Afsagt af dommerne:

4 dommere

Sagsøgerne, A, C, D og E, har i en årrække været andelshavere i J A.m.b.A., medens sagsøgeren G og sagsøgeren F afdøde ægtefælle, H, har været andelshavere i I A.m.b.A. På forskellige tidspunkter i perioden 1992-97 ophørte de pågældende andelshavere imidlertid med at drive virksomhed, hvilket indebar, at de efter andelsforeningernes vedtægter var forpligtede til at udtræde af andelsforeningerne ved tilbagesalg af deres andelsbeviser. Der blev i forbindelse med disse udmeldelser foretaget en opgørelse af de pågældende andelshaveres indestående på andelsforeningernes kapitalkonti, som herefter blev udbetalt til disse.

Sagsøgerne har på baggrund af disse udbetalinger af deres kapitalfondsandele ansøgt de stedlige skattemyndigheder om dispensation for beskatning i henhold til ligningslovens § 16 B, stk. 2, således at der alene foretages en beskatning af den konstaterede avance, ligesom de har ansøgt om dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, således at den skærpede avancebeskatning, der følger af lovens § 2 b, undgås. Det gælder for samtlige sagsøgeres vedkommende, at de stedlige skattemyndigheder alene har imødekommet ansøgningerne om dispensation i henhold til ligningslovens § 16 B, stk. 2, og meddelt afslag på dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5. Disse afgørelser er af sagsøgerne blevet påklaget til de stedlige told- og skatteregioner, der i samtlige tilfælde har stadfæstet afgørelserne. Sagsøgerne har herefter anlagt disse sager, der har været behandlet samlet, og som i det hele angår spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgerne har krav på dispensation i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Parternes påstande

Sagsøgeren A har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren skal have dispensation i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, i anledning af dennes salg af sit andelsbevis i J A.m.b.A., Y-by til andelsforeningen i 1995.

Sagsøgeren C har nedlagt påstand om, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren skal have dispensation i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b stk. 5, i anledning af dennes salg af sit andelsbevis i J A.m.b.A., Y-by til andelsforeningen i 1995.

Sagsøgeren D har nedlagt påstand om, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren skal have dispensation i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, i anledning af dennes salg af sit andelsbevis i J A.m.b.A., Y-by til andelsforeningen i 1993.

Sagsøgeren E har nedlagt påstand om, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren skal have dispensation i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, i anledning af dennes salg af sit andelsbevis i J A.m.b.A., Y-by til andelsforeningen i 1997.

Sagsøgeren F har nedlagt påstand om, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren skal have dispensation i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, i anledning af dennes nu afdøde ægtefælle, Hs salg af sit andelsbevis i I A.m.b.A., Z-by til andelsforeningen i 1992.

Sagsøgeren G har nedlagt påstand om, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren skal have dispensation i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, i anledning af dennes salg af sit andelsbevis i I A.m.b.A., Z-by til andelsforeningen i 1995.

Sagsøgerne har i samtlige sager subsidiært nedlagt påstand om, at sagerne hjemvises til fornyet behandling hos de stedlige skattemyndigheder.

Sagsøgte har i alle sagerne nedlagt påstand om frifindelse.

Sagen angår

Af vedtægterne for indkøbsforeningen K A.m.b.a. (senere J), der er stiftet den 30. oktober 1962, fremgår bl.a.:

"...

Navn og formål
§ 1.

Foreningens navn er K (Andelsselskab med begrænset ansvar, (A.m.b.A.). Foreningen driver tillige virksomhed under navnet "L".

Foreningens hjemsted er Y-by.

Foreningens formål er gennem produktion og fælles indkøb af varer at skabe mulighed for en billiggørelse til fordel for foreningens medlemmer.

Foreningen kan - efter de af bestyrelsen fastlagte retningslinier - foretage samhandel med sådanne ikke medlemmer, som erhvervsmæssigt anvender foreningens produkter.

Forhold til medlemmerne
§ 2.

A-medlemmer:

"Som A-medlem kan optages enhver selvstændig næringsdrivende person eller selskab, som erhvervsmæssigt anvender foreningens produkter, og som er medlem ar en brancheorganisation".

...

A-medlemskaber er personlige og uoverdragelige.

B-medlemmer:

Som B-medlemmer kan - efter de af bestyrelsen fastsatte retningslinier - optages enhver selvstændig næringsdrivende person eller selskab, som er medlem af en organisation, der er medlem af "M".

B-medlemmer betaler et af bestyrelsen fastsat medlemsgebyr og modtager et B-medlemsbevis.

B-medlemsbeviser er personlige og uoverdragelige.

§ 3.

For optagelse som A-medlem betales et indskud. Indskuddets størrelse fastsættes forinden hvert regnskabsårs begyndelse af bestyrelsen.

...

Dette indskud henstår som sikkerhed for medlemmernes til enhver tid værende forpligtelser over for foreningen.

Når indskuddet er fuldt indbetalt, får medlemmet udleveret et medlemsbevis, og derefter forrentes indskuddet, jf. § 22.

Ingen kan eje mere end et medlemsbevis.

...

§ 6.

Når et medlem ikke længere opfylder medlemsbetingelserne i § 2, skal det udtræde af foreningen, idet det ellers vil kunne ekskluderes ...

I tilfælde af et A-medlems dødsfald, hvor virksomheden fortsættes af afdødes ægtefælle og/eller livsarvinger, kan disse dog med bestyrelsens godkendelse indtræde i afdødes rettigheder og forpligtelser som A-medlem over for foreningen.

Ved udmeldelse eller eksklusion vil et medlem straks få det indbetalte indskud udbetalt, eventuelt i rater efter bestyrelsens bestemmelse.

Kapitalfond udbetales efter reglerne i § 23.

Intet indskud eller tilgodehavende kan dog kræves udbetalt, før bestyrelsen skønner det økonomisk forsvarligt for foreningens fremtidige virke.

