E.A.2.1.3 Domspraksis - info.skat.dk


	Kernen i driftsomkostningsbegrebet er en forudsætning om, at der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde en udgift. Det skal være hensyn til en løbende indtjening (driften), der begrunder dispositionen, og ikke hensynet til det underliggende indkomstgrundlag (formuen). Hvis der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse, udelukker det ikke omkostningsfradrag, at udgiften på længere sigt har betydning for indkomsterhvervelsen, og derfor må siges at have en afledet virkning på indkomstgrundlaget. I UfR 1942.335 H (Skandinavisk Grammofon), var der fradrag for sagsomkostninger, som et selskab havde afholdt som følge af en strid om selskabets ret til at forhandle et produkt. Fradrag blev indrømmet, fordi udgifterne havde til formål at sikre såvel tidligere opnået fortjeneste som muligheden for fortjeneste ved fortsat salg af produktet. Det bemærkes, at selskabet tabte den underliggende retssag, og at det således var uden afgørende betydning for omkostningsfradraget, at udgifterne var afholdt forgæves. I UfR 1959.69 H havde en skatteyder afholdt advokat- og revisorudgifter på grund af uoverensstemmelser med den hidtidige medinteressent i forbindelse med opløsning af interessentskabet og overdragelse af aktiverne heri til et af interessenterne ejet aktieselskab. Skatteyderen gjorde gældende, at udgifterne var afholdt for at sikre og vedligeholde hans indkomst som direktør og bestyrelsesmedlem i selskabet, hvilken indkomst var langt større end aktieudbyttet. Ministeriet gjorde gældende, at udgiften primært var afholdt for at sikre skatteyderens formueinteresser, nemlig fordelingen af aktierne i det nystiftede selskab. Højesteret nægtede fradrag med den begrundelse, at udgiften måtte anses for at vedrøre formuen og kun indirekte havde betydning for skatteyderens indkomst. I UfR 1980.712 H (skd.55.325, Trælastkompagniet) fik et selskab fradrag for en årlig noteringsafgift til Fondsbørsen og for udgifter til ændringer af selskabets vedtægter, som var nødvendige for, at den hidtidige virksomhed kunne fortsætte. Højesterets flertal udtalte følgende: »Efter det foreliggende... findes optagelsen af selskabets aktier til notering på børsen at være af en sådan betydning for selskabets status og almindelige omdømme og dermed for dets indtjeningsmuligheder, at de årlige udgifter til noteringsafgift må anses for en fradragsberettiget driftsudgift efter SL § 6, stk. 1a. De foretagne ændringer af selskabets vedtægter var ubestridt alene foranlediget af de ved aktieselskabsloven af 1973 gennemførte ændringer, der efter lovens § 164, stk. 1, nr. 2, krævedes indarbejdet i vedtægterne for at bringe disse i overensstemmelse med lovens krav, og undladelse heraf ville efter bestemmelsens stk. 3 medføre selskabets opløsning. Under disse omstændigheder findes også udgifterne til vedtægtsændringerne ... at måtte anses for fradragsberettigede driftsudgifter«. I Skat 1986.1.41 (TfS 1985, 747) nægtede Højesteret et selskab fradrag for kloakbidrag og betalinger for tilslutning til et fjernvarmeværk for en ubebygget industrigrund. Grunden blev købt med henblik på udvidelse og udflytning af den bestående produktion, der var spredt på flere forskellige lokaliteter. Selskabet fandt imidlertid en mere velegnet grund og solgte den førstnævnte grund. Fordi selskabet ikke på noget tidspunkt havde udøvet erhvervsmæssig virksomhed på den ubebyggede grund, kunne de omhandlede udgifter, der blev afholdt i ejertiden, ikke fratrækkes - hverken i medfør af LL § 8 C (reglerne er overført til AL § 43) eller SL § 6 a. Hvis udgiften ikke sigter mod erhvervelse af skattepligtig indkomst, er fradrag udelukket. I Skat 1987.1.24 (TfS 1986, 579) fik en skatteyder ikke fradrag for rejseudgifter i forbindelse med tilsyn med en ejendom, der tilhørte skatteyderen, og som var beboet af hans forældre i henhold til en aftægtsaftale indgået i forbindelse med forældrenes afståelse af ejendommen. Østre Landsret lagde vægt på, at der ikke var tale om erhvervsmæssig udleje, hvorfor skatteyderen ikke modtog nogen løbende erhvervsmæssig indtægt fra ejendommen, og at ejendommen var erhvervet i privat øjemed. I TfS 1995, 51(LSR) blev en tidligere landmand nægtet fradrag for udgifter til advokat- og revisorbistand i forbindelse med en frivillig akkord, som han indgik ca. ½ år efter, at han var ophørt med landbrugsvirksomheden. Landsskatteretten bemærkede, at udgifterne kun kunne trækkes fra, hvis de kunne henføres til den aktuelle drift. I TfS 1997, 368 (VLD) (Appelleret) blev et pengeinstitut nægtet fradrag for tab i forbindelse med garantistillelse. Vestre Landsret fandt at betaling i henhold til garantierklæringen havde karakter af et ikke fradragsberettiget kapitalindskud, ligesom tabsgarantien, eller betalingerne i henhold til denne, heller ikke kunne ligestilles med driftsomkostninger. TfS 1997, 438 (LSR) Indtægter ved tegning af forsikringer for andre forsikringsselskaber (fremmed provision) måtte anses som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed, jf. SEL § 17, stk 5. En del af selskabets faste omkostninger kunne derfor fradrages ved opgørelse af denne indkomst. TfS 1997, 619 (ØLD) En advokats tab som følge af en medinteressents uberettigede hævninger kunne ikke anses som en naturlig driftsrisiko. På den baggrund kunne tabet ikke anses som en fradragsberettiget driftsomkostning. TfS 1997, 277 Skatteyders hæftelse for et italiensk selskabs gæld måtte efter dansk ret anses som en lovbestemt kautionsforpligtelse og tabet var derfor et ikke-fradragsberetiget formuetab. TfS 1998, 202 (ØLD) Udgift til køb af træer ikke fradragsberettiget som driftsomkostning i det indkomstår, hvor træerne var købt. Landsretten begrundede afgørelsen med, at udgiften var afholdt til køb af træer på roden. Da træerne stadig var på rod ved årets udgang, ansås udgiften ikke for anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i det pågældende indkomstår. ►TfS 1999, 283 (HRD)◄ (Tidl. TfS 1998, 565 (VLD) Udgifter til dækning af generelle omkostninger til husleje, telefon m.v. Fradrag afslået af landsretten med henvisning til virksomhedens beskedne karakter og det forhold, at skatteyderen ikke havde sandsynliggjort en udsigt til en rimelig rentabilitet af den projektudvikling, der var virksomhedens eneste aktivitet. Afgørelsen stadfæstet af Højesteret med henvisning til de af landsretten anførte grunde. Om udgifter til certificering af kvalitetsstyringssystemer, se E.B.3.15. Interesseforbundne parterHvis modtageren af den afholdte driftsudgift er nært forbunden med skatteyderen og dermed har sammenfaldende interesser med denne, må der som forudsætning for omkostningsfradrag stilles krav til skatteyderen om at godtgøre tilstedeværelsen af en driftsmæssig begrundelse for dispositionen. Som udgangspunkt må det antages, at driftstilskud fra et moderselskab til et datterselskab ikke er begrundet i hensynet til moderselskabets løbende indtjening, men derimod i andre interesser, der er driften uvedkommende - typisk sikring af formueinteresserne i datterselskabet. I UfR 1976.60 H (Esso) blev et moderselskabs tilskud til dækning af underskud i dets datterselskaber, som drev tankstationer, og som i kortere eller længere tid ikke kunne drives uden underskud, anset for fradragsberettigede driftsomkostninger. Højesteret udtalte, at udgifterne »havde været et sådant naturligt led i selskabets virksomhed, at de som driftsudgifter har kunnet bringes til fradrag i selskabets indkomst, uanset at dette ikke er sambeskattet med datterselskaberne«. I modsætning hertil blev en murermester i UfR 1979.731 H nægtet fradrag for et tilskud til et af ham stiftet og domineret aktieselskab, hvorigennem han havde opført en ejendom med henblik på salg af aktielejligheder. Højesteret fandt, at der ikke havde været en sådan forbindelse mellem støtten til selskabet og murermesterens løbende indtjening, at der kunne indrømmes fradrag. På linie hermed nægtede Højesteret i Skat 1990.5.361 et moder selskab fradrag for tilskud til dets udenlandske datterselskab, der blev ydet til udligning af datterselskabets driftsunderskud. I UfR 1984.90 H (Skd. 69.284, Segaltmøllen) fik et selskab fradrag for udgift til betaling af en tidligere samarbejdspartners gæld til tredjemand, hvilket to nye samarbejdspartnere havde stillet krav om som betingelse for en fortsættelse af det nyligt indledte samarbejde. Betalingen af gælden ansås for at have en sådan tilknytning til den løbende drift, at den måtte anses for en fradragsberettiget driftsomkostning. Vestre Landsret indrømmede i TfS 1995, 339 (VLD) et moderselskab fradrag for kurstab og for tab på tilgodehavender hos dets engelske datterselskab. Medens Landsskatteretten fandt, at der ikke var tale om vareleverancer på normale forretningsmæssige vilkår, men om tilskud, der ikke havde direkte betydning for moderselskabets omsætning og drift, lagde Vestre Landsret til grund, at moderselskabets markedsføring gennem datterselskabet på det engelske marked både direkte og indirekte havde stor betydning for moderselskabets afsætning. Udgifterne blev derfor anset for at have været et naturligt led i moderselskabets virksomhed og dermed fradragsberettigede. Se tilsvarende TfS 1994, 412 om en tømrermesters tab på sit tilgodehavende i et selskab, hvor han var anpartshaver. Et dansk selskab, der havde betalt 20% i factoringprovision til et schweizisk selskab, blev i TfS 1994, 207 (HRD), nægtet fradrag for den betalte provision. Eneanpartshaveren i det danske selskab havde optionsret til aktierne i det schweiziske selskab, der ikke havde andre aktiviteter end factoring for det danske selskab. Desuden havde selskabet hverken eget kontor eller ansat personale. Højesteret fandt, at der bestod et interessefællesskab mellem de to selskaber, og at factoringudgiften på 20% ikke var forretningsmæssigt begrundet. En selvstændigt erhvervsdrivende drev virksomhed som agent på provisionsbasis med et af ham behersket selskab og med udenforstående. Han var agent for et tysk firma, og han købte i firmaet varer, som blev videresolgt til det af ham beherskede selskab. Selskabet blev opløst af skifteretten, da der ikke var aktiver i selskabet. Han foretog ved indkomstopgørelsen fradrag for tab på debitorer for manglende betaling for leverede varer til selskabet. Fradraget blev ikke godkendt af skattemyndighederne, da der ikke bestod et normalt handelsmellemværende mellem ham og selskabet. Landsretten fandt, at tabet måtte anses som et formuetab, der ikke kunne fradrages ved indkomstopgørelsen, da transaktionerne mellem ham og selskabet afgørende adskilte sig fra et normalt forretningsmellemværende mellem uafhængige parter og havde båret præg af hans personlige økonomiske interesser i selskabet, TfS 1996, 816 (VLD). TfS 1997, 474 En aftale mellem ejeren af et cafeteria og ejerens anpartsselskab om betaling til anpartsselskabet for konsulentbistand ydet til cafeteriaet kunne ikke godkendes skattemæssigt. Landsretten lagde til grund, at aftalen om konsulentbistand ydet af ejeren og dennes hustru ikke tjente noget forretningsmæssigt formål. ►Afgørelsen er stadfæstet af Højesteret (TfS 1999, 376). Højesteret fandt det ikke godtgjort, at beløb overført som betaling for konsulentbistand dækkede en driftsomkostning.◄ Se desuden TfS 1997, 431 (VLD) (overførsel til engelsk datterselskab) (Appelleret) og TfS 1997, 664 (VLD) (vareleverance mellem to selskaber) (Appelleret). ►TfS 1999, 600 (ØLD) Interesseforbundne parter. Tilskud i form af manglende fakturering og underfakturering. Landsretten fandt, at der ikke var nogen forretningsmæssig begrundelse for den fulgte fremgangsmåde. Tilskuddet blev ikke anset for fradragsberettiget som driftsomkostning efter SL § 6a, da det ikke kunne antages at have været nødvendigt for at sikre selskabets (tilskudsyders) indkomst. TfS 1999, 685 (VLD) Skatteyderen havde drevet revisionsvirksomhed med en søn som medinteressent. I forbindelse med overdragelse af virksomheden ønskede skatteyderen fradrag for tab på fordring på medinteressenten. Fordringen på medinteressenten hidrørte dels fra indfrielse af negativ kapitalkonto, dels fra indfrielse af medinteressentens gæld, som interessentskabets midler var stillet til sikkerhed for. Landsretten fandt, at interessentskabets sikkerhedsstillelse ikke kunne anses som en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Landsretten fandt desuden, at medinteressenten, der i den samlede periode havde hævet mere fra kapitalkontoen, end han efter virksomhedens omsætning havde krav på som sin overskudsandel efter interessentskabskontrakten, hermed reelt havde modtaget et lån. Landsretten anså ikke lånet for at være et led i den løbende indkomsterhvervelse for interessentskabet. Tab på fordringen på medinteressenten var derfor ikke fradragsberettiget efter SL § 6a◄. ►TfS 1999, 730 (VLD) Fradrag for erstatning til søsterselskab. Landsretten anså det ikke for godtgjort, at aftalen mellem selskaberne var usædvanlig i forhold til markedsbestemte vilkår for dispositioner foretaget mellem uafhængige parter under samme omstændigheder, hvorfor aftalen skulle respekteres med ret til fradrag for erstatningen til følge◄.► ◄ Iøvrigt forudsætter fradrag for en udgift, at udgiften vedrører det selskab, der afholder udgiften, og ikke f.eks. andre selskaber inden for samme koncern, se Ligningsrådets bindende forhåndsbesked i TfS 1994, 190 om udbetaling af overskudsandele fra et holdingselskab via en medarbejderud byttefond til alle ansatte inden for samme koncern. Om koncerntilskud, se S.D.4, TfS 1996, 282 (ØLD). Udskudte driftsomkostningerI visse tilfælde er der mulighed for at opnå fradrag for »opsatte driftsomkostninger«. I UfR 1963.954 (HRD) (Knuth) fik en godsejer fradrag for et engangsbeløb til 4 ansatte, der blev betalt som kompensation for deres dårlige aflønning gennem en årrække. I UfR 1984.160 (HRD) (Træskodommen) fik et interessentskab fradrag for et tilskud til et af interessenterne ejet aktieselskab, der i 3 år havde produceret træsko, som blev købt af interessentskabet. Interessenterne gjorde gældende, at der var tale om en regulering af den oprindeligt fastsatte afregningspris, der alene havde været fastsat foreløbigt på grund af beregningsvanskeligheder. Højesteret fandt, at tilskuddet var et sådant led i interessenternes virksomhed, at det kunne fradrages. Se også lsr. 1984.23, hvor udgifter til opgravning af benzintanke i forbindelse med ophør af virksomhed som benzinforhandler blev anset for udskudte driftsomkostninger. Udgifter i forbindelse med retablering af en losseplads efter endt anvendelse er fradragsberettigede, når de afholdes. Ligningsrådet har endvidere i en ikke-offentliggjort bindende forhåndsbesked udtalt, at et selskab kunne fratrække udgifter til undersøgelse og afrensning af et forurenet areal med den del, der kunne henføres til forurening opstået efter virksomhedens erhvervelse af arealet. Udgifter til faste installationer, som offentlige myndigheder måtte foreskrive til imødegåelse af forurening, skulle medregnes til driftsbygningens afskrivningsgrundlag. I overensstemmelse hermed har Landsskatteretten ved kendelse af den 23. september 1992 indrømmet et selskab fradrag for udgiften til oprensning af en grund, der var forurenet i selskabets besiddelsestid. Da udgifter til destruktion, som sker efter senere indført miljølovgivning, er en fradragsberettiget driftsudgift, fandt Landsskatteretten, at de tidligere afholdte udgifter kunne fratrækkes enten som opsat vedligeholdelsesudgift (SL § 6 e) eller som driftsomkostning (SL § 6 a), se Told•Skat Nyt 1993.1.37 (TfS 1992,581). Se E.A.2.3 om afskrivning i medfør af SL § 6 a på udgifter af omkostningskarakter.