Skatteministeriet
Departementet
27. juni 2001

Notat om tilbagebetaling af moms som følge af en tabt retssag.

Skatteministeriet har til hensigt at tilbagebetale for meget opkrævet moms til bowlingcentre som følge af en tabt landsretssag, der ikke blev anket. Den samlede udbetaling kan skønsmæssigt opgøres til i størrelsesordenen ca. 60 mill. kr. incl. renter, efter skat.

I 1995 traf det nu nedlagte Momsnævn afgørelse om, at der ved afgørelsen af den momsmæssige behandling af salg af adgang til at udøve sportsaktiviteter skulle lægges vægt på, om virksomheden blev drevet erhvervsmæssigt (afgørelsen er offentliggjort i Tidsskrift for Skatteret (TfS) 1995, 275 den 10. april 1995). Nævnet lagde ved afgørelsen særlig vægt på, at det fremgår af 6. momsdirektiv artikel 13, punkt A, stk. 1, litra m, at momsfritagelse gælder for "visse former for tjenesteydelser i nær tilknytning til udøvelsen af sport eller fysisk træning, der præsteres af organer, som ikke arbejder med gevinst for øje«. 6. momsdirektiv siger således klart, at der ikke er momsfritagelse for erhvervsmæssigt salg i forbindelse med sportsaktiviteter. Dette indebar, at erhvervsmæssig salg af adgang til at udøve sportsaktiviteter ikke var undtaget fra momspligten. Momsnævnets afgørelse fik konsekvenser for motionscentre og andre virksomheder, der driver erhvervsmæssig udlejning af sportsfaciliteter, f. eks. udlejning af bowling-, kegle-, golf- og tennisbaner samt svømmebade, jf. Told- og Skattestyrelsens kommentar i TfS 1995,511.

To af nævnets afgørelser vedrørende bowlingcentre blev i 1997 indbragt for Østre Landsret med påstand om, at der - sådan som momsloven var affattet på daværende tidspunkt - ikke var hjemmel til at nægte momsfritagelse for erhvervsmæssigt salg af adgang til at dyrke sport eller fysisk træning. Ved Østre Landsrets dom af 26. januar 2000, offentliggjort iTfS 2000,161, fik de to bowlingcentre, der blev drevet erhvervsmæssigt, medhold i, at de var fritaget for moms efter den hidtidige bestemmelse i momslovens § 13, stk. 1, nr. 5, om sportsaktiviteter. Med dommen er det fastslået, at momsopkrævningen i perioden fra Momsnævnets praksisændring den 10. april 1995 er sket med urette.

Dommen drejer sig således om, hvorvidt der i momslovens § 13, stk. 1, nr. 5, var hjemmel til at nægte bowlingcentre afgiftsfrihed for deres aktiviteter med salg af adgang til bowling. Under sagen blev det af Skatteministeriet bl.a. anført, at såvel myndigheder som domstole har pligt til at fortolke danske regler, der gennemfører EU-ret, i overensstemmelse med EU-retten (direktivkonform fortolkning). Landsretten konstaterede, at momslovens fritagelsesbestemmelse på sportsområdet ikke da indeholdt en formulering om, at virksomhederne ikke måtte arbejde med gevinst for øje. Dette krav fremgår derimod af 6. momsdirektivs bestemmelse på området. Retten nævnte også, at der i tidligere ændringer af andre af momslovens fritagelsesbestemmelser er indføjet betingelser om, at virksomhederne ikke må arbejde med gevinst for øje. Under disse omstændigheder fandt Østre Landsret, at der trods princippet om direktivkonform fortolkning ikke var grundlag for at fortolke momslovens fritagelsesbestemmelse på sportsområdet så snævert, at afgiftsfrihed forudsatte, at virksomhederne ikke måtte arbejde med gevinst for øje. Dommen blev efter samråd med Kammeradvokaten ikke anket til Højesteret.

Som følge af dommen blev momsloven ændret ved lov nr.189 af 22. marts 2000 om ændring af lov om merværdiafgift (momsloven) (Momsfritagelse for sport). Formålet med ændringen var at bringe momslovens formulering af afgiftsfritagelsen på sportsområdet i overensstemmelse med 6. momsdirektiv. Fra og med lovens ikrafttræden den 24. marts 2000 gælder, at afgiftsfriheden for sportsaktiviteter ikke omfatter virksomheder, der drives med gevinst for øje. Erhvervsmæssigt salg af sportsaktiviteter er derfor momspligtig.

Efter retssagens afslutning har Skatteministeriet undersøgt og overvejet spørgsmålet om dommens konsekvenser. Skatteministeriet har bl.a. haft en række møder med Hotel-, Restaurant- og Turisterhvervets Arbejdsgiverforening HORESTA, der organiserer en række af bowlingcentrene, for at søge at klarlægge omfanget af den tilbagebetaling, der skal ske som følge af dommen. Som led i dette arbejde har myndighederne modtaget oplysninger om ca. 60 bowlingcentre. Myndighederne har sammen med HORESTA udvalgt 5 bowlingcentre og gennemgået en lang række oplysninger fra disse centre for at søge at danne sig et overblik over tilbagebetalingsspørgsmålet.