Ved udmeldelse, uden at dette skyldes ophør af virksomhed, kan nyindmeldelse tidligst ske efter forløbet af 3 år fra udmeldelse:.

...

Regnskab og revision
§ 22.

Foreningens regnskabsår løber fra 1. oktober til 30. september.

...

Årsregnskabet opgøres under omhyggelig hensyntagen til tilstedeværende værdier og forpligtelser og under foretagelse af nødvendige afskrivninger på aktiverne.

Overskuddet opgøres efter skattehenlæggelse, henlæggelse til investeringsfond samt afsættelse til bonus.

Bonus fordeles mellem A-medlemmerne i forhold til det køb, de har haft i regnskabsåret. Bonus kan udbetales efter gradueret skala, og bestyrelsen kan undtage omsætningen på enkelte varegrupper fra bonus.

Bonus udbetales kontant efter regnskabets godkendelse på generalforsamlingen.

Det herefter fremkomne overskud fordeles på følgende møde, første gang gældende for regnskabsåret 1989/90:

1.
Der henlægges - efter bestyrelsens forslag - et beløb til foreningens reserver - dog maks. 10 % af selskabets driftsoverskud efter fradrag af udbetalt bonus og forrentning af kapitalkonti - indtil foreningens reserver udgør 10 % af den samlede bogførte aktivmasse.
2.
Forrentning af medlemmernes indskud efter bestyrelsens forslag.
3.
Forrentning af medlemmernes kapitalkonto efter bestyrelsens forslag.
4.
Resten henlægges til kapitalfond, jf. § 23.

Foreningens egenkapital udgør herefter reserver, kapitalfond og medlemmernes indskud.

§ 23.

Formålet med kapitalfonden er at skabe en fond, der som kapitalgrundlag kan sikre foreningens virke til gavn for medlemmerne.

Ethvert A-medlem optages i kapitalfonden i det år, medlemmet første gang har købt hos foreningen. Kapitalfonden er oprettet pr. den 1. oktober 1974 med tilbagevirkende kraft fra den 1. oktober 1969.

Indgår der i overskuddet opskrivninger af foreningens aktiver, skal disse opskrivninger altid henlægges til kapitalfonden.

Såfremt årsregnskabet udviser underskud, stiller bestyrelsen forslag om underskuddets fordeling som fradrag på kapitalfond og/eller fradrag i reserver.

Der oprettes en konto for hvert enkelt A-medlem.

De årlige henlæggelser eller fradrag fordeles på de enkelte medlemmers kapitalfondskonti i forhold til det køb, de har haft hos foreningen i samme regnskabsår, som danner grundlag for henlæggelsen.

Indestående på kapitalfondskonti forrentes med en rentesats, der efter bestyrelsens forslag godkendes på generalforsamlingen som gældende for det afsluttede regnskabsår.

Renterne tilskrives kapitalfondskontiene og kan ikke kræves udbetalt.

Efter årsregnskabets godkendelse på foreningens generalforsamling udsendes en udskrift til det enkelte medlem over bevægelser og saldo på hans kapitalkonto.

Indestående på kapitalfondskonto inkl. renter kan alene udbetales i følgende tilfælde:

a.
ved udmeldelse,
b.
ved eksklusion, og
c.
ved dødsfald.

Udbetalingen kan dog kun finde sted i det omfang, bestyrelsen finder det økonomisk forsvarligt for foreningens fremtidige virke. Udbetalingen kan eventuelt ske i rater ...

Såfremt et medlem bliver foreningen noget beløb skyldig, og det ikke på anden måde er muligt at indkræve dette beløb, kan beløbet fradrages medlemmets kapitalfondsindestående. ..."

Det fremgår, at disse vedtægter er vedtaget på en ordinær generalforsamling den 1. december 1992. Det er oplyst, at vedtægterne efterfølgende er ændret den 24. november 1994 og den 3. november 1995, men at disse ændringer ikke har betydning for disse sager.

Af en oversigt over sammensætningen af egenkapitalen i R i perioden fra 1992 til 1998 fremgår, at egenkapitalen består af henholdsvis medlemmernes indskud, kapitalfonden, reserverne samt investeringsfond og andre henlæggelser. Af disse 4 konti kommer et medlems andel af de to førstnævnte konti til udbetaling ved medlemmets tilbagesalg af sit andelsbevis til foreningen, medens der ikke sker udbetaling fra de to sidstnævnte konti i forbindelse med et medlems udtræden af andelsforeningen.

Det fremgår af denne oversigt om udviklingen i indestående på kontoen vedrørende medlemmernes indskud i regnskabsårene 1992/93-1997/98 nærmere:

	1992/93	878.000 kr.
	1993/94	826.000 kr.
	1994/95	822.000 kr.
	1995/96	806.000 kr.
	1996/97	822.000 kr.
	1997/98	818.000 kr.

Af oversigten fremgår om udviklingen i indestående på kapitalfondskontoen i samme periode nærmere:

	1992/93	17.541.377 kr.
	1993/94	18.527.791 kr.
	1994/95	17.928.689 kr.
	1995/96	17.307.098 kr.
	1996/97	16.912.427 kr.
	1997/98	16.226.021 kr.

Med hensyn til indestående på reservefondskontoen fremgår det af oversigten nærmere:

	1992/93	289.005 kr.
	1993/94	394.900 kr.
	1994/95	461.432 kr.
	1995/96	461.432 kr.
	1996/97	461.432 kr.
	1997/98	1.226.488 kr.

Endelig fremgår det af oversigten om udviklingen i indestående på kontoen vedrørende investeringsfond og andre henlæggelser nærmere:

	1992/93	2.600.000 kr.
	1993/94	3.187.204 kr.
	1994/95	2.769.560 kr.
	1995/96	807.484 kr.
	1996/97	141.686 kr.
	1997/98	577.847 kr.

