Parter
H2 GmbH
(advokat Lars N. Vistesen)
mod
Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Steffen Sværke)
Afsagt af landsdommerne
Linde Jensen, Ulla Staal og Helle Hjelm Poulsen (kst.).
Under denne sag, der er anlagt den 21. marts 2005, har sagsøgeren, H2 GmbH, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at H2 GmbH's skattepligtige indkomst for skatteåret 1995/96 skal nedsættes med 19.635.000 kr.
Skatteministeriet har påstået frifindelse.
Sagen er i medfør af retsplejelovens § 254 behandlet i forbindelse med sagen 16. afd. nr. B-621-05: H1 GmbH mod Skatteministeriet.
Sagsfremstilling
Den 26. november 2004 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse:
"...
Klagen vedrører, at et tysk selskab, som for skatteåret 1995/96 indgår i dansk sambeskatning (med som moderselskab det daværende HX A/S, senere H3 Holding A/S CVR-nr. ...), er anset at have modtaget et skattepligtigt tilskud fra dets tyske moderselskab.
Landsskatterettens afgørelse
Skatteankenævnet har som skattepligtigt tilskud medregnet inddækning af tab fra H4 Beteiligungsgesellschaft mbH (5 mio. DEM), eller 19.635.000 kr.
Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.
Møde mv.
Selskabets repræsentant har haft forhandling med Landsskatterettens sagsbehandler. Selskabets repræsentant og revisor samt PP har endvidere haft lejlighed til at udtale sig over for rettens medlemmer på et retsmøde.
I det følgende er anvendt følgende betegnelser:
- Holding A/S (daværende HX A/S, senere H3 Holding A/S)
- Beteiligungsgesellschaft mbH (H4 Beteiligungsgesellschaft mbH)
- H2 GmbH (H2 GmbH)
Sagens oplysninger
Holding A/S var for skatteåret 1995/96 (regnskabsåret 1994) moderselskab for en sambeskattet koncern, herunder med en tysk koncern omfattende bl.a. moderselskabet Beteiligungsgesellschaft mbH og dets datterselskab H2 GmbH.
H2 GmbH's aktiekapital er ved generalforsamling den 8. februar 1994 vedtaget forhøjet fra 10 mio. DEM til 15 mio. DEM (tegnet af Beteiligungsgesellschaft mbH og registreret i 1995). Den påklagede regulering vedrører ikke disse 5 mio. DEM.
I 1994 er indgået en aftale om "Stille Beteiligung" (stille indskud), herunder fremgår af H2 GmbH's regnskab for skatteåret 1995/96, jf. skatteankenævnets sagsfremstilling (oversat af sekretariatet):
"VI. Stille indskud
H4 Beteiligungsgesellschaft mbH. har i henhold til aftale (kontrakt) af 17.03.1994 indskudt 5 mio. DEM i selskabet som stille deltager.
Ved udbytte fra selskabet får den stille deltager i henhold til § 3 i selskabsaftalen om stille deltager en andel i forhold til indskuddets andel af den totale stamkapital. Ved tab deltager H4 Beteiligungsgesellschaft mbH kun med den del, der svarer til størrelsen af indskuddet.
Deltagelsen kan opsiges med en frist på 6 måneder til afslutningen af H2 GmbH's regnskabsår - første gang fra regnskabsåret 2004 . ...
Som følge af det opståede underskud på 16.333 TDEM i regnskabsåret 1994 for H2 GmbH før tabsdækningen fra den stille deltager, har den stille deltager i 1994 inddækket et tab, der svarer til indskuddet 5 mio. DEM"
For så vidt det indgår som et led i aftalen om stille indskud, at Beteiligungsgesellschaft mbH skal inddække H2 GmbH's eventuelle tab, dog max. 5 mio. DEM, er denne tabsinddækning blevet aktuel i 1994, hvor H2 GmbH har et driftsresultat på -23.655.267 DEM.
Ved opgørelsen af den selvangivne sambeskatningsindkomst for Holding A/S for skatteåret 1995/96 indgår H2 GmbH med en skattepligtig indkomst på -4.664.964 DEM. Ved opgørelsen er indtægt ved tabsudligning på 5 mio. DEM, som er indtægtsført regnskabsmæssigt, tilbageført skattemæssigt.
