A ApS klager for indkomståret 1997 over, at de stedlige skattemyndigheder har nægtet adgang til betalingskorrektion.

Det fremgår af sagens oplysninger, at anparterne i A ApS er ejet med 50 % af B, mens de resterende 50 % er ejet af C, der er B's søn. B ejer endvidere alle anparterne i D ApS.

D ApS drev elinstallationsvirksomhed indtil den 1. juli 1996, hvor driften blev overdraget til det klagende selskab. Ved denne overdragelse blev værdien af igangværende arbejder ansat til 1.407.737 kr.

Ved afgørelse af 27. marts 2000 foretog de stedlige skattemyndigheder en forhøjelse af den skattepligtige indkomst for D ApS for indkomståret 1996 med 1.131.383 kr., idet myndigheden fandt, at parterne havde værdiansat de igangværende arbejder for lavt, idet bl.a. ufakturerede, men afsluttede, arbejder ikke var medtaget, ligesom man fandt, at der ved værdiansættelsen ikke var taget hensyn til, i hvilket indkomstår indkomsten rettelig hørte hjemme.

Samtidig blev indkomsten for det klagende selskab forhøjet med et tilsvarende beløb for indkomståret 1997, der omfattede perioden 1/10 1996 - 30/9 1997, idet man fandt, at selskabet i forbindelse med overdragelsen havde modtaget et skattepligtigt tilskud, jf. statsskattelovens § 4.

Endelig foretog den stedlige skatteforvaltning en forhøjelse af B's aktieindkomst med 565.691 kr., idet forvaltningen fandt, at beløbet måtte anses som maskeret udlodning for denne, idet han fandtes at have begunstiget sønnen med 50 % af den forøgede værdi af de igangværende arbejder.

Ved skrivelse af 19. juni 2000 anmodede selskabernes advokat selskabsligningen om nedsættelse af de pågældende forhøjelser, idet det klagende selskab agtede at påtage sig betalingsforpligtelse i medfør af ligningslovens § 2, stk. 4, over for D ApS.

Ved skrivelse af 20. juni 2000 blev de afsagte afgørelser påklaget til Landsskatteretten.

Den 26. juni 2000 traf selskabsligningen den nu påklagede afgørelse, hvorefter man ikke ville tillade "betalingsomgørelse" efter ligningslovens § 2, stk. 4. Afgørelsen er begrundet med, at forhøjelsen af selskabernes indkomst skyldes forhold, der er holdt uden for såvel regnskaber som selvangivelser. Det er hertil bemærket, at en omgørelse efter lovens § 2, stk. 4, i et tilfælde som det foreliggende, hvor parterne efter myndighedernes opfattelse reelt har samarbejdet om at udeholde skattepligtige indtægter, ville være stik imod lovens hensigt, idet alle ville have et gratis forsøg på udeholdelse af indtægter ved handel mellem koncernforbundne selskaber, hvilket ikke kan have været lovgivers hensigt.

Selskabets advokat har påklaget afgørelsen af 26. juni 2000, hvor han har nedlagt påstand om, at anmodningen om betalingskorrektion efterkommes.

Til støtte herfor har han gjort gældende, at forhøjelsen af det klagende selskabs indkomst er en sekundær justering, der følger af forhøjelsen af D's indkomst for indkomståret 1996, og at denne må bortfalde i medfør af ligningslovens § 2, stk. 4, såfremt det klagende selskab påtager sig en betalingsforpligtelse over for D ApS vedrørende den yderligere værdi af igangværende arbejder, og at betingelserne herfor er opfyldt i det konkrete tilfælde, idet der er tale om overdragelse af et aktiv, ligesom der er tale om en kontrolleret transaktion.

Advokaten har hertil henvist til det af Ole Bjørn i Skattepolitisk Oversigt 1999 nr. 2 s. 58, anførte, hvorefter parternes subjektive forhold er uden betydning for vurderingen, ligesom der er henvist til Malene Kerzel "Hovedaktionærdispositioner", 2000, s. 166, hvor det er anført, at adgangen for hovedaktionærer "for at undgå den ekstra beskatning, der som bekendt er konsekvensen af en anvendelse af fiktionsmodellen, imidlertid (synes) udvidet betragteligt", hvorved Kerzel har henvist til betalingsforpligtelsen.