Den samlede egenkapital i andelsforeningen J A.m.b.A. er på baggrund heraf i oversigten opgjort således:

	1992/93	21.308.382 kr.
	1993/94	22.935.895 kr.
	1994/95	21.981.681 kr.
	1995/96	19.382.014 kr.
	1996/97	18.337.545 kr.
	1997/98	18.848.356 kr.

Endelig fremgår det, at der i perioden 1992/93 - 1997/98 har været et samlet driftsoverskud i andelsforeningen på 21.740.330 kr., og at der i samme periode har været udbetalt 11.847.093 kr. i bonus til udtrådte medlemmer.

Af en skrivelse af 4. oktober 1998 fra J A.m.b.A. fremgår om andelsforeningens samlede medlemstal opgjort pr. 30. september bl.a.:

	År:	Antal medlemmer:
	1987/88	390
	1989/90	427
	1990/91	443
	1991/92	437
	1992/93	439
	1993/94	413
	1994/95	411
	1995/96	403
	1996/97	411

Af vedtægterne for T A.m.b.A., Z-by (senere I A.m.b.A.) fremgår bl.a.:

"...

§ 1.

Foreningens navn er T A.m.b.A.

...

Foreningens formål er for dens medlemmer at foretage fællesindkøb af varer eller fremstilling af sådanne, som medlemmerne forhandler i deres forretninger, for derigennem at sikre dem konkurrencedygtighed i så stort omfang som muligt, samt at foretage andre forretningsmæssige dispositioner, såfremt det er til fordel for medlemmerne.

...

§ 3.

Foreningens egenkapital består dels af "Andelskapital", dels af henlæggelser til "Medlemmernes kapital", dels af "N" Og dels af henlæggelser til "Foreningens driftskapital". Henlæggelserne sker årligt på grundlag af årets driftsresultat, jf. § 18.

§ 4.

Enhver, der optages som medlem, indskrives i foreningens medlemskartotek og skal i den forbindelse indbetale kr. 2.000,00. Kr. 1.000,00 betales ved indmeldelsen, de resterende kr. 1.000,00 fratrækkes medlemmets bonus indtil beløbet er indbetalt. Der udstedes et andelsbevis, når indskuddet er fuldt indbetalt.

...

Andelsbeviset kan ikke gøres til genstand for overdragelse eller pantsætning, ligesom kreditorforfølgning i form af arrest, udlæg eller udpantning ikke kan finde sted.

...

§ 5.

Et medlems andel af foreningens egenkapital ved udmeldelse eller død udgør følgende:

Andel i Andelskapital (kr. 2.000,00)

Andel i "N"

50 % af en så stor andel af "Medlemmernes kapital" som det pågældende medlems køb i foreningen i de sidste 5 regnskabsår udgør i forhold til foreningens samlede omsætning i samme tidsrum.

§ 6.

...

Et medlem, der ikke længere opfylder medlemsbetingelserne i § 2 har pligt til at melde sig ud af foreningen. Skyldes ophørt dødsfald påhviler det boet at foretage udmeldelsen.

Når et medlem melder sig ud af foreningen udbetales det pågældende medlems andelsbevis, tilgodehavende bonus og andel af "Medlemmernes kapital" samt evt. andel af "N". Udbetaling sker i 5 årlige rater, første gang efter afholdelsen af generalforsamling for det regnskabsår, ved hvis udgang udmeldelsen har virkning.

...

Har et medlem ikke i to på hinanden følgende regnskabsår foretaget køb for i alt kr. 25.000,00 i foreningen, kan bestyrelsen slette ham som medlem, og vedkommende har da ingen krav på de i denne § stk. 3 nævnte udbetalinger.

Skønner bestyrelsen, at et medlem ikke længere opfylder betingelserne for medlemsskab, kan bestyrelsen fordre, at vedkommende medlem melder sig ud af foreningen med normal varsel.

...

V. REGNSKABSAFLÆGGELSE OG REVISION.

§ 18.

Foreningens regnskabsår er fra 1. oktober til 30. september.

...

Bonus, der kan udbetales efter gradueret skala, fordeles mellem medlemmerne i forhold til disses køb i regnskabsåret. Bestyrelsen kan bestemme, at enkelte varegrupper skal være undtaget fra bonusordningen.

Bonus forfalder til udbetaling efter generalforsamlingens afholdelse ...

Af det overskud, som foreningens årsregnskab måtte udvise efter afsættelse af bonus til medlemmerne for det forløbne år, henlægges 50 % til "N", dog maks. hvad der svarer til diskonto + 2 % af dens pålydende ved regnskabsårets slutning. Af det resterende beløb henlægges min. 75 % til "Foreningens driftskapital" og resten henlægges til "Medlemmernes kapital".

...

§ 21.

Træffes beslutning om foreningens opløsning vælger generalforsamlingen et udvalg, der skal forestå likvidationen (opløsningen).

Ved likvidationen udarbejdes et regnskab og foreningens formue fordeles til medlemmerne i forhold til disses samlede køb i foreningen de sidste fem år.

Når foreningen er afviklet, og den samlede likvidation er tilendebragt, forelægges resultatet med tilhørende regnskab for en ekstraordinær generalforsamling til godkendelse.

§ 22.

I forbindelse med at de i foreningen værende B-medlemmer pr. 24/3 1980 overgår til at være A-medlemmer er bestemt, at der oprettes en fond, betegnet "N" I fonden indgår følgende:
"Medlemmernes indskud"
"Medlemmernes bonuskonti"
"Gevinstog tabskonto"
"Overførsel fra foreningens kapital"
Således at fonden efter fradrag af værdi af andelsbeviser udgør kr. 3.500.000,00.

Fondens midler fordeles mellem de pr. 24/3 1980 værende A-medlemmer i henhold til de tidligere vedtægters bestemmelser efter fradrag af værdi af andelsbevis.