Som nævnt fandt landsretten ikke, at der var tilstrækkelig hjemmel til den foretagne opkrævning af moms. Udgangspunktet er derfor, at den for meget opkrævede moms skal tilbagebetales til virksomhederne, i det omfang et tilbagebetalingskrav ikke er forældet efter bestemmelserne om 5-årig forældelse i 1908-loven om forældelse af visse fordringer.

Efter dansk ret er det dog en forudsætning for tilbagebetaling af afgifter, der er opkrævet af det offentlige uden tilstrækkelig hjemmel, at den afgiftspligtige ikke har overvæltet afgiften på senere led i omsætningen. Dette skyldes, at den afgiftspligtige skal kompenseres for sit tab, men ikke skal beriges ved en tilbagebetaling.

Moms er en generel omsætningsafgift, der under normale konkurrencemæssige vilkår vil kunne overvæltes fuldt ud på de endelige forbrugere uden tab af fortjeneste for virksomhederne. Imidlertid gør specielle forhold sig gældende for bowlingcentrene, idet de ved den opkrævede moms, der ikke havde tilstrækkelig hjemmel, er blevet stillet dårligere end de ikke-momspligtige bowlingcentre (dvs. centre, der drives uden gevinst for øje) og til en vis grad også har fået en forringet konkurrencesituation i forhold til andre, konkurrerende forlystelser. Momspålæggelsen har dermed mere haft karakter af en punktafgift end en generel omsætningsafgift, og bowlingcentrene har næppe været i stand til at overvælte momsen hverken helt eller delvist uden at miste kunder.

Det enkelte bowlingcenters mulighed for en delvis overvæltning af momsen afhang endvidere af centrets afsætningsforhold, omkostningsstruktur og konkurrencesituation. Overvæltningsgraden må dermed antages at have været forskellig fra det ene center til det andet. På baggrund af teoretiske, økonomiske betragtninger vil der kunne argumenteres for, at en værdibaseret punktafgift, hvor der er fradragsret for købsmoms og energiafgift og tillæg for lønsumsafgift, og hvor markedsforholdene som her er det, der i den økonomiske teori omtales som monopolistisk konkurrence, vil blive overvæltet med under 50 procent på kort sigt. Afhængigt af det enkelte centers faktiske forhold vil overvæltningsgraden kunne have været væsentligt lavere end 50 pct.

De teoretiske, økonomiske forudsætninger vil imidlertid næppe kunne fastlægges med større sikkerhed, hvorfor en opgørelse af overvæltningsgraden ud fra disse forudsætninger med rette vil kunne anfægtes af bowlingcentrene.

Hertil kommer, at bowlingcentre, der har forhøjet deres priser som følge af momsen, kan have lidt et indtjeningstab som følge af mistede kunder. De specielle forhold for markedet for bowling gør således, at de virksomheder, der uden den fornødne hjemmel er blevet momset, kan have lidt et tab på trods af overvæltningen - et tab, som bowlingcentrene formentlig vil finde, de skal kompenseres for. En opgørelse af dette indtjeningstab vil være forbundet med yderligere vanskeligheder og usikkerheder.

Under alle omstændigheder vil den økonomiske argumentation og de bevisligheder, som kan fremlægges som grundlag for at hævde, at der er sket en vis overvæltning, og dermed et grundlag for en nedsættelse af momstilbagebetalingen til det enkelte center, være af en sådan meget usikker karakter, at det hverken for myndigheder eller centre vil være muligt at fastlægge denne nedsættelse med bare nogenlunde sikkerhed. Det samme gælder opgørelsen af et eventuelt indtjeningstab som følge af overvæltningen, som ligeledes må antages at skulle indgå ved opgørelsen af de økonomiske konsekvenser for virksomhederne af den dengang ulovhjemlede moms.

Opgørelsen af det enkelte tilbagebetalingskrav vil dermed blive præget af en sådan grad af usikkerhed, tilfældighed og uensartethed, at det efter Skatteministeriets opfattelse giver anledning til retssikkerhedsmæssige betænkeligheder.

Det er i første omgang told- og skattemyndighederne, der administrativt skal tage stilling til bowlingcentrenes opgjorte tilbagebetalingskrav. Det er næppe muligt at inddele tilbagebetalingskravene i kategorier, hvor tilbagebetalingen i den enkelte kategori kan opgøres efter hver sit sæt retningslinjer, herunder særligt henset til konkurrenceforholdene til de momsfri centre. Myndighederne skal derfor, med udgangspunkt i officialprincippets krav om oplysning af sagerne, sagsbehandle alle sagerne med de konsekvenser, det har for myndigheder og centre. Der vil under alle omstændigheder skulle bruges store ressourcer på opgaven hos såvel myndigheder som bowlingcentre, uden at man herved kan sikre, at der sker en korrekt opgørelse af tilbagebetalingskravet på et tilstrækkeligt grundlag.

Hvis myndighederne reducerer tilbagebetalingen af moms ud fra synspunkter om overvæltning, må det forventes, at en ikke ubetydelig del af sagerne ender hos domstolene til endelig afgørelse. Argumentationen og bevislighederne for overvæltning - og beregningen af indtægtsnedgangen som følge heraf - vil derfor naturligvis skulle kunne stå for en prøve hos domstolene. Skatteministeriet finder det overordentligt usikkert, om resultatet af myndigheders og virksomheders undersøgelser vedrørende overvæltning m.v. - trods anvendelse af meget betydelige ressourcer herpå - vil kunne blive tilstrækkeligt fyldestgørende og underbygget til at danne grundlag for en retssagsbehandling.

I den forbindelse må det fremhæves, at udgangspunktet for domstolene vil være, at der er opkrævet moms, som der på daværende tidspunkt ikke var hjemmel til at opkræve. Hertil kommer, at det som nævnt næppe eller kun vanskeligt lader sig gøre i disse sager at fastlægge, om der er sket overvæltning og omfanget heraf, og at den overvæltningsgrad, som myndighederne måtte komme frem til - og de afledte økonomiske konsekvenser heraf for virksomhederne -, vil have et meget betydeligt element af usikkerhed og vilkårlighed.

På den baggrund er det Skatteministeriets vurdering, at der - under hensyn til bowlingcentrenes ganske særlige situation - består en så betydelig risiko for, at eventuelle retssager ikke vil kunne få et for Skatteministeriet gunstigt resultat, at det af retssikkerhedsmæssige grunde vil være meget betænkeligt at forsøge at føre sådanne sager. Når dette sammenholdes med, at der vil skulle bruges store ressourcer både hos myndigheder, centre og domstole, uden at der er den fornødne sikkerhed for, at det vil give et rigtigere resultat, er det Skatteministeriets samlede vurdering, at tilbagebetalingskrav i disse sager ikke bør søges afvist på grundlag af synspunkter om overvæltning.

Skatteministeriet har derfor besluttet, at der ved behandlingen af anmodninger om tilbagebetaling skal tages udgangspunkt i, at virksomheder, der har solgt sportsaktiviteter i form af udlejning af bowlingbaner, skal have tilbagebetalt den for meget betalte moms. Det gælder, selv om det kan betyde, at nogle virksomheder får overkompenseret deres tab, fordi virksomheden (delvist) har overvæltet momsen på forbrugerne.

Det skal dog fremhæves, at der ikke skal ske tilbagebetaling af moms, for så vidt angår momspligtige aktiviteter som bespisning, bar, salg af udstyr etc., og de enkelte centre må derfor opgøre deres tilbagebetalingskrav meget nøje.

Det maksimale tab, inklusive et eventuelt indtjeningstab, virksomhederne kan have haft, svarer til den nettomoms, de har betalt, hvilket dermed vil blive udgangspunktet ved tilbagebetalingssagerne. Den indgående afgift og den lønsumsafgift, energiafgift m.v., som centrene som følge af den nu skete ændring af momspligtens omfang fik fradrag for henholdsvis skal betale, vil således blive fradraget i tilbagebetalingsbeløbet til det enkelte center.

Det nævnte udgangspunkt for behandlingen af krav på tilbagebetaling af moms vedrører, som det fremgår ovenfor, virksomheder, der har solgt sportsaktiviteter i form af udlejning af bowlingbaner. Skatteministeriet skal for god ordens skyld gøre opmærksom på, at ministeriet den 12. januar 2001, som følge af Østre Landsrets dom, har taget bekræftende til genmæle i en retssag ved Vestre Landsret. Retssagen drejede sig om et fitness træningscenter, der erhvervsmæssigt solgte adgang til udøvelse af sportsaktiviteter. Det må derfor forudses, at der også fra andre udbydere af sportsaktiviteter, der uberettiget er afkrævet moms på baggrund af Momsnævnets afgørelse fra 1995, vil blive fremsat krav på tilbagebetaling af den uberettiget opkrævede moms. Ved behandlingen af sådanne andre anmodninger om tilbagebetaling, som udspringer af den omhandlede landsretsdom af 26. januar 2000 om momslovens § 13, stk. 1, nr. 5, finder Skatteministeriet, at der skal tages det samme udgangspunkt, hvis de ved behandlingen fremkomne oplysninger gør det forsvarligt at lægge til grund, at der har foreligget tilsvarende overvæltningsforhold m.v.