Det må således kunne lægges til grund, at der ikke kan indfortolkes yderligere betingelser for at opnå betalingskorrektion i medfør af ligningslovens § 2, stk. 4. Det er derfor forkert, når skattemyndigheden sammenholder ligningslovens § 2, stk. 4, med skattestyrelseslovens § 37 C. Spørgsmålet om god eller ond tro er ikke relevant.

Told- og Skattestyrelsen har under sagens behandling for Landsskatteretten indstillet de påklagede afgørelser stadfæstet. Det er herved bemærket, at der på trods af myndighedernes kvalificering af forholdet som en korrektion af værdiansættelsen af de igangværende arbejder i stedet er tale om et spørgsmål om, hvilket selskab, der er rette indkomstmodtager af de pågældende indtægter. Det, der reelt er sket, er, at overdragerselskabet for længst havde erhvervet ret til de pågældende indtægter, men at man havde ladet køberselskabet udfakturere tilgodehavenderne for at få flyttet midler over i dette selskab, hvor sønnen havde en ejerandel. Der skal således ske beskatning hos overdragerselskabet, idet dette selskab er rette indkomstmodtager af disse indtægter. Der er ikke tale om, at det er en værdiansættelse, der korrigeres, hvorfor ligningslovens § 2, stk. 4, ikke finder anvendelse. Dette er også i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse i TfS 2001.176.

Selskabets advokat har hertil bemærket, at bestemmelsen ifølge forarbejderne gjaldt alle interne aftaler og samhandelsforhold. Der var derfor tale om en transaktion i det foreliggende tilfælde. Myndighederne havde da også opfattet situationen som en forkert værdiansættelse af de igangværende arbejder. Det man skulle holde sig for øje var, at der var tale om, at korrektionen rettede sig mod selve overdragelsen og dermed værdiansættelsen, og ikke mod periodiseringen af de igangværende arbejder. En korrektion som følge af en forkert periodisering ville ikke medføre korrektioner omfattet af bestemmelsen hos hovedaktionæren. I denne sag havde den primære korrektion ført til hele to sekundære korrektioner, nemlig tilskuddet til køberselskabet og den maskerede udlodning til hovedaktionæren.

Det er videre bemærket, at Told- og Skattestyrelsen opfatter sagen som et spørgsmål om rette indkomstmodtager af de såkaldte igangværende arbejder, der ubestridt var færdiggjorte arbejder, hvorfor sælgerselskabet havde erhvervet ret til indtægterne. Denne indstilling kan ikke være korrekt, idet der i så fald ikke ville være foretaget den sekundære justering hos hovedaktionær, men alene den primære i det overdragende selskab. Sagen her adskiller sig således tillige fra situationen i TfS 2001.176, hvor der ikke var nogen aftaler eller transaktioner mellem de to subjekter, hvorom tvisten omkring den rette indtægtsplacering gik.

Landsskatteretten udtaler:

Det fremgår af ligningslovens § 2, stk. 1, at interesseforbundne parter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter. Af bestemmelsens stk. 4 fremgår, at såfremt der er foretaget ændringer i ansættelsen af den skattepligtige indkomst i henhold til stk. 1, da kan den skattepligtige undgå yderligere følgevirkninger (sekundære justeringer) ved at forpligte sig til betaling i overensstemmelse med de i stk. 1 anvendte priser og vilkår.

Bestemmelserne er indsat i ligningsloven ved lov nr. 432 af 26. juni 1998 med ikrafttræden den 28. juni 1998. Bestemmelsens stk. 4 har virkning for ændringer af den skattepligtige indkomst, der foretages efter den 28. juni 1998, jf. lovens § 4, stk. 4.

Retten finder i denne sag at kunne lægge til grund, at de stedlige skattemyndigheder ved afgørelserne af 27. marts 2000 forhøjede indkomsten for D ApS med 1.131.383 kr. for indkomståret 1996, idet ufakturerede, men afsluttede, arbejder af dette omfang ikke var indtægtsført i selskabet. Tilsvarende findes der ved værdiansættelsen i forbindelse med virksomhedsoverdragelsen ikke at være taget hensyn til værdien af disse endnu ikke fakturerede arbejder, som er sat til et tilsvarende beløb.

Retten finder herefter, at myndighederne ved ansættelserne har ændret vilkårene for den økonomiske transaktion mellem de to interesseforbundne selskaber - virksomhedsoverdragelsen - idet det købende selskab er anset at have betalt 1.131.383 kr. for lidt for posten "igangværende arbejder". Forholdet findes således at være omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 2, stk. 4, jf. stk. 1, hvorfor der gives medhold i den nedlagte påstand.