I relation til tyske beskatningsregler er tabsudligningen på 5 mio. DEM - i overensstemmelse med årsregnskabet - udgiftsført i Beteiligungsgesellschaft mbH og indtægtsført i H2 GmbH. I Tyskland skal der være overensstemmelse mellem det officielle årsregnskab og skatteregnskabet.
...
H2 GmbH havde pr. 31. december 1994 en regnskabsmæssig egenkapital på 21.559.264 DEM.
Moderselskabet Beteiligungsgesellschaft mbH er med virkning fra 1. januar 1995 fusioneret med 4 datterselskaber, herunder H2 GmbH.
Skatteankenævnets afgørelse
Med udgangspunkt i, at tabsudligningen på 5 mio. DEM, eller omregnet 19.635.000 kr. vedrørende den indgåede aftale om "stille indskud" er et tilskud, som er skattepligtigt for det modtagende selskab, og som ikke er fradragsberettiget for det ydende selskab, har skatteforvaltningen ved indkomstansættelsen for skatteåret 1995/96 for H2 GmbH medregnet 19.635.000 kr. som et skattepligtigt tilskud, jf. statsskattelovens § 4, hvilket er stadfæstet af skatteankenævnet.
I øvrigt fremgår af skatteankenævnets afgørelse, at beløbet 5 mio. DEM er skattepligtigt, uanset om "det stille indskud" fra moderselskabet på 5 mio. DEM betegnes som tilskud eller som kursgevinst på gæld, idet gæld i relation til kursgevinstlovens dagældende § 6 B, stk. 2, 2. pkt. er anset for nedskrevet til en lavere værdi end fordringens værdi for moderselskabet henset til størrelsen af datterselskabets egenkapital ifølge årsregnskabet for 1994.
Den nærmere begrundelse for skattemyndighedernes regulering fremgår af skatteankenævnets kendelse med sagsfremstilling, punkt E.
Klagerens påstand og argumenter
Repræsentanten har nedlagt påstand om, at den påklagede regulering bortfalder, idet der ikke er grundlag for tilskudsbeskatningen på 19.635.000 kr.
Der er ikke tale om et tilskud, men om et lån på tilsvarende måde som for "villkorligt aktieägertilskott" og "kapitalrücklage". På linie med Ligningsrådet, jf. herved en fremlagt anonymiseret bindende forhåndsbesked af 22. juni 1999 om "kapitalrüklage", må det stille indskud således anses for ansvarlig lånekapital med en særegen retlig status, der kan anvendes til reetablering af kapitalgrundlaget i et selskab. Det såkaldte stille indskud må behandles som "kapitalrücklage", idet sådanne indskud på alle måder opfylder de samme karakteristika. Der er tale om indskud til dækning af underskud. Det indskudte beløb forrentes ikke, behandles som aktiekapital og giver alene ret til udbytte.
Beskatningen af kapitaltilførsel uden samtidig udstedelse af aktier på 5 mio. DEM bør endvidere frafaldes, jf. herved Ligningsrådets afgørelse af 19. november 2002 i SKM2002.659.LR, hvor man ikke finder, at der er et krav om modsætningsslutning fra selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1.
Det er et kommercielt udslag af juraen ved stille indskud, at man kan blive tvunget af ydre omstændigheder til at eftergive gæld, men det er jo ikke nogen gave til datterselskabet. Der er i øvrigt i denne forbindelse henvist til dagældende koncernregel i kursgevinstlovens § 6 B.
Indskuddet har ikke skattemæssige konsekvenser, hvad enten synspunktet er indskud uden aktietegning eller en samlet kreditorordning for H2 GmbH. Selskabet havde påtaget sig investeringsforpligtelser til et trecifret millionbeløb i DEM. Helt nye investorer var klar med 80 mio. DEM, så snart moderselskabet havde ydet, hvad det kunne. Der er altså i 1994-regnskabet tale om en positiv egenkapital alene som følge af, at investeringsforpligtelserne ikke var vist som et passiv. Det viste sig i 1995, at de tilførte 80 mio. DEM heller ikke var nok, hvorfor nye investorer overtog hele sodaværket.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Det må lægges til grund, at der i 1994 er indgået en aftale om "stille Beteiligung", som dels omhandler indskud på 5 mio. DEM fra Beteiligungsgesellschaft mbH i datterselskabet H2 GmbH, dels andel i udbytte fra datterselskabet eller inddækning af tab, hvor der ved tab kun deltages med 5 mio. DEM svarende til størrelsen af indskuddet. Aftalen løber til år 2004, hvor deltagelsen kan opsiges.
Som følge af driftsunderskud i 1994 har Beteiligungsgesellschaft mbH herefter dækket 5 mio. DEM heraf svarende til den maksimale tabsinddækning ifølge aftalen om "stille Beteiligung". Den påklagede tilskudsbeskatning vedrører denne tabsinddækning, som er anset for skattepligtig for H2 GmbH.
Det tiltrædes i overensstemmelse med den påklagede regulering, at H2 GmbH er skattepligtig af tabsinddækningen fra moderselskabet Beteiligungsgesellschaft mbH, idet beløbet på 5 mio. DEM, eller omregnet 19.635.000 kr. må anses som et tilskud, der er skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4.
Det må lægges til grund, at tabsinddækningen rent faktisk finder sted, hvilket heller ikke ses at være bestridt, herunder er beløbet på 5 mio. DEM også regnskabsmæssigt indtægtsført hos H2 GmbH.
Det bemærkes, at tabsinddækningen ikke har karakter af et udlån, og at Ligningsrådets afgørelser vedrørende "kapitalrücklage", hvortil repræsentanten har henvist, ikke er relevante allerede af den grund, at der ikke er indgået en aftale om "kapitalrücklage", som bogføres som egenkapital.
...
Den påklagede regulering stadfæstes derfor.
..."
I den mellem det tyske moderselskab, H4 Beteiligungsgesellschaft mbH, og H2 den 17. marts 1994 indgåede aftale "Vertrag fiber die Errichtung einer stillen Gesellschaft", hedder det i dansk oversættelse blandt andet:
"...
§ 1
Selskabet med begrænset hæftelse (GmbH ... anpartsselskab) driver i ..., Tyskland en fabrik under navnet H2. Stamkapitalen på 10.000.000,- DM er fuldt ud indbetalt.
I forholdet mellem H2 og H4 etableres og stiftes der hermed en passiv andel til fordel for H4 i H2, idet der aftales følgende nærmere bestemmelser.
§ 2
H4 indbetaler i marts 1994 som stille interessent et indskud i H2 på
5.000.000,- DM (med bogstaver: 5 millioner tyske mark).
§ 3
H4 modtager en forholdsvis andel af overskuddet i H2, der beregnes på grundlag af indskuddets størrelse i forhold til størrelsen på den samlede stamkapital i selskabet (for nuværende 33 1/3 %). H4 modtager et minimumsudbytte på 8 % af den passive kapitalandel, der er indskudt i selskabet. H4 deltager i dækningen af tab, dog maksimalt med sit kapitalindskud.
§ 4
- Der føres hos indehaveren en indskudskonto, en privatkonto og en tabskonto som kapitalmodregningskonto for den stille interessent.
- Indskuddet fra den stille interessent bogføres på indskudskontoen. Kontoen er fast og forrentes ikke.
- På privatkontoen bogføres renter, udbytte og hævede beløb. Kontoen skal forrentes i debet og kredit med 6 % p.a.
- På tabskontoen bogføres andele af tabet. Hvis tabskontoen står i minus, bliver alle fremtidige andele af overskuddet krediteret tabskontoen, indtil denne er udlignet.
§ 5
- H2 skal inden 6 måneder efter udløbet af det enkelte regnskabsår udarbejde et årsregnskab for H2 og sende en kopi af dette til den stille interessent. Den stille interessent kan kun gøre indsigelse mod årsregnskabet i en periode på 6 uger fra modtagelsen af årsregnskabet.
- Årsregnskabet skal opfylde forskrifterne i henhold til indkomstskatteloven for beregning af overskud. Hvis der i forbindelse med den skattemæssige fastsættelse af overskud eller på basis af en ekstern skatterevision fastlægges andre beregninger end i det oprindelige årsregnskab, skal disse også være retningsgivende for den stille interessent.
§ 6
Hvis en stille interessent i forbindelse med en kapitalforhøjelse hos H2 overtager yderligere anparter, har han ret til at kræve, at han kan forhøje sit passive indskud i forhold hertil. Kravet skal fremsættes inden for en frist på maksimalt seks uger efter, at forpligtelsen til overtagelse af yderligere anparter træder i kraft.
§ 7
Den passive interessent er berettiget til helt eller delvist at overdrage sin andel til tredjemand.
§ 8
Den passive interessent kan opsige sin andel med en opsigelsesfrist på 6 måneder til udløbet af et regnskabsår i firmaet H2 - dog tidligst til udløbet af regnskabsåret 2004. Heraf berøres ikke hans ret til opsigelse med væsentlig begrundelse.
..."
Ved en ligeledes den 17. marts 1994 indgået låneaftale "Darlehensvertrag" mellem H5 mbH & Co. Kommanditgesellschaft, som H3 Holding A/S er kommanditist i, og H4 Beteiligungsgesellschaft mbH ydede førstnævnte det tyske moderselskab et lån på 13.649.766,02 DEM. Ifølge låneaftalen var det tyske moderselskab forpligtet til at anvende låneprovenuet til tegning af en stille kapitalinteresse i H2 på 5.000.000 DEM samt til ydelse af et aktionærlån på 8.649.766,02 DEM til H2.
I H2s årsregnskab for 1994 er i dansk oversættelse under balancen under posten "gæld til associerede virksomheder" som "stille selskabsinteresse" krediteret 5 mio. DEM fra det tyske moderselskab, men samme beløb er herefter debiteret samme post som "overført underskud". Under årsregnskabets resultatopgørelse er 5 mio. DEM indtægtsført under posten "indtægter fra udligning af underskud". Af årsregnskabet fremgår endvidere, at resultatet af ordinær drift for 1994 var negativt med 23.655.267,51 DEM, og at det i 1993 var negativt med 16.144.616,94 DEM.
I årsregnskabet for 1994 for H4 Beteiligungsgesellschaft mbH er i dansk oversættelse under resultatopgørelsen under posten "afskrivninger på finansielle anlægsaktiver" udgiftsført 5 mio. DEM.
Om det tyske selskabsretlige grundlag for "stille Beteiligung" hedder det i dansk oversættelse af HGB § 230 og § 236:
"...
§ 230 HGB Erlæggelse af indskud
(1) Den, der som stille selskabsdeltager med indskud af et pengebeløb indtræder i en handelsvirksomhed, der drives af en anden, skal erlægge dette indskud således, at det indgår som del af indehaveren af virksomhedens formue.
(2) Alene indehaveren af virksomheden oppebærer rettigheder og pådrager sig forpligtelser udspringende af de inden for rammerne af virksomheden indgåede transaktioner.
...
§ 236 HGB Indehavers insolvens
(1) Dersom indehaveren af handelsvirksomhedens bo måtte blive taget under insolvensbehandling, kan den stille selskabsdeltager i henseende til indskuddet, dersom dette overstiger den andel af underskuddet, der kan henføres til den stille selskabsdeltager, gøre sit tilgodehavende gældende mod boet som kreditor i boet.
(2) Dersom indskuddet endnu ikke måtte være indbetalt, er den stille selskabsdeltager pligtig at indbetale indskuddet til boet op til et sådant beløb, som måtte være nødvendigt til dækning af den del af underskuddet, der kan henføres til den stille selskabsdeltager."
Der er for landsretten enighed om, at den indgåede aftale om "stille Beteiligung" har været forbundet med likvide pengestrømme. Parterne er endvidere enige om, at den skattepligtige indkomst for H2 skal opgøres efter danske skatteregler.
Parternes anbringender
H2 har til støtte for sin påstand principalt gjort gældende, at omhandlede "Vertrag über die Errichtung einer stillen Gesellschaft" efter dansk skatte- og selskabsret enten må anses for stiftelse af et interessentskab/kommanditselskab (såkaldt stille selskab) eller et låneforhold. I begge tilfælde er beskatning som tilskud efter statsskattelovens § 4 udelukket.
Bedømmelsen af, om der foreligger et interessentskab/kommanditselskab eller et låneforhold, beror som udgangspunkt på, om en stille deltager (sleeping partner) qua sit indskud får medejendomsret til selskabets formue eller ikke. I den foreliggende situation fører bedømmelsen konkret til, at det stille indskud ("stille Beteiligung") er foretaget af det tyske moderselskab i dets helejede tyske datterselskab umiddelbart efter en af moderselskabet foretaget kapitalforhøjelse med deraf afledet indskud svarende til 33 1/3 % af den forhøjede aktiekapital på 15 mio. DEM. Henset hertil er der efter en samlet bedømmelse af relationen mellem H2 og den stille deltager (moderselskabet) sammenholdt med de rettigheder og pligter, der ifølge aftalen er tillagt moderselskabet, stiftet et interessentskab eller et kommanditselskab. Herefter er der tale om en inddækning af underskud, der for en interessent eller kommanditist er umiddelbar fradragsberettiget efter danske opgørelsesregler, jf. statsskattelovens § 6. Betragtes forholdet i skatteretlig henseende som værende et kommanditselskab på grund af hæftelsesbegrænsningen til indskuddet på 5 mio. DEM er resultat det samme, idet fradraget ligger inden for hæftelsen og dermed indenfor det beløb, som efter Ligningsrådets anvisning om fradragskontoen for kommanditister er fradragsberettiget.
Det omhandlede "stille Beteiligung" må i øvrigt efter såvel tyske som danske regler betragtes som et ansvarligt kapitalindskud fra det tyske moderselskab i dets tyske datterselskab. Beløbet på 5 mio. DEM udgør en del af H2s kapitalisering og kan som følge heraf ikke indkomstbeskattes, men må betragtes på linie med aktiekapital eller anses som en i tysk ret hjemlet særlig kapitalisering, der efter dansk ret må anses for eller sidestilles med en ideel anpart i et interessentskab eller et kommanditselskab.
En samlet bedømmelse af det foreliggende kontraktsgrundlag sammenholdt med den regnskabsmæssige behandling i den tyske subkoncerns årsregnskaber understøtter dette. Den indgåede aftale om "stille Beteiligung" mellem det tyske moderselskab og datterselskabet er således indgået på baggrund af en samtidig oprettet låneaftale ("Darlehensvertrag") mellem H5 mbH & Co. Kommanditgesellschaft og det tyske moderselskab H4 Beteiligungsgesellschaft mbH. Ifølge låneaftalen er det tyske moderselskab over for H5 mbH & Co. Kommanditgesellschaft forpligtet til at stille låneprovenuet cirka 13,6 mio. DEM til rådighed for H2 dels ved tegning af omhandlede stille kapitalinteresse på 5 mio. DEM, dels som rent lån på ca. 8,6 mio. DEM.
Låneaftalen er fulgt op af den mellem det tyske moderselskab og H2 indgåede aftale, der udtrykkeligt betegner moderselskabet som "stille Gesellschafter". Regnskabsmæssigt har det tyske moderselskab i overensstemmelse med tysk lovgivning opført beløbet på 5 mio. DEM under "kapitalinteresser i associerede virksomheder", og af aftalens § 3 og regnskabsnote VI i H2s årsregnskab 1994 fremgår endvidere, at moderselskabet deltager som stille selskabsdeltager i selskabets resultat i forholdet mellem indskuddet på 5 mio. DEM og selskabets samlede indskudskapital, dog kun med et beløb op til størrelsen af det foretagne indskud. I årsregnskabet er posten indtægtsført under punkt 16 og i balancen opført under "gæld til associerede virksomheder" og modregnet med overført underskud, da retten til overførsel er fuldt ud udnyttet i regnskabsåret som stipuleret i kontrakten. Der er således en nøje overensstemmelse mellem kontraktsgrundlaget bestående i låneaftalen og aftalen om oprettelse af et stille selskab på den ene side og den regnskabsmæssige behandling på den anden side. Det er ubestridt, at der ingen sammenhæng er mellem det "stille Beteiligung" og det i 1993 ydede kortfristede lån på 5 mio. DEM.
Under disse omstændigheder bestrides det, at det forhold, at der ikke er indgået en formel overdragelsesaftale af virksomhed eller en del af denne, kan tillægges betydning. Det bestrides endvidere, at det ved en bedømmelse af det samlede kontraktsgrundlag skal tillægges betydning, om det på aftaletidspunktet i marts 1994 har stået det tyske moderselskab klart, at H2 i regnskabsåret 1994 ville lide tab, hvorfor det ligeledes er uden betydning, at Skatteministeriets opfordring til at fremlægge budget/budgetter for 1994 samt månedsrapporter for januar og februar 1994 ikke er opfyldt.
Antages der at foreligge stille deltagelse i form af et kommanditselskab, må H2 anses som den udadtil personligt hæftende komplementar.
Såfremt retten måtte lægge til grund, at der konkret foreligger et låneforhold, skal den skatteretlige bedømmelse af sagen ske efter § 6 B, stk. 2, 1. pkt., i dagældende kursgevinstlov. Da kreditor og debitor er koncernforbundne, skal der efter denne bestemmelse ikke registreres nogen skattepligtig gevinst på H2s gæld til det tyske moderselskab. Tilsvarende kan der ikke blive tale om registrering af en skattepligtig kursgevinst i skatteåret 1995/96 (regnskabsåret 1994), idet gælden bestod ved udløbet af dette regnskabsår og først er ophørt i forbindelse med H2s fusion med det tyske moderselskab som det fortsættende selskab i løbet af 1995, hvorfor en eventuel skattepligtig kursgevinst på gæld først kan anses for realiseret i skatteåret 1996/97 (regnskabsåret 1995), hvor gælden som følge af fusionen er ophørt.
Skatteministeriet har til støtte for sin frifindelsespåstand gjort gældende, at overførslen til H2 fra det tyske moderselskab af det omhandlede beløb på 5 mio. DEM er skattepligtig i medfør af statsskattelovens § 4, og at der ikke er hjemmel til at undtage beløbet fra beskatning.
Der er ved overførslen mellem moderselskab og datterselskab sket en ensidig overførsel og ikke ydet et lån. Såvel H2 som det tyske moderselskab har både regnskabsmæssigt og skattemæssigt behandlet overførslen som et tilskud. Der er desuden ikke nogen pligt til at betale beløbet tilbage, ligesom beløbet heller ikke forrentes. Allerede derfor kan der ikke være tale om en skattefri kursgevinst i henhold til den dagældende kursgevinstlovs § 6 B, stk. 2, 1. pkt. Herudover må det lægges til grund, at det på aftaletidspunktet i marts 1994 stod klart for det tyske moderselskab, at H2 i regnskabsåret 1994 ville lide tab, der ikke ville kunne inddækkes via driften, hvilket også støtter, at der ikke er ydet et lån. H2 har ikke opfyldt Skatteministeriets provokation om at fremlægge budget/budgetter for 1994 samt månedsrapporter for januar og februar 1994, hvilket har betydning for spørgsmålet, om det på aftaletidspunktet i marts 1994 har stået det tyske moderselskab klart, at H2 i regnskabsåret 1994 ville lide tab. Det omhandlede beløb er endvidere ikke en overkurs, som H2 opnåede ved udstedelse af aktier eller ved at udvide sin aktiekapital, jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1.