..."

Det fremgår, at disse vedtægter er vedtaget på en generalforsamling den 28. januar 1985. Det er oplyst, at vedtægterne efterfølgende er ændret den 5. februar 1992 og den 17. februar 1994, men at disse ændringer ikke har betydning for disse sager.

Af en oversigt over sammensætningen af egenkapitalen i S i perioden fra 1992 til 1998 fremgår, at egenkapitalen består af henholdsvis andelskapitalen, N, medlemmernes kapital samt foreningens driftskapital. Af disse 4 konti kommer et medlems andel af de tre førstnævnte konti til udbetaling ved medlemmets tilbagesalg af sit andelsbevis til foreningen, medens der ikke sker udbetaling fra kontoen vedrørende foreningens driftskapital i forbindelse med et medlems udtræden af andelsforeningen.

Det fremgår af denne oversigt om udviklingen i indestående på kontoen vedrørende andelskapitalen i regnskabsårene 1992/93-1997/98 nærmere:

	1992/93	439.053 kr.
	1993/94	435.227 kr.
	1994/95	427.227 kr.
	1995/96	421.227 kr.
	1996/97	439.227 kr.
	1997/98	429.227 kr.

Om udviklingen i indestående på kontoen vedrørende N i samme periode fremgår det af oversigten nærmere:

	1992/93	3.086.099 kr.
	1993/94	2.829.481 kr.
	1994/95	2.740.109 kr.
	1995/96	2.546.141 kr.
	1996/97	2.640.950 kr.
	1997/98	2.546.019 kr.

Med hensyn til indestående på kontoen vedrørende medlemmernes

kapital fremgår det af oversigten nærmere:

	1992/93	900.576 kr.
	1993/94	1.183.030 kr.
	1994/95	1.198.199 kr.
	1995/96	1.157.870 kr.
	1996/97	1.197.827 kr.
	1997/98	1.297.974 kr.

Endelig fremgår det af oversigten om udviklingen i indestående på kontoen vedrørende foreningens driftskapital i samme periode nærmere:

	1992/93	8.774.993 kr.
	1993/94	9.610.986 kr.
	1994/95	8.587.888 kr.
	1995/96	7.644.455 kr.
	1996/97	7.816.687 kr.
	1997/98	8.590.168 kr.

Den samlede egenkapital i andelsforeningen I A.m.b.A. er på baggrund heraf i oversigten opgjort således:

	1992/93	13.200.721 kr.
	1993/94	14.058.724 kr.
	1994/95	12.953.423 kr.
	1995/96	11.769.693 kr.
	1996/97	12.094.691 kr.
	1997/98	12.863.388 kr.

Endelig fremgår det, at der i perioden 1992/93-1997/98 har været et samlet driftsoverskud i andelsforeningen på 14.094.273 kr., og at der i samme periode har været udbetalt 10.722.000 kr. i bonus til udtrådte medlemmer.

Af en oversigt over antallet af medlemmer i I A.m.b.A., der er udarbejdet på grundlag af oplysningerne i foreningens årsregnskaber om andelskapitalens størrelse, fremgår bl.a.:

	År:	andelskapital:	antal medlemmer:
	1987/88	380.436	190
	1988/89	402.624	201
	1989/90	427.319	214
	1990/91	441.780	221
	1991/92	433.053	217
	1992/93	439.053	220
	1993/94	435.227	218
	1994/95	427.227	214
	1995/96	421.227	211
	1996/97	439.227	220

Sagsøgerne, A, C, D og E, har som anført alle været medlemmer af J A.m.b.A., medens sagsøgeren G og sagsøgeren F¨Ys afdødes ægtefælle, H, har været medlemmer af I A.m.b.A.

Sagens omstændigheder er for de enkelte sagsøgeres vedkommende nærmere følgende:

A.

Sagsøgeren A blev udmeldt af andelsforeningen R i 1995 efter at have været medlem siden 1981. Af andelsforeningens skrivelse af december 1995 til sagsøgeren fremgår, at sagsøgeren i forbindelse med sin udmeldelse af andelsforeningen fik udbetalt 77.493,51 kr. som sin andel af saldoen på konto for kapitalfondsandelene.

Sagsøgeren ansøgte herefter FR-by Kommunes skatteforvaltning om dispensation i medfør af dels ligningslovens § 16 B, stk. 2, dels aktieavancebeskatningslovens § 2 b, Stk. 5.

Ved skrivelse af 9. januar 1997 meddelte FR-by Kommune dispensation i medfør af ligningslovens § 16 B, stk. 2, men afslog at meddele dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Denne afgørelse påklagede sagsøgeren til Told- og Skatteregion FR-by, der ved skrivelse af 18. maj 1998 fastholdt afslaget på dispensation. Det hedder i denne skrivelse, der er stilet til revisor O, SK-by, nærmere:

"Told- og Skatteregionen kan i anledning af Deres brev af 14. januar 1998, hvori De påklager den af skatteforvaltningen i FR-by Kommune den 9. januar 1998 trufne afgørelse, meddele, at vi fastholder kommunens afgørelse, da der ikke er fremkommet materiale i sagen, der muliggør en dispensation efter Aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5..

Deres klient er i 1995 ophørt med at drive virksomhed (P), da virksomheden efter de foreliggende oplysninger ikke blev videreført, er det ikke muligt at give dispensation som ansøgt jf. Aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5 og pkt. 8 i cirk. nr. 137 af 19. juli 1994 som ændret ved cirk. nr. 215 af 20. december 1995.

Det er ikke blevet dokumenteret, at virksomheden rent faktisk er blevet videreført samt at andelen alene blev solgt til andelsforeningen pga. vedtægtsbestemmelse herom, således at andelsforeningen alene fremstod som formidler.

Regionen kan på det foreliggende grundlag ikke meddele dispensation efter Aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5 ..."

Sagsøgeren har herefter ved stævning modtaget af Vestre Landsret den 15. august 1998 anlagt denne sag med påstande som ovenfor anføre.

C.

Sagsøgeren C har været medlem af J A.m.b.A. fra 1973 og indtil sin udmeldelse i 1995. Af andelsforeningens skrivelse af december 1995 til sagsøgeren fremgår bl.a., at denne i forbindelse med udmeldelsen fik udbetalt 43.307,50 kr. som sin andel af saldoen på konto for kapitalfondsandele.

Ved skrivelse af 31. oktober 1997 ansøgte sagsøgeren X-by Kommunes skatteforvaltning om dispensation i medfør af dels ligningslovens § 16 B, stk. 2, dels aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Ved skrivelse af 10. november 1997 meddelte X-by Kommunes skatteforvaltning dispensation i medfør af ligningslovens § 16 B stk. 2, men afslog at meddele dispensation i medfør af aktieavancebeskatningsloven.

Denne afgørelse påklagede sagsøgeren til Told- og Skatteregion X-by, der ved skrivelse af 2. marts 1998 fastholdt afgørelsen. Det hedder i denne skrivelse, der er stilet til Q A/S, nærmere:

"... Det er oplyst, at C blev medlem af J a.m.b.a. i 1973 med et indskud på 2.000 kr.

C afhændede sin virksomhed i 1995, og han var herefter forpligtet til at afstå sit andelsbevis i J.

Af det fremsendte ses det, at skatteforvaltningen nægter dispensation med den begrundelse, at "der i forbindelse med afståelsen af andelsbeviset tilflyder Deres klient en andel af foreningens formue".

De anfører i Deres klage, at sondringen mellem vederlag for retten til at tage/levere et produkt, hhv. om afståelsessummen kan henføres til foreningens formue er afskaffet ved cirkulære nr. 215 af 20.12.1995.

Regionen er enig i, at der ikke længere foretages en sådan sondring.

Det er til gengæld stadig helt afgørende, at et tilbagesalg ikke kan sidestilles med delvis likvidation. Afgørende er her bl.a., om andelsbeviset overtages af en ny andelshaver der overtager det som led i sin erhvervsvirksomhed. Det rene tilbagesalg opfattes derimod i cirkulæret som delvis likvidation, og da der ikke kan gives dispensation ved udlodning af likvidationsprovenu medfører dette, at der heller ikke kan gives dispensation ved rent tilbagesalg. I det ovenfor omtalte cirkulæres 5. afsnit hedder det i relation til tilbagesalg:

...

Betragtningen om delvis likvidation fremgår endnu tydeligere af samme cirkulæres 9. afsnit. Her hedder det i relation til en tilsvarende situation som den C er i. ...

Da der ikke er oplyst noget om at andelsforeningen alene fungerer som formidler af det tilbagesolgte andelsbevis, må tilbagesalget jf. cirkulæret opfattes som delvis likvidation.

Af ovenstående grunde beklager regionen derfor, at der ikke kan meddeles dispensation efter ABL. § 2 b, stk. 5.

..."

Sagsøgerens advokat anmodede ved skrivelse af 30. juni 1998 Told- og Skatteregionen om at revurdere sagen, og ved skrivelse af 3. august 1998 meddelte Told- og Skatteregionens Lovadministrationsafdeling, at man ikke fandt mulighed for at ændre den trufne afgørelse, der fandtes at være truffet i overensstemmelse med cirkulære nr. 215 af 20. december 1995.

Sagsøgeren har herefter ved stævning modtaget af Vestre Landsret den 7. september 1998 anlagt denne sag med påstande som ovenfor anført.

D.

Sagsøgeren D ophørte med at drive virksomhed i august 1993 på grund af alder, og afstod i forbindelse hermed sit andelsbevis i J A.m.b.A. til andelsforeningen. Af en skrivelse af december 1993 fra andelsforeningen til sagsøgeren fremgår, at sagsøgeren i forbindelse med sin udtræden fik udbetalt 41.575,31 kr. som sin andel af saldoen på konto for kapitalfondsandele.

Ved skrivelse af 19. december 1997 ansøgte sagsøgeren AR-by Kommunes skatteforvaltning om dispensation i medfør af dels ligningslovens § 16 B, stk. 2, dels aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Ved skrivelse af 29. januar 1998 meddelte AR-by Kommunes skatteforvaltning dispensation i medfør af ligningsloven, men afslog at meddele dispensation i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Denne afgørelse påklagede sagsøgeren til Told- og Skatteregion AR-by, der ved skrivelse af 30. juni 1998 fastholdt afgørelsen. Det hedder i denne skrivelse, der er stilet til Q A/S, nærmere:

"... Skatteministeren eller den, han bemyndiger dertil, kan ifølge aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5 i det enkelte tilfælde tillade, at fortjeneste ved afståelse af andelsbeviser m.v. ikke omfattes af stk. 2-4, hvis andelsforeningen er stiftet før den 22. maj 1987 og det må anses for godtgjort, at afståelsen ikke er sket for at undgå likvidationsbeskatning efter stk. 1.

Såfremt der er tale om salg af andelen til den udstedende andelsforening, kan der ifølge cirkulære nr. 215 af 20. december 1995 som udgangspunkt ikke meddeles dispensation, idet et sådant tilbagesalg må sidestilles med en delvis likvidation ...

Ifølge de til AR-by kommune indsendte vedtægter, der er vedtaget den 5. februar 1996, kan andelsbeviser ikke gøres til genstand for overdragelse m.v.

...

Det forhold, at andelsbeviset ikke kan overdrages, er efter regionens opfattelse ikke ensbetydende med, at der er tale om, at foreningen formidler overdragelsen. For at der skal være tale om formidling, må det der købes af foreningen i stort set uændret form skulle videresælges til en ny køber. Dette er ikke tilfældet i denne sag, idet D fik udbetalt kr. 43.575 og det nye medlem skal indbetale 2.000 kr.

Andelsbeviset er som foran anført afstået til den udstedende forening.

Ved tilbagesalg til den udstedende forening er udgangspunktet ifølge cirkulæret, at sådanne tilbagesalg ikke vil berettige til dispensation, idet de må sidestilles med en delvis likividation..

Efter regionens opfattelse kan andelsforeningen som foran anført eller ikke anses for alene at optræde som formidler.

Regionen finder det derfor ikke godtgjort, at afståelsen ikke er sket for at undgå likvidationsbeskatning efter aktieavancebeskatningslovens § 2, stk. 1.

Da betingelserne for dispensation således ikke er til stede, kan regionen ikke imødekomme Deres ansøgning. ..."

Sagsøgeren har herefter ved stævning modtaget af Vestre Landsret den 30. september 1998 anlagt denne sag med påstande som ovenfor anført.

E.

Sagsøgeren E har været medlem af J A.m.b.A. siden 1965. Af en skrivelse af februar 1997 fra J A.m.b.A. til sagsøgeren fremgår bl.a., at sagsøgeren i forbindelse med sin udmeldelse fik udbetalt 275.875,95 kr. som sin andel af saldoen på konto for kapitalfondsandele.

Ved skrivelse af 3. marts 1997 ansøgte sagsøgeren MØ-by Kommunes skatteforvaltning om dispensation i medfør af dels ligningslovens § 16 B, stk. 2, dels aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Ved skrivelse af 25. januar 1998 meddelte MØ-by Kommune dispensation i medfør af ligningslovens § 16 B, stk. 2, men afslog at meddele dispensation i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Ved skrivelse at 24. april 1998 påklagede sagsøgeren denne afgørelse til Told- og Skatteregion VB-by, der fastholdt afslaget på at meddele dispensation. om begrundelsen herfor hedder det i Told- og Skatteregionens skrivelse af 16. juli 1998 nærmere:

"Af sagens oplysninger fremgår det, at De - på grund af alder - ophørte med at drive forretning den 17. juni 1995. De er herefter udtrådt af andelsforeningen den 27. februar 1997. i forbindelse med Deres udtræden har De af andelsforeningen fået udbetalt Deres kapitalfondsandel på 275.875,95 kr.

Deres revisor har som støtte for klagen anført, at udbetalingen (salget) er sket i henhold til vedtægterne, jf. vedtægternes § 2 om andelens uoverdragelighed.

MØ-by Kommune har begrundet afslaget med, at der er sket et tilbagesalg (af Deres andel) til andelsforeningen og ikke et salg til en erhverver, der kan anvende andelen i sin virksomhed.

Efter praksis er det en betingelse for dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, at andelen overdrages enten sammen med virksomheden (som videreføres) eller i forbindelse med driftsomlægning eller virksomhedsophør, hvor erhververen reelt er i stand til at udnytte andelen som et naturligt led i sin virksomhed.

På grund af andelsforeningens vedtægter har De ikke haft mulighed for at overdrage til en erhverver som ovenfor nævnt. De har derimod solgt til andelsforeningen som krævet i vedtægterne.

Herefter opfylder De imidlertid ikke betingelsen for dispensation, hvorfor der ikke er grundlag for at imødekomme klagen.

Regionen oplyser til orientering, at praksis og afgørelsen skal ses på baggrund af, at aktieavancebeskatningslovens § 2 b har til formål at forhindre, at midler opsparet i selskaber undergivet en særlig lempelig beskatning kan udbetales til deltagerne uden beskatning ..."

Sagsøgeren har herefter ved stævning modtaget af Vestre Landsret den 15. oktober 1998 anlagt denne sag med påstande som ovenfor anført.

F.

Sagsøgeren F afdøde ægtefælle, H, havde været medlem af I A.m.b.A. fra 1962 indtil 1992, hvor ran solgte sin forretning. Han blev som følge heraf udmeldt af andelsforeningen, og fik i forbindelse med sit tilbagesalg af andelsbeviset udbetalt 47.657 kr. som sin andel af kapitalfondsandelene.

På et tidspunkt i 1997 anmodede sagsøgeren HM-by Kommunes skatteforvaltning om en genoptagelse af den afdøde ægtefælles skatteansættelse for 1992, idet hun samtidig ansøgte om dels dispensation fra beskatning efter ligningslovens § 16 B, stk. 2, dels dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Ved skrivelse af 5. januar 1998 meddelte HM-by Kommunes skatteforvaltning dispensation i medfør af ligningsloven, men meddelte samtidigt afslag på dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Denne afgørelse påklagede sagsøgeren til Told- og Skatteregion HO-by, der ved skrivelse af 17. marts 1998 fastholdt afgørelsen. Det hedder i Told- og Skatteregionens skrivelse, der er stilet til Q A/S, nærmere:

"... Sagen opstår i forbindelse med klientens afdøde ægtefælle ophørte med virksomhed i 1992, og afstod sit andelsbevis i andelsforeningen I, Z-by, til andelsforeningen.

De har oplyst, at da klienten solgte sin forretning var han forpligtet til at afstå andelsbeviset til foreningen.

Den kommunale ligningsmyndighed har indrømmet dispensation efter ligningslovens § 16 B, stk. 2, men afslået dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Told- og Skatteregionen skal beklage at man ikke kan imødekomme det ansøgte.

De har anført som Deres begrundelse for dispensation, at der aldrig kan være tale om at ville undgå likvidationsbeskatning, idet Deres klient er forpligtet til at afstå andelsbeviset ved salg af virksomheden.

Som det er Dem bekendt gennem kommunens afslag kom der den 20. december 1995 et cirkulære, der alene omhandler dispensationsmulighederne efter ABL § 2 b, stk.5.

Det understreges heri, at ...

