Dokumentets dato
14 May 2001
Dato for offentliggørelse
14 May 2001 14:46
Cirkulærets nummer
2001-14
Ansvarlig fagkontor
Selskabsbeskatningsafdelingen; Aktionær og udbyttebeskatning
Sagsnummer
99/00-4332-01082
Overordnede emner
Skat
Redaktionelle noter

Ophævet.

Link til Retsinformation: http://www.retsinfo.dk/_GETDOC_/ACCN/C20010006009-regl

  1. I henhold til lov nr. 421 af 25. juni 1993 om ændring af lov om beskatning af fortjeneste ved afståelse af aktier m.v., jf. § 19, stk. 3, 1. pkt., kan visse minoritetsaktionærer, som ved afståelse den 18. maj 1993 ikke ville have været skattepligtige, ved opgørelse af fortjeneste og tab ved en senere afståelse af de pågældende aktier, anvende aktiernes handelsværdi den 19. maj 1993 i stedet for anskaffelsessummen.
  2. Ved fastsættelse af handelsværdien den 19. maj 1993 har ligningsmyndighederne hidtil ansat værdien efter en vurdering af, hvad aktionæren måtte antages at kunne opnå ved salg af sin aktiepost den 19. maj 1993.
    Hvor der i vedtægterne eller i en aktionæroverenskomst var indgået aftale om omsættelighedsbegrænsninger for aktionærerne, og det ikke forelå bevist, at aktionæren alligevel ville kunne opnå en højere salgspris den 19. maj 1993, ansås aktiernes handelsværdi at udgøre den aftalte pris i vedtægt eller overenskomst.
  3. Højesteret afsagde den 27. juni 2000 dom (I 186/1999), jf. TfS 2000, 560, hvorved den for domstolen forelagte sag hjemvistes til fornyet skønsmæssig ansættelse af handelsværdien den 19. maj 1993 af hver enkelt aktionærs aktiepost i selskabet.

    Af Højesterets præmisser fremgår:
    Efter ordlyden af § 19, stk. 3, 1. pkt. sammenholdt med 2. pkt. og efter bestemmelsens formål må aktiernes handelsværdi forstås som handelsværdien af den enkelte aktionærs aktier.

    Handelsværdien kan være påvirket af begrænsninger i aktiernes omsættelighed, herunder pligt til indløsning, i henhold til aktionæroverenskomst eller vedtægter. Der er ikke i lovens ordlyd eller forarbejder holdepunkter for, at man i alle tilfælde skal se bort fra sådanne begrænsninger, og lovens formål tilsiger, at der kan tages hensyn hertil ved værdiansættelsen. Det forhold, at handelsværdien i andre relationer ansættes uden hensyn til sådanne begrænsninger tvinger ikke til en anden forståelse.

    Afgørelsen af, hvilken betydning sådanne begrænsninger skal have ved ansættelsen af handelsværdien efter § 19, stk. 3, beror på en konkret vurdering. Der må ved denne vurdering tages hensyn til, at der efter bestemmelsens formål alene skal ske beskatning af gevinster vedrørende perioden efter den 19. maj 1993, og til, at værdiansættelsen skal ske uden sigte på en bestemt af flere mulige afståelsessituationer. Mulighederne for den enkelte aktionærs salg til en højere kurs, herunder ved et samlet salg af alle aktionærers aktier, kan således indgå i vurderingen, medmindre sådanne muligheder den 18. maj 1993 måtte anses for urealistiske.

    Ved besvarelsen af spørgsmål 1 i skønserklæringen af 16. april 1996 er det godtgjort, at virksomheden pr. 19. maj 1993 havde en sådan indtjeningsevne, at aktiernes handelsværdi ved en samlet overdragelse var væsentligt større end såvel den formueskattepligtige værdi (skattekursen) som den kurs, medaktionærerne kunne købe til ved udnyttelse af deres forkøbsret, jf. besvarelsen af spørgsmål 2.

    Aktionæroverenskomsten mellem selskabets fem aktionærer bestemte i § 6, at såfremt en aktionær opsagde sit ansættelseforhold eller ønskede at afhænde sin aktiepost, havde de øvrige aktionærer ret til at erhverve den til en kurs, der skulle opgøres med fradrag af eventuelt aktiveret købesum for erhvervet goodwill og uden tillæg af beregnet værdi af oparbejdet goodwill. Ved afståelse efter disse regler ville aktionærerne således ikke kunne realisere den merværdi, der var en følge af virksomhedens indtjeningsevne. Det er oplyst, at bestemmelsen var fastsat for at beskytte selskabet, idet det var vigtigt, at alle fem aktionærer, der aktivt arbejdede i selskabets virksomhed, fortsat arbejdede sammen.

    En afhændelse til nedsat kurs beregnet i henhold til aktionæroverenskomstens § 6 var imidlertid ikke pligtig for aktionæren, som efter kursfastsættelsen kunne opgive salget, og begrænsningerne ifølge aktionæroverenskomsten angik alene afhændelse og omfattede f.eks. ikke aktieovergang til ægtefælle eller livsarvinger, jf. vedtægternes § 4, stk. 1. De øvrige aktionærer kunne endvidere undlade at købe, hvilket ville åbne mulighed for salg uden prisbegrænsning, og erhververen kunne ved et senere salg kræve en kurs, der mindst svarede til hans anskaffelsessum med fradrag af en forholdsmæssig del af et eventuelt driftsunderskud, jf. aktionæroverenskomstens § 6, stk. 3. Den enkelte aktionær kunne desuden realisere visse merværdier, der var en følge af virksomhedens indtjeningsevne, ved deling af egenkapitalen ved aktionærens 55. år, som aktionærerne ville opnå i perioden 1996-2003, jf. aktionæroverenskomstens § 10. Merværdierne kunne endelig realiseres uden begrænsning ved aktionærernes samlede salg af aktier eller efter selskabets salg af virksomheden.

    På baggrund af omsættelighedsbegrænsningens formål og de alternative muligheder for afståelse uden begrænsning, som aktionærerne kunne have en fælles interesse i at gennemføre, lægger Højesteret til grund, at det den 18. maj 1993 ikke var urealistisk for den enkelte aktionær at påregne, at aktierne - eventuelt på et senere tidspunkt - ville kunne afstås uden begrænsninger.

    På denne baggrund finder Højesteret, at begrænsningerne i aktiernes omsættelighed ikke indebærer, at der skal ses bort fra de merværdier, der er dokumenteret ved skønserklæringen.
  4. 4. Højesterets dom betyder, at hidtidig praksis vedrørende fastsættelse af handelsværdien den 19. maj 1993, jf. lov nr. 421 af 25. juni 1993, § 19, stk. 3, og det i Ligningsvejledningen 1999, S.G.3.4.2., anførte ikke kan opretholdes.

    Ifølge dommen skal handelsværdien den 19. maj 1993, i overensstemmelse med hidtidig praksis, fastsættes efter en konkret vurdering af værdien af den enkelte aktionærs aktier under hensyntagen til eventuelle begrænsninger i aktiernes omsættelighed.

    Imidlertid skal der, ved afgørelsen af hvilken betydning omsættelighedsbegrænsninger skal have ved ansættelsen af handelsværdien den 19. maj 1993, tages hensyn til, om det for den enkelte aktionær var realistisk at påregne, at aktierne - eventuelt på et senere tidspunkt - ville kunne afstås uden omsættelighedsbegrænsninger, herunder i forbindelse med et samlet salg af alle aktier i selskabet. I givet fald skal der ved værdiskønnet tages hensyn til eventuelle merværdier, som aktionæren ved et fremtidigt salg kunne påregne at få del i.
  5. Som følge af dommen vil der efter anmodning kunne tillades genoptagelse af skatteansættelser om afståelse af aktier i tilfælde, hvor handelsværdien den 19. maj 1993 er anvendt som anskaffelsessum, og denne ikke er fastsat i overensstemmelse med Højesterets dom, jf. nærmere herom under punkt 6-8.
  6. I henhold til skattestyrelseslovens § 34, stk. 2, kan der ske genoptagelse, hvis anmodningen herom fremsættes inden 3 år fra udløbet af det pågældende indkomstår. Er den skattepligtiges indkomstår ikke sammenfaldende med kalenderåret, regnes fristen fra udløbet af det år, som indkomståret træder i stedet for, jf. skattestyrelseslovens § 34, stk. 5.
  7. Hvis fristen i skattestyrelseslovens § 34, stk. 2, er overskredet, kan der i henhold til skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 7, endvidere efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 5 år forud for dommen.

    Dommen har taget stilling til en bindende forhåndsbesked, og har dermed ikke taget stilling til skatteansættelsen for et bestemt indkomstår. Dette er ensbetydende med, at der kan ske genoptagelse fra og med det indkomstår, der kunne være kommet til prøvelse efter indgivelse af anmodningen om bindende forhåndsbesked. Da anmodningen herom er indgivet i 1993, kan der ske genoptagelse for indkomståret 1993 eller senere indkomstår, hvor genoptagelse ikke kan ske efter punkt 6.

    Ekstraordinær genoptagelse kan dog kun ske, hvis den indebærer en indkomstændring på mindst 5.000 kr. for det enkelte indkomstår, jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 2.

    Anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes under iagttagelse af fristbestemmelsen i skattestyrelseslovens § 35, stk. 3, det vil sige inden rimelig tid efter, at forholdet, der begrunder genoptagelse, er kommet til kundskab. Om forståelsen heraf henvises til cirkulære nr. 116 af 1. juli 1999, punkt 4.3.
  8. Anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen skal indgives til den skatteansættende myndighed inden 1. juli 2002, på hvilket tidspunkt dette cirkulære bortfalder.
  9. Ligningsrådet, eller told- og skatteregionen, behandler anmodninger om genoptagelse af bindende forhåndsbeskeder vedrørende fastsættelse af handelsværdien den 19. maj 1993 i tilfælde, hvor den ønskede ændring er begrundet i Højesterets dom af 27. juni 2000. Anmodningen skal indgives til den myndighed, der har afgivet den bindende forhåndsbesked.
  10. Ligningsrådet har besluttet, at bindende forhåndsbeskeder afgivet af Ligningsrådet kan genoptages af told- og skatteregionen, såfremt der alene er spørgsmål om værdiansættelse, der ikke indeholder fortolkningsproblemer, jf. TSS-cirkulære nr. 1996-12.
  11. Dette cirkulære træder i kraft den 17. maj 2001.

 
Ole Kjær
/ Jørgen Egelund