H2 har ikke godtgjort, at der skulle være stiftet enten et interessentskab eller et kommanditselskab ved den mellem H2 og det tyske moderselskab indgåede aftale om "stille Beteiligung", hvorfor H2 ikke kan fratrække beløbet som kommanditist eller interessent. I den "konstruktion", der blev etableret ved aftalen om "stille Beteiligung" - det angivelige interessentselskab eller kommanditselskab - drives ingen erhvervsvirksomhed, idet sådan fortsat kun foregår i H2. Moderselskabet hæfter i øvrigt maksimalt med sit indskud, jf. aftalens § 3, sidste pkt. Da interessentskabsformen kun kan anvendes af erhvervsdrivende virksomheder, og samtlige interessenter skal hæfte personligt, ubegrænset og solidarisk for virksomhedens gæld, er der således ikke tale om stiftelse af et interessentskab. Der er heller ikke tale om, at moderselskabet hæfter personligt og solidarisk for den langt overvejende del af H2s gæld. Da der endvidere ikke i konstruktionen er en deltager (komplementar), der hæfter personligt, solidarisk og direkte overfor selskabskreditorerne, er der heller ikke tale om stiftelse af et kommanditselskab. Efter dansk skatteret er der endelig ikke noget, der i skattemæssig henseende kan betegnes som et "ansvarligt kapitalindskud", og overførslen kan ikke sidestilles med en ideel anpart i et kommanditselskab eller et interessentskab.
Landsrettens begrundelse og resultat
H3 Holding A/S ejer det tyske moderselskab H4 Beteiligungsgesellschaft mbH, der ejer det tyske datterselskab H2 GmbH. Landsretten tiltræder i overensstemmelse med parternes tilkendegivelser, at de tyske sambeskattede selskabers indkomster for skatteåret 1995/96 skal opgøres efter danske regler ved opgørelsen af den danske sambeskatningsindkomst med det danske moderselskab, jf. dagældende selskabsskattelovs § 31 og dagældende sambeskatningscirkulære TS-cirkulære 1995-9 pkt. 2.7 samt Rapport fra Sambeskatningsudvalget (betænkning nr. 1452/2004) side 69.
Den 17. marts 1994 indgik H2 og dets tyske moderselskab en aftale om "stille Beteiligung", hvorefter moderselskabet i datterselskabet skulle indskyde 5 mio. DEM, som skulle bogføres på en særskilt indskudskonto, der ikke skulle forrentes, ligesom moderselskabet skulle modtage en forholdsvis andel af overskuddet i datterselskabet beregnet på grundlag af indskuddets størrelse i forhold til den samlede stamkapital, dog minimum 8% af indskuddet. Det tyske moderselskab forpligtede sig samtidig til at foretage inddækning af H2s tab, dog maksimalt med indskuddet.
H2s driftsresultat for regnskabsåret 1994 blev negativt med godt 23 mio. DEM, og det tyske moderselskab foretog herefter tabsinddækning med 5 mio. DEM i overensstemmelse med aftalen om "stille Beteiligung". Beløbet blev i det tyske moderselskabs årsregnskab for 1994 under resultatopgørelsen udgiftsført under posten "afskrivninger på finansielle anlægsaktiver", og i H2s årsregnskab for 1994 blev beløbet under resultatopgørelsen indtægtsført under posten "indtægter fra udligning af underskud".
Landsretten finder ikke, at der med aftalen om "stille Beteiligung" og den i medfør heraf skete tabsinddækning er ydet H2 et lån, idet der ikke foreligger en tilbagebetalingsforpligtelse for H2. Landsretten finder endvidere ikke, at der med aftalen og tabsinddækningen er etableret et egentligt interessentskab eller kommanditselskab, da der ikke samtidig findes at være stiftet en medejendomsret for det tyske moderselskab til H2s formue.
Landsretten finder herefter, at der med tabsinddækningen er ydet H2 et tilskud, der er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4 ved den danske indkomstopgørelse for H2.
Landsretten tager derfor Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.
Landsretten har ved fastsættelsen af sagsomkostningerne taget hensyn til den samtidig behandling af sagen 16. afd. nr. B621-05 H1 GmbH mod Skatteministeriet, og at der inden for omkostningerne er godtgjort Skatteministeriet 1.000 kr. til kopiering.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Sagsøgeren, H2 GmbH, skal inden 14 dage betale 150.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.