskrivelsen af sagens faktiske omstændigheder:

"Sagsøgeren er en international koncern, der driver virksomhed inden for sektorerne elproduktion og eldistribution, industri- og byggesystemer samt transport. Inden for koncernen omfatter fjernvarmeaktiviteterne den danske virksomhed C A/S, der ligger i X (Danmark), såvel som andre produktions- og/eller handelsvirksomheder, der ligger i Tyskland, Finland, Polen og Sverige".

Selskabet har henvist til dommens præmisser 33, 34-37, 39 - 44. Heri hedder det bl.a.:

33 34 35 36

Det bemærkes vedrørende Kommissionens anbringende om den rolle, som koncernledelsen spillede inden for kartellet, at disse anbringender er tilstrækkeligt underbyggede ved de af Kommissionen angivne beviser, navnlig hvad angår den rolle, der blev spillet af ..., der oprindeligt var ansvarlig for koncernens aktiviteter i Danmark som administrerende direktør for Y, DK, og som fra november 1992 var koncerndirektør i koncernen, og for så vidt angår den adfærd, der blev udvist af de efterfølgende administrerende direktører for C A/S. Det skal i den forbindelse nærmere bemærkes, at sagsøgeren ikke bestrider Kommissionens konstateringer vedrørende den rolle, som hver enkelt af de ovennævnte direktører spillede inden for kartellet, men gør gældende, at disse direktører ikke alle hørte tilkoncernens ledelse. Det må imidlertid bemærkes, at i modsætning til, hvad sagsøgeren hævder, kan udtrykket "koncernledelse" ikke begrænses til alene at omfatte de direktører, der leder mere end et forretningsområde inden for koncernen. Det bemærkes, at inden for koncernens struktur, således som den er beskrevet af sagsøgeren, har fjernvarmeområdet ikke en fuldstændig selvstændig stilling, for så vidt som alle virksomhederne inden for dette område i forretningsmæssig henseende udøver deres aktiviteter under ledelse af en direktør, der er ansvarlig for fjernvarmeområdet, og som samtidig er administrerende direktør for C A/S, samtidig med, at de er underordnet koncernens største datterselskab i deres land eller region. Under disse omstændigheder kan såvel de personer, som inden for et land eller en region er ansvarlige for koncernens aktiviteter, som den person, der på koncernniveau inden for koncernen varetager den forretningsmæssige ledelse af samtlige fjernvarmevirksomheder, betragtes som hørende til koncernens ledelse. Det fremgår i øvrigt af koncernens årsrapporter, at såvel direktører med ansvar for et land eller en region som direktører, der leder samtlige de virksomheder, der arbejder inden for en bestemt sektor, nævnes i fortegnelsen over koncernens "management". Det bemærkes, at angivelsen af de administrerende direktører for C A/S som hørende til koncernens ledelse ikke modsiges af den omstændighed, at fjernvarmegruppen inden for koncernens struktur samtidig henhører under det direkte ansvarsområde for et medlem af koncerndirektionen. Den omstændighed, at et medlem af koncernens øverste ledelsesorgan har et yderligere ansvar, er ikke til hinder for, at de direktører, som på koncernniveau udtrykkeligt har ansvaret for samtlige virksomheder, der arbejder inden for en bestemt sektor, også kan anses for at høre til koncernens ledelse.

37

I betragtning af, at ikke blot V. som koncerndirektør i, men også de efterfølgende administrerende direktører for C A/S, såvel som V. før hans udnævnelse til direktionen for koncernen, mens han var ansvarlig for aktiviteterne i Danmark, udøvede funktioner på ledelsesniveau i koncernen, kan sagsøgeren ikke henvise til den omstændighed, at V. var det eneste medlem koncernens direktion, der var ansvarlig for fjernvarme, til støtte for anbringendet om, at kartellet ikke kunne være udtænkt, godkendt og ledet af koncernledelsen.

39

Det følger af det anførte, at Kommissionen i beslutningens betragtning 121 og 169 med rette har fastslået, at sagsøgerens deltagelse i kartellet blev udtænkt, godkendt og ledet af koncernledelsen for koncernen, hvilket også var tilfældet med bestræbelserne på at benægte og skjule kartellets eksistens og sikre, at det blev opretholdt efter kontrolundersøgelserne. Anbringendet om, at koncernledelsen allerede i november 1995 greb ind over for fjernvarmegruppen, for at denne skulle overholde konkurrencereglerne, kan ikke afkræfte denne konstatering.

40

For så vidt angår sagsøgerens benyttelse af sin økonomiske styrke og sine ressourcer som et multinationalt selskab er det tilstrækkeligt at bemærke, at beslutningen angiver en række forhold, som sagsøgeren ikke har bestridt, og som vidner om, at koncernen benyttede sin økonomiske styrke, navnlig i forbindelse med dens forsøg på at få andre virksomheder på området til at deltage (beslutningens betragtning 37, 46, 48, 91 og 106).

41 42 43

Det fremgår endvidere af sagens akter, således som det nævnes i beslutningens betragtning 156, at sagsøgerens bestræbelser på at eliminere H AB og/eller at sikre kartellets interesser blev udfoldet gennem selskaber, hvis forretningsområde lå uden for fjernvarmesektoren. Det skal herved for det første bemærkes, at ....... For det andet må det fastslås, at fjernvarmegruppens foranstaltninger over for H AB blev fulgt op og støttet af personer, som hørte til virksomheder, der inden for koncernens struktur ikke indgik i fjernvarmegruppen. .... Selv om det er rigtigt, at der i dette sidstnævnte tilfælde var tale om en person, der havde arbejdet inden for fjernvarmesektoren, og, for så vidt angår L AG Tyskland, om en virksomhed, der samtidig i Tyskland var moderselskab for koncernens virksomheder på det tyske fjernvarmemarked, står det dog fast, at foranstaltningerne over for H AB blev fulgt op af medlemmer af personalet i koncern-virksomheder, hvis forretningsområde ikke var fjernvarme.

44

Det må herefter konkluderes, at Kommissionen med rette har konstateret i beslutningens betragtning 169, at sagsøgeren systematisk udnyttede sin økonomiske styrke og sine ressourcer som en stor multinational virksomhed til at styrke kartellets effektivitet og sikre, at andre virksomheder rettede sig efter koncernen.

EU-Dommen af 20. marts 2002 er stadfæstet ved endelig EU-Dom af 28. juni 2005 som nævnt under "Generelle oplysninger". 

Selskabsrevisionens afgørelse

Selskabet er for indkomståret 2000 anset at have modtaget et skattepligtigt tilskud fra moderselskab på 21.244.000 kr., jf. statsskattelovens § 4. Beløbet er anset som Selskabets andel af EU-bod betalt af moderselskabet.. Klagen til Landskatteretten angår ikke den beløbsmæssige størrelse af reguleringen.

Koncernen som helhed pålægges ved EU-Kommissionens beslutning af 21. oktober 1998 en bøde som følge af koncernens deltagelse i et priskartel i den præisolerede rørsektor og dermed i overtrædelse af EF-traktatens artikel 85, stk. 1, der omhandler de konkurrenceretlige regler i EU. Det forhold, at beslutningen er rettet til E Ltd., er alene udtryk for, at Kommissionen af inddrivelseshensyn har valgt det øverste selskab i koncernen med retsevne til at repræsentere hele koncernen. Kommissionens beslutning skal være rettet til en juridisk enhed, for at det er muligt at foretage inddrivelse af bøden ved hjælp af de nationale retsprocedurer, jf. beslutningens præmis 155. 

Der er efter beslutningen ingen tvivl om, at overtrædelserne af konkurrencereglerne er foregået mellem en række europæiske selskaber indenfor fjernevarmesektoren. For koncernens vedkommende var det de selskaber, som var hjemmehørende under koncernens fjernvarmeområde, herunder Selskabet, som deltog i de konkurrencebegrænsende aktiviteter. Det er således disse selskaber, som er rette omkostningsbærere af den idømte bøde, idet bøden netop er idømt koncernen som følge af selskabernes deltagelse i kartelaktiviteterne. Den omstændighed, at E Ltd. betaler bøden på vegne af de koncernselskaber, der har deltaget i overtrædelsen af konkurrencereglerne, skal tages som udtryk for, at dette selskab afholder en omkostning, som rettelig burde bæres af selskaberne i koncernens fjernvarmeområde, herunder Selskabet.

Ved brug af de nationale skatteregler skal der således henføres en del af bøden til Selskabet, som efter danske skatteregler må anses for at være rette omkostningsbærer, jf. principperne i statsskattelovens §§ 4-6 og Ligningsvejledningen 2000, E.A.2.1.3.

Selskabet har ikke fradrag for den andel af bøden, som kan henføres til selskabet, jf. TfS 2000.817.LSR.

På baggrund af oplysninger om, at koncernledelsen i B (tidligere E Ltd.) den 23. marts 2000 har meddelt Selskabet endeligt, at Selskabet ikke vil blive afkrævet betaling af en andel af bøden, har Selskabet på dette frigørelsestidspunkt modtaget et tilskud fra moderselskabet E Ltd., som har betalt hele bøden.

Det er bl.a. bemærket, at EU-Kommissionen i sin beslutning har anset koncernen som en helhed for at være omfattet af definitionen på begrebet "virksomhed" i henhold til konkurrencereglerne, jf. præmis 154, hvorfor ansvaret for lovovertrædelsen må anses for placeret hos koncernen som helhed. Kommissionen giver sig selv videst mulige reaktionsmuligheder, således at inddrivelse af boden reelt kan ske hos en hvilken som helst enhed i koncernen, blot enheden har retsevne, jf. præmis 154 og 155. At ansvarsplaceringen er hos koncernen som helhed understøttes af præmis 169 om bødeudmålingen, idet det af afsnit 4 fremgår, at E Ltd. ikke længere bestrider koncernens ansvar. Kommissionen har således udvalgt det øverste selskab i koncernen med retsevne til at repræsentere hele koncernen i sagen, hvorfor beslutningen, jf. artikel 5 rettes til E Ltd.

Selskabsrevisionen er ikke enig i Selskabet synspunkt om, at den anvendte fremgangsmåde omkring ansvarsplaceringen i relation til to andre selskaber er positivt forkastet i relation til koncernes, således at Kommissionen positivt har vurderet og fastslået ansvarsplaceringen hos E Ltd. Selskabsrevisionen har henvist til, at der foreligger individuelle/forskellige omstændigheder, som er lagt til grund ved ansvarsplaceringen i den enkelte sag.

I relation til EU-Domstolens Dom af 20. marts 2002 er der i øvrigt henvist til, at det fremgår af beskrivelsen af sagens faktiske omstændigheder, at sagsøgeren er en international koncern. Dette bekræfter, at EU-Kommissionens beslutning må anses for at omfatte hele koncernen og dermed være rettet mod koncernen som helhed. Sagsøger er i EF-Domstolens afgørelse defineret som værende koncernen, hvilket medfører, at de præmisser, hvortil Selskabet har henvist (33, 34-37, 39, 40, 41-43 og 44) underbygger, at ansvarsplaceringen er hos koncernen som helhed.

Det er i øvrigt Selskabsrevisionens opfattelse, at Selskabet både som leder af fjernvarmeområdet i koncernen og som selvstændigt selskab har deltaget aktivt i og været medansvarlig for såvel karteldannelsen som kartelaktiviteterne. Der er lagt vægt på følgende:

- at det af EU-Kommissionens beslutning fremgår, at C A/S sammen med de øvrige danske producenter i 1990 indgik de i beslutningen beskrevne aftaler om prisforhøjelser og markedsopdelinger, og at disse aktiviteter i 1993 blev udvidet til det tyske marked og i 1994 til hele fællesmarkedet.

- at C A/S har erkendt selskabets deltagelse i de konkurrencebegrænsende aktiviteter overfor H AB i en aftale, der blev indgået mellem C A/S og H AB i maj 1996. C A/S´s erkendelse heraf medførte, at selskabet påtog sig at erstatte det af H AB lidte tab forårsaget af den udførte kartelvirksomhed og betale en erstatning på 105 mio. SEK til H AB.

- at omsætning og vareforbrug vedrørende de kunder, som selskabet blev tildelt i kartelperioden, er indeholdt direkte i C A/S´s resultat som følge af, at selskabet har leveret entreprisen. Selskabet har ved forespørgsel oplyst, at disse kunder i kartelperioden og efter kartelperioden har haft kontakten med selskabet og aldrig med E Ltd. At den direkte økonomiske gevinst henføres til C A/S understøttes af, at fire af selskabets kunder i år 2000 har rettet flere erstatningskrav mod selskabet og E Ltd in solidum for et samlet beløb på 282,9 mio. kr., som en udløber af EU-Kommissionens afgørelse. Selskaberne har fremført erstatningskravene med påstand om, at de har lidt tab som følge af kartelvirksomheden.

- at C A/S har afholdt advokatudgifter til advokatfirma medens sagen verserede ved EU-Kommissionen og efterfølgende ved appellen af EU-Kommissionens beslutning. Regningerne er stilet til C A/S og er betalt af  selskabet.

- at EU-Kommissionen adresserer beslutningen til E Ltd., c/o C A/S´s adresse i X, hvilket indicerer dette selskabs aktive rolle i overtrædelsen af konkurrencereglerne og i hele sagsforløbet. Beslutningen er efter det af selskabet oplyste også fremsendt til E Ltd.

- at det kan lægges til grund, at det tillige har været koncernens opfattelse, at den idømte bøde skulle videreføres til selskaberne i koncernens forretningsområde for fjernvarme. Der henvises i denne forbindelse til selskabets argumentation overfor EU-Kommissionen om ansvarsplacering hos koncernens fjernvarmeområde i forbindelse med selve bødeudmålingen (præmis 169), samt til det af E Ltd. udarbejdede forslag til betaling af en andel af bøden på 50,86%.

Selskabsrevisionen har under sagens behandling udtalt, at det fortsat er opfattelsen, at EU-Kommissionen har placeret ansvaret for overtrædelsen af konkurrencereglerne hos koncernen som helhed. Selskabsrevisionen har derfor ved brug af nationale skatteretlige principper henført en del af bøden til den danske juridiske enhed (Selskabet), der må anses at være rette omkostningsbærer for en del af bøden som følge af forretningsmæssig deltagelse og dermed påførte medansvar for lovovertrædelsen. Afgørelsen er således ikke udtryk for en skattemæssig vurdering, som er i modstrid med det civilretlige grundlag. Der er blot tale om, at begrebet "virksomhed" i konkurrenceretlig forstand ikke er identisk med begrebet juridisk person i national skatteret, jf. Kommissionens præmis 154. Der er således ikke tale om, at afgørelsen baseret på national skatteret er i strid med EF-traktatens konkurrenceregler.

Med begrebet "økonomisk gevinst" i sagsfremstillingen menes "økonomiske transaktioner". Selskabsrevisionen har ved fastsættelsen af Selskabets medansvar og aktive deltagelse i karteldannelsen og kartelaktiviteterne bl.a. lagt vægt på, at omsætning og vareforbrug, dvs. de økonomiske transaktioner, vedrørende de af priskartellet omfattede produkter indgik i regnskabet for Selskabet. Kontakten mellem Selskabet og kartelkunderne er oplyst af Selskabet. Det er fortsat opfattelsen, at forholdet kan og bør lægges til grund, idet forholdet i høj grad afspejler Selskabets økonomiske deltagelse i kartelaktiviteterne.

Vedrørende det mere subsidiære anbringende er det bemærket, at Selskabsrevisionen har betegnet en andel af bøden som en eventualforpligtelse. Selskabsrevisionen fastholder, at oplysningerne i ledelsens årsberetning er omfattet af definitionen på eventualforpligtelse, jf. Regnskabsvejledning nr. 17. Det er fortsat opfattelsen, at først på det tidspunkt, hvor koncernledelsen tilkendegiver, at der ikke vil ske nogen videreførelse af bøden, kan det endeligt konstateres, at Selskabet ikke bliver afkrævet betaling af en bødeandel. Denne tilkendegivelse foreligger i indkomståret 2000. Først på dette tidspunkt kan Selskabet således anses for at være blevet endeligt begunstiget via fritagelse for betalingsforpligtelsen. Dette med tilskudsbeskatning til følge.

Klagerens påstand og argumenter

Der er nedlagt påstand om, at den påklagede regulering bortfalder.

Det er principalt gjort gældende, at Selskabet ikke er skattepligtig af noget beløb vedrørende EU bødesagen, allerede fordi Selskabet ikke er part i sagen, idet såvel EU-Kommissionen som EF-Domstolen har forkastet at gøre ansvar gældende over for Selskabet og i stedet resolveret, at E Ltd. var den relevante part i sagen.

Susidiært er det gjort gældende, at det er i strid med EU-Retten, at Selskabsrevisionen som national myndighed tilsidesætter den afgørelse, som EU-Kommissionen og EF-Domstolen har truffet.

Mere subsidiært er det gjort gældende, at en eventuel beskatning af et tilskud i givet fald må henføres til indkomståret 1998, idet den retsstiftende kendsgerning i form af Kommissionens afgørelse er truffet i dette år.

Vedrørende det principale anbringende er det opfattelsen, at tilskudsbeskatning ikke kan begrundes ud fra det synspunkt, at Selskabet er rette omkostningsbærer.

EU-Kommissionen har positivt vurderet og fastslået ansvarsplaceringen hos E Ltd., jf. herved præmisserne 155-156 og 169. Kommissionen er nået til placeringen af ansvaret efter indgående overvejelser under anvendelse af praksis for ansvarsplacering i konkurrenceretssager. Kommissionen har ud fra en vurdering af skyldsspørgsmålet forkastet at gøre ansvar gældende over for de enkelte selskaber i koncernen.

Kommissionen vil, hvis omstændighederne peger herpå, rette kravet mod de enkelte selskaber. I relation til en af de andre virksomheder omfattet af sagen rettede Kommissionen således kravet mod de enkelte selskaber og fastslog et solidarisk ansvar for selskaberne, jf. afgørelsens artikel 3. Den senere dom af 20. marts 2002 vedrørende andet selskab understøtter ikke som anført i SKAT´s udtalelse, at der er solidarisk hæftelse for datterselskaberne i koncernen. Tværtimod anføres i præmis 527, at "det kan pålægges en anden virksomhed at hæfte solidarisk", og driftsselskaberne i dette selskab blev netop i dommen pålagt en solidarisk hæftelse. Der kræves med andre ord en positiv beslutning herom for at pålægge et solidarisk ansvar. Til yderligere illustration af, at Kommissionen og Domstolen, hvor forholdene tilsiger det, pålægger såvel et holdingselskab som et datterselskab selvstændigt ansvar, er henvist til EU-Domstolens sag T-65/89 BPB Industries mod Kommissionen.

EF-Domstolens dom af 20. marts 2002 er både stilet og sendt til E Ltd. Domstolen har indgående behandlet problematikken om ansvarsplaceringen og er som Kommissionen nået til det resultat, at det er E Ltd., der er ansvarlig for kartelvirksomheden. Fra dommen er navnlig henvist til følgende:

Præmis 33: "Det bemærkes vedrørende Kommissionens anbringender om den rolle, som koncernledelsen spillede inden for kartellet, at disse anbringender er tilstrækkeligt underbyggede ved de af Kommissionen angivne beviser ..." I præmis  34-37 har Domstolen nærmere omtalt begrebet koncernledelsen, idet det er anført, at dette begreb ikke blot dækker den i Schweiz placerede koncernledelse, men også de administrerende direktører i Selskabet. Sidstnævntes ansvar er således ifølge dommen ikke knyttet sammen med deres lokale ledelse af datterselskabet C A/S (Selskabet), men er baseret på deres deltagelse i koncernledelsen. Præmis 39: "Det følger af det anførte, at Kommissionen i beslutningens betragtning 121 og 169 med rette har fastslået, at sagsøgerens deltagelse i kartellet blev udtænkt, godkendt og ledet af koncernledelsen for koncernen ..." Præmis 40: "....koncernen benyttede sin økonomiske styrke, navnlig i forbindelse med dens forsøg på at få andre virksomheder på området til at deltage ..." Af præmis 41-43 fremgår det blandt andet, at foranstaltningerne over for H AB blev fulgt op af medlemmer af personalet i koncern-virksomheder, hvis forretningsområde ikke var fjernvarme. Der var her tale om personer, som ikke på nogen måde havde tilknytning til C A/S (Selskabet), jf. nærmere omtale i præmis 43. Præmis 44: "Det må herefter konkluderes, at Kommissionen med rette har konstateret i beslutningens betragtning 169, at sagsøgeren systematisk udnyttede sin økonomiske styrke og sine ressourcer som en stor multinational virksomhed til at styrke kartellets effektivitet og sikre, at andre virksomheder rettede sig efter koncernen".

Såvel Kommissionens afgørelse som dommen viser, at der ligger en reel vurdering af skyldsspørgsmålet bag beslutningen om at fastholde E Ltd. som den enhed, der var ansvarlig for overtrædelserne af artikel 85 (senere artikel 81). Der henvises her navnlig til præmis 156 og præmis 169 samt de ovenfor citerede præmisser fra EF-Domstolens dom. Specielt dommens præmis 39, hvorefter sagsøgerens (E Ltd.) deltagelse i kartellet blev udtænkt, godkendt og ledet af koncernledelsen for koncernen viser klart, at ansvaret for overtrædelserne direkte og eksklusivt er placeret hos koncernledelsen og dermed hos E Ltd.

Der er ikke grundlag for synspunktet om, at det alene skyldes inddrivelseshensyn, at Kommissionen har valgt det øverste selskab i koncernen med retsevne til at repræsentere hele koncernen. Sammenhængen i Kommissionens begrundelse viser, at indrivelseshensyn ikke alene kan begrunde en placering af ansvaret hos E Ltd. Det var kun tilfældet, fordi der forelå et ansvar hos den øverste koncernledelse. I øvrigt var Selskabet også et organ med retsevne, som et krav kunne rettes mod. Inddrivelseshensynet ville således også isoleret set være tilgodeset, hvis kravet var blevet rejst mod Selskabet.

Vedrørende Domstolens endelige dom af 28. juni 2005 er der i øvrigt henvist til præmis 117, hvorefter det fremgår af fast retspraksis, at ansvaret for en virksomheds konkurrencebegrænsende adfærd kan pålægges en anden virksomhed, hvis den førstnævnte virksomhed ikke frit har bestemt sin adfærd på markedet, men i det væsentlige har fulgt instrukser fra den anden virksomhed.

Som supplerende bemærkninger til de momenter, der er anført i Selskabsrevisionens sagsfremstilling er anført:

Vedrørende henvisningen til, at Selskabet har erkendt dets deltagelse i de konkurrencebegrænsende aktiviteter over for H AB, har såvel Kommissionen som Domstolen lagt til grund, at en væsentlig del af overtrædelserne i relation til H AB blev foretaget af selskaber uden for fjernvarmeområdet og dermed ikke af Selskabet. Kommissionen anfører i præmis 156, at "Koncernens bestræbelser på et eliminere H AB og/eller sikre at kartellets interesser blev udfoldet gennem selskaber uden for forretningsområdet K" (som selskabet var en del af). Herudover er det i Domstolens præmis 41-43 anført "at foranstaltningerne over for H AB blev fulgt op af medlemmer af personalet i konvern-virksomheder, hvis forretningsområde ikke var fjernvarme". Aftalen med H AB, samt betaling af erstatning til dette, er gennemført i 1996 på et meget tidligt tidspunkt i forløbet af sagen, hvor E Ltd. fortsat søgte at lægge skylden for overtrædelserne på det danske selskab som det fremgår af Kommissionens præmis 169.

De erstatningskrav, som er rejst mod Selskabet af fire kunder, afvises af Selskabet under den verserende erstatningssag, blandt andet under henvisning til, at de pågældende kunder ikke har lidt noget tab. Det er således en udokumenteret påstand, at selskabet har haft en økonomisk gevinst, hvorfor den ikke kan lægges til grund for behandlingen af denne sag.

Advokatomkostninger til sagens behandling ved EU-Kommissionen og EF-Domstolen er afholdt af Selskabet med henblik på at reducere risikoen for erstatningskrav. Selskabet havde en egeninteresse i EU kartelsagen, idet et bødepålæg i denne kunne forventes at have negativ effekt til eventuelle erstatningssager fra visse kunder. Da motivet for afholdelsen af advokatudgifterne således er relateret til de eventuelle erstatningskrav fra flere kunder, kan dette forhold ikke tillægges nogen betydning for spørgsmålet om tilskudsbeskatning.

Det kan ikke tillægges nogen betydning, at EU-Kommissionens afgørelse er sendt til c/o adresse hos Selskabet. Beslutningen er også fremsendt til E Ltd. Ved afgørelsen afvises det at gøre ansvar gældende over for Selskabet. Afgørelsen er stilet til E Ltd. med angivelse af dette selskabs adresse i Schweiz. Det kan ikke antages, at Kommissionen ved at fremsende afgørelsen som sket har villet indikere en anden ansvarsplacering end den, som har fundet udtryk i afgørelsen. Videre er EF-Domstolens dom alene fremsendt til E Ltd., Schweiz

E Ltd.´s argumentation overfor EU-Kommissionen om ansvarsplacering hos koncernens fjernvarmeområde blev opgivet af E Ltd. på et tidligt tidspunkt i sagsforløbet, jf. Kommissionens bemærkninger herom i præmis 169, ligesom Kommissionen klart har afvist argumenter herom. Det forhold, at Kommissionen trods forsøgene fra E Ltd. på at lægge skylden på Selskabet, afviser dette og alene pålægger E Ltd. ansvar, støtter dermed synspunktet om, at Kommissionen positivt har forkastet at gøre det danske selskab ansvarlig for overtrædelsen af EF traktatens art. 85 (nu art. 81).

Der var i 1999 og 2000 forskellige overvejelser om, hvorvidt E Ltd. skulle have refusion for en andel af den betalte bøde. Herunder blev der udarbejdet det anførte aftaleudkast af 17. marts 1999 herom. Der blev imidlertid aldrig indgået nogen aftale, idet Selskabet ikke ville tiltræde en sådan aftale, og der i øvrigt ud fra præmisserne om koncernansvar ikke ansås at være grundlag for at pålægge Selskabet en andel af bøden.

Der er således ikke på noget tidspunkt rejst noget krav mod Selskabet fra E Ltd. Det forhold, at der i årsregnskabet for 1998 blev anført, at det forventedes, at Selskabet ville blive pålignet en andel af bøde, afspejlede således alene en risikobetragtning vedrørende de verserende drøftelser herom. Selskabsrevisionen betragter bemærkningerne i årsberetningen som "en objektiv eventualforpligtelse". I udtrykket eventualforpligtelse ligger implicit, at der ikke er noget aktuelt krav, men at der eventuelt under visse omstændigheder kan opstå et krav. Det er derfor ikke korrekt, når Selskabsrevisionen i forlængelse heraf hævder, at der er tale om en forpligtelse, som først bortfalder endeligt i år 2000, "hvor koncernledelsen frigør selskabet for denne eventualforpligtelse". Bortfald af en forpligtelse kræver, at der eksisterer en forpligtelse. Der er her tale om, at forpligtelsen aldrig er opstået, og alene havde eventualkarakter i en periode, hvori der var en vis usikkerhed som følge af, at koncernforholdene var under ændring. Selskabet er derfor ikke blevet frigjort for nogen forpligtelse, idet denne forpligtelse aldrig kom til eksistens.

Sammenfattende kan standpunktet om, at Selskabet er rette omkostningsbærer vedrørende EU-bøden, ikke tiltrædes.

Hverken Kommissionens afgørelse eller Domstolens dom giver plads for en sådan fortolkning. Det er utvetydigt fastslået, at ansvaret er koncernledelsens, og at rette pligtsubjekt og dermed omkostningsbærer er E Ltd. En præcis og bevidst placering af ansvaret finder sted ved, at kravet rettes mod E Ltd. Der er i afgørelsen og dommen positivt taget afstand fra, at Selskabet skulle være part i sagen. Der er derfor heller intet grundlag for synspunktet i SKAT´s udtalelse om, at Selskabet må anses som part i sagen. Den påklagede afgørelse er således udtryk for en skattemæssig vurdering, som er i direkte modstrid med det civilretlige grundlag. Skattemyndighederne kan sætte sig ud over det civilretlige grundlag og foretage en selvstændig skattemæssig vurdering i de tilfælde, hvor der er tale om dispositioner mellem interesseforbundne parter og det civilretlige grundlag i form af en aftale med videre er udslag af interessefællesskabet. Her er det civilretlige grundlag fastlagt af EU-Kommissionen og EF-Domstolen, og det er derfor uhjemlet i lovgivning og praksis at foretage en skattemæssig omkvalifikation, som ikke er baseret på dette grundlag.

Vedrørende det subsidiære anbringende er det overordnet opfattelsen, at de skattemæssige forhold i relation til EU-bøden må baseres på det civilretlige/offentligretlige grundlag, som her er EU-Konkurrenceretten, Kommissionens afgørelse og Domstolens dom.

EU-Kommissionen og EF-Domstolen har vurderet skyldsspørgsmålet til bunds i relation til den pågældende traktatovertrædelse og utvetydigt konkluderet, at E Ltd. er rette pligtsubjekt. Der er således ikke pålagt eller idømt Selskabet noget ansvar for overtrædelse af EF-Traktatens artikel 85 (senere artikel 81).

Det er derfor i strid med EU-retten, at en national myndighed, her Selskabsrevisionen, anlægger en ikke EU retlig fri vurdering om, at ansvarsplaceringen reelt burde have været en anden og dermed tilsidesætter den fastlæggelse af skyldsspørgsmålet, som EU-Kommissionen og EF-Domstolen har foretaget. Ansvaret er placeret og dommen afsagt i henhold til EU-retten, hvilket er det faktum, der må lægges til grund.

Det gøres således gældende, at den påklagede afgørelse er EU stridig. Der tages herved samtidig forbehold om at indbringe dette spørgsmål som præjudicielt spørgsmål for EF-Domstolen, hvorved Domstolen anmodes om at tage stilling til, hvorvidt det er muligt og berettiget, at en national myndighed tilsidesætter Domstolens afgørelse og fastslår en anden afgørelse af skyldsspørgsmålet end Domstolen er nået til.

Vedrørende det mere subsidiære anbringende er det opfattelsen, at der ikke er indtrådt nogen retsstiftende kendsgerning i indkomstår 2000, og at der allerede derfor ikke er noget beskatningsgrundlag i dette år.

Idet der henvises til bemærkningerne ovenfor om årsberetningerne for 1998 og 1999, gøres det gældende, at der aldrig er opstået nogen forpligtelse for Selskabet til betaling af noget beløb til E Ltd. Når Selskabet ikke er blevet pålagt eller har påtaget sig nogen forpligtelse, kan der begrebsmæssigt ikke være tale om nogen forpligtelse. Da der således ikke er tale om frigørelse for nogen forpligtelse i 2000, er der ikke nogen retsstiftende kendsgerning i dette år og dermed heller ikke noget grundlag for beskatning af nogen fordel herved.

Når den påklagede ansættelse er baseret på, at Kommissionens afgørelse direkte indebærer et ansvar for Selskabet, må den skatterelevante retsstiftende kendsgerning være Kommissionens afgørelse fra 1998, hvorfor en eventuel tilskudsbeskatning må henføres til dette år. Subsidiært må det senest være i 1999, hvor Selskabet ikke betaler bøden ved forfald, men denne i stedet betales af E Ltd.

SKATs udtalelse

SKAT, Store Selskaber - Service har indstillet indkomstansættelsen for indkomståret 2000 stadfæstet.

Det er gjort gældende, at Selskabet i overensstemmelse med den påklagede ansættelse må anses som rette omkostningsbærer af en andel af bøden for overtrædelse af EF-traktatens konkurrenceregler.

Synspunktet, at det alene var koncernens moderselskab E Ltd., som var part i sagen, og som blev pålagt bøden, kan ikke tiltrædes. Det var koncernen som helhed repræsenteret ved det schweiziske moderselskab E Ltd., som blev gjort ansvarlig, og som blev pålagt bøden, herunder er koncernen som helhed anset for én virksomhed i relation til konkurrencereglerne. Ansvar for bødens betaling påhviler derfor også de enkelte selskaber i koncernen, herunder Selskabet, som har deltaget i kartelsamarbejdet.

Kommissionens beslutning er stilet til E Ltd., jf. artikel 5, men det fremgår af præmis 154 om generelle betragtninger, at "Alt efter omstændighederne kan det være hensigtsmæssigt at behandle hele koncernen eller enkelte afdelinger eller datterselskaber som den relevante "virksomhed" efter artikel 85". Videre fremgår af præmis 155, der specifikt vedrører koncernen, at "Proceduren og beslutningen i den foreliggende sag er rettet til koncernen, repræsenteret ved dens øverste holdingselskab E Limited". Videre følger det af præmis 155, sidste afsnit, at "Koncernens organisation af forretningsområder og forretningssegmenter, der strækker sig på tværs af de geografiske regioner, er bevis på koncernens integrerede struktur og understreger det hensigtsmæssige i at rette nærværende beslutning til koncernen." Kommissionens beslutning er således rettet til hele koncernen repræsenteret ved E Ltd., hvilket i præmis 155 og præmis 156 er begrundet dels med hensynet til inddrivelsen af bøden, dels i koncernens struktur. 

Det lægges til grund, at Kommissionen ikke fandt det nødvendigt at skrive det direkte i beslutningen, at selskaberne i koncernen var solidarisk ansvarlige for overtrædelsen af konkurrencereglerne, da dette fulgte af praksis inden for EU´s konkurrenceregler.

Synspunktet, at det ikke kun er moderselskabet i Schweiz, der er ansvarlig for overtrædelsen af konkurrencereglerne, har støtte i EF-Dom af 20. marts 2002 i sagen vedrørende et tysk selskab. Dommen er netop udtryk for, at selskaber, der indgår i en økonomisk enhed (koncern eller koncernlignende struktur) anses for én virksomhed i konkurrenceretlig forstand, hvorfor disse anses for solidarisk ansvarlige for overtrædelse af konkurrencereglerne. Domstolen fandt, at Kommissionen ved beslutningen i 1998 havde begået en retlig fejl ved at pålægge de 3 holdingselskaber et solidarisk ansvar, men dette blev begrundet i, at disse ikke var etableret på tidspunktet for overtrædelsen. For de 3 driftsselskaber blev fastholdt et solidarisk ansvar, herunder anføres i præmis 525: "Da ... for så vidt angår deres aktiviteter inden for kartellet må betragtes som en enkelt økonomisk enhed, er de solidarisk ansvarlige for den påklagede adfærd". Der er videre henvist til dommens præmis 527 og præmis 528, jf. nærmere udtalelse til Landsskatteretten af 20. juni 2006. For det tyske selskab var det nødvendigt direkte at skrive, at der var solidarisk ansvar, fordi der var uklarhed om koncernstrukturen.

At der er identifikation mellem koncernselskaber indenfor EU´s konkurrenceregler fremgår også af Erik Werlauffs "Selskabsret", 5. udgave, 2003, side 607. hvor det med henvisning til EF-domstolens dom i C-73/95 (Parker) er anført, "at når datterselskaberne er helt ensrettet med moderselskabet i deres handlemåde, udgør de og moderselskabet én virksomhed i konkurrencereglernes (kartelreglernes) forstand." Det er således også konkluderet, at der i den situation, hvor både et moderselskab og et eller flere datterselskaber har deltaget i samme ulovlige kartelsamarbejde ved at have en "ensrettet handlemåde", foreligger én virksomhed i konkurrenceretlig forstand.

Bøden til koncernen på 70 mio. EUR blev heller ikke nedsat på grundlag af reglen om en bøde på max. 10 % af forrige års omsætning, jf. artikel 15, stk. 2, i forordning nr. 17, hvilket utvivlsomt ville være sket, såfremt bøden alene var blevet vurderet på grundlag af forrige års omsætning i E Ltd. i Schweiz. Der ville heller ikke have været mulighed for at pålægge det schweiziske moderselskab et selvstændigt ansvar for overtrædelsen af konkurrencereglerne, da Schweiz ikke er medlem af EU.

Eftersom koncernen indledningsvis forsøgte at gøre gældende over for Kommissionen, at det kun var Selskabet, der havde deltaget i kartelsamarbejdet - formentlig for at begrænse bødens størrelse - og det som nævnt må lægges til grund, at Kommissionen beslutning vedrører samtlige datterselskaber i koncernen, må Selskabet anses som part i sagen, jf. Processuelle regler på SKAT´s område 2006-1. afsnit E3.5.1. En beslutning fra EU-Kommissionen om bødestraf for overtrædelse af konkurrenceretten er en forvaltningsretlig reaktion, jf. bl.a. "EU-ret" af Claus Gulmann m.fl. 3. udgave, 1995, side 147 og "Det strafferetlige ansvar" af Vagn Greve, 2. udgave, 2004, side 54.

E Ltd.'s betaling af hele bøden, herunder Selskabets andel, må anses for begrundet i det interessefællesskab, der foreligger. Selskabets andel af bøden i relation til tilskudsbeskatningen anses i overensstemmelse med ansættelsen at kunne beregnes med udgangspunkt i bødeberegningsreglerne i forordning nr. 17, hvor der er skelet til beregningen, hvis Selskabet isoleret set var idømt en bøde.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Selskabet, som producerede og solgte præisolerede fjernvarmerørsystemer, var indtil den 30. juni 1999 100 % ejet af E Ltd.

Pr. 1. juli 1999 blev Selskabet overdraget til det hollandske selskab, F N.V., som var ejet af E Ltd. og den franske G-koncern med halvdelen til hver. I maj 2000 overtog G-koncernen hele aktiekapitalen i F N.V., således at Selskabet herefter - via det hollandske moderselskab - var 100 % ejet af den franske G koncern.

Det er oplyst, at koncernen med E Ltd. som moderselskab var en stor koncern med 6-7 forskellige aktivitetsområder. Alene forretningsområdet for fjernvarme omfattede omkring 30 selskaber. Det største af koncernens selskaber inden for fjernvarme var Selskabet (beliggende i  Danmark).

I en EU-sag om overtrædelse af EF-traktatens dagældende artikel 85 (fra omkring november/december 1990 til marts/april 1996) blev E Ltd. ved EU-Kommissionens Beslutning af 21. oktober 1998/berigtiget 6. november 1998 pålagt en bøde på 70 mio. ECU, som blev betalt af E Ltd. i begyndelsen af 1999. Bøden er siden nedsat af EF-Domstolen (Første Instans) ved dom af 20. marts 2002 til 65 mio. EUR. Denne dom er siden under sagens behandling endeligt stadfæstet ved EF-Dom af 28. juni 2005.

Klagen angår, at Selskabet for indkomstår 2000 er anset at have modtaget et skattepligtigt tilskud fra E Ltd. på 21.244.000 kr. Selskabet er anset som rette omkostningsbærer af en del af bøden betalt af E Ltd., og tilskuddet er anset for modtaget i marts 2000, hvor det er endeligt meddelt Selskabet, at Selskabet ikke vil blive afkrævet en andel af bøden.

Det kan i overensstemmelse med Selskabets opfattelse tiltrædes, at Selskabet ikke kan anses som rette omkostningsbærer af en del af bøden, og den påklagede regulering kan allerede af denne grund ikke opretholdes.

For så vidt Selskabet ved den påklagede regulering er anset som rette omkostningsbærer af 21.244.000 kr. af bøden, har dette ikke grundlag i, at der for Selskabet har foreligget en retlig forpligtelse til at betale nogen andel af bøden, herunder således heller ikke en andel på 21.244.000 kr. som opgjort af Selskabsrevisionen.

Det må således lægges til grund, at det var koncernens moderselskab E Ltd., som var part i sagen om overtrædelse af EF-traktatens dagældende § 85, og som ved EU-Kommissionens beslutning blev pålagt bøden på 70 mio. ECU. Det var også E Ltd., som var part (sagsøger) i appelsagerne afgjort ved dom af 20. marts 2002 og dom af 28. juni 2005, hvor bøden blev fastsat til 65 mio. EUR.

Kommissionens beslutning blev rettet til E Ltd., uanset at E Ltd. oprindeligt havde bestridt sit ansvar i sagen, og for så vidt Kommissionens beslutning blev sendt til c/o Selskabets adresse i Danmark, blev beslutningen ifølge det oplyste også sendt til E Ltd.

Der kan i EU sagen ikke anses at være gjort et ansvar gældende mod de enkelte selskaber i koncernen, herunder således heller ikke ansvar mod de selskaber, som havde aktivitet indenfor fjernvarmeområdet som Selskabet, men ansvar er gjort gældende mod koncernens moderselskab. Dette begrundes ikke kun i hensynet til inddrivelse af bøde, men også i andre særlige årsager, jf. herved vedrørende Kommissionens beslutning præmisserne 155, 156 samt 169. Bødebeløbet, som er pålagt E Ltd. koncernens moderselskab, er således heller ikke specificeret ud på de enkelte selskaber.

I hvert fald på det foreliggende grundlag, hvor bøden er rettet imod koncernens moderselskab E Ltd., og der hverken på grundlag af EU-sagen eller på andet grundlag er placeret et ansvar i forbindelse med kartelvirksomheden i relation til de enkelte selskaber i koncernen, herunder Selskabet, ses der ikke at være grundlag for skattemæssigt at anse Selskabet som rette omkostningsbærer af en andel af bøden.

Selskabets aktivitet indenfor fjernvarmeområdet samt sagens oplysninger i øvrigt, herunder indgåelsen af forliget i maj 1996 med H AB, hvor det i øvrigt foreligger oplyst, at dette blev underskrevet i Schweiz (af E Ltd. på vegne af Selskabet), og at erstatningen på 105 mio. SEK. ikke blev betalt af Selskabet, kan således ikke i sig selv begrunde, at Selskabet anses som rette omkostningsbærer af en del af bøden.

For så vidt der efter Kommissionens beslutning har været udarbejdet udkast af 17. marts 1999 (ved fejlskift anført 1998), hvorefter en del af bøden (50,58 %) skulle refunderes af Selskabet, må det i øvrigt konstateres, at udkastet ikke blev underskrevet, og at der rent faktisk ikke er blevet disponeret i overensstemmelse hermed, ligesom den aftalte fordeling heller ikke er lagt til grund ved ansættelsen.

Selskabets afholdelse af advokatomkostninger vedrørende EU-sagen kan ikke anses som udtryk for, at Selskabet kan anses som rette omkostningsbærer af en andel af bøden.

Den påklagede regulering bortfalder derfor.