Da optagelsen som medlem i L alene kan ske ved at der indbetales et beløb på 2.000 kr., er cirkulærets krav, alene at optræde som formidler, ikke opfyldt og regionen kan ikke imødekomme Deres ansøgning om dispensation.

..."

Sagsøgeren har herefter ved stævning modtaget af Vestre Landsret den 17. juni 1998 anlagt denne sag med påstande som ovenfor anført.

G.

Sagsøgeren G havde været medlem af I A.m.b.A. fra 1962 til 1995, hvor han blev udmeldt i forbindelse med salg af sin forretning, og i hvilken forbindelse han fik udbetalt 127.133 kr. ved tilbagesalg af sit andelsbevis.

Ved skrivelse af 15. september 1997 anmodede sagsøgeren RK-by Kommunes skatteforvaltning om en genoptagelse af skatteansættelsen for 1996, idet han samtidig ansøgte om dels dispensation i medfør af dels ligningslovens § 16 B, stk. 2, dels aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

'ved skrivelse af 14. oktober 1997 meddelte RK-by Kommunes skatteforvaltning dispensation i medfør af ligningslovens § 16 B, stk. 2, men meddelte afslag på ansøgningen om dispensation i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5.

Denne afgørelse påklagede sagsøgeren til Told- og Skatteregion HO-by, der ved skrivelse af 17. marts 1998 fastholdt afgørelsen. Det hedder i denne skrivelse, der er stilet til Q A/S, nærmere:

"... Sagen opstår i forbindelse med klientens afståelse af sit andelsbevis i andelsforeningen I, Z-by, til andelsbevægelsen.

De har oplyst, at da G solgte sin forretning i RK-by i 1995 var han forpligtet til at afstå andelsbeviset til foreningen.

Den kommunale ligningsmyndighed har indrømmet dispensation efter ligningslovens § 16 B, stk. 2, men afslået dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. S.

Told- og Skatteregionen skal beklage at man ikke kan imødekomme det ansøgte.

...

Da optagelsen som medlem i L alene kan ske ved at der indbetales et beløb på 2.000 kr., er cirkulærets krav, alene at optræde som formidler, ikke opfyldt og regionen kan ikke imødekomme Deres ansøgning om dispensation ..."

Sagsøgeren har herefter ved stævning modtaget af Vestre Landsret den 17. juni 1998 anlagt denne sag med påstande som ovenfor anført.

Der er mellem parterne enighed om

at samtlige sagsøgeres indmeldelse i de respektive andelsforeninger udelukkende var forretningsmæssigt begrundet, idet indmeldelse alene skete for at opnå driftsmæssige fordele ved samhandel med henholdsvis Andelsforeningen R samt Andelsforeningen S,

at samtlige sagsøgeres tilbagesalg til de respektive andelsforeninger alene er forretningsmæssigt begrundet, idet samtlige sagsøgeres tilbagesalg skete i forbindelse med den enkeltes ophør med at drive forretning. De enkelte sagsøgere havde herefter ingen driftsmæssig interesse i at bevare medlemskab i de respektive andelsforeninger, ligesom sagsøgerne ej heller opfyldte de vedtægtsmæssige bestemmelser for medlemskab,

at samtlige sagsøgere i forbindelse med tilbagesalg til de respektive andelsforeninger ophørte med at drive erhvervsmæssig virksomhed, og

at der på tidspunktet for de enkelte sagsøgeres afståelser af de respektive andelsbeviser ikke var planer om likvidation af de i sagen omhandlede andelsforeninger eller anden form for opløsning af de pågældende andelsforeninger.

Parternes argumenter

Sagsøgerne har til støtte for deres principale påstand gjort gældende, at de opfylder betingelserne i aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, for at opnå dispensation, og at de - når betingelserne således er opfyldt - har et retskrav på dispensation. Det er efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, en betingelse for dispensation, at andelsforeningen er stiftet før den 22. maj 1987, og at afståelsen af andelen ikke er sket for at undgå beskatning af et likvidationsprovenu, jf. § 2 b, stk. 1. Det er uomtvistet, at begge andelsforeninger er stiftet før den 22. maj 1987, og at denne betingelse således er opfyldt. Da en andelshavers isolerede tilbagesalg til den udstedende andelsforening ikke i sig selv kan anses som et forsøg på at undgå beskatning efter § 2 b, stk. 1, er også denne betingelse for at meddele dispensation opfyldt. Det fremgår således af forarbejderne til § 2 b, stk. 2, at bestemmelsen alene har til formål at sikre, at der ikke sker en omgåelse af bestemmelsen i stk. 1, om beskatning af likvidationsprovenu.

Dette bestyrkes endvidere af den omstændighed, at det oprindelige cirkulære nr. 175 af 3. november 1987 ikke betragtede afståelser af andele til den udstedende andelsforening som et forsøg på omgåelse af likvidationsbeskatning efter stk. 1. Skattemyndighedernes begrundelse for at meddele afslag beror derimod i det hele på en fortolkning, der først er opstået ca. 8 år efter lovens vedtagelse på et tidspunkt, hvor Folketingets Ombudsmand havde udtalt sin kritik af den hidtidige praksis. Endvidere følger det af en sproglig forståelse af udtrykket likvidationsprovenu, at dette ikke omfatter et tilbagesalg af andelen til den udstedende Forening, medmindre et sådant tilbagesalg sker i tilknytning til foreningens opløsning, hvilket ikke er tilfældet. Endelig er der tale om, at sagsøgernes afståelse af deres andelsbeviser er forretningsmæssigt - og ikke skattemæssigt - betingede dispositioner, der er sket i forbindelse med sagsøgernes ophør med at drive virksomhed, og i hvilken forbindelse sagsøgerne ikke har haft noget valg med hensyn til afståelsen af andelsbeviset, idet tilbagesalg til den udstedende andelsforening var et vedtægtsmæssigt krav.

Sagsøgerne har dernæst til støtte for deres anbringende om, at de - når betingelserne i dispensationsbestemmelsen er opfyldt - har et retskrav på dispensation, gjort gældende, at bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, uanset dens formulering ikke skal betragtes som en fakultativ dispensationsbeføjelse.

Dette følger af, at dispensationsbestemmelsen i stk. 5, skal ses i nær sammenhæng med bestemmelsen i stk. 2, der efter sin generelle formulering omfatter enhver form for afståelse, uanset at formålet med denne bestemmelse udelukkende var at tilsikre en beskatning af afståelser, der skete for at omgå en beskatning efter stk. 1. På baggrund heraf blev det forudsat, at der skulle meddeles dispensation i de tilfælde, hvor afståelsen ikke er sket for at undgå en likvidationsbeskatning, og det har således ikke været meningen, at det skulle være op til skattemyndighedernes frie skøn at vurdere, hvorvidt der skal meddeles dispensation i henhold til stk. 5, i tilfælde, hvor betingelserne for dispensation er opfyldt. Dette bestyrkes i øvrigt af den foreliggende praksis, jf. herved cirkulære nr. 215 af 20. december 1995, samt skattemyndighedernes afgørelser i de konkrete sager, der viser, at der ved vurderingen ar, om der skal meddeles dispensation, alene foretages en prøvelse af, hvorvidt de i bestemmelsen indeholdte betingelser for opnåelse af dispensation er opfyldt.

Sagsøgerne har til støtte for de subsidiære påstande om hjemvisning gjort gældende, at de stedlige skattemyndigheders afgørelser beror på en fejlagtig fortolkning af dispensationsbestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, idet skattemyndighederne generelt sidestiller ethvert tilbagesalg til den udstedende andelsforening med et forsøg på at undgå beskatning efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 1, hvorfor sagerne må hjemvises til skattemyndighederne til fornyet behandling.

Sagsøgte har gjort gældende, at der ikke er grundlag for at anfægte de afslag, der er meddelt sagsøgerne på deres ansøgninger om dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5. Denne bestemmelse giver hverken efter sin ordlyd eller forarbejder sagsøgerne noget retskrav på dispensation, idet det i bestemmelsen er overladt til skatteministeren eller den, som han bemyndiger dertil, at fastlægge under hvilke nærmere omstændigheder dispensation kan meddeles.

Der er navnlig intet grundlag for at fortolke bestemmelsen således, at sagsøgerne har et retskrav på dispensation, hvis der er tale om afståelse af andelsbeviser i en forening, der er stiftet før den 22. maj 1987, og det må anses for godtgjort, at afståelsen ikke er sket for at undgå beskatning efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 1. Endvidere har sagsøgte gjort gældende, at de meddelte afslag er i overensstemmelse med de retningslinier for dispensationsbestemmelsens anvendelse, der er beskrevet i cirkulære nr. 215 af 20. december 1995, hvorefter der som udgangspunkt ikke kan meddeles dispensation, hvis der er tale om salg af andelen til den udstedende forening. De meddelte afslag på dispensation er derfor i overensstemmelse med såvel ordlyden af bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, som bestemmelsens forarbejder og administrativ praksis på området, og afgørelserne om afslag på dispensation er således begrundet med relevante, saglige hensyn.

Begrundelse og konklusion

Det er ubestridt, at sagsøgerne ved indløsningen af deres andele til de udstedende andelsforeninger er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 2, jf. stk. 1.

Afgørelserne om afslag på dispensation er truffet i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 2 b, stk. 5, der - ud over de to grundbetingelser i bestemmelsens sidste led - ikke indeholder en nærmere angivelse af, under hvilke omstændigheder dispensation bør meddeles. Af lovens forarbejder fremgår, at bestemmelsen i § 2 b blev indsat i aktieavancebeskatningsloven ved lov nr. 311 af 25. maj 1987 for at forhindre, at midler opsparet i selskaber undergivet en særlig lempelig beskatning kunne udbetales til deltagerne uden beskatning, jf. navnlig Folketingstidende 1986/87, tillæg B, sp. 1680 f. og 1686.

Det fremgår videre af bemærkningerne til ændringsforslaget stillet uden for tillægsbetænkningen, hvorved bestemmelsen i § 2 b, stk. 5, blev indsat, at der ved afgørelsen af, om der skal gives dispensation, må ses på de samlede omstændigheder omkring afståelsen, og at de forhold, der kan tillægges vægt, f.eks. kan være, at overdragelsen af andelen sker sammen med overdragelse eller ophør af virksomheden samtidig med, at erhververen af andelen reelt er i stand til at udnytte andelen som et naturligt led i sin virksomhed, idet erhververen f.eks. driver samme slags virksomhed som overdrageren.

På baggrund af bestemmelsens ordlyd, formålet med denne efter de anførte forarbejder og den administrative praksis for de overordnede skattemyndigheder, som har fundet udtryk i cirkulæreændringen i 1995, findes sagsøgerne ikke at have krav på dispensation i de foreliggende situationer, hvor der er sket tilbagesalg til de udstedende andelsforeninger.

Herefter, og da det af sagsøgerne i øvrigt anførte ikke kan føre til andet resultat, tages sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.

Thi kendes for ret

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal i sagsomkostninger til sagsøgte betale 4.000 kr.

Sagsøgeren, C, skal i sagsomkostninger til sagsøgte betale 3.500 kr.

Sagsøgeren, D, skal i sagsomkostninger til sagsøgte betale 3.500 kr.

Sagsøgeren, E, skal i sagsomkostninger til sagsøgte betale 10.000 kr.

Sagsøgeren, F, skal i sagsomkostninger til sagsøgte betale 3.500 kr.

Sagsøgeren, G, skal i sagsomkostninger til sagsøgte betale 5.500 kr.

De